Określenie stawki zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie ustalenia właściwej stawki ryczałtu.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego:

·w zakresie klasyfikacji PKWiU 62.01.11.0 – jest nieprawidłowe,

·w zakresie klasyfikacji PKWiU 85.59.19.0 – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 czerwca 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 23 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie ustalenia właściwej stawki ryczałtu. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismami z 3 sierpnia 2023 r. (wpływ 3 sierpnia 2023 r.) i z 9 sierpnia 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

2 kwietnia 2022 r. rozpoczął Pan działalność gospodarczą. Prowadzona przez Pana działalność obejmuje projektowanie serwisów informatycznych i rozwiązań interfejsowych (UI/UX) na potrzeby tworzenia oprogramowania. Prowadzona przez Pana działalność jest działalnością usługową. Przedmiotem działalności, zgodnie z wpisem w CEiDG jest, m.in. świadczenie usług sklasyfikowanych pod symbolami PKD: 62.01.Z – Działalność związana z oprogramowaniem, 62.02.Z – Działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki, 62.03.Z – Działalność związana z zarządzaniem urządzeniami informatycznymi, bądź 62.09.Z – Pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych.

Posiada Pan na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm., dalej: „u.p.d.o.f. ”).

Przy rejestracji działalności złożył Pan wniosek o opodatkowanie przychodów ryczałtem ewidencjonowanym. Do wykonywanej przez Pana działalności nie mają zastosowania wyłączenia zawarte w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm., dalej: „UZPDOF”).

Świadczy Pan usługi w ramach zawartych ze zleceniodawcami umów o współpracy. Są to usługi polegające na działaniach badawczo-projektowych w zakresie doświadczeń użytkownika (tzw. user experience, UX) oraz rozwojowych w zakresie produktu cyfrowego. Na tę działalność składają się następujące czynności/obowiązki:

-projektowanie aplikacji mobilnych i WWW,

-projektowanie UX/Product Design,

-organizacja i przeprowadzanie badań oraz testów UX,

-konsultacje w zakresie UX,

-analiza ekspercka UX,

-koordynowanie prac podwykonawców zleceniodawcy,

-organizacja prac rozwojowych w zakresie zmian aktualnych produktów cyfrowych oraz tworzenie nowych,

-planowanie i odbywanie spotkań projektowych,

które sklasyfikował Pan jako działalność związaną z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania pod symbolem PKWiU 62.01.11.0.

W tym miejscu, wskazał Pan, że nie świadczy usług związanych z oprogramowaniem sklasyfikowanych pod PKWiU ex 62.01.1.

Poza wyżej wymienionymi usługami sklasyfikowanymi w ramach PKWiU 62.01.11.0, prowadzi Pan także szkolenia w obszarze UX/Product Design, jak i warsztaty. Tę działalność sklasyfikował Pan natomiast pod symbolem PKWiU 85.59.19.0 – Usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że w ramach działalności wykonuje następujące czynności, które sklasyfikowane są pod PKWiU 62.01.11.0:

-projektowanie architektury aplikacji oraz serwisów internetowych,

-analiza funkcjonalności systemów informatycznych,

-zbieranie wymagań i zarządzanie projektami UX,

-przygotowanie różnych koncepcji i szacowanie wymaganych zasobów,

-przygotowywanie specyfikacji technicznej,

-zbieranie informacji o potrzebach użytkownika i działaniu produktu,

-testowanie zaprojektowanych rozwiązań.

Podobnie do stanu faktycznego z wniosku Nr 0115-KDIT1.4011.851.2021.1.JG, na żadnym etapie świadczenia usług nie jest tworzone przez Pana oprogramowanie, pisanie kodu lub analiza kodu oprogramowania, wobec czego nie świadczy Pan usług związanych z oprogramowaniem sklasyfikowanych pod PKWiU ex 62.01.1.

