Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 listopada 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie możliwości opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 grudnia 2024 r. (wpływ 27 stycznia 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest lekarzem rezydentem. W listopadzie 2019 r. został skierowany do odbycia rezydentury z Radiologii i Diagnostyki Obrazowej do … w … . Umowa o pracę została podpisana … grudnia 2019 r. na czas określony do … grudnia 2024 r., zgodnie z programem szkolenia specjalizacyjnego. Umowa została przedłużona aneksem do … grudnia 2024 r. z powodu okresów niezdolności do pracy spowodowanych chorobą.

Wnioskodawca pracuje w szpitalu jako młodszy asystent - rezydent. Obecny zakres obowiązków Wnioskodawcy obejmuje pracę w … . Praca Wnioskodawcy odbywa się pod nadzorem Opiekuna specjalizacji – specjalisty w dziedzinie Radiologii i Diagnostyki Obrazowej. Opiekun został wyznaczony przez Kierownika.

Szczegółowy zakres obowiązków wynikający z umowy:

·uczestniczenie w obchodach i notowanie w czasie obchodów otrzymanych zleceń;

·obecność przy badaniach radiologicznych chorych powierzonych Jego opiece i omawianie z radiologiem wyników badań, obecność przy sekcji zwłok zmarłych chorych, którzy pozostawali pod Jego opieką;

·codzienne uzupełnianie i staranne prowadzenie historii chorób powierzonych Jego opiece;

·czuwanie nad przestrzeganiem przez chorych regulaminu szpitalnego;

·przygotowanie dokumentów potrzebnych przy wypisywaniu lub w razie śmierci chorego powierzonego Jego opiece i przygotowanie opisów historii choroby, lub krótkich wyciągów z historii choroby stosownie do poleceń przełożonych;

·pełnienie dyżurów lekarskich w szpitalu;

·przeprowadzenie na polecenie Kierownika Kliniki - Lekarza Kierującego popołudniowych lub wieczornych obchodów chorych, nie dotyczy to młodszego asystenta na oddziale, na którym jest starszy asystent;

·w przypadku nagłych i zagrażających życiu chorego, którego załatwienie przekracza Jego możliwości, młodszy asystent - rezydent porozumiewa się ze starszym asystentem, względnie z Kierownikiem Kliniki, niezależnie od przedsięwzięcia natychmiastowych środków zaradczych; o nagłej śmierci chorego młodszy asystent - rezydent powinien niezwłocznie zawiadomić lekarza dyżurnego;

·młodszy asystent - rezydent powinien przestrzegać godzin pracy ustalonych regulaminem pracy i jest zobowiązany przybyć na oddział również w godzinach pozasłużbowych, jeśli uzna za potrzebne Jego przełożony lub gdy jest wezwany do nagłego przypadku. Ma także prawo do korzystania z biblioteki i innych urządzeń szpitalnych służących do podnoszenia kwalifikacji zawodowych oraz do wykorzystania za zgodą Lekarza Kierującego - Kierownika Kliniki oraz Dyrektora Szpitala materiału klinicznego szpitala do prac naukowych, wykonywanych pod kierunkiem Lekarza Kierującego - Kierownika Kliniki. Prace oparte na materiale szpitalnym może ogłaszać drukiem jedynie za zgodą Lekarza Kierującego - Kierownika Kliniki;

·udział w komisjach powołanych zarządzeniem Dyrektora, w których udział młodszego asystenta - rezydenta został uzgodniony z Lekarzem Kierującym - Kierownikiem Kliniki;

·młodszy asystent - rezydent powinien ponadto wykonywać czynności bezpośrednio wiążące się z zakresem Jego działalności, a nieobjęte niniejszą instrukcją, w razie gdy są powierzone Mu przez przełożonego.

Po upływie okresu umowy o pracę i ukończeniu specjalizacji oraz uzyskaniu dyplomu specjalisty Wnioskodawca planuje nawiązać w 2025 r. współpracę jako lekarz specjalista z tym samym szpitalem, w którym obecnie pracuje na umowę o pracę jako młodszy asystent - rezydent. Współpraca będzie odbywać się na podstawie umowy o współpracy - umowy o udzielanie świadczeń zdrowotnych. W ramach tej umowy Wnioskodawca będzie wykonywał odmienne czynności niż te, jakie wykonywał będąc na umowie o pracę.

Nowy zakres usług na stanowisku lekarza specjalisty z zakresu radiologii i diagnostyki obrazowej, to:

·nadzorowanie oraz opis badań radiologicznych w szczególności badań: TK, MR, RTG, USG zwykłe, USG Doppler i inne wysokospecjalistyczne, zgodnie z zapotrzebowaniem Udzielającego Zamówienia;

·opisywanie badań radiologicznych w ramach konsultacji;

·opisywanie badań radiologicznych w ramach teleradiologii, zgodnie z obowiązującymi wewnątrzszpitalnymi procedurami;

·realizacja zadań Kierownika specjalizacji realizowanych w ramach szkoleń specjalizacyjnych prowadzonych u Udzielającego zamówienia, o ile ma to zastosowanie do Przyjmującego zamówienie.

Świadczone przyszłe usługi będą wykonywane samodzielnie, obecnie w ramach rezydentury Wnioskodawca wykonuje pracę pod kierownictwem (nadzorem). Ponadto, umowa o współpracy zezwala również na pracę zdalną (poza placówką szpitala) w ramach teleradiologii, umowa o pracę warunkuje stacjonarny tryb pracy, w placówce szpitala.

Wnioskodawca prowadzi obecnie jednoosobową działalność gospodarczą - indywidualną praktykę lekarską. Działalność została założona w maju 2020 r., od 2022 r. Wnioskodawca rozlicza się z Urzędem Skarbowym zgodnie z ustawą o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów, czyli Wnioskodawca płaci podatek według zryczałtowanej stawki podatkowej. Działalność ta ma PKD 86.21.Z - Praktyka lekarska ogólna. Co istotne, Wnioskodawca założył działalność kilka lat wcześniej i nie została ona specjalnie założona w związku z planowanym podpisaniem umowy o współpracę ze szpitalem. Wnioskodawca dotychczas świadczył usługi medyczne w ramach prowadzonej działalności gospodarczej innym podmiotom niż szpital będący Jego pracodawcą, czyli usługi nie były dotychczas świadczone dla obecnego pracodawcy. Wnioskodawca do tej pory w ramach działalności gospodarczej, jako lekarz wykonywał usługi w poradni …, w …. oraz przy wykonywaniu badań ultrasonograficznych, współpracując z podmiotami z którymi nie wiązała Go nigdy umowa o pracę.

Co ważne, przychody z działalności w poprzednich latach oraz w 2024 r. nie przekroczyły kwoty 2 000 000 euro. Po uzyskaniu dyplomu i przed podpisaniem umowy o współpracę z obecnym pracodawcą, tzw. umowy B2B, Wnioskodawca zmieni PKD na 86.22.Z - Praktyka lekarska specjalistyczna. Obecnie jest to PKD 86.21.Z - Praktyka lekarska ogólna.

Biorąc pod uwagę powyższe, do wykonywanej działalności nie mają zastosowania wyłączenia zawarte w art. 8 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Tym samym, różnice wykonywanych przez Wnioskodawcę usług na rzecz byłego pracodawcy polegały i obecnie polegają na realizacji szkolenia specjalistycznego zgodnie z programem specjalizacji, pod nadzorem opiekuna, lekarza specjalisty, a w ramach działalności gospodarczej usługa będzie wykonywana samodzielnie, na stanowisku lekarza specjalisty, a nie młodszego asystenta - rezydenta. Czyli należy podkreślić, że dotychczasowe czynności, które Wnioskodawca świadczył dla szpitala (pracodawcy) w ramach umowy o pracę, były wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu wyznaczonym przez kierownictwo, planowane usługi wykonywane na podstawie umowy o współpracę będą wykonywane samodzielnie z pełną odpowiedzialnością usługodawcy. Ponadto zmieni się zakres wykonywanych usług, co jasno wynika z umowy o współpracę. Podatnik zmieni także PKD swojej działalności.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca doprecyzował, że dla celów działalności prowadzi ewidencję sprzedaży. Wyjaśnił ponadto, że jeszcze nie podpisał umowy o współpracę ze szpitalem, a jedynie umowę o pracę jako rezydent (opisaną we wniosku). Usługi świadczone na rzecz byłego pracodawcy, według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) sklasyfikowane są jako PKWiU 86.22.19.0 - Pozostałe usługi w zakresie specjalistycznej praktyki lekarskiej. Prowadzona działalność gospodarcza jest działalnością usługową w myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Pytanie

