Opisany we wstępnej części stanu faktycznego zakres czynności prowadzi do wniosku, że w pierwszej kolejności tworzy Pan grę (oprogramowanie), kolejno zawiera umowę z Wydawcą, a następnie zawierana jest umowa licencyjna na korzystanie z produktu – tj. prowadzenie rozgrywki w trybie offline.

Zawierając każdorazowo umowę licencyjną z Wydawcą, zachowuje Pan wszelkie majątkowe oraz osobiste prawa autorskie do gry oraz innej własności intelektualnej.

Wszystkie materiały związane z grą będą jednoznacznie wskazywać Pana jako twórcę gry oraz Wydawcę jako wydawcę gry, działający na podstawie licencji udzielonej przez Pana.

Podkreślić należy, że nie zawiera Pan bezpośredniej umowy z konsumentem.

Użytkownik końcowy zawiera umowę licencyjną z platformami dystrybucji, uzyskując wyłącznie prawo do grania w tę jedną, konkretną grę – produkt. Nie uzyskuje on prawa do dalszej dystrybucji gry, jej wynajmu ani dzierżawy oraz nie posiada praw autorskich do żadnej jej części. Konsument otrzymuje jedynie prawo do użytkowania gry. Opłaty za pobranie gry z platformy dystrybucji za pomocą Internetu konsument uiszcza przed rozpoczęciem procesu ściągania jej z platformy dystrybucji, korzystając z internetowych metod płatności.

W ramach prowadzonej przez siebie pozarolniczej działalności gospodarczej, zawiera Pan umowę licencyjną wyłącznie z Wydawcą. Na mocy zawartej umowy, Wydawca dzieli się zyskami ze sprzedaży licencji na dystrybucję gry na platformie dystrybucji, z którym umowę licencyjną zawiera konsument.

Samo istnienie pośrednika w postaci Wydawcy nie zmienia faktu, że tworzone gry są tworami oryginalnymi, nie na zlecenie, dla nieznanego i potencjalnie – dużego grona odbiorców, według Pana własnego pomysłu. Wszelkie prawa autorskie pozostaną Pana własnością – zarówno te majątkowe jak i osobiste. Wydawca świadczyć będzie wyłącznie usługę pośredniczenia na rzecz Pana. Nie można tu więc mówić o sprzedaży gry Wydawcy.

Po szczegółowej analizie usług wskazanych w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (dalej: „PKWiU”) powziął Pan wątpliwość w zakresie stosowania poprawnej stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, bowiem u.z.p.d. przewiduje stosowanie jej synchronicznie – z PKWiU.

W Pana ocenie, wykonywane usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej mogą zostać zakwalifikowane jako:

•PKWiU 58.21.20.0 Gry komputerowe pobierane z Internetu oraz

•PKWiU 58.21.30.0 Gry on-line.

Zaznacza Pan, że opisana wątpliwość wynika z rozróżnienia przez ustawodawcę stawek ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, w tym wyodrębnienia grupowania PKWiU 58.21.40.0 Usługi licencyjne związane z nabywaniem praw do korzystania z gier komputerowych – podlegającego opodatkowaniu według stawki ryczałtu 15%.

Uzupełnienie wniosku.

Przedstawił Pan dwa warianty sprzedaży gier:

1.Gra zakupiona na platformach dystrybucji cyfrowej, takich jak: (...) lub innych, nie jest objęta zabezpieczeniami DRM. Użytkownik nie musi mieć stałego połączenia z Internetem, aby z niej korzystać;

2.Gry dostępne w ramach subskrypcji (...) mogą być uruchamiane w trybie offline, po uprzednim pobraniu ich na zewnętrzny nośnik pamięci. Niemniej jednak, gracze korzystający z usługi (...) muszą połączyć się z Internetem, co najmniej raz na 30 dni w celu weryfikacji aktywności subskrypcji. Sama gra nie wymaga jednak stałego połączenia z Internetem.

Oświadczył Pan, że nie uzyskuje innych dochodów podlegających opodatkowaniu.