Poza wyżej wymienionymi usługami sklasyfikowanymi w ramach PKWiU 62.01.11.0, prowadzi Pan także szkolenia w obszarze UX/Product Design, jak i warsztaty. Tę działalność sklasyfikował Pan pod symbolem PKWiU 85.59.19.0 – Usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane. Warto zaznaczyć, że usługi sklasyfikowane pod PKWiU 62.01.11.0 i PKWiU 85.59.19.0 nie są elementem złożonego świadczenia na rzecz klienta.

Pana przychód w nie przekroczył w poprzednich latach limitu określonego w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, wymienionego w art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Prowadzona przez Pana działalność gospodarcza jest działalnością usługową w myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Nie świadczy Pan usług na rzecz kontrahenta, który byłby spółką, w której pełni Pan rolę wspólnika lub członka zarządu.

Głównym źródłem Pana przychodu jest działalność gospodarcza, którą prowadzi Pan samodzielnie. W ramach tej działalności świadczy Pan usługi opisane powyżej.

Warto zaznaczyć, że nie świadczy Pan usług PKD 62.02.Z, 62.03.Z i 62.09.Z, które jedynie zostały wpisane jako dodatkowe symbole podczas rejestracji działalności gospodarczej w CEiDG. Świadczy Pan wyłącznie usługi zgodnie z kategorią PKWiU 62.01.11.0.

Ponadto usługi sklasyfikowane pod PKWiU 62.01.11.0 i PKWiU 85.59.19.0 nie są elementem złożonego świadczenia na rzecz klienta. Prowadzi Pan ewidencję przychodów zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Nie uzyskuje (uzyska) Pan przychodów ze świadczenia usług związanych z doradztwem w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 62.02.10.0), związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1), objętych grupowaniem „Oryginały oprogramowania komputerowego” (PKWiU 62.01.2), związanych z doradztwem w zakresie oprogramowania (PKWiU ex 62.02), w zakresie instalowania oprogramowania (PKWiU ex 62.09.20.0), związanych z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi (PKWiU 62.03.1).

Nie uzyskuje (uzyska) Pan przychodów ze świadczenia usług związanych z wydawaniem: pakietów gier komputerowych (PKWiU ex 58.21.10.0), z wyłączeniem publikowania gier komputerowych w trybie on-line, pakietów oprogramowania systemowego (PKWiU 58.29.1), pakietów oprogramowania użytkowego (PKWiU 58.29.2), oprogramowania komputerowego pobieranego z Internetu (PKWiU ex 58.29.3), z wyłączeniem pobierania oprogramowania w trybie on-line.

Nie świadczy Pan usług doradztwa związanego z zarządzaniem strategicznym (PKWiU 70.22.11.0), usług doradztwa związanego z zarządzaniem projektami (PKWiU 70.22.20.0).

Pytanie

Czy przychody z wykonywanej przez Pana działalności usługowej, jako związanej z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania, sklasyfikowanej pod symbolem PKWiU 62.01.11.0, mogą być opodatkowane w formie ryczałtu ewidencjonowanego według stawki 8,5%, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) UZPDOF, natomiast przychody z wykonywanej działalności usługowej sklasyfikowanej pod symbolem PKWiU 85.59.19.0 w zakresie pozaszkolnych form edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowanych, mogą być opodatkowane według stawki 8,5% stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. c) UZPDOF?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana opinii, przychody z wykonywanej działalności usługowej sklasyfikowanej jako związanej z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania, pod symbolem PKWiU 62.01.11.0, mogą być opodatkowane w formie ryczałtu ewidencjonowanego według stawki 8,5%, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) UZPDOF, natomiast przychody z wykonywanej przez Pana działalności usługowej sklasyfikowanej pod symbolem PKWiU 85.59.19.0 w zakresie pozaszkolnych form edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowanych, mogą być opodatkowane w formie ryczałtu ewidencjonowanego według stawki 8,5% stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. c) UZPDOF.

Zgodnie z art. 1 pkt 1 UZPDOF, ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Z kolei w myśl art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) UZPDOF, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 i 6-8.

Bezspornie prowadzi Pan działalność usługową, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1 UZPDOF, a więc „pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (t. j. Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3”.

