Temat interpretacji

Czy działalność gospodarcza w zakresie opieki nad osobami starszymi wykonywana przez osobę fizyczną może być opodatkowana ryczałtem wg stawki 8,5%?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 roku w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 1 sierpnia 2016 roku (data wpływu 3 sierpnia 2016 roku) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie stawki ryczałtu dla usług opieki nad osobami starszymi w ich domu jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 sierpnia 2016 roku został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie stawki ryczałtu dla usług opieki nad osobami starszymi w ich domu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną. Rozpoczyna działalność gospodarczą w zakresie opieki nad osobami starszymi w ich domu. Do obowiązków Wnioskodawczyni należeć będzie: sprzątanie, gotowanie, opieka nad osobą starszą, tzn. pielęgnacja, karmienie, podawanie leków. Będzie to opieka całodobowa w domu podopiecznej. Wnioskodawczyni nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej. Usługi, które Wnioskodawczyni będzie świadczyła, zostały przyporządkowane do PKD 88.10.Z.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy działalność gospodarcza w zakresie opieki nad osobami starszymi wykonywana przez osobę fizyczną może być opodatkowana ryczałtem wg stawki 8,5%?

Zdaniem Wnioskodawczyni, jest ona osobą fizyczną, a nie instytucją o charakterze doraźnym dla której obowiązuje zryczałtowany podatek wg stawki 17%. Usługi te będą wykonywane nieregularnie, tylko okresowo.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 roku o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930, z późn. zm.), opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również, gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej spółką.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy, przez działalność usługową należy rozumieć pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczane do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 roku w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 i Nr 220, poz. 1435 oraz z 2009 r. Nr 33, poz. 256 i Nr 222, poz. 1753) wydanym na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 roku o statystyce publicznej (Dz. U. Nr 88, poz. 439, z późn. zm.), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Ustawa przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania, o czym stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e) ustawy, opodatkowania w formie ryczałtu nie stosuje się do podatników osiągających przychody ze świadczenia usług wymienionych w załączniku Nr 2 do ustawy, tj.: Wykaz usług, których świadczenie wyłącza podatnika z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, oznaczonych wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Z kolei art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. r) ww. ustawy stanowi, że ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem pkt 1 i 3-5, wynosi 17% przychodów ze świadczenia usług pomocy społecznej:

• bez zakwaterowania w zakresie odwiedzania i pomocy domowej świadczonych osobom w podeszłym wieku przez instytucje o charakterze doraźnym (PKWiU ex 88.10.11.0),
• bez zakwaterowania w zakresie opieki dziennej świadczonych osobom w podeszłym wieku przez instytucje o charakterze doraźnym (PKWiU ex 88.10.12.0),
• bez zakwaterowania związane z przystosowaniem zawodowym dla osób niepełnosprawnych (PKWiU 88.10.13.0),
• bez zakwaterowania w zakresie poradnictwa dla dzieci, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 88.99.11.0),
• doraźnej bez zakwaterowania (PKWiU 88.99.12.0),
• bez zakwaterowania związane z przystosowaniem zawodowym dla osób bezrobotnych (PKWiU 88.99.13.0).

Natomiast art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. b) ww. ustawy stanowi, że ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1, 2, 4 i 5 oraz załącznika nr 2 do ustawy, wynosi 8,5%.

Z przepisu tego wynika, że stawkę 8,5% stosuje się do usług wyłącznie wtedy, gdy na podstawie tego artykułu nie objęto tych usług inną stawką ryczałtu.

Zgodnie z § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 2009 roku zmieniającego rozporządzenie w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 222, poz. 1753), stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 roku w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz. 264, ze zm.).

Każdy przedsiębiorca podejmując się prowadzenia działalności gospodarczej zobowiązany jest dopełnić obowiązku rejestracyjnego dla potrzeb statystycznych w systemie REGON. Przy rejestrowaniu swojej działalności w GUS i opisaniu rodzaju wykonywanych czynności urząd statystyczny klasyfikuje czynności przedsiębiorcy według PKD. Jak wynika z objaśnień do PKWiU, dla pierwszych czterech poziomów PKWiU przyjęto jako kryterium podziału produktów ich pochodzenie zdefiniowane przez PKD. Podział produktów (wyrobów lub usług) na tych poziomach odpowiada zatem podziałowi działalności przyjętemu w PKD, co ma swe odzwierciedlenie w czterocyfrowych symbolach (YY.YX) grupowań PKWiU zgodnych z symbolami przyjętymi w PKD.

