Interpretacja indywidualna– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 grudnia 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 24 grudnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od osiąganych na terenie Polski dochodów, prowadzącym działalność w formie jednoosobowej działalności gospodarczej, opodatkowaną ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych według stawki 8,5%. Przedmiotem przeważającej działalności Przedsiębiorcy jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Wnioskodawca w dniu (…) stycznia 2022 roku zawarł jako Sprzedawca, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości. Na podstawie zawartej umowy Kupujący dokonał ośmiu wpłat tytułem zadatku na łączną kwotę (…) zł brutto.

Zgodnie z zawartą umową w przypadku, gdyby do zawarcia Umowy Przyrzeczonej nie doszło na skutek uchylania się od zawarcia Umowy Przyrzeczonej przez Kupującego, Sprzedawca mógł, po wyznaczeniu dodatkowego 14 (czternasto) dniowego terminu odstąpić od umowy przedwstępnej oraz zatrzymać kwoty stanowiące przedmiot wpłaconych zadatków.

W związku z działaniem Kupującego, Wnioskodawca odstąpił od zawartej umowy na podstawie powołanego wyżej zapisu oraz zatrzymał kwoty przekazanego zadatku. W związku z zatrzymaniem kwoty zadatku po stronie zatrzymującego powstał przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu.

Pytanie

Czy przychód powstały po stronie Wnioskodawcy z tytułu zatrzymania kwot wpłaconych zadatków będzie stanowił dla niego przychód opodatkowany ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych według stawki 8,5%, przewidzianej w art. 12 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?

Pana stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy przychód uzyskany z tytułu zatrzymania kwoty zadatku stanowić będzie dla niego przychód z działalności gospodarczej opodatkowany ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Na podstawie art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne (dalej ustawia o ryczałcie).

Przepis art. 6 ust. 1 ustawy o ryczałcie stanowi, że opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f (...).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: u.p.d.o.f.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 389 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

W myśl art. 394 § 1 ww. ustawy, w przypadku braku odmiennego zastrzeżenia umownego albo zwyczaju, w razie niewykonania umowy przez jedną ze stron druga strona może bez wyznaczania terminu dodatkowego od umowy odstąpić i otrzymany zadatek zachować, a jeśli go sama dała, może żądać sumy dwukrotnie wyższej.

Szczególna rola zadatku ujawnia się w przypadku niewykonania umowy z powodu okoliczności, za które dłużnik ponosi wyłączną odpowiedzialność. W przypadku takim wierzyciel może bez wyznaczenia dodatkowego terminu od umowy odstąpić i otrzymany zadatek zachować, a jeżeli sam go dał, może żądać sumy dwukrotnie wyższej i to bez względu na to czy poniósł szkodę i w jakiej wysokości. Zatem dany zadatek pełni tu funkcje surogatu odszkodowania.

Wprawdzie w świetle art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f., za przychody uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, to jednocześnie za przychody z działalności gospodarczej przyjmuje się należności, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Na moment otrzymania zadatek nie spełnia tych kryteriów, gdyż sposób jego rozliczenia zależy od tego, czy umowa przedwstępna zostanie wykonana, czy nie. Dopóki więc nie wystąpią okoliczności stanowiące podstawę do zatrzymania zadatku, jego wartość nie stanowi przysporzenia majątkowego u otrzymującego, a tym samym nie powoduje u niego powstania przychodu podatkowego.

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym przewiduje różne stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Zasadniczo są one zróżnicowane ze względu na rodzaj (przedmiot) wykonywanej działalności, ale niekiedy są ustalone dla przychodów z określonych operacji oraz zdarzeń gospodarczych i prawnych. Ustawodawca nie przewidział opodatkowania odrębną stawką przychodu z tytułu zatrzymanego zadatku.

W ocenie Wnioskodawcy do przychodu z tytułu zadatku zastosowanie znajdzie stawka 8,5% przewidziana w art. 12 ust. 1 pkt 5 ustawy o ryczałcie. Zgodnie z tym przepisem ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% od przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8.

W ocenie Wnioskodawcy zastosowanie stawki przewidzianej dla usług będzie właściwe z tego względu, że przychód z tytułu zatrzymanego zadatku nie można zakwalifikować do innych kategorii przychodów, wymienionych w art. 12 ustawy o ryczałcie. W szczególności nie sposób uznać, że przychód z tytułu zatrzymanego zadatku może być opodatkowany stawką 10%, przewidzianą w art. 12 ust. 10 ustawy o ryczałcie, bowiem w opisywanym przypadku nie doszło do zbycia nieruchomości. Stawka ta byłaby właściwą, gdyby doszło do sprzedaży nieruchomości. W sytuacji natomiast gdy zadatek został zatrzymany przez Wnioskodawcę na skutek nie dojścia do skutku umowy sprzedaży, przychód ten należy zakwalifikować do usług, opodatkowanych ogólną stawką 8,5% ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stosownie do art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 776 ze zm.):

Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 163):

