Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 grudnia 2024 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie możliwości opodatkowania uzyskiwanych przychodów z tytułu świadczonych usług w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych według stawki 14%. Wniosek został uzupełniony 12 lutego i 20 marca 2025 r. (daty wpływu). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Od 11 stycznia 2017 r. do 4 czerwca 2024 r. była Pani zatrudniona na umowę o pracę w X, jako lekarz rezydent - specjalizacja w dziedzinie położnictwa i ginekologii. Po zdaniu egzaminu specjalizacyjnego i zakończeniu szkolenia specjalizacyjnego 3 czerwca 2024 r. podpisała Pani umowę z ww. pracodawcą na udzielanie świadczeń zdrowotnych w komórkach organizacyjnych pionu medycznego udzielającego zamówień w ramach kontraktu lekarskiego przez lekarza specjalistę lub specjalizującego się w dziedzinie ginekologii i położnictwa na rzecz pacjentów X Sp. z o.o. w A., tak zwany Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej NZOZ.

Jednocześnie od stycznia 2020 r. prowadzi Pani indywidualną praktykę lekarską, którą na pewien czas zawiesiła. Od października 2023 r. po wznowieniu, prowadzi Pani aktywną działalność gospodarczą, polegającą na świadczeniu usług medycznych, porad lekarskich ginekologicznych sklasyfikowanych w PKD 86.21.Z jako praktyka lekarska ogólna. Aktualnie jako wykształcony lekarz ginekolog położnik prowadzi Pani specjalistyczną indywidualną praktykę lekarską pod PKD 86.22.Z. Nie zatrudnia Pani pracowników, wykonuje działalność na podstawie umowy - kontraktu na rzecz Y Sp. z o.o. Sp. k., (...) oraz Z, ul. (...) i V Sp. z o. o., ul. (...). Wybrała Pani w 2024 r. formę opodatkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych - ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, wg stawki 14% zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2a ustawy. Działalność gospodarczą w formie indywidualnej praktyki lekarskiej prowadzi Pani nadal, jednak od czerwca 2024 r. doszedł następny kontrahent na rzecz, którego wystawia Pani faktury sprzedaży, jest to Pani poprzedni pracodawca, z którym zakończyła umowę o pracę jako lekarz rezydent w dniu 4 czerwca 2024 r.

Nadal wszystkie przychody opodatkowuje Pani ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych wg stawki 14%, gdyż uznała, że jej zadania i obowiązki, a szczególnie odpowiedzialność, w ramach umowy o pracę jako rezydenta w X Sp. z o.o. w A. nie są tożsame z prawami, obowiązkami, odpowiedzialnością i zadaniami wykonywanymi jako specjalista położnictwa i ginekologii objętymi umową - kontraktem. Wystawiając po raz pierwszy 30 czerwca 2024 r. fakturę sprzedaży za świadczenia na oddziale ginekologiczno-położniczym na rzecz X Sp. z o.o. w A. uznała Pani, że nadal może kontynuować opodatkowanie przychodów 14% ryczałtem, gdyż ograniczenie do korzystania z tej formy opodatkowania w podatku dochodowym występujące w art. 8 ust. 2 ustawy Pani nie dotyczy.

Zadania wykonywane w ramach stosunku pracy to głównie realizowanie specjalizacji w trybie rezydenckim na stanowisku lekarz - rezydent. Uczestniczenie w wizytach ordynatorskich, odnotowywanie i wykonywanie zleceń ordynatorskich: diagnostycznych i terapeutycznych. Przedstawianie lekarzowi prowadzącemu specjalizację informacji dotyczących stanu zdrowia chorych powierzonych pacjentów. Codzienne wizytowanie powierzonych opiece chorych, odnotowywanie otrzymanych wyników. Staranne prowadzenie historii choroby i innej dokumentacji oraz sprawowanie należytej opieki nad chorym. Wykonywanie starannie zabiegów zleconych pod nadzorem ordynatora lub starszego asystenta (jako młodszy asystent, nie posiadała Pani prawa do zmiany sposobu leczenia zaleconego przez ordynatora). Uczestniczenie w badaniach radiologicznych chorych i omawianie tych wyników z radiologiem. Przygotowywanie dokumentów potrzebnych przy wypisaniu pacjenta lub śmierci chorego. W razie potrzeby uczestniczenie w sekcji zwłok chorego, który pozostawał pod Pani opieką. W nagłych przypadkach zagrażających życiu chorego porozumiewanie się z ordynatorem lub starszym asystentem, niezależnie od powziętych środków zaradczych. Wykonywanie poleceń służbowych ordynatora w przypadku ujawnienia w oddziale choroby zakaźnej. Zawiadamianie ordynatora lub starszego asystenta o wszelkich ważnych wydarzeniach na oddziale i o wykroczeniach popełnionych zarówno przez personel, jak i chorych, a także o wydanych przez siebie zarządzeniach. Nadzorowanie przestrzegania praw pacjenta oraz regulaminu NZOZ przez chorych. Pełnienie dyżurów lekarskich w NZOZ, w razie potrzeby przybycie na Oddział na wezwanie ordynatora lub lekarza dyżurnego. Wydawanie personelowi pielęgniarskiemu poleceń dotyczących pielęgnowania chorych powierzonych Pani opiece. Dbanie o utrzymanie należytego stanu sanitarno-porządkowego w powierzonej części oddziału. Prawidłowe obchodzenie się ze sprzętem medycznym i inwentarzem oddziałowym oraz uczestniczenie w doszkalaniu personelu średniego. Pani obowiązki wynikające z umowy o pracę rezydenta to głównie przestrzeganie godzin pracy i innych ustaleń wynikających z regulaminu NZOZ oraz przepisów wynikających z bhp i kodeksu pracy. Jako młodszy asystent - rezydent nie miała Pani prawa zmieniać sposobu leczenia zleconego przez ordynatora, z wyjątkiem wypadku, gdy w przebiegu choroby wystąpiły zmiany wymagające natychmiastowej zmiany ordynacji, a porozumienie się z ordynatorem lub starszym asystentem było niemożliwe. O takiej zmianie młodszy asystent powinien niezwłocznie powiadomić ordynatora, starszego asystenta, a w razie ich nieobecności lekarza dyżurnego.

W zakresie odpowiedzialności młodszy asystent odpowiedzialny jest za całokształt powierzonych mu obowiązków, a w szczególności za

–ścisłe przestrzeganie obowiązujących przepisów i instrukcji oraz zarządzeń Prezesa NZOZ, lekarza naczelnego oraz decyzji ordynatora,

–właściwe wykonywanie zadań zleconych przez ordynatora.

W zakresie uprawnień, jako młodszy asystent realizujący umowę o pracę, była Pani zobowiązana do:

–uczestniczenia w organizowanych kursokonferencjach, posiedzeniach naukowych, oraz zjazdach, zebraniach towarzystw lekarskich,

–stałego uzupełniania i doskonalenia swej wiedzy i umiejętności zawodowych,

–podnoszenia kwalifikacji naukowych,

–przekazywania swej wiedzy i umiejętności zawodowych swoim współpracownikom.

 Podkreślenia wymaga, iż wszystkie czynności wykonywane przez lekarza rezydenta w ramach umowy o pracę, odbywały się pod nadzorem ordynatora oddziału ginekologii i położnictwa lub starszego asystenta. Lekarz rezydent nie ponosi samodzielnej odpowiedzialności za nieprawidłowe rozpoznanie i diagnozowanie oraz leczenie chorego.

Po zdaniu egzaminu specjalizacyjnego uzyskała Pani tytuł lekarza specjalisty w zakresie ginekologii i położnictwa. Mogła Pani zatem 3 czerwca 2024 r. podpisać umowę na udzielanie świadczeń zdrowotnych w komórkach organizacyjnych pionu medycznego udzielającego zamówienia w ramach kontraktu lekarskiego przez lekarza specjalistę lub specjalizującego się w dziedzinie ginekologii i położnictwa na rzecz pacjentów X Sp. z o.o. w A..

Pani praca jako lekarza specjalisty wymaga samodzielnego wykonywania następujących obowiązków:

1.prowadzenia procesu diagnostyczno-terapeutycznego u pacjentów powierzonych Pani opiece w ramach komórek organizacyjnych pionu medycznego,

2.nadzoru, w sytuacjach tego wymagających prowadzenia porodu,

3.niezwłocznego udzielania świadczeń leczniczych pacjentom będącym w stanie zagrożenia zdrowotnego,

4.leczenia bólu ostrego i przewlekłego,

5.konsultowania - zgodnie z kompetencjami - stanu zdrowia chorych na wniosek lekarza kierującego oddziałem w danym oddziale,

6.autoryzowania i datowania wszystkich konsultacji i wynikających z nich zleceń lekarskich w dokumentacji chorego,

7.wykonywania zabiegów medycznych i diagnostycznych zgodnie z posiadanymi kwalifikacjami i umiejętnościami,

8.przygotowywania koniecznych, związanych z realizowanymi zadaniami dokumentów - konsultacji, skierowań, orzeczeń, recept wewnętrznych,

9.współpracy z lekarzem kierującym odziałem i rzetelnego wypełniania dokumentacji medycznej w systemie informatycznym udzielającego zamówienie,

10.podejmowania interwencji w ramach zespołu reanimacyjnego,

11.przestrzegania praw pacjenta i etyki zawodowej,

12.zapewniania godnych warunków leczenia pacjentki z zachowaniem zasad intymności oraz zapobiegania zakażeniom szpitalnym,

13.racjonalnego gospodarowania lekami i środkami finansowymi przeznaczonymi przez udzielającego zamówienie na działalność medyczną,

14.systematycznego samokształcenia i świadczenia możliwie najwyższej jakości usług medycznych przy jednoczesnej optymalizacji kosztów,

15.rzetelnego i samodzielnego prowadzenia dokumentacji medycznej i statystycznej,

16.przygotowywania koniecznych konsultacji, skierowań, orzeczeń, recept, zwolnień lekarskich itp.,

17.niezwłocznego zgłaszania się na wezwanie personelu średniego lub lekarza dyżurnego oddziałów szpitalnych w celu udzielenia pacjentowi doraźnej pomocy lekarskiej,

18.udzielania informacji o stanie zdrowia pacjentów wg obowiązujących zasad.

Uzupełnienie wniosku

W ramach kontraktu jako specjalista położnik - ginekolog wykonuje Pani usługi sklasyfikowane w sekcji Q, dziale 86 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług z 2015 r. dotyczące opieki zdrowotnej –PKWiU 86.22.19.0 Pozostałe usługi w zakresie specjalistycznej praktyki lekarskiej.

Pani praca jako specjalisty na kontrakcie w stosunku do pracy na umowie o pracę uległa znacznemu rozszerzeniu o rodzaj i zakres zadań, takich jak:

–samodzielne prowadzenie patologicznych porodów,

–podejmowanie decyzji i rozwiązywanie ciąży cesarskim cięciem,

–wykonywanie diagnostyki, ustalanie rozpoznania, zlecanie dodatkowych specjalistycznych badań, odczytywanie wyników tych badań (usg i inne),

–decydowanie o sposobie leczenia pacjentek,

–samodzielne przeprowadzanie obchodów lekarskich,

–konsultowanie z personelem medycznym przypadków choroby,

–współpraca z personelem medycznym z innych oddziałów,

–prowadzenie prawidłowej gospodarki lekami, w tym narkotycznym,

–przeprowadzenie konsultacji specjalistycznych pacjentów z innych oddziałów, w tym pacjentów szpitalnego oddziału ratunkowego,

–jako lekarz starszy stażem w trakcie dyżuru informowanie rodziny pacjentek o stanie ich zdrowia,

–nadzorowanie pracy rezydentów i personelu średniego w izbie przyjęć położniczo-ginekologicznej oraz w sali porodowej,

–szkolenie młodszych rezydentów,

–kwalifikacja pacjentek do zabiegów ginekologicznych i uroginekologicznych,

–przeprowadzanie wszystkich zabiegów wykonywanych na Pani oddziale,

–nauczanie wykonywania powyższych zabiegów rezydentów,

–wykonywanie zadań członka zespołu nadzoru wydawania leków narkotycznych.

Wyżej wymienionych zadań nie wykonywała Pani na umowę o pracę. Praca na kontrakcie nie jest tożsama z pracą wykonywaną wcześniej na umowie o pracę, gdyż znacznie zwiększyła się Pani odpowiedzialność, a także zmienił się zakres i rodzaj wykonywanych przez Panią zadań.

Pytania

1.Czy zryczałtowany podatek dochodowy od przychodów ewidencjonowanych jest właściwą formą opodatkowania mimo zawarcia umowy cywilno-prawnej w ramach indywidualnej praktyki lekarskiej z byłym pracodawcą i świadczenia usług specjalistycznej indywidualnej praktyki lekarskiej na rzecz byłego pracodawcy w 2024 roku.

2.Czy prawidłowo ustaliła Pani w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych stawkę ryczałtu w wysokości 14% z przychodów osiąganych w indywidualnej praktyce lekarskiej świadcząc usługi w zakresie zdrowia?

Pani stanowisko w sprawie

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych jest właściwą formą opodatkowania w podatku dochodowym, gdyż praca wykonywana przez Panią, jako specjalista - lekarz położnik ginekolog (starszy asystent) na umowie - kontrakcie nie jest tożsama z pracą wykonywaną na umowie o pracę jako rezydenta. W trakcie obowiązywania umowy o pracę odbywała Pani szkolenie specjalizacyjne pod nadzorem kierownika specjalizacji. W okresie rezydentury jako pracownik ponosiła Pani odpowiedzialność za terminową i rzetelną realizację wszystkich powierzonych obowiązków w ramach programu specjalizacji oraz za konsekwencje zaniechania lub nieterminowego wykonania tych zadań. Od 3 czerwca 2024 r. po podpisaniu umowy cywilnej - kontraktu, jako specjalista ginekolog położnik, wszystkie zadania wykonuje Pani samodzielnie, a umowa nie ma charakteru szkoleniowego.

Zadania specjalisty, wymienione w punktach od 1-18 nie są tożsame z zadaniami jakie wykonywała Pani jako rezydent, jedynie niektóre elementy pracy się pokrywają. W pracy rezydenta, Pani główne obowiązki to m.in. opieka nad chorymi, prowadzenie dokumentacji medycznej, codzienne uzupełnianie historii choroby, pełnienie dyżurów lekarskich. Wszystkie te zadania wykonywała Pani pod nadzorem kierownika specjalizacji lub starszego asystenta, który konsultował i oceniał ponownie opisane przez Panią badania. Nie była Pani odpowiedzialna za prowadzenie procesu diagnostyczno-leczniczego pacjentek.

Jako lekarz specjalista ponosi Pani odpowiedzialność za prawidłowy przebieg procesu diagnostyczno- leczniczego powierzonych Pani opiece pacjentów i prawidłowy przebieg prowadzonego lub nadzorowanego porodu. Ponosi Pani całkowitą odpowiedzialność za prawidłowe prowadzenie dokumentacji medycznej i statystycznej. Samodzielnie zleca badania i je nadzoruje. Dzieli się swoją wiedzą i umiejętnościami z lekarzami. Szkoli i nadzoruje pracę młodszych lekarzy, prowadzi dokumentację medyczną i pełni samodzielnie dyżury lekarskie.

Jednak w obu sytuacjach, jako rezydent i teraz jako specjalista, ma Pani obowiązek samokształcenia się, zachowania tajemnicy lekarskiej, z godnością i szacunkiem traktowania pacjentek i całego personelu medycznego, czego uczyła się podczas 5 letniej rezydentury. Dyżury lekarskie pełnione jako rezydent i teraz jako lekarz specjalista ginekolog położnik mają inne zadania i zakres odpowiedzialności, w pierwszym przypadku praca to szkolenie pod nadzorem lekarza specjalisty, a teraz samodzielne stawianie diagnozy, prowadzenie porodu i leczenie pacjentek.

Nadmienia Pani, że stosownie do treści art. 6 ust. 4 ustawy, w roku 2023 Pani przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej nie osiągnęły kwoty 2 000 000 euro, zatem, kontynuując opodatkowanie podatkiem dochodowym w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych 2024 r. uznała Pani, że nie zachodzi warunek wyłączający, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2a ppkt a ustawy, usługi wykonywane w zakresie opieki zdrowotnej sklasyfikowane wg PKWiU w dziale 86 objęte są stawką ryczałtu 14%. Świadczy Pani usługi jako lekarz specjalista położnik ginekolog na rzecz Y Sp. z o.o., Sp. k. w (...) oraz Z, ul. (...) i V Sp. z o.o., ul. (...) oraz od czerwca 2024 r. na rzecz Pani byłego pracodawcy X Sp. z o.o. w A., ul. (...). Zatem stawka ryczałtu 14% jest prawidłową stawką.

Pani praca rezydenta na umowie o pracę, a praca specjalisty z zakresu położnictwa i ginekologii różni się nie tylko odpowiedzialnością, ale również zakresem i rodzajem wykonywanej pracy. Przedmiotem umowy o pracę z rezydentem była specjalizacja w dziedzinie położnictwa i ginekologii czyli praktyczna nauka zawodu, zdobywanie i doskonalenie kwalifikacji do wykonywania zawodu lekarza specjalisty. Natomiast przedmiotem kontraktu jest udzielanie świadczeń zdrowotnych przez lekarza specjalistę ginekologii i położnictwa.

Na umowie o pracę wykonywała Pani zadania zlecone przez starszego asystenta lub ordynatora szpitala i pod ich nadzorem, natomiast jako specjalista na kontrakcie wszystkie zadania dotyczące opieki nad chorymi lub prowadzenie porodu wykonuje Pani samodzielnie. Również samodzielnie prowadzi patologiczne porody, czego rezydent w trakcie specjalizacji nie wykonuje. Decyduje o rozwiązaniu ciąży cięciem cesarskim, o czym również decyduje tylko lekarz ze specjalizacją. Wcześniej nie podejmowała Pani takich decyzji jako rezydent. Na umowie o pracę zdobywała Pani umiejętności prowadzenia dokumentacji szpitalnej, którą ponownie konsultował, poprawiał i oceniał kierownik specjalizacji. Dokumentacja hospitalizowanego, którą teraz wypełnia Pani jako specjalista na kontrakcie jest w pełni Pani autorstwa. Prowadzenie porodu i opieka nad pacjentkami oraz leczenie chorych to główne Pani zadanie jako specjalistki z zakresu położnictwa i ginekologii. Na umowie o pracę uczestniczyła Pani w tym procesie jako uczennica tych działań. Podczas pełnionych dyżurów na umowie o pracę zdarzało się, że musiała Pani przeprowadzić poród jednak tylko jako asysta lub pod nadzorem ordynatora lub starszego asystenta. Jako lekarz specjalista na kontrakcie: wykonuje Pani diagnostykę, ustala rozpoznanie, zleca dodatkowe specjalistyczne badania, odczytuje wyniki tych badań (USG i inne), podejmuje decyzje o sposobie leczenia pacjentki, przeprowadza obchody samodzielnie, konsultuje z personelem medycznym przypadki choroby, współpracuje z personelem medycznym innych oddziałów, prowadzi prawidłową gospodarkę lekami, w tym narkotycznymi, do którego rezydenci na Pani oddziale nie mają dostępu. Dodatkowo przeprowadza samodzielnie konsultacje specjalistyczne pacjentów z innych oddziałów, w tym pacjentów szpitalnego oddziału ratunkowego, czego nie wykonywała Pani w trakcie rezydentury. Jako lekarz starszy stażem w trakcie dyżuru informuje Pani rodzinę pacjentek o stanie ich zdrowia, czego nigdy nie wykonywała w trakcie rezydentury. Dodatkowo jako specjalista na kontrakcie nadzoruje pracę rezydentów i personelu średniego w Izbie Przyjęć Położniczo-GinekoIogicznej oraz w sali porodowej. Takich zadań w trakcie rezydentury Pani nie wykonywała.

Jako specjalistka na kontrakcie szkoli Pani młodszych rezydentów, tak jak kiedyś szkolono Panią w trakcie rezydentury. Aktualnie kwalifikuje Pani samodzielnie pacjentki do zabiegów ginekologicznych i uroginekologicznych, oraz przeprowadza wszystkie zabiegi wykonywane na Pani oddziale. Uczy Pani wykonywania powyższych zabiegów rezydentów. Nie wykonywała Pani wszystkich takich zadań na umowie o pracę. Jako specjalista wykonuje zadania członka zespołu nadzoru wydawania leków narkotycznych, czego nie miała w zakresie zadań jako pracownik na podstawie umowy o pracę. Pani zdaniem, zadania jakie wykonywała na podstawie umowy o pracę i zadania wykonywane na kontrakcie różnią się istotnie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy z dnia o 20 listopada 1998 r. zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 776 ze zm.):

ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163):

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

–prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 tej ustawy:

za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności;

3)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, użyte w ustawie:

określenie „działalność usługowa” oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 tej ustawy:

podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a)uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b)uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

Natomiast zgodnie z treścią art. 6 ust. 4 pkt 2 cytowanej ustawy:

podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej – bez względu na wysokość przychodów.

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy:

opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1)opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2)korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3)osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a)prowadzenia aptek,

b)(uchylona)

c)działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d)(uchylona)

e)(uchylona)

f)działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4)wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5)podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a)samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b)w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c)samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

–jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Ponadto w art. 8 ust. 2 ww. ustawy wskazano:

Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1)wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2)wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

–w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku – według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi:

14 % przychodów ze świadczenia usług w zakresie opieki zdrowotnej (PKWiU dział 86).

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że od 11 stycznia 2017 r. do 4 czerwca 2024 r. była Pani zatrudniona na umowę o pracę jako lekarz - rezydent w X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w A..

Do Pani obowiązków w ramach stosunku pracy należało m.in. ścisłe przestrzeganie obowiązujących przepisów i instrukcji oraz zarządzeń Prezesa NZOZ, lekarza naczelnego oraz decyzji ordynatora, właściwe wykonywanie zadań zleconych przez ordynatora, stałe uzupełnianie i doskonalenie swej wiedzy i umiejętności zawodowych, podnoszenie kwalifikacji naukowych. Wszystkie czynności wykonywane przez lekarza rezydenta w ramach umowy o pracę, odbywały się pod nadzorem ordynatora oddziału ginekologii i położnictwa lub starszego asystenta.

Po zdaniu egzaminu specjalizacyjnego uzyskała Pani tytuł lekarza specjalisty w zakresie ginekologii i położnictwa i w dniu 3 czerwca 2024 r. w ramach kontraktu lekarskiego zawarła Pani umowę na udzielanie świadczeń zdrowotnych z byłym pracodawcą, tj. z X Sp. z o.o. w A.. Praca specjalisty na kontrakcie w stosunku do pracy na umowie o pracę uległa znacznemu rozszerzeniu o rodzaj i zakres zadań, m.in. takich jak: samodzielne prowadzenie patologicznych porodów, podejmowanie decyzji i rozwiązywanie ciąży cesarskim cięciem, decydowanie o sposobie leczenia pacjentek, samodzielne przeprowadzanie obchodów lekarskich, nadzorowanie pracy rezydentów i personelu średniego w izbie przyjęć położniczo-ginekologicznej oraz w sali porodowej, szkolenie młodszych rezydentów, kwalifikacja pacjentek do zabiegów ginekologicznych i uroginekologicznych, przeprowadzanie wszystkich zabiegów wykonywanych na Pani oddziale, nauczanie wykonywania powyższych zabiegów rezydentów.

Praca na kontrakcie nie jest tożsama z pracą wykonywaną wcześniej na umowie o pracę, gdyż znacznie zwiększyła się Pani odpowiedzialność, a także zmienił się zakres i rodzaj wykonywanych przez Panią zadań.

Wskazała Pani, że usługi świadczone w ramach działalności gospodarczej sklasyfikowane są według PKWiU w grupowaniu 86.22.19.0 „Pozostałe usługi w zakresie specjalistycznej praktyki lekarskiej””.

Należy zaznaczyć, że możliwość opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Zawarty w art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał (wykonuje) w ramach stosunku pracy.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że skoro, jak wynika z treści wniosku, świadczone przez Panią w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługi na rzecz X Sp. z o.o. nie są tożsame z czynnościami, które wykonywała Pani w ramach zatrudnienia na podstawie umowy o pracę, to uzyskiwanie przychodów z tytułu udzielania świadczeń zdrowotnych dla byłego pracodawcy nie wyłącza możliwości ich opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Jednocześnie przychody uzyskiwane ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej usług sklasyfikowanych według PKWiU w grupowaniu 86.22.19.0 podlegają opodatkowaniu 14% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

•Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

•Interpretacja została wydana przy założeniu, że poprawnie zakwalifikowała Pani świadczone usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU. Interpretacja nie rozstrzyga o prawidłowości tej klasyfikacji (zasady formalnego przyporządkowania towaru lub usługi do grupowania statystycznego nie są przepisami prawa podatkowego).

•Ponadto należy podkreślić, że w przypadku wskazania przez Panią nieprawidłowego symbolu PKWiU udzielona odpowiedź w drodze interpretacji indywidualnej nie będzie dawała Pani waloru ochronnego, o którym mowa w art. 14k – 14n Ordynacji podatkowej. Konsekwentnie, organ podatkowy może zakwestionować Pani rozliczenia, jeżeli okaże się, że stosuje Pani nieprawidłową stawkę.

•Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

•Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

–w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

–w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).