Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 października 2024 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 grudnia 2024 r. (wpływ 16 grudnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W okresie od 1 września 2022 r. do 2 września 2024 r. odbywała szkolenie specjalistyczne w dziedzinie anestezjologii i intensywnej terapii w trybie rezydenckim, tj. w ramach zawartej umowy o pracę na czas określony.

Wnioskodawczyni wykonywała ją w szpitalu … . Aktualnie Wnioskodawczyni ukończyła rezydenturę i zdała egzamin specjalizacyjny, uzyskując tytuł specjalisty. Wnioskodawczyni ma zamiar złożyć ofertę w konkursie ofert na udzielania świadczeń zdrowotnych z zakresu anestezjologii i intensywnej terapii w tym samym miejscu, gdzie była zatrudniona na podstawie umowy o pracę w okresie rezydentury. Jeśli Wnioskodawczyni wygra konkurs zawrze Ona umowę o świadczenie usług medycznych, jako lekarz specjalista w ramach indywidualnej praktyki lekarskiej prowadzonej w formie jednoosobowej działalności gospodarczej.

Wnioskodawczyni planuje rozliczać się z tytułu przedmiotowej działalności w formie ryczałtu od niektórych przychodów uzyskiwanych przez osoby fizyczne. Ma Ona zamiar wybrać taką formę rozliczenia podatku dochodowego przed uzyskaniem pierwszego przychodu maksymalnie do 20 dnia miesiąca następującego po dniu uzyskania pierwszego przychodu z tej działalności.

Zakres zawartej umowy o pracę na stanowisku rezydenta różni się w sposób istotny od zakresu obowiązków podczas świadczenia usług jako specjalista. Na szkoleniu specjalizacyjnym Wnioskodawczyni była lekarzem w trakcie szkolenia i pracowała pod nadzorem lekarza specjalisty. Wykonywała obowiązki związane z prowadzeniem diagnostyki i leczenia w ramach oddziału intensywnej terapii pod nadzorem specjalisty oraz wykonywała znieczulenia pod nadzorem lekarza specjalisty. Pełniła dyżury medyczne również nadzorowana przez lekarza specjalistę.

Aktualnie Wnioskodawczyni będzie samodzielnie prowadziła diagnostykę i leczenie w ramach oddziału intensywnej terapii oraz wykonywała znieczulenia do zabiegów w trybie planowym i pilnym. Dodatkowo, Wnioskodawczyni będzie nadzorowała pracę rezydentów jako lekarz specjalista, co również zwiększa zakres obowiązków i odpowiedzialności.

Wnioskodawczyni jeszcze nie składała oświadczeń co do wyboru formy opodatkowania, lecz planuje to zrobić do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu uzyskania pierwszego przychodu i wybierze ryczałt ewidencjonowany. Złoży takie oświadczenie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego. Wnioskodawczyni nie przekroczy limitu przychodów, tj. 2 000 000 euro.

Do wykonywanej przez Wnioskodawczynię działalności nie będą miały zastosowania pozostałe wyłączenia zawarte w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Wnioskodawczyni nie płaci i nie będzie płaciła podatków w formie karty podatkowej. Nie korzysta, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego. Nie osiąga w całości lub w części przychodów z tytułu: prowadzenia aptek, działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych, działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych. Nie wytwarza wyrobów opodatkowanych podatkiem akcyzowym.

Nie podejmie wykonywania działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a)samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem;

b)w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków;

c)samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

- jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Uzupełnienie

a)Pod jakim symbolem/symbolami klasyfikacji statystycznej sklasyfikowane są usługi świadczone przez Wnioskodawczynię, według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.),które stanowią przedmiot złożonego wniosku?

Odpowiedź: Podstawowy Kod PKWiU to 86.22.19.0 - „Pozostałe usługi w zakresie specjalistycznej praktyki lekarskiej”.

b)Jaki był dokładnie zakres czynności świadczonych przez Wnioskodawczynię w ramach umowy o pracę w … ?