Ponadto doprecyzował Pan, że wniosek odnosi się do działalności gospodarczej wykonywanej w latach 2018-2024 i dotyczy wyłącznie stanu faktycznego.

Złożył Pan Naczelnikowi Urzędu Skarbowego, właściwemu według miejsca zamieszkania oświadczenie o wyborze formy opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych od dnia 1 stycznia 2022 r. Opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przychody są opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne od 2022 roku.

Przyjęto zatem, że wniosek dotyczy stanu faktycznego od 2022 r.

Pytania

1)Mając na względzie opisany stan faktyczny oraz ocenę własną stanowiska, czy świadcząc usługi sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 58.21.20.0 – Gry komputerowe pobierane z Internetu oraz PKWiU 58.21.30.0 – Gry online, jest Pan uprawniony do stosowania stawki 8,5% przychodów, o której mowa w przepisie art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a u.z.p.d.?

2)Jeżeli odpowiedź na pierwsze pytanie będzie negatywna, czy świadczone usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej powinien Pan sklasyfikować według grupowania PKWiU 58.21.40.0 – Usługi licencyjne związane z nabywaniem praw do korzystania z gier komputerowych, stosując stawkę 15% ryczałtu od przychodów, o której mowa w przepisie art. 12.ust. 1 pkt 5 lit. e u.z.p.d.?

3)Jeżeli odpowiedź na pytanie oznaczone nr 1 jest prawidłowa, to czy przysługuje Panu prawo do zwrócenia się do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty podatku dochodowego, o którym mowa w przepisie art. 75 §1 o.p., za okres, w którym stosował niewłaściwą stawkę podatku?

Pana stanowisko w sprawie (ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

1.Pana zdaniem, jest Pan uprawniony do stosowania stawki podatku w wysokości 8,5% przychodów, o której mowa w przepisie art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a u.z.p.d. bowiem dystrybucja produktu, po uprzednim zawarciu umowy z Wydawcą i następnie udostępnieniu produktu na platformie dystrybucyjnej, stanowią usługi sklasyfikowane w grupowaniach: PKWiU 58.21.20.0 Gry komputerowe pobierane z Internetu oraz PKWiU 58.21.30.0 Gry on-line.

2.Pana zdaniem, świadczone usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie powinny zostać sklasyfikowane według grupowania PKWiU 58.21.40.0 – Usługi licencyjne związane z nabywaniem praw do korzystania z gier komputerowych, tym samym usługi te nie będą opodatkowane stawką 15% ryczałtu od przychodów, o której mowa w przepisie art. 12.ust. 1 pkt 5 lit. e u.z.p.d.

3.Pana zdaniem, przysługuje prawo do zwrócenia się do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty podatku dochodowego, o którym mowa w przepisie art. 75 §1 o.p., za okres, w którym stosował niewłaściwą stawkę podatku.

Uzasadnienie Pana stanowiska

Ad. 1

Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 4 ust. 1 pkt 1 u.z.p.d., mówiąc o działalności usługowej rozumie się przez to pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556; dalej: „Rozporządzenie”), z zastrzeżeniem odpowiednich przepisów.

Ustawodawca formułując przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów uzyskiwanych przez osoby fizyczne wskazał, że czynności wykonywane w ramach przedsiębiorstwa powinny być zgodne z Rozporządzeniem w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

W Rozporządzeniu wyodrębniono grupowanie PKWiU 58.21.20.0 Gry komputerowe pobierane z Internetu.

Zgodnie ze stanowiskiem Głównego Urzędu Statystycznego, wyrażonym w wyjaśnieniach do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), przywołane powyżej grupowanie PKWiU 58.21.20.0 obejmuje pliki elektroniczne zawierające gry komputerowe, które mogą być pobierane z Internetu i przechowywane na miejscowym urządzeniu.