Jednocześnie – jak wynika z art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) UZPDOF – od przychodów ze świadczenia usług związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1), stawka ryczałtu wynosi 12%.

W tym miejscu wskazał Pan ponadto, że ilekroć w UZPDOF używa się oznaczenia „ex” przy symbolu danego grupowania PKWiU, oznacza to, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu. Stanowi o tym bowiem art. 4 ust. 4 UZPDOF. Oznaczenie „ex” dotyczy zatem tylko określonej usługi z danego grupowania, a umieszczenie dopisku „ex” przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania przepisu tylko do tej nazwy grupowania. Wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zależy przy tym wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług. Zatem, konieczne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU. Przy czym, klasyfikacji tej do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik.

W przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego, zaznaczył Pan, że nie świadczy usług związanych z oprogramowaniem, sklasyfikowanych pod PKWiU ex 62.01.1, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) UZPDOF.

Pana zdaniem, należy dostrzec, że o ile grupowanie PKWiU 62.01.1, o którym mowa jest w art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) UZPDOF, obejmuje również świadczone usługi, sklasyfikowane przez Pana pod symbolem 62.01.11.0, to jednak znajdujące się przy nim oznaczenie „ex” oznacza w tym przypadku, że 12% stawkę ryczałtu należy stosować wyłącznie do przychodów uzyskiwanych ze świadczenia usług związanych z oprogramowaniem.

Na potwierdzenie powyższego, wskazał Pan tytułem przykładu na następujące interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, jakie wydano w odniesieniu do stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych uwzględniających aspekt świadczenia usług w obszarze user experience, tj.:

·z 8 lutego 2022 r., Nr 0115-KDIT1.4011.851.2021.1.JG,

·z 25 stycznia 2022 r., Nr 0114-KDIP3-2.4011.1118.2021.2.MN,

·z 14 lipca 2021 r., Nr 0115-KDIT1.4011.328.2021.1.MK,

·z 29 kwietnia 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.53.2021.3.MM,

·z 3 marca 2020 r., Nr 0114-KDIP3-2.4011.693.2019.2.MJ,

w których potwierdzono zastosowanie stawki 8,5% dla przychodów uzyskiwanych ze świadczenia usług związanych z projektowaniem, programowaniem i rozwojem.

Cytując treść jednej z wymienionych interpretacji (Nr 0115-KDIT1.4011.851.2021.1.JG): „(...) w przedstawionym we wniosku opisie zdarzenia wskazano, że zakres świadczonych przez Pana usług sklasyfikowany jest według symbolu PKWiU 62.01.12.0 oraz 62.01.11.0. Ponadto nie świadczy Pan usług związanych z oprogramowaniem, a z okoliczności sprawy nie wynika, aby w odniesieniu do Pana istniały przeszkody dla zastosowania ryczałtu, o których mowa w art. 8 ustawy. Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz treść wniosku, świadczone przez Pana usługi opodatkowane są w 2021 r. 8,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne”.

Pana zdaniem, z powyższego wynika, że stawką 8,5% mogą być opodatkowane usługi, które nie mieszczą się w definicji usług związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1). Stąd też, uwzględniając Pana działalność sklasyfikowaną pod PKWiU 62.01.11.0, może Pan stosować stawkę ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8.5%, bowiem usługi świadczone przez Pana nie są związane z oprogramowaniem. Do wskazania, że nie uzyskuje Pan przychodów ze świadczenia usług związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1), posłużył się Pan odesłaniem do wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) – wersja z 25 marca 2019 r. – zamieszczonymi na stronie Głównego Urzędu Statystycznego (…). Klasa 62.01 (Usługi związane z oprogramowaniem) „(...) obejmuje pisanie, modyfikowanie, badanie, dokumentowanie i wspomaganie oprogramowania, włączając pisanie zleceń sterujących programami dla użytkowników. Klasa ta obejmuje także analizowanie, projektowanie systemów gotowych do użycia: rozbudowę, tworzenie, dostarczanie oraz dokumentację oprogramowania wykonanego na zlecenie określonego użytkownika, pisanie programów na zlecenie użytkownika, projektowanie stron internetowych”.