Odpowiedź: Na umowie o pracę Wnioskodawczyni pełniła obowiązki związane z prowadzeniem diagnostyki i leczenia w ramach oddziału intensywnej terapii pod nadzorem specjalisty oraz wykonywała znieczulenia pod nadzorem lekarza specjalisty. Pełniła dyżury medyczne, również nadzorowana przez lekarza specjalistę.

c)Jaki będzie zakres usługi świadczonych przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na rzecz ww. podmiotu?

Odpowiedź: Na umowie o świadczenie usług Wnioskodawczyni pełni obowiązki związane z prowadzeniem diagnostyki i leczenia w ramach oddziału intensywnej terapii bez nadzoru specjalisty, pełni dyżury bez nadzoru specjalisty, wykonuje znieczulenia do zabiegów w trybie planowym i pilnym. Dodatkowo, Wnioskodawczyni nadzoruje pracę rezydentów jako lekarz specjalista, co również zwiększa zakres obowiązków i odpowiedzialności.

d)Czy usługi, które Wnioskodawczyni zamierza świadczyć w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na rzecz wskazanego we wniosku szpitala będą odpowiadać czynnościom, które wykonywała w tym szpitalu na podstawie umowy o pracę?

Odpowiedź: Nie, nie są to te same czynności. Jak wynika z odpowiedzi b) i c) są one różne, zarówno w zakresie ilościowym, jak i jakościowym, albowiem Wnioskodawczyni nie dokonuje świadczenia czynności pod nadzorem.

e)Czy prowadzona przez Wnioskodawczynię działalność gospodarcza będzie działalnością usługową w myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?

Odpowiedź: Tak, jest to działalność usługowa w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych osób fizycznych

Pytanie

Czy Wnioskodawczyni będzie mogła już od momentu rozpoczęcia świadczenia usług jako lekarz specjalista na rzecz byłego pracodawcy opodatkowywać przychody uzyskane w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej na podstawie ryczałtu od niektórych przychodów ewidencjonowanych?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, będzie Ona mogła już od momentu rozpoczęcia świadczenia usług jako lekarz specjalista na rzecz byłego pracodawcy opodatkowywać przychody uzyskane w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej na podstawie ryczałtu od niektórych przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 776), opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1 f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

Z kolei, zgodnie z art. 8 ust. 2 ww. ustawy, jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1)wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2)wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

- w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Nie można natomiast przyjąć, że umowa o pracę zawarta na czas oznaczony w czasie rezydentury odpowiada czynnościom jakim odpowiada świadczenie usług w ramach kontraktu specjalisty.

Zgodnie z informacjami wskazanymi we wniosku, Wnioskodawczyni wykonywała jedynie drobny wycinek prac, które będzie wykonywała jako specjalista. Dodatkowo wszystkie czynności wykonywane jako rezydent były obarczone ścisłym nadzorem specjalisty. Umowa o pracę w okresie od 1 września 2022 r. do 2 września 2024 r. została zawarta na podstawie przyznania rezydentury, czyli możliwości realizacji programu specjalizacji, która oznacza, że rezydent uczy się pod nadzorem specjalisty. Wnioskodawczyni zamierza zawrzeć umowę na świadczenie usług samodzielnie w charakterze specjalisty, w zakres której wchodzi również nadzorowanie pracy rezydentów, co oznacza że zakres obowiązków będzie się istotnie różnił.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Konstrukcja podatku dochodowego od osób fizycznych zakłada zróżnicowanie sposobu opodatkowania poszczególnych rodzajów dochodów (przychodów) osób fizycznych na podstawie systemu przyporządkowywania ich do odpowiedniego źródła przychodów.

Ustawodawca, tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych, miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń na podstawie kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzględniający specyfikę poszczególnych źródeł.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do treści art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie zaś z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 776 ze zm.).