We wskazanym Rozporządzeniu wyodrębniono również grupowanie PKWiU 58.21.30.0 Gry on-line. Zgodnie ze stanowiskiem Głównego Urzędu Statystycznego, wyrażonym do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), grupowanie PKWiU 58.21.30.0 Gry on-line, obejmuje gry przeznaczone do stosowania w Internecie, takie jak: gry typu RPG, gry strategiczne, gry akcji, gry karciane, gry dla dzieci. Opłata za grę może być dokonana na zasadzie subskrypcji lub za granie (pay-per-play).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. e), art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. a) i b) oraz art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) u.z.p.d., ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi:

•15% przychodów ze świadczenia usług licencyjnych związanych z: nabywaniem praw do książek, broszur, ulotek, map itp. (PKWiU 58.11.60.0), nabywaniem praw do korzystania z wykazów i list (np. adresowych, telefonicznych) (PKWiU 58.12.30.0), nabywaniem praw do czasopism i pozostałych periodyków (PKWiU 58.14.40.0), nabywaniem praw do pozostałych wyrobów drukowanych (PKWiU 58.19.30.0), nabywaniem praw do korzystania z gier komputerowych (PKWiU 58.21.40.0), nabywaniem praw do korzystania z programów komputerowych (PKWiU 58.29.50.0);

•12% przychodów ze świadczenia usług związanych z wydawaniem pakietów gier komputerowych (PKWiU ex 58.21.10.0), z wyłączeniem publikowania gier komputerowych w trybie on-line, pakietów oprogramowania systemowego (PKWiU 58.29.1), pakietów oprogramowania użytkowego (PKWiU 58.29.2), programowania komputerowego pobieranego z Internetu (PKWiU ex 58.29.3), z wyłączeniem pobierania oprogramowania w trybie on-line;

•12% przychodów ze świadczenia usług związanych z doradztwem w zakresie sprzętu komputerowego PKWiU ex 62.02.10.0, nie są związane z oprogramowaniem PKWiU ex 62.01.1, nie są objęte grupowaniem „Oryginały oprogramowania komputerowego” (PKWiU 62.01.2), nie są związane z doradztwem w zakresie oprogramowania PKWiU ex 62.02, nie są związane z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi PKWiU 62.03.1;

•8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8.

Użycie przez ustawodawcę sformułowania „ex” przy symbolu danego grupowania PKWiU, oznacza to, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu – o czym stanowi art. 4 ust. 4 u.z.p.d. Oznaczenie „ex” dotyczy zatem tylko określonej usługi z danego grupowania.

Dokonując zatem oceny własnego stanowiska, miał Pan na względzie, że umieszczenie dopisku „ex” przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania przepisu tylko do tej nazwy grupowania.

W Pana ocenie, wysokość stawek ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług.

Mając na względzie powyższe, wskazuje Pan, że dla potrzeb niniejszego podatku istotne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU.

Zgodnie z jednolitą linią orzeczniczą sądów administracyjnych w sytuacji uznania, że przyporządkowanie pozycji PKWiU do usług jest niezbędne do oceny Pana stanowiska – to na organie wydającym interpretację taki obowiązek spoczywa. Innymi słowy, organ interpretacyjny powinien przy dokonywaniu analizy stanu faktycznego, ocenić wskazany tam zakres usług i jednocześnie wskazać odpowiednią stawkę ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Wskazane w przepisach podatkowych klasyfikacje statystyczne są elementem normy prawnej określającej sposób opodatkowania i podlegają także procesowi wykładni dokonywanej przez organy podatkowe w kontekście stanu faktycznego opisanego we wniosku o wydanie interpretacji. Tym samym – należy zakwalifikować je do gałęzi prawa podatkowego, jako elementu niezbędnego do prawidłowej klasyfikacji swoich usług.

W Pana ocenie, mając na względzie powyższe przepisy prawa, Pana działalność podlega grupowaniom PKWiU 58.21.20.0 Gry komputerowe pobierane z Internetu oraz PKWiU 58.21.30.0 Gry on-line.

W szczególności, w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa, nie Pan realizuje usługi na rzecz konkretnego konsumenta czy konsumenta, na spersonalizowane zamówienie. Produkty stanowią wyłącznie produkt masowy, który nie jest przeznaczony dla konkretnego – jednego odbiorcy. Zawarł Pan umowę z Wydawcą, który będzie pośredniczyć pomiędzy Panem a platformami dystrybucji, chcąc dotrzeć ze swoim produktem do szerokiego grona graczy. Bez podjęcia tej czynności, pozostającej w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą – produkt nie uzyskałby tak szerokiego rozgłosu, jak za pośrednictwem międzynarodowych platform dystrybucji. Ponadto, dla potwierdzenia oceny swojego stanowiska – wskazuje Pan, że pobieranie gier może odbywać się tylko online, na tę chwilę – nie ma możliwości pobrania czy zakupu produktu w inny sposób.

Na gruncie oceny prawnej swojego stanowiska pragnie Pan również podkreślić, że różnica pomiędzy „usługami związanymi z oprogramowaniem” (PKWiU 62.01.1) a „usługami związanymi z wydawaniem gier komputerowych” (PKWiU 58.21) jest znacząca. Bowiem w grupowaniu PKWiU 58.21 mowa jest o oprogramowaniu pisanym nie na zlecenie konkretnego klienta, bez uwzględnienia jego specyficznych wymagań, przeznaczonych do sprzedaży masowej, niededykowanego. Zatem, w Pana ocenie, przy spełnieniu opisanych warunków, przychód ze świadczenia usług sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 58.21.20.0 Gry komputerowe pobierane z Internetu oraz PKWiU 58.21.30.0 Gry on-line, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne stawką 8,5% przychodów.

Na marginesie należy wskazać, że już niejednokrotnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych potwierdził prawidłowość stosowania grupowań PKWiU 58.21.20.0 Gry komputerowe pobierane z Internetu oraz PKWiU 58.21.30.0 Gry online dla usług świadczonych przez Pana w ramach działalności gospodarczej:

–z dnia 11 września 2023 r., sygn. 0112-KDSL1-2.4011.314.2023.3.JN;

–z dnia 5 maja 2023 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4011.119.2023.2.AA;

–z dnia 3 lutego 2017 r., sygn. 1462-IPPB1.4511.1204.2016.1.MM;

–z dnia 6 grudnia 2022 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4011.777.2022.2.MM.

Ad. 2

Ustawodawca formułując przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów uzyskiwanych przez osoby fizyczne wskazał, że czynności wykonywane w ramach przedsiębiorstwa powinny być zgodne z Rozporządzeniem w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

W Rozporządzeniu wyodrębniono grupowanie PKWiU 58.21.40.0 – Usługi licencyjne związane z nabywaniem praw do korzystania z gier komputerowych.

Zgodnie ze stanowiskiem Głównego Urzędu Statystycznego, wyrażonym w wyjaśnieniach do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), przywołane powyżej grupowanie PKWiU 58.21.40.0 obejmuje usługi licencyjne związane z nabywaniem praw do wydawania, rozpowszechniania gier komputerowych, opisów programów gier i materiałów pomocniczych do korzystania z gier.

Powyżej powołane grupowanie PKWiU 58.21.40.0 nie obejmuje usług związanych z nabywaniem praw i usług publikacji, sklasyfikowanych w dziale 58, usług kupna oprogramowania (pakiety) prosto z półki, sklasyfikowanych w grupie 58.2 oraz ograniczonych licencji użytkownika końcowego, jako części pakietu oprogramowania, sklasyfikowanych w grupie 58.2.

Powziął Pan wątpliwość, co do prawidłowości zastosowania grupowania PKWiU 58.21.40.0 – Usługi licencyjne związane z nabywaniem praw do korzystania z gier komputerowych, albowiem w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa, nie realizuje Pan usług na rzecz konkretnego konsumenta na zamówienie.

Jak już wskazano, produkty stanowią wyłącznie produkt masowy, który nie jest przeznaczony dla konkretnego – jednego odbiorcy. Zawarł Pan umowę z Wydawcą, który będzie pośredniczyć pomiędzy Panem a platformami dystrybucji, chcąc dotrzeć ze swoim produktem do szerokiego grona graczy. Bez podjęcia tej czynności, pozostającej w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą – produkt nie uzyskałby tak szerokiego rozgłosu, jak za pośrednictwem międzynarodowych platform dystrybucji.

Powyższe oznacza, że w pierwszej kolejności tworzy Pan grę (oprogramowanie), a następnie zawierana jest umowa licencyjna, przy czym konsument, platforma dystrybucji oraz Wydawca świadczący usługę pośredniczenia w zamian za wynagrodzenie, cenę lub procent z przychodów nie mają wpływu na kształt, zawartość oraz wygląd gry.

W Pana ocenie, w ramach prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej nie świadczy usług licencyjnych związanych z nabywaniem praw do korzystania z gier komputerowych.

Ad. 3.

Jak wynika z przepisu art. 21 ust. 2 pkt 2 u.z.p.d., podatnicy są obowiązani złożyć w urzędzie skarbowym zeznanie według ustalonego wzoru o wysokości uzyskanego przychodu, wysokości dokonanych odliczeń i należnego ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych – w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym; zeznanie złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

Zgodnie z przepisem art. 72 § 1 pkt 1 o.p., za nadpłatę należy rozumieć kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku;

Kolejno, jak wynika z przepisu art. 75 § 1. o.p. podatnik, który kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku.

W linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyrażonej przykładowo w wyroku z dnia 30 września 2008 r., sygn. akt II FSK 950/07 wskazuje się, że: „Stosownie do art. 75 par. 1 Ordynacji podatkowej jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku może on złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku.”

Usługi opisane w treści niniejszego wniosku nie są realizowane na rzecz konkretnego konsumenta czy na zamówienie. Stanowią one wyłącznie produkt masowy, nie przeznaczony dla konkretnego odbiorcy, są stałe i niezmienne od daty rozpoczęcia wykonywania działalności gospodarczej tj. od dnia (...) 2018 r.

Po drobiazgowej analizie Rozporządzenia dokonał Pan właściwej klasyfikacji swoich usług, zgodnie ze wskazanymi tam kodami PKWiU.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w związku z błędnym przyjęciem stawki podatku – tj. 15% zamiast 8,5% – będzie Panu przysługiwało prawo do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty.

Na marginesie, wskazuje Pan, że tożsame stanowisko wyraził również w interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 lutego 2024 r., o sygn. 0112-KDSL1-2.4011.562.2023.3.PSZ.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 776):

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 i 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

•działalność usługowa – pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

•pozarolnicza działalność gospodarcza – pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

–prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 tej ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności;

3)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne

Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.), pod pojęciem usług rozumie:

–wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym, nietworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych - usługi na rzecz produkcji;

–wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz ludności, przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej.

Zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, każdą usługę należy zaliczyć do odpowiedniego grupowania, zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu, pod którym został zakwalifikowany wykonujący usługę podmiot gospodarczy w Krajowym Rejestrze Urzędowym Podmiotów Gospodarki Narodowej.

Zauważyć należy, że wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług. Wobec tego, dla zastosowania właściwej stawki ryczałtu do przychodów uzyskanych z prowadzonej działalności gospodarczej konieczne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU, przy czym klasyfikacji tej do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik. Kwestii tej nie regulują przepisy prawa podatkowego, a tylko te przepisy, zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zostały określone w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. e tiret 5 oraz art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi:

–15% przychodów ze świadczenia usług licencyjnych związanych znabywaniem praw do korzystania z gier komputerowych (PKWiU 58.21.40.0),

–8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8.

Dokonując analizy będących przedmiotem wniosku usług, należy mieć na uwadze Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) oraz wyjaśnienia Głównego Urzędu Statystycznego do PKWiU z 2015 r.

Zgodnie z wyjaśnieniami GUS do PKWiU 2015:

•Grupowanie PKWiU 58.21.20.0 „Gry komputerowe pobierane z Internetu” obejmuje pliki elektroniczne zawierające gry komputerowe, które mogą być pobierane z Internetu i przechowywane na miejscowym urządzeniu.