W nawiązaniu zaś do powyższego, przedstawił Pan interpretację indywidualną z 9 stycznia 2020 r., Nr 0112-KDIL2-2.4011.40.2019.1.WS, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził zastosowanie stawek: 8,5% dla usług projektowania stron internetowych PKWiU 62.01.11.0, 17% (w ówczesnym stanie prawnym) dla usług kodowania stron internetowych PKWiU 62.01.11.0 (PKWiU ex 62.01.1). Organ wskazał przy tym, że „(...) grupowanie PKWiU 62.01.1, o którym m.in. mowa jest w ww. przepisie, obejmuje również świadczone przez Wnioskodawcę usługi, sklasyfikowane pod symbolem 62.01.11.0, jednak znajdujące się przy nim oznaczenie „ex” oznacza, że 17% stawkę ryczałtu należy stosować wyłącznie do przychodów uzyskiwanych ze świadczenia usług związanych z oprogramowaniem”.

Analogicznie uznano w podobnych sprawach, np. w interpretacjach indywidualnych:

• z 8 lutego 2022 r., Nr 0115-KDIT1.4011.888.2021.1.MN, gdzie wskazano, że „ (...) świadczy Pan usługi polegające na projektowaniu stron internetowych, tj. wykonaniu projektu graficznego strony internetowej, aplikacji internetowej, bądź mobilnej, sklasyfikowane wg symbolu PKWiU 62.01.11.0 – Usługi związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania. (...) Pana usługa kończy się na etapie stworzenia gotowego projektu graficznego i przekazania do działu programistów, którzy go wdrażają, nie zajmuje się Pan programowaniem takiej strony. Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz treść wniosku, przychody uzyskiwane przez Pana ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej opisanych usług będą mogły być opodatkowane od 1 stycznia 2022 r. 8,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne”;
• z 2 listopada 2018 r., Nr 01140-KDIP3-1.4011.472.2018.1.IF, gdzie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że „ (...) mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, że przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę ze świadczenia usług związanych z projektowaniem stron internetowych oraz aplikacji mobilnych, sklasyfikowanych według PKWiU pod symbolem 62.01.11.0 oraz 62.01.12.0 – będą mogły być opodatkowane 8,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne”;
• z 23 lipca 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.298.2018.4.AP, w której oceniono, że „(...) mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, że przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę ze świadczenia usług związanych z projektowaniem stron internetowych oraz aplikacji mobilnych, sklasyfikowanych według PKWiU pod symbolem 62.01.11.0 oraz 62.01.12.0 – będą mogły być opodatkowane 8,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne”.

W oparciu o powyższe, ponownie podkreślił Pan, że choć grupowanie PKWiU 62.01.1 obejmuje swoim zakresem usługi sklasyfikowane symbolem 62.01.11.0, to jednak oznaczenie „ex” przesądza, że stawkę ryczałtu 12%, należy stosować wyłącznie do przychodów uzyskiwanych ze świadczenia usług związanych z oprogramowaniem, jakie należałoby pojmować przez tworzenie oprogramowania sensu stricto (pisanie kodu), co nie należy do zakresu świadczonych przez Pana usług. Takie rozumienie stosowania stawki 12% dla tworzenia oprogramowania sensu stricto, wynika z wielu wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacji.

Tytułem ostatniego przykładu – na poparcie powyższego – zacytował Pan interpretację indywidualną z 3 marca 2022 r., Nr 0114-KDIP3-1.4011.1260.2021.4.BS: „(...) W przedstawionym we wniosku opisie zdarzenia wskazał Pan, że: zakres świadczonych przez Pana usług sklasyfikowany jest:

1)62.01.11.0 – Usługi związane z projektowaniem i rozwojem oprogramowania, polegające na zrozumieniu wizji produktu, zbieraniu wymagań biznesowych i przekazywaniu jej zespołowi programistów oraz organizowaniu ich pracy w taki sposób, by produkt jak najbardziej odzwierciedlał wymagania biznesowe, w żadnym stopniu nie dotyczące rozbudowy i implementacji oprogramowania,

2)62.02.30 – Ogólne testy aplikacji (sprawdzenie wraz z kontrahentem czy program, który został zaprogramowany przez programistów nie posiada błędów i działa zgodnie z założeniami projektowymi), raportowanie błędów, omówienie wymagań biznesowych, omawianie sposobu wdrażania funkcjonalności, omówienie integracji systemowych oraz omówienie zaproponowanych rozwiązań i technologii.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz treść wniosku stwierdzić należy, że przychody uzyskiwane przez Pana ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej usług sklasyfikowanych według PKWiU pod symbolem 62.01.11.0 oraz 62.02.30 będą mogły być od 1 stycznia 2022 r. opodatkowane 8,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, jeżeli spełnione są pozostałe ustawowe przesłanki opodatkowania w tej formie (…)”.

Biorąc pod uwagę powyższe, uważa Pan za uzasadniony wniosek, co do podlegania stawce 12% tylko tych z usług w ramach PKWIU ex 62.01.1, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) UZPDOF, które przejawiają się tworzeniem oprogramowania sensu stricto. Stąd, Pana zdaniem, usługi sklasyfikowane przez Pana, jako działalność związana z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania, pod symbolem PKWiU 62.01.11.0., nie podlegają opodatkowaniu stawką ryczałtu w wysokości 12% dedykowaną usługom związanym z oprogramowaniem i zasadne jest zastosowanie do opodatkowania tych usług 8,5% stawki zryczałtowanego podatku dochodowego.

W odniesieniu natomiast do usług sklasyfikowanych przez Pana pod symbolem PKWiU 85.59.19.0, posłużył się Pan ponownie odesłaniem do wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), wskazując, że przedmiotowe grupowanie (PKWiU 85.59.19.0) obejmuje:

-edukację, w której nie da się określić poziomu nauczania,

-kursy przygotowujące do egzaminu z wiedzy zawodowej,

-kursy udzielania pierwszej pomocy,

-kursy szybkiego czytania,

-naukę religii,

-szkoły przetrwania,

-usługi placówek kształcenia praktycznego, ustawicznego oraz ośrodków dokształcania i doskonalenia zawodowego, usługi ośrodków prowadzących kursy wyrównawcze.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. c) UZPDOF, przychody ze świadczenia usług w zakresie edukacji (PKWiU dział 85), innych niż świadczone w ramach wolnych zawodów, są objęte stawką 8,5%. W świetle powyższego, uważa Pan, że zasadne będzie stosowanie 8,5% stawki zryczałtowanego podatku dochodowego do opodatkowania przychodów ze świadczenia usług, które sklasyfikował pod symbolem PKWiU 85.59.19.0.

Zastosowanie stawki ryczałtu w wysokości 8,5% do usług sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 85.59.19.0 w zakresie pozaszkolnych form edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowanych, zostało przy tym potwierdzone m.in. w interpretacjach indywidualnych:

• z 24 lutego 2022 r., Nr 0114-KDIP3-1.4011.1204.2021.2.BS, „biorąc pod uwagę aspekt prowadzenia szkoleń stacjonarnie lub on-line dla firm i osób indywidualnych z zakresu bezpieczeństwa systemów komputerowych – zaklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 85.59.19.0, jako usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowanych”,
• z 27 sierpnia 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.524.2021.2.ISL, „mając na uwadze aspekt usług dotyczących przygotowywania i sprzedaży on-line kursów komputerowych, sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 85.59.19.0”.

W oparciu o powyższe, stoi Pan na stanowisku, że analogicznie w Pana przypadku zastosowanie znajdzie opodatkowanie przychodów z działalności usługowej w obszarze szkoleń z zakresu UX/Product Design, jak i warsztatów, sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 85.59.19.0, stawką w wysokości 8,5%.

