Temat interpretacji
Możliwość zastosowania 8,5% stawki zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych.
Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:
- prawidłowe – w zakresie podatkowania zryczałtowanym podatkiem w wysokości 8,5% przychodów sklasyfikowanych pod PKWiU 81.22.12.0,
- nieprawidłowe – w pozostałym zakresie.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
Dnia 16 sierpnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 11 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy określenia stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych dla świadczonych usług.
Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 września 2023 r. (wpływ 13 września 2023 r.) oraz pismem z 18 października 2023 r. (wpływ 18 października 2023 r.), oraz na wezwanie telefoniczne z 30 października 2023 r.- pismem z 31 października 2023 r.
Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Prowadzi Pan indywidualną działalność gospodarczą pod firmą (…), w której przeważająca działalność to działalność związana ze sprzątaniem (kod PKD 81.29.Z).
Posiada Pan na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej UoPIT).
Pana model biznesowy polega na tym, iż za pośrednictwem strony internetowej, którą osobiście Pan prowadzi, na zlecenie osoby fizycznej lub przedstawicieli spółek wykonuje Pan pracę głównie usług porządkowych. Świadczy Pan usługi dezynsekcji, dezynfekcji, deratyzacji, tj. zwalczania szkodników. Stosowane metody zwalczania to: zamgławianie ULV, zamgławianie termiczne, opryskiwanie, ozonowanie, metoda żelowa oraz deratyzacja z wykorzystaniem rodentycydów lub pułapek mechanicznych. Dodatkowymi usługami wykonywanymi w roku 2022 były usługi inspekcji i konsultacji.
Nie posiada Pan stałej współpracy związanej z firmami ani spółdzielniami mieszkaniowymi. Wszystkie usługi wykonuje Pan w ramach jednoosobowej działalności jako osoba z zewnątrz.
Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego.
Zadane we wniosku pytanie dotyczy opodatkowania ryczałtem świadczonych usług w roku 2022.
Działalność gospodarczą prowadzi Pan od (…) września 2020 r. i od początku była opodatkowana ryczałtem ewidencjonowanym. Zmiana formy opodatkowania na zasady ogólne nastąpiła od 1 stycznia 2023 roku.
Prowadzona przez Pana działalność spełnia definicję działalności usługowej.
Ponosi Pan wszelką odpowiedzialność wobec osób trzecich za wykonywane przez Pana usługi.
Wykonywanie wszystkich czynności odbywa się po wspólnych ustaleniach z kontrahentem, nikt nie narzuca Panu czasu i sposobu ich wykonania.
Prowadząc działalność gospodarczą ponosi Pan ryzyko gospodarcze.
Nie składał Pan oświadczenia o wyborze formy opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.
Pierwszy przychód osiągnął Pan (...) września 2020 roku. Wykonał Pan tego dnia 5 usług dla 5 klientów indywidualnych.
Zostały zachowane warunki określone w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku zryczałtowanych.
Nie będą miały zastosowania wyłączenia zawarte w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.
Nie posiada Pan innych źródeł dochodów podlegających opodatkowaniu.
Pod symbolem 81.22.12.0 świadczy Pan usługi w ramach działalności gospodarczej.
Uzyskiwał Pan przychody z tytułu pozostałych usług sprzątających, w tym deratyzacji, dezynfekcji, dezynsekcji i tępienia szkodników.
Pana działalność wykonuje specjalistyczne sprzątanie związane z użyciem środków do tępienia szkodników i drobnoustrojów. Świadczy Pan usługi deratyzacji, dezynfekcji, oraz dezynsekcji. Pana usługi to skuteczne zwalczanie insektów, drobnoustrojów oraz gryzoni, uznawanych za szkodniki lub pasożyty, które bardzo często zamieszkują nasze domy i mieszkania. Większość z nich od tysięcy lat przystosowywała się od życia w bezpośrednim sąsiedztwie człowieka, dlatego w naszych kuchniach, spiżarniach czy sypialniach znajdują idealne warunki do życia i rozmnażania się.
W swojej działalności stosuje Pan profesjonalne zabiegi zwalczania szkodników, polegające na stosowaniu specjalistycznych preparatów oraz sprzętu do ich aplikacji, co wiąże się ze specjalistycznym sprzątaniem oraz wiedzy i doświadczeniu.
Odpowiadając na pytanie, co to jest dezynsekcja, warto wspomnieć o tym, że przed każdym zabiegiem tego rodzaju należy odpowiednio przygotować pomieszczenia, w którym ma on zostać wykonany. Dzięki temu wzrasta skuteczność dezynsekcji, a sam zabieg trwa krócej. Cena i czas trwania usługi jest bezpośrednio uzależniona od przyjętego zlecenia.
Poszczególne usługi są odrębną usługą albo odrębnymi usługami, za które Zleceniodawca płacił wyodrębnione wynagrodzenie.
Umowa ze Zleceniodawcą określała różne stawki wynagrodzenia za godzinę świadczonych usług.
Prowadzona przez Pana ewidencja przychodów umożliwia określenie przychodu z każdego rodzaju działalności. Każda faktura zawierała odrębny opis świadczonych przez Pana usług, ilości wykonywanych usług, określonej stawki oraz indywidualny termin zapłaty.
Do opisu stanu faktycznego wskazał Pan kod PKWiU 81.29.11.0, pod którym również świadczy Pan usługi.
Pytanie
Czy kwalifikowane przychody uzyskane w ramach opisanej sytuacji gospodarczej dot. świadczenia usług zgodnych z PKWiU 81.22.12.0 oraz 81.29.11.0 może Pan opodatkować stawką 8,5% zgodnie z art. 12 pkt 5a ustawy o zryczałtowanym podatku?