•Grupowanie PKWiU 58.21.30.0 „Gry on-line” obejmuje:

–gry przeznaczone do stosowania w Internecie, takie jak: gry typu RP, gry strategiczne, gry akcji, gry karciane, gry dla dzieci.

Opłata może być dokonana na zasadzie subskrypcji lub za granie (pay-per-play).

Grupowanie to nie obejmuje:

–usług związanych z grami losowymi on-line, sklasyfikowanych w 92.00.14.0.

Jak wynika z przedstawionych okoliczności sprawy, prowadzi Pan działalność gospodarczą, w ramach której świadczy usługi sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 58.21.20.0 – Gry komputerowe pobierane z Internetu oraz 58.21.30.0 – Gry on-line.

W pierwszej kolejności tworzy Pan grę (oprogramowanie), kolejno zawiera umowę z Wydawcą, a następnie zawierana jest umowa licencyjna na korzystanie z produktu – tj. prowadzenie rozgrywki w trybie offline.

Zawierając każdorazowo umowę licencyjną z Wydawcą, zachowuje Pan wszelkie majątkowe oraz osobiste prawa autorskie do gry oraz innej własności intelektualnej.

Wszystkie materiały związane z grą będą jednoznacznie wskazywać Pana jako twórcę gry oraz Wydawcę jako wydawcę gry, działający na podstawie licencji udzielonej przez Pana.

Podkreślić należy, że nie zawiera Pan bezpośredniej umowy z konsumentem.

Użytkownik końcowy zawiera umowę licencyjną z platformami dystrybucji, uzyskując wyłącznie prawo do grania w tę jedną, konkretną grę – produkt. Nie uzyskuje on prawa do dalszej dystrybucji gry, jej wynajmu ani dzierżawy oraz nie posiada praw autorskich do żadnej jej części. Konsument otrzymuje jedynie prawo do użytkowania gry. Opłaty za pobranie gry z platformy dystrybucji za pomocą Internetu konsument uiszcza przed rozpoczęciem procesu ściągania jej z platformy dystrybucji, korzystając z internetowych metod płatności. W ramach prowadzonej przez siebie pozarolniczej działalności gospodarczej, zawiera Pan umowę licencyjną wyłącznie z Wydawcą. Na mocy zawartej umowy, Wydawca dzieli się zyskami ze sprzedaży licencji na dystrybucję gry na platformie dystrybucji, z którym umowę licencyjną zawiera konsument. Samo istnienie pośrednika w postaci Wydawcy nie zmienia faktu, że tworzone gry są tworami oryginalnymi, nie na zlecenie, dla nieznanego i potencjalnie – dużego grona odbiorców, według Pana własnego pomysłu. Wszelkie prawa autorskie pozostaną Pana własnością – zarówno te majątkowe jak i osobiste. Wydawca świadczyć będzie wyłącznie usługę pośredniczenia na rzecz Pana. Nie można tu mówić o sprzedaży gry Wydawcy.

Biorąc pod uwagę powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że w przypadku uzyskiwania przez Pana przychodu ze świadczenia usług sklasyfikowanych w grupowaniach PKWiU 58.21.20.0 – Gry komputerowe pobierane z Internetu oraz 58.21.30.0 – Gry on-line, stawka ryczałtu wynosi 8,5%, zgodnie art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, przy założeniu, że spełnia Pan warunki formalne przewidziane dla tej formy opodatkowania.

Tym samym Pana stanowisko w zakresie pytania 1 należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie tut. organ informuje, że nie rozstrzyga kwestii objętej sformułowanym warunkowo pytaniem nr 2, gdyż oczekiwał Pan na nie odpowiedzi wyłącznie w sytuacji negatywnej oceny stanowiska w zakresie pytania nr 1.