Wskazać przy tym należy, że kwalifikacji poszczególnych przychodów ze świadczonych usług do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik. Kwestii tej nie regulują przepisy prawa podatkowego, a tylko te przepisy - zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Z przedstawionego przez Wnioskodawczynię zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni rozpoczyna działalność gospodarczą w zakresie opieki nad osobami starszymi w ich domu (PKD 88.10.Z). Opieka ta będzie całodobowa.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że według rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 roku w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD), podklasa 88.10.Z Pomoc społeczna bez zakwaterowania dla osób w podeszłym wieku i osób niepełnosprawnych obejmuje działalność poradni, schronisk i pozostałą pomoc społeczną bez zakwaterowania, świadczoną osobom w podeszłym wieku i osobom niepełnosprawnym, realizowaną przez instytucje administracji publicznej, organizacje o zasięgu ogólnopolskim lub lokalnym oraz przez specjalistów udzielających porad, m. in. poprzez:

• odwiedzanie osób w podeszłym wieku i chorych w ich domach,
• dzienną opiekę dla osób w podeszłym wieku lub dorosłych osób niepełnosprawnych,
• działalność związaną z przystosowaniem zawodowym osób upośledzonych umysłowo lub niepełnosprawnych fizycznie; w działalności tego typu czynnik edukacyjny powinien występować w ograniczonym zakresie.

Natomiast zgodnie z ww. Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług - usługi pomocy społecznej bez zakwaterowania w zakresie odwiedzania i pomocy domowej świadczone osobom w podeszłym wieku przez instytucje o charakterze doraźnym zostały sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 88.10.11.0.

Należy mieć również na uwadze zapis zawarty w art. 4 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, że ilekroć w ustawie używa się oznaczenia ex przy symbolu danego grupowania PKWiU, oznacza to, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu. Oznaczenie ex dotyczy zatem tylko określonej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania przepisu tylko do tej nazwy grupowania.

Wskazać należy, że wykonywana przez Wnioskodawczynię działalność usługowa sklasyfikowana w PKWiU pod symbolem 88.10.11.0 nie została wymieniona w Załączniku Nr 2 do ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jako działalność wyłączona z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, jednakże należy mieć na uwadze, że ww. usługi objęte są dyspozycją zawartą w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. r) ww. ustawy. Niemniej jednak, oznaczenie ex zawarte w przywołanym przepisie oznacza, że zakres usług objętych stawką 17% jest zawężony do świadczenia ww. usług przez wskazane w tym przepisie instytucje o charakterze doraźnym.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego pod redakcją Mieczysława Szymczaka, Wydawnictwo PWN, tom I, strona 796, instytucja to zakład o charakterze publicznym zajmujący się określonym zakresem spraw, działający w jakiejś dziedzinie. Natomiast zgodnie ze Współczesnym słownikiem języka polskiego pod redakcją Bogusława Dunaja, Wydawnictwo Langenscheidt, strona 531, instytucja to wyodrębniony zakład o charakterze publicznym, zajmujący się określonym zakresem spraw, powołany do działania w ważnej dziedzinie życia społecznego.

Słownikowe znaczenie słowa instytucja wskazuje jednoznacznie, że jednoosobowa działalność gospodarcza, która będzie prowadzona samodzielnie przez Wnioskodawczynię, która nie będzie zatrudniać żadnych pracowników, nie może zostać uznana jako działalność instytucji o charakterze doraźnym.

Dokonując zatem literalnej interpretacji przywołanych przepisów należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawczyni, że 17% stawką ryczałtu nie są opodatkowane wszystkie usługi pomocy społecznej bez zakwaterowania w zakresie odwiedzania i pomocy domowej świadczone osobom w podeszłym wieku jak również w zakresie opieki dziennej świadczone osobom w podeszłym wieku, ale wyłącznie te świadczone przez instytucje o charakterze doraźnym. Za instytucję nie można natomiast uznać osoby fizycznej świadczącej usługi w ramach indywidualnej działalności gospodarczej. Z tych też względów należy stwierdzić, że przychody z tytułu usług sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 88.10.11.0 oraz 88.10.12.0 świadczone przez osoby fizyczne w ramach indywidualnej działalności gospodarczej podlegają opodatkowaniu 8,5% stawką ryczałtu. Usługi opiekuńcze świadczone przez osoby fizyczne w domach osób starszych lub niepełnosprawnych mogą być zaliczone do podklasy 88.10.Z określonej w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 roku w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) Dz. U. Nr 251, poz. 1885. Należy bowiem zauważyć, że według tego rozporządzenia podklasa 88.10.Z Pomoc społeczna bez zakwaterowania dla osób w podeszłym wieku i osób niepełnosprawnych obejmuje nie tylko działalność realizowaną przez instytucje administracji publicznej oraz organizacje o zasięgu ogólnopolskim lub lokalnym, ale także działalność realizowaną przