Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest:

-prawidłowe – w zakresie możliwości zastosowania ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych jako formy opodatkowania przychodów uzyskiwanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej;

-nieprawidłowe – w zakresie stawki ryczałtu 5,5% przewidzianej dla robót budowlanych z tytułu sprzedaży budynków mieszkalnych.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 grudnia 2024 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 7 lutego 2024 r. (data wpływu). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego (przedstawiony w uzupełnieniu wniosku)

Na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej Rzeczypospolitej Polskiej prowadzi Pani indywidualną działalność gospodarczą od 2016 r. W terminie do 20-go lutego 2024 r. działając w trybie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 776 ze zm.), dalej jako „ustawa o ryczałcie”, złożyła Pani naczelnikowi urzędu skarbowego właściwego według swojego miejsca zamieszkania pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu.

W roku poprzedzającym rok 2024 nie uzyskała Pani przychodów z działalności prowadzonej samodzielnie w wysokości przekraczającej 2 mln euro ani nie uzyskała przychodów z działalności w formie spółki (w rozumieniu ustawy o ryczałcie), której suma przychodów wspólników z tej spółki przekracza 2 mln euro.

Jednocześnie Pani:

a)nie opłaca podatku w formie karty podatkowej,

b)nie korzysta z okresowego zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie odrębnych przepisów,

c)nie osiąga w całości ani w części przychodów z tytułu prowadzenia aptek, działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych, ani działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych,

d)nie wytwarza wyrobów opodatkowanych podatkiem akcyzowym,

e)nie podejmuje wykonywania działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

‒samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

‒w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

‒samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka,

f)nie uzyskuje przychodów ze sprzedaży towarów handlowych ani wyrobów, ani świadczenia usług na rzecz byłego pracodawcy, odpowiadających czynnościom wykonywanym w bieżącym lub poprzedzającym roku.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej zakupiła Pani niezabudowany grunt. Na tym etapie dokonała Pani analizy, czy grunt jest odpowiedni pod zabudowę mieszkaniową. Następnym etapem jest opracowanie projektu budowlanego, spełniającego obowiązujące normy i odpowiadającego potrzebom rynku. Nie posiada Pani personelu wykonującego takie czynności, zatem korzystała Pani w tym zakresie z usług specjalistycznych podmiotów zewnętrznych, działających na Pani rzecz.

Na tym gruncie realizuje Pani inwestycję budowlaną polegającą na wzniesieniu budynków mieszkalnych. Proces ten obejmuje prace ziemne, konstrukcyjne, instalacyjne, wykończeniowe oraz zagospodarowanie terenu. Nie posiada Pani personelu wykonującego czynności w tym zakresie. W związku z tym, celem realizacji inwestycji korzysta Pani z usług podmiotów zewnętrznych, działających na Pani rzecz. Po zrealizowaniu inwestycji dokonuje Pani ich zbycia. Na etapie zbycia nieruchomości są wykończone lub w tzw. stanie deweloperskim. Odpowiada Pani również za obsługę administracyjną, prawną, podatkową i księgową realizacji inwestycji. W tym zakresie również korzysta Pani z usług podmiotów zewnętrznych. Nie jest Pani agentem, otrzymującym wynagrodzenie prowizyjne, ponieważ dokonuje Pani czynności we własnym imieniu i na własny rachunek.

Zgodnie z wydaną na Pani wniosek opinią Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi z dnia 8 sierpnia 2024 r., sygn.: (...), powyżej przedstawione usługi mieszczą się w grupowaniu PKWiU 41.00.1 „Budynki mieszkalne”.

Budowa budynków mieszkalnych odbywa się przy użyciu materiałów będących Pani własnością. Nie zawiera Pani z klientami umów deweloperskich o wybudowanie budynku mieszkalnego.

Pytania

1.Czy w 2024 r. jest Pani uprawniona do stosowania opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne (dalej również jako „ryczałt”)?

2.Czy osiągane przez Panią przychody z tytułu wykonywania opisanej w stanie faktycznym działalności w przypadku opodatkowania w formie ryczałtowej podlegają na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o ryczałcie opodatkowaniu według stawki 5,5%?

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie, jest Pani uprawniona do stosowania w 2024 r. opodatkowania w formie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne, a przychody z tytułu działalności opisanej w stanie faktycznym podlegają opodatkowaniu przy zastosowaniu stawki 5,5%.

Zgodnie art. 1 pkt 1 ustawy o ryczałcie ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 12 ww. ustawy, przez pozarolniczą działalność gospodarczą na potrzeby opodatkowania ryczałtem należy rozumieć jako pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.), dalej jako „ustawa o PIT”, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

–prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9.

Jednocześnie art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o ryczałcie, na potrzeby stosowania ustawy działalność usługową stanowi pozarolnicza działalność gospodarcza, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3 (tj. działalności gastronomicznej i działalności usługowej w zakresie handlu).

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o ryczałcie opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”.

Przepisy przewidują jednak szereg warunków, po spełnieniu których możliwe jest stosowanie opodatkowania w formie ryczałtu. W pierwszej kolejności w tym kontekście należy wskazać na art. 6 ust. 4 ustawy o ryczałcie, zgodnie z którym podatnicy mają prawo do wyboru opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej w formie ryczałtu, jeżeli:

1)w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a)uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro,

b)uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro,

2)rozpoczynają wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej – bez względu na wysokość przychodów.

Jednocześnie zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy o ryczałcie, kwoty wyrażone w euro przelicza się na walutę polską według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o ryczałcie, opodatkowania w formie ryczałtu, z zastrzeżeniem przypadku tzw. najmu prywatnego w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT nie stosuje się do podatników:

1)opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3,

2)korzystających na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia z podatku dochodowego,

3)osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a)prowadzenia aptek,

b)działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

c)działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych,

4)wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii,

5)podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a)samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b)w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c)samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka,

–jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

W kontekście wyłączeń z możliwości stosowania ryczałtowej formy opodatkowania należy również wskazać na art. 8 ust. 2 ustawy o ryczałcie, zgodnie z którym jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1)wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2)wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

–w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Uprawnienie do stosowania opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych jest również uzależnione od złożenia w trybie art. 9 ust. 1 ustawy o ryczałcie oświadczenia o wyborze opodatkowania w tej formie.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o ryczałcie, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych dla przychodów z działalności wytwórczej, robót budowlanych lub w zakresie przewozów ładunków taborem samochodowym o ładowności powyżej 2 ton.

W kontekście przedstawionego stanu faktycznego kluczowe jest zdefiniowanie „robót budowlanych”. Ustawa o ryczałcie nie zawiera jednak definicji legalnej tego pojęcia, dlatego w ślad za stanowiskiem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, wyrażonym w interpretacji indywidualnej z dnia 21 listopada 2023 r., sygn. 0112-KDSL1-1.4011.361.2023.1.MW, należy w tym zakresie odwołać się do Prawa budowlanego.

Stosownie do art. 3 pkt 7 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.) robotami budowlanymi jest budowa, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Na gruncie PKWiU roboty budowlane zostały ujęte w sekcji F, obejmującej budynki i pozostałe obiekty inżynierii lądowej oraz wodnej, jak również roboty ogólnobudowlane i specjalistyczne w zakresie budownictwa i prac inżynierii lądowej i wodnej, takie jak: prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków, włączając montaż budowli z elementów prefabrykowanych oraz konstrukcji o charakterze stałym lub tymczasowym.

Sekcja ta obejmuje następujące działy PKWiU:

‒Dział 41 – budynki i roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków,

‒Dział 42 – budowle i roboty ogólnobudowlane związane z budową obiektów inżynierii lądowej i wodnej,

‒Dział 43 – roboty budowlane specjalistyczne.

Zgodnie z Wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), w Dziale 41 pod kodem 41.00.1 (Budynki mieszkalne) klasyfikuje się:

1)Budynki mieszkalne jednorodzinne (PKWiU 41.01.11.0) – Grupowanie to obejmuje: domy jednorodzinne, pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych, rezydencje wiejskie, domy letnie itp. budynki wolno stojące oraz domy w zabudowie bliźniaczej lub szeregowej, posiadające własny dach i własne wejście z poziomu gruntu;

2)Budynki o dwóch mieszkaniach (PKWiU 41.00.12.0) – Grupowanie to obejmuje budynki wolno stojące, domy bliźniacze lub szeregowe o dwóch mieszkaniach;

3)Budynki o trzech i więcej mieszkaniach (PKWiU 41.00.13.0);

4)Budynki zbiorowego zamieszkania (PKWiU 41.00.14.0) – Grupowanie to obejmuje: budynki zbiorowego zamieszkania, w tym: domy mieszkalne dla ludzi starszych, studentów, dzieci i innych grup społecznych, np. domy opieki społecznej, hotele robotnicze, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych itp., budynki mieszkalne na terenie koszar, zakładów karnych i poprawczych, aresztów śledczych, a także budynki rezydencji prezydenckich i biskupich.

Uwzględniając przywołane regulacje prawne oraz informacje przedstawione w stanie faktycznym, w Pani ocenie, świadczone przez Panią usługi stanowią roboty budowlane, z których przychody podlegają opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych z zastosowaniem stawki 5,5%.

Pani stanowisko zostało również potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w odniesieniu do usług sklasyfikowanych w dziale PKWiU 41 na gruncie aktualnego stanu prawnego, np.:

‒interpretacja z 17 marca 2021 r., sygn. 0115-KDIT1.4011.22.2021.1.MR,

‒interpretacja z 25 lutego 2022 r., sygn. 0115-KDIT1.4011.900.2021.1.MR,

‒interpretacja z 14 kwietnia 2022 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4011.132.2022.2.JF,

‒interpretacja z 28 listopada 2023 r., sygn. 0115-KDIT1.4011.709.2023.1.DB,

‒interpretacja z 8 maja 2024 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4011.183.2024.2.IM.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest częściowo prawidłowe, a częściowo nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 776 ze zm.):

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Zgodnie art. 4 ust. 1 pkt 12 tej ustawy:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

·pozarolnicza działalność gospodarcza – pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163):

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

–prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 tej ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 tej ustawy:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a)uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b)uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy:

Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1)opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2)korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3)osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a)prowadzenia aptek,

b)(uchylona)

c)działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d)(uchylona)

e)(uchylona)

f)działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4)wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5)podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a)samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b)w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c)samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

–jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Ponadto w art. 8 ust. 2 ww. ustawy wskazano:

Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1)wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2)wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

–w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Z treści wniosku wynika, że w terminie do 20-go lutego 2024 r. działając w trybie art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, złożyła Pani naczelnikowi urzędu skarbowego właściwego według swojego miejsca zamieszkania pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu. W roku poprzedzającym rok 2024 nie uzyskała Pani przychodów z działalności prowadzonej samodzielnie w wysokości przekraczającej 2 mln euro ani nie uzyskała przychodów z działalności w formie spółki (w rozumieniu ustawy o ryczałcie), której suma przychodów wspólników z tej spółki przekracza 2 mln euro. Jednocześnie nie opłaca Pani podatku w formie karty podatkowej; nie korzysta z okresowego zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie odrębnych przepisów; nie osiąga w całości ani w części przychodów z tytułu prowadzenia aptek, działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych, ani działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych; nie wytwarza wyrobów opodatkowanych podatkiem akcyzowym; nie podejmuje wykonywania działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem, w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków, samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka; nie uzyskuje przychodów ze sprzedaży towarów handlowych ani wyrobów, ani świadczenia usług na rzecz byłego pracodawcy, odpowiadających czynnościom wykonywanym w bieżącym lub poprzedzającym roku.

Przenosząc powołane przepisy na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że w opisanych okolicznościach przychody uzyskiwane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, mogą być opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, tym samym, Pani stanowisko w tym zakresie jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii właściwej stawki ryczałtu wskazać należy, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a oraz art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi:

-8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8;

-5,5% przychodów z działalności wytwórczej, robót budowlanych lub w zakresie przewozów ładunków taborem samochodowym o ładowności powyżej 2 ton.

Na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

·działalność usługowa – pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) jest klasyfikacją produktów pochodzenia krajowego oraz z importu, przy czym, pod pojęciem produktów rozumie się wyroby i usługi:

1.wyroby stanowią: surowce, półfabrykaty, wyroby finalne oraz zespoły i części tych wyrobów – o ile występują w obrocie,

2.usługi stanowią:

-wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym, tzn. usługi dla celów produkcji nietworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych,

-wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz a rzecz ludności, przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej.

Pojęcie usług według PKWiU nie obejmuje czynności związanych z wytwarzaniem wyrobów (włączając półfabrykaty, elementy, części, obróbkę elementów) z materiałów własnych przedsiębiorstwa, na zlecenie innych jednostek gospodarki narodowej, przeznaczonych do celów produkcyjnych lub do dalszej odsprzedaży oraz z reguły nie obejmuje wytwarzania wyrobów na indywidualne zamówienie ludności, z materiałów własnych wykonawcy.

Każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę. Zaliczenie określonego produktu do właściwego grupowania PKWiU 2015 należy do obowiązków producenta (usługodawcy) tego produktu. Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU 2015, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne nie definiują pojęcia roboty budowlane. Dlatego należy w tym zakresie odnieść się do art. 3 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.).

Zgodnie z powołanym przepisem:

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

1)obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych,

2)budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

2a) budynku mieszkalnym jednorodzinnym - należy przez to rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku;

3)budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

6)budowie - należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego;

7)robotach budowlanych - należy przez to rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) obiekty budowlane i roboty budowlane sklasyfikowane zostały w sekcji F. Sekcja ta obejmuje następujące działy:

-Dział 41 – budynki i roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków,

-Dział 42 – budowle i roboty ogólnobudowlane związane z budową obiektów inżynierii lądowej i wodnej,

-Dział 43 – roboty budowlane specjalistyczne.

Sekcja F - obiekty budowlane i roboty budowlane, obejmuje:

‒budynki i pozostałe obiekty inżynierii lądowej i wodnej,

‒roboty ogólnobudowlane i specjalistyczne w zakresie budownictwa i prac inżynierii lądowej i wodnej, takie jak: prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków, włączając montaż budowli z elementów prefabrykowanych oraz konstrukcji o charakterze stałym lub tymczasowym.

Definicja działalności wytwórczej została przez ustawodawcę zawarta w art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Zgodnie z treścią tego przepisu:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

·działalność wytwórcza – działalność, w wyniku której powstają nowe wyroby, w tym również sprzedaż wyrobów własnej produkcji, prowadzoną przez podatnika.

Ponieważ ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne nie zawiera definicji „wytwarzania”, należy posłużyć się definicją słownikową, zgodnie z którą „wytwarzać” to m.in.: zrobić, wyprodukować coś (Słownik języka polskiego PWN, www.sjp.pwn.pl).

O zakwalifikowaniu działalności gospodarczej do działalności wytwórczej decyduje więc przede wszystkim końcowy efekt tej działalności, tj. powstanie z zakupionych czy wytworzonych materiałów nowego wyrobu. Wyrób ten ma być nowy.

Słownik języka polskiego definiuje przymiotnik „nowy” m.in. jako „niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony”. Należy zatem stwierdzić, że cecha nowości ma się odnosić do tego, że przedmiot ten wcześniej nie istniał, zaś powstał właśnie w wyniku działań podatnika (polegających na wytworzeniu, wyprodukowaniu czegoś) (A. Bartosiewicz, R. Kubacki. Komentarz do art. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, lex 8474).

Z treści wniosku wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zakupiła Pani niezabudowany grunt, na którym realizuje inwestycję budowlaną, polegającą na wzniesieniu budynków mieszkalnych. Proces ten obejmuje prace ziemne, konstrukcyjne, instalacyjne, wykończeniowe oraz zagospodarowanie terenu. Budowa budynków mieszkalnych odbywa się przy użyciu materiałów będących Pani własnością. Po zrealizowaniu inwestycji dokonuje Pani sprzedaży wybudowanych budynków w stanie wykończonym lub w tzw. stanie deweloperskim. Nie zawiera Pani z klientami umów deweloperskich o wybudowanie budynku mieszkalnego.

Zgodnie z wydaną na Pani wniosek opinią Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi z dnia 8 sierpnia 2024 r., sygn.: (...), powyżej przedstawione usługi mieszczą się w grupowaniu PKWiU 41.00.1 „Budynki mieszkalne”.

Analizując przedstawiony opis Pani działalności w świetle powołanych przepisów prawa, stwierdzić należy, że prowadzi Pani proces wytwórczy – wzniesienie budynków mieszkalnych na własnym gruncie, które po wybudowaniu oferuje do sprzedaży. Zatem w opisanym przypadku nie mamy do czynienia z robotami budowlanymi, a Pani działalność wpisuje się w definicję działalności wytwórczej, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Tym samym, przychody uzyskane przez Panią ze sprzedaży wybudowanych budynków mieszkalnych, podlegają opodatkowaniu stawką ryczałtu w wysokości 5,5% przychodów, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, przewidzianą dla działalności wytwórczej, a nie – jak Pani wskazała w stanowisku – dla robót budowlanych. Z tego względu Pani stanowisko uznano za nieprawidłowe.Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem stanu faktycznego) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

W odniesieniu do powołanych przez Panią interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.