Na mocy art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Podatnik prowadzący działalność gospodarczą, dla której jako formę opodatkowania wybrał ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, w zakresie ustalania przychodów z działalności zobowiązany jest stosować art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co wynika z ww. art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Działalnością, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od osiąganych na terenie Polski dochodów, prowadzącym działalność w formie jednoosobowej działalności gospodarczej, opodatkowaną ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych według stawki 8,5%. Przedmiotem przeważającej Pana działalności jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. (…) stycznia 2022 roku zawarł Pan jako Sprzedawca, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości. Na podstawie zawartej umowy Kupujący dokonał ośmiu wpłat tytułem zadatku. Zgodnie z zawartą umową w przypadku, gdyby do zawarcia Umowy Przyrzeczonej nie doszło na skutek uchylania się od zawarcia Umowy Przyrzeczonej przez Kupującego, mógł Pan, po wyznaczeniu dodatkowego 14-dniowego terminu odstąpić od umowy przedwstępnej oraz zatrzymać kwoty stanowiące przedmiot wpłaconych zadatków. W związku z działaniem Kupującego odstąpił Pan od zawartej umowy na podstawie powołanego wyżej zapisu oraz zatrzymał Pan kwoty przekazanego zadatku. W związku z zatrzymaniem kwoty zadatku powstał przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu.

Zadatek jest instytucją uregulowaną w art. 394 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem:

Przez zadatek rozumie się zatem pewną sumę pieniężną daną przy zawarciu umowy. Szczególna rola zadatku ujawnia się w przypadku niewykonania umowy z powodu okoliczności, za które dłużnik ponosi wyłączną odpowiedzialność. W przypadku takim wierzyciel może bez wyznaczenia dodatkowego terminu od umowy odstąpić i otrzymany zadatek zachować, a jeżeli sam go dał, może żądać sumy dwukrotnie wyższej i to bez względu na to czy poniósł szkodę i w jakiej wysokości. Zatem dany zadatek pełni tu funkcje surogatu odszkodowania za niewykonanie umowy, występuje jako świadczenie o charakterze quasi odszkodowawczym. Zachowanie zadatku lub uzyskany zwrot jego podwójnej wartości nie stanowią jednak odszkodowania, a jedynie pełnią tą samą funkcję. Konsekwencją powyższego charakteru jest – zarówno w przypadku przepadku zadatku, jak i uzyskania sumy dwukrotności przekazanego zadatku – niemożność domagania się uzupełniającego odszkodowania na zasadach ogólnych Kodeksu cywilnego.

Zadatek staje się przychodem dopiero wtedy, gdy jego wpłata staje się definitywna. Sam fakt otrzymania przez sprzedającego zadatku przy zawieraniu umowy przedwstępnej nie generuje obowiązku podatkowego, dopóki nie nastąpi okoliczność polegająca na tym, że przyszły kupujący wywiąże się lub nie wywiąże się z postanowień umowy przedwstępnej.

Mając na uwadze powyższe, przychód z zatrzymania zadatku przez sprzedającego w związku z niedotrzymaniem warunków umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości w ramach prowadzonej przez zbywcę działalności gospodarczej, należy przyporządkować do źródła przychodu z art. 10 ust. 1 pkt. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w związku z art. 14 ust. 1 tej ustawy – do przychodu o którym mowa w art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zależą od tego, z jakiego rodzaju działalności podatnik uzyskuje przychody. Zostały one określone w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. d oraz pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Przychody, dla których nie ma wprost uregulowania w art. 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, należy opodatkować stawką mającą zastosowanie do opodatkowania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej.

W opisie sprawy wskazał Pan, że przedmiotem przeważającej działalności jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, a Pana działalność jest opodatkowana ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych według stawki 8,5%. Przy czym podkreślić należy, że stawka ta wynika z powołanego art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. d ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych, jako właściwego dla wykonywanej przez Pana działalności gospodarczej, a nie ze wskazanego przez Pana we własnym stanowisku art. 12 ust. 1 pkt 5 cyt. ustawy. Ponadto, stawka w wysokości 8,5% ma zastosowanie tylko do przychodów do kwoty 100 000 zł, natomiast powyżej tej kwoty stawką właściwą jest 12,5%. W przedmiotowej sprawie nie sposób zatem uznać, że zatrzymana kwota wpłaconych zadatków winna być opodatkowana stawką 8,5% – zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 ustawy – jako przychód z działalności usługowej, skoro faktycznie żadna usługa nie została wyświadczona.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że przychód powstały z tytułu zatrzymania kwot wpłaconych zadatków będzie stanowił dla Pana przychód z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Kwotę zatrzymanego zadatku należy opodatkować stawką mającą zastosowanie do opodatkowania przychodów z tytułu prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej, a więc zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. d, a nie na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ww. ustawy.

Zatem do opodatkowania przychodu z tytułu zatrzymanych kwot wpłaconych zadatków zastosowanie znajdzie 8,5% stawka ryczałtu do kwoty 100 000 zł oraz 12,5% stawka od nadwyżki ponad kwotę 100 000 zł, tj. stawka mająca zastosowanie w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej dotyczącej wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tą interpretację wydano w oparciu o opis stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

W związku z powyższym, interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego przedstawionego przez Pana w złożonym wniosku. Zatem, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Organ nie ocenił prawidłowości stosowania stawki ryczałtu dla prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej, bowiem interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pana wniosku (zapytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.