Natomiast w myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Zwracam uwagę, że u osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzależniona jest od niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy:

Ponadto w art. 8 ust. 2 ww. ustawy wskazano:

Z powołanych powyżej uregulowań prawnych wynika, że możliwości wyboru sposobu opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych pozbawiony jest podatnik, który w ramach prowadzonej działalności gospodarczej uzyska przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, a usługi te odpowiadają czynnościom, które podatnik wykonywał na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy w roku poprzedzającym rok podatkowy lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy.

Ponadto, warunkiem koniecznym dla skorzystania z opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w ustawowym terminie.

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

We wniosku wskazała Pani, że w okresie od 1 września 2022 r. do 2 września 2024 r. odbywała Pani szkolenie specjalistyczne w dziedzinie anestezjologii i intensywnej terapii w trybie rezydenckim, tj. w ramach zawartej umowy o pracę na czas określony. Ukończyła Pani rezydenturę i zdała egzamin specjalizacyjny, uzyskując tytuł specjalisty. Zamierza Pani złożyć ofertę w konkursie ofert na udzielania świadczeń zdrowotnych z zakresu anestezjologii i intensywnej terapii w tym samym miejscu, gdzie była zatrudniona na podstawie umowy o pracę w okresie rezydentury. Jeśli wygra Pani konkurs zawrze umowę o świadczenie usług medycznych, jako lekarz specjalista w ramach indywidualnej praktyki lekarskiej prowadzonej w formie jednoosobowej działalności gospodarczej. Planuje Pani rozliczać przychody z przedmiotowej działalności w formie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Zakres zawartej umowy o pracę na stanowisku rezydenta różni się w sposób istotny od zakresu obowiązków podczas świadczenia usług jako specjalista. Na szkoleniu specjalizacyjnym była Pani lekarzem w trakcie szkolenia i pracowała pod nadzorem lekarza specjalisty. Pełniła dyżury medyczne również nadzorowana przez lekarza specjalistę. W ramach działalności gospodarczej będzie Pani samodzielnie prowadziła diagnostykę i leczenie w ramach oddziału intensywnej terapii oraz wykonywała znieczulenia do zabiegów w trybie planowym i pilnym. Dodatkowo, będzie Pani nadzorowała pracę rezydentów jako lekarz specjalista, co również zwiększa zakres obowiązków i odpowiedzialności. Usługi, które zamierza Pani świadczyć w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na rzecz wskazanego we wniosku szpitala nie będą odpowiadać czynnościom, które wykonywała Pani w tym szpitalu na podstawie umowy o pracę. Nie przekroczy Pani limitu przychodów, tj. 2 000 000 euro. Do wykonywanej przez Panią działalności nie będą miały zastosowania wyłączenia zawarte w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Usługi świadczone przez Panią sklasyfikowane są pod symbolem PKWiU 86.22.19.0 – „Pozostałe usługi w zakresie specjalistycznej praktyki lekarskiej”.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa, stwierdzić należy, że skoro usługi, które będzie Pani wykonywać w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na rzecz wskazanego we wniosku szpitala nie będą odpowiadać czynnościom, które wykonywała Pani dla byłego pracodawcy na podstawie umowy o pracę, to przychody uzyskane od momentu rozpoczęcia świadczenia usług jako lekarz specjalista na rzecz byłego pracodawcy w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej będzie Pani mogła opodatkowywać na podstawie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Jednocześnie wskazać należy, że ocena „tożsamości” wykonywanych czynności w ramach stosunku pracy oraz prowadzonej działalności gospodarczej może nastąpić w toku ewentualnego postępowania podatkowego lub kontrolnego. Mając na uwadze treść art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), w przedmiotowej sprawie wydając interpretację prawa podatkowego nie jestem uprawniony do przeprowadzania postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy czynności wykonywane przez Panią w ramach umowy o pracę, są lub będą tożsame z czynnościami, które wykonuje Pani ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawia i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonałem wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie zgodne ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego nie przeprowadzam postępowania dowodowego, lecz opieram się jedynie na zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.