Przechodząc z kolei do kwestii objętej zakresem pytania 3, tj. prawa do zwrócenia się do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty podatku dochodowego, o którym mowa w przepisie art. 75 §1 o.p., za okres, w którym stosował niewłaściwą stawkę podatku, stwierdzam co następuje.

Jak wynika z art. 21 ust. 2 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Podatnicy są obowiązani złożyć w urzędzie skarbowym zeznanie według ustalonego wzoru o wysokości uzyskanego przychodu, wysokości dokonanych odliczeń i należnego ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych - w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym; zeznanie złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

Kwestie związane z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty podatku zostały uregulowane w art. 75 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 75 § 1 ww. ustawy:

Jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku.

Podkreślić należy, że zgodnie z art. 75 § 2 Ordynacji podatkowej:

Uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty przysługuje podatnikom, płatnikom i inkasentom oraz osobom, które były wspólnikami spółki cywilnej w momencie rozwiązania spółki w zakresie zobowiązań spółki. Płatnik lub inkasent jest uprawniony do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, jeżeli wpłacony podatek nie został pobrany od podatnika.

W myśl natomiast art. 75 § 3 Ordynacji podatkowej:

Jeżeli z przepisów prawa podatkowego wynika obowiązek złożenia zeznania (deklaracji), to podatnik, płatnik lub inkasent równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty jest obowiązany złożyć skorygowane zeznanie (deklarację).

Zgodnie z art. 75 § 4 Ordynacji podatkowej:

Jeżeli prawidłowość skorygowanego zeznania (deklaracji) nie budzi wątpliwości, organ podatkowy zwraca nadpłatę bez wydawania decyzji stwierdzającej nadpłatę. W takim przypadku korekta wywołuje skutki prawne.

Zgodnie z art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej:

Jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

W myśl art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej:

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.

Pojęcie deklaracji zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 5 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach – rozumie się przez to również zeznania, wykazy, zestawienia, sprawozdania oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej:

Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Natomiast w myśl art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej:

Prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty oraz wniosku o zwrot nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, chyba że ustawy podatkowe przewidują inny tryb zwrotu podatku.

Ponadto z art. 80 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że:

Prawo do zwrotu nadpłaty podatku wygasa po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin jej zwrotu.

Z treści cytowanego uprzednio art. 81 ustawy Ordynacja podatkowa wynika zatem, że korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji – o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Może więc ona dotyczyć m.in. błędów rachunkowych, oczywistych omyłek, a także gdy wypełniono ją niezgodnie z wymaganiami lub istnieją wątpliwości co do prawidłowości danych w niej zawartych, np. błędnie mogła zostać określona wysokość przychodu bądź dochodu, a także inne dane zawarte w treści deklaracji. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym poprawnym wypełnieniu formularza z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty. Podatnik, który dokonuje korekty zeznania podatkowego, aby odzyskać nadpłacony lub nienależnie uiszczony podatek dochodowy albo zaniżoną lub niewykazaną nadpłatę podatku dochodowego, musi także przedłożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Obliguje do tego art. 75 § 3 Ordynacji podatkowej. We wniosku o stwierdzenie nadpłaty należy wskazać rodzaj zobowiązania podatkowego, w którym występuje nadpłata, jej wysokość oraz okoliczności powstania.

Przepisy ustawy Ordynacja podatkowa nie określają szczególnych terminów, w których przysługuje powyższe uprawnienie. Należy więc powiązać tę możliwość z zobowiązaniem podatkowym, którego deklaracja (zeznanie) dotyczy. Prawo do korekty deklaracji (zeznania) istnieje tak długo, jak długo istnieje zobowiązanie podatkowe, czyli 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa).

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że jeśli faktycznie zastosował Pan błędną stawkę ryczałtu w zeznaniach rocznych, to przysługuje Panu prawo do złożenia korekt wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty.

Podkreślić jednak należy, że ostateczna ocena zasadności złożonego wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku leży w kompetencji właściwego organu pierwszej instancji.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja została wydana w oparciu w przedstawiony opis stanu faktycznego oraz wskazane grupowania PKWiU.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).