Podsumowując, Pana zdaniem, przychody z wykonywanej przez Pana działalności usługowej sklasyfikowanej jako związanej z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania, pod symbolem PKWiU 62.01.11.0, mogą być opodatkowane w formie ryczałtu ewidencjonowanego według stawki 8,5%, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) UZPDOF, natomiast przychody z wykonywanej przez Pana działalności usługowej sklasyfikowanej pod symbolem PKWiU 85.59.19.0 w zakresie pozaszkolnych form edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowanych, mogą być opodatkowane w formie ryczałtu ewidencjonowanego według stawki 8,5% stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. c) UZPDOF.

W uzupełnieniu wniosku dodał Pan, że we wniosku odwołał się do wydanych wcześniej interpretacji podatkowych, które w sposób niemalże identyczny opisują stan faktyczny. Uzasadnione jest opodatkowanie 8,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych określonych w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. Stawka ta stosuje się dla działalności związanej z projektowaniem.

Nie świadczy Pan usług związanych z tworzeniem oprogramowania, ani świadczenia jakiegokolwiek doradztwa, tym samym uważa, że do wyliczania kwoty należnego podatku dochodowego z tytułu przychodu od usług sklasyfikowanych pod PKWiU 62.01.11.0 prawidłowe jest zastosowanie stawki 8,5%.

Brak świadczenia przez Pana usług pisania kodu jest istotny w kontekście art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. h) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W związku z tym, że działalność prowadzona przez Pana, mieszcząca się w klasyfikacji PKWiU 62.01.11.0, nie może być rozumiana jako mieszcząca się w grupowaniu 62.01, jako że działalność faktycznie prowadzona przez Pana nie obejmuje programowania, a jedynie projektowanie architektury aplikacji oraz serwisów internetowych, analizę funkcjonalności systemów informatycznych, zbieranie wymagań, przygotowywanie dokumentacji technicznej, zbieranie informacji o potrzebach użytkownika i działaniu produktu, itd.

Zważywszy na powyższe, w Pana ocenie, ma Pan prawo do opodatkowania uzyskiwanych przychodów ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5%, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Również przychody z wykonywanej przez Pana działalności usługowej sklasyfikowanej pod symbolem PKWiU 85.59.19.0 w zakresie pozaszkolnych form edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowanych, mogą być opodatkowane w formie ryczałtu ewidencjonowanego według stawki 8,5%, stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. c) UZPDOF.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku:

·w zakresie klasyfikacji PKWiU 62.01.11.0 – jest nieprawidłowe,

·w zakresie klasyfikacji PKWiU 85.59.19.0 – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm.):

Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Zgodnie art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Stosownie do art. 6 ust. 1 wskazanej ustawy:

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 tej ustawy:

Natomiast zgodnie z treścią art. 6 ust. 4 pkt 2 cytowanej ustawy:

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania.

Na podstawie art. 8 ust. 1 tej ustawy:

Ponadto w art. 8 ust. 2 przywołanej ustawy wskazano:

Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zależą od tego, z jakiego rodzaju działalności podatnik uzyskuje przychody. Zostały one określone w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) oraz art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Natomiast, w myśl art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. c) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

W tym miejscu wyjaśnić należy, że ilekroć w ustawie używa się oznaczenia „ex” przy symbolu danego grupowania PKWiU oznacza to, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu – o czym stanowi art. 4 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Oznaczenie „ex” dotyczy zatem tylko określonej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania przepisu tylko do tej nazwy grupowania.

Ponadto zauważyć należy, że możliwość opłacania oraz wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług. Zatem konieczne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU. Przy czym klasyfikacji tej do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Wyjaśniam, że w sytuacji prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej zryczałtowanym podatkiem dochodowym wg różnych stawek, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych na podstawie prowadzonej ewidencji przychodów ustala się według stawki właściwej dla przychodów z każdego rodzaju działalności, pod warunkiem że ewidencja przychodów jest prowadzona w sposób umożliwiający określenie przychodów z każdego rodzaju działalności.

We wniosku wskazał Pan, że 2 kwietnia 2022 r. rozpoczął Pan prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej. Prowadzona przez Pana działalność obejmuje projektowanie serwisów informatycznych i rozwiązań interfejsowych (UI/UX) na potrzeby tworzenia oprogramowania. Prowadzona przez Pana działalność jest działalnością usługową. Przy rejestracji działalności złożył Pan wniosek o opodatkowanie przychodów ryczałtem ewidencjonowanym. Do wykonywanej przez Pana działalności nie mają zastosowania wyłączenia zawarte w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Świadczy Pan usługi w ramach zawartych ze zleceniodawcami umów o współpracy. Są to usługi polegające na działaniach badawczo-projektowych w zakresie doświadczeń użytkownika (tzw. user experience, UX) oraz rozwojowych w zakresie produktu cyfrowego. Na tę działalność składają się następujące czynności/obowiązki:

-projektowanie aplikacji mobilnych i WWW,

-projektowanie UX/Product Design,

-organizacja i przeprowadzanie badań oraz testów UX,

-konsultacje w zakresie UX,

-analiza ekspercka UX,

-koordynowanie prac podwykonawców zleceniodawcy,

-organizacja prac rozwojowych w zakresie zmian aktualnych produktów cyfrowych oraz tworzenie nowych,

-planowanie i odbywanie spotkań projektowych,

które sklasyfikował Pan jako działalność związaną z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania pod symbolem PKWiU 62.01.11.0.

Poza wyżej wymienionymi usługami sklasyfikowanymi w ramach PKWiU 62.01.11.0, prowadzi Pan także szkolenia w obszarze UX/Product Design, jak i warsztaty. Tę działalność sklasyfikował Pan natomiast pod symbolem PKWiU 85.59.19.0 – Usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane.

W uzupełnieniu wniosku dodał Pan, że w ramach działalności wykonuje następujące czynności, które sklasyfikowane są pod PKWiU 62.01.11.0:

-projektowanie architektury aplikacji oraz serwisów internetowych,

-analiza funkcjonalności systemów informatycznych,

-zbieranie wymagań i zarządzanie projektami UX,

-przygotowanie różnych koncepcji i szacowanie wymaganych zasobów,

-przygotowywanie specyfikacji technicznej,

-zbieranie informacji o potrzebach użytkownika i działaniu produktu,

-testowanie zaprojektowanych rozwiązań.

Natomiast grupowanie PKWiU 85.59.19.0 obejmuje:

-edukację, w której nie da się określić poziomu nauczania,

-kursy przygotowujące do egzaminu z wiedzy zawodowej,

-kursy udzielania pierwszej pomocy,

-kursy szybkiego czytania,

-naukę religii,

-szkoły przetrwania,

-usługi placówek kształcenia praktycznego, ustawicznego oraz ośrodków dokształcania i doskonalenia zawodowego, usługi ośrodków prowadzących kursy wyrównawcze.

Usługi sklasyfikowane pod PKWiU 62.01.11.0 i PKWiU 85.59.19.0 nie są elementem złożonego świadczenia na rzecz klienta. Prowadzi Pan ewidencję przychodów zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W odniesieniu do usług sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 62.01.11.0 zwracam uwagę, że z art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wynika, że ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12% przychodów ze świadczenia usług związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1). Przy czym przepis ten nie odwołuje się ani do bezpośredniego, ani pośredniego związku z oprogramowaniem. W tej regulacji nie ma też mowy o usługach związanych z programowaniem (tworzeniem czy dodawaniem nowych kodów źródłowych programów komputerowych), a związanych z oprogramowaniem.

Zgodnie bowiem z wykładnią literalną słowo „związany z” oznacza „dotyczy czegoś, mający związek z czymś lub kimś”. Tym samym usługi związane z oprogramowaniem to usługi, które dotyczą oprogramowania.

W tym miejscu wskazać należy, że ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, nie zawiera definicji oprogramowania. W tym celu – mając na względzie, że ustawa dla ustalenia właściwej stawki podatku, odsyła do właściwej klasyfikacji statystycznej – należy posłużyć się definicją Oprogramowania zawartą w zeszycie metodologicznym Głównego Urzędu Statystycznego „Zeszyt metodologiczny. Wskaźnik społeczeństwa informacyjnego. Badania wykorzystania technologii informacyjno-komunikacyjnych”. Zgodnie z zawartą tam definicją Oprogramowanie (Software) to – całość instrukcji i procedur (programów) oraz powiązanych z nimi danych umożliwiających komputerom i innym programowalnym urządzeniom wykonywanie określonych funkcji. Oprogramowanie jest często rozumiane jako synonim terminu program komputerowy, chociaż ma nieco szersze znaczenie – obejmuje także programy wykorzystywane przez inne urządzenia. Do oprogramowania zalicza się systemy operacyjne, programy użytkowe (aplikacje), programy do tworzenia programów, programy sterujące działaniem różnych urządzeń (od telewizorów i innego sprzętu elektronicznego, kalkulatorów, przez telefony komórkowe, do podzespołów komputerowych np. nagrywarek DVD) – tzw. firmware, a także różnego rodzaju programy wykorzystywane przez urządzenia i systemy sieciowe, telekomunikacyjne, itp.

Zauważam, że grupowanie PKWiU 62.01.11.0 – Usługi związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania zawiera szeroki wachlarz usług, które są związane z oprogramowaniem, począwszy od projektowania tego oprogramowania przez jego programowanie aż po jego rozwój. W grupowaniu tym mieszczą się różne czynności związane z oprogramowaniem – nie tylko sam zapis kodu komputerowego (zapis kodu oprogramowania). Zatem mieszczące się w tym grupowaniu usługi są związane z oprogramowaniem, dotyczą oprogramowania (jak też wskazuje sama nazwa grupowania).

Odnosząc się do sytuacji przedstawionej we wniosku stwierdzam, że mimo wskazania, że usługi nie są związane z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1), to przedstawione okoliczności sprawy wskazują, że opisane czynności sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 62.01.11.0 polegające na projektowaniu aplikacji mobilnych i WWW, projektowaniu UX/Product Design, organizacji prac rozwojowych w zakresie zmian aktualnych produktów cyfrowych oraz tworzenie nowych, są związane z oprogramowaniem.

W świetle tak przedstawionego opisu wykonywanych przez Pana czynności, które sklasyfikował Pan do grupowania PKWiU: 62.01.11.0, niezasadne jest przyjęcie, że świadczone przez Pana usługi nie są związane z oprogramowaniem. Czynności, które Pan wykonuje, mieszczą się w pojęciu usług związanych z oprogramowaniem.

Z uwagi na fakt, że wykonywane przez Pana usługi sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 62.01.11.0, są związane z oprogramowaniem, należy przyjąć, że objęte są 12% stawką zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, a nie – jak wynika z Pana stanowiska – stawką 8,5%. Zatem Pana stanowisko w tej części jest nieprawidłowe.

Natomiast pozostałe świadczone przez Pana usługi, sklasyfikowane pod PKWiU 85.59.19.0 są opodatkowane 8,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. c) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Zatem Pana stanowisko w tej części jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nie jestem uprawniony do przyporządkowywania formalnego usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Kwestie dotyczące zaklasyfikowania usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Tak więc interpretację wydałem na podstawie wskazanych przez Pana we wniosku grupowań PKWiU oraz przedstawionego opisu sprawy.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonałem wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego nie przeprowadzam postępowania dowodowego, lecz opieram się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Odnosząc się do powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą konkretnych, indywidualnych spraw podjętych w określonych stanach faktycznych (zdarzeniach przyszłych) i są wiążące tylko w tych sprawach, w których zostały wydane.

Interpretacja dotyczy sprawy będącej przedmiotem zapytania, inne kwestie nie podlegały ocenie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651, ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1634; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).