Czy w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej (świadcząc w jej zakresie usługi dla szpitala, w którym Wnioskodawca był uprzednio zatrudniony na umowę o pracę), Wnioskodawca ma prawo opodatkować przychody w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych na mocy podpisanej umowy o współpracy, z uwagi na inny zakres wykonywanych usług, niż te, które były wykonywane w ramach umowy o pracę ze szpitalem?

Pana stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 776 ze zm.), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ww. ustawy, użyte w ustawie określenie pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Według art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, użyte w ustawie określenie działalność usługowa oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Tym samym, prowadzona przez Wnioskodawcę działalność może być opodatkowana podatkiem zryczałtowanym. W tym miejscu Wnioskodawca podkreśla, że nie zawsze podatnik prowadzący usługi może wybrać opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem.

Zgodnie bowiem z art. 6 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy, podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a)uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b)uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

Działalność Wnioskodawcy nie uzyskiwała i nie uzyskuje przychodów przekraczających 2 000 000 euro.

Możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzależniona jest między innymi od niespełnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1)opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2)korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3)osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a)prowadzenia aptek,

b)(uchylona)

c)działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d)- e) (uchylona)

f)działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4)wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5)podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a)samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b)w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c)samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

- jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

W myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy, jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1)wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2)wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

- w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Tym samym, w przypadku Wnioskodawcy jedynie wyłączenia z art 8 ust. 2 ww. ustawy jedynie mogą mieć zastosowanie.

Jednak zdaniem Wnioskodawcy, ww. przepis odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał w ramach stosunku pracy, a zatem wyłącznie częściowa zbieżność wykonywanych czynności nie stanowi przesłanki wyłączającej możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z działalności gospodarczej (częściowa zbieżność nie jest równoznaczna z tożsamością).

Z opisu sprawy jednoznacznie wynika, że Wnioskodawca będzie wykonywał inne usługi. Będzie to wynikało nie tylko z umowy, ale także z faktu uzyskania tytułu lekarza specjalisty. Ponadto, Wnioskodawca zmieni także PKD działalności. Czyli wskazać należy, że świadcząc usługi dla szpitala w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawca ma prawo do opodatkowania w formie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne uzyskiwanych przychodów ze świadczenia usług na mocy podpisanej umowy o współpracy (na rzecz byłego pracodawcy), z uwagi na inny rodzaj wykonywanych usług, które były wykonywane w ramach umowy o pracę.

Wobec powyższego, art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, wyłączający możliwość opodatkowania przychodów z prowadzonej działalności w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, nie ma zastosowania w odniesieniu do zdarzenia opisanego we wniosku.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, ma On prawo opodatkować przychody z prowadzonej działalności gospodarczej zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111), odstępuję od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Pana oceny stanowiska.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ocena „tożsamości” wykonywanych czynności w ramach stosunku pracy oraz prowadzonej działalności gospodarczej może nastąpić w toku ewentualnego postępowania podatkowego lub kontrolnego. Mając na uwadze treść art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111), w przedmiotowej sprawie wydając interpretację prawa podatkowego nie jestem uprawniony do przeprowadzania postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy czynności wykonywane przez Pana w ramach umowy o pracę, odpowiadają czynnościom, które będzie Pan wykonywać w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonałem wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie zgodne ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego nie przeprowadzam postępowania dowodowego, lecz opieram się jedynie na zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja indywidualna stanowi rozstrzygnięcie tylko i wyłącznie w zakresie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w odniesieniu do kwestii objętej pytaniem.

W zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.