Pana stanowisko w sprawie
Pana zdaniem, świadczone usługi w zakresie wykonywania pozostałych usług sprzątających kod PKWiU 81.22.12.0 oraz 81.29.11.0 oraz fakt wyłączenia „obsługi nieruchomości zgodnych ze zleceniem” potwierdzają zgodność z art. 12 pkt 5a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, że pozostałe usługi sprzątające powinny być opodatkowane stawką 8,5%.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm.):
Ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.
Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:
Osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.
W myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
Użyte w ustawie określenie pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.
Na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
Użyte w ustawie określenie „działalność usługowa” oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676 z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.
Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy:
Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.
W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:
a)uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub
b)uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.
Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania, o czym stanowi art. 8 ww. ustawy.
Zgodnie z ww. art. 8 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:
1) opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;
2) korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;
3) osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:
a) prowadzenia aptek,
c) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,
f) działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;
4) wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;
5) podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej
a) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,
b) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,
c) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka
- jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.
W myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy:
Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:
1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub
2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym
- w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.
Zgodnie art. 9 ust. 1 ww. ustawy:
Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.
Stosownie do art. 9 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
Oświadczenie, o którym mowa w ust. 1, w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki składają wszyscy wspólnicy naczelnikom urzędów skarbowych właściwym według miejsca zamieszkania każdego ze wspólników, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy . Wspólnicy spółki cywilnej osób fizycznych mogą złożyć oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na podstawie przepisów ustawy o CEIDG.
Stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zależą od tego, z jakiego rodzaju działalności podatnik uzyskuje przychody. Zostały one określone w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.
Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi:
a)15% przychodów ze świadczenia usług:
- związanych z obsługą nieruchomości, świadczonych na zlecenie (PKWiU 68.3),
- obsługi nieruchomości wykonywanych na zlecenie, polegających m.in. na utrzymaniu porządku w budynkach, kontroli systemów ogrzewania, wentylacji, klimatyzacji, wykonywaniu drobnych napraw (PKWiU 81.10.10.0), dezynfekcji i tępienia szkodników (PKWiU 81.29.11.0), związanych ze wspomaganiem prowadzenia działalności gospodarczej, gdzie indziej niesklasyfikowane (PKWiU 82.9), centrów telefonicznych (call center) (PKWiU 82.20.10.0), powielania (PKWiU 82.19.11.0), związanych z organizowaniem kongresów, targów i wystaw (PKWiU 82.30),
b)8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8.
Możliwość opłacania oraz wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług. Zatem konieczne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU. Przy czym klasyfikacji tej do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik.
W przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego wskazał Pan, że:
1)Prowadzi Pan indywidualną działalność gospodarczą pod firmą (…), w której przeważająca działalność to działalność związana ze sprzątaniem (kod PKD 81.29.Z).
2)Działalność gospodarczą prowadzi Pan od (…) września 2020 r. i od początku była opodatkowana ryczałtem ewidencjonowanym. Zmiana formy opodatkowania na zasady ogólne nastąpiła od 1 stycznia 2023 roku. Zadane pytanie we wniosku dotyczy opodatkowania ryczałtem świadczonych usług w roku 2022.
3)Pod symbolem 81.22.12.0 świadczy Pan usługi w ramach działalności gospodarczej. Uzyskiwał Pan przychody z tytułu pozostałych usług sprzątających, w tym deratyzacji, dezynfekcji, dezynsekcji i tępienia szkodników. Dodatkowymi usługami wykonywanymi w roku 2022 były usługi inspekcji i konsultacji.
4)Prowadzona przez Pana działalność spełnia definicję działalności usługowej.
5)Zostały zachowane warunki określone w art. 6 ust 4 ustawy o podatku zryczałtowanych.
6)Nie będą miały zastosowania wyłączenia zawarte w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.
Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz treść wniosku stwierdzić należy, że przychody uzyskiwane przez Pana ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej usług sklasyfikowanych według PKWiU pod symbolem 81.22.12.0 mogą być opodatkowane 8,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.
Zatem, Pana stanowisko w tej części należało uznać za prawidłowe.
Natomiast przychody uzyskiwane przez Pana z tytułu wykonywania usług sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 81.29.11.0 należy opodatkować stawką w wysokości 15%, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. v ww. ustawy.
Zatem, Pana stanowisko w tej części należało uznać za nieprawidłowe.
Podkreślić również należy, że w myśl art. 12 ust. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
Jeżeli podatnik obowiązany do prowadzenia ewidencji przychodów prowadzi działalność, z której przychody są opodatkowane różnymi stawkami określonymi w ust. 1, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych ustala się według stawki właściwej dla przychodów z każdego rodzaju działalności, pod warunkiem, że ewidencja przychodów jest prowadzona w sposób umożliwiający określenie przychodów z każdego rodzaju działalności. (…).
Zatem, w sytuacji prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej zryczałtowanym podatkiem dochodowym wg różnych stawek, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych na podstawie prowadzonej ewidencji przychodów ustala się według stawki właściwej dla przychodów z każdego rodzaju działalności, pod warunkiem że ewidencja przychodów jest prowadzona w sposób umożliwiający określenie przychodów z każdego rodzaju działalności.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Nie jestem uprawniony do przyporządkowywania formalnego usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Kwestie dotyczące zaklasyfikowania usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Tak więc interpretację wydano na podstawie wskazanych przez Pana grupowań PKWiU oraz przedstawionego opisu sprawy.
Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonałem wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego nie przeprowadzam postępowania dowodowego, lecz opieram się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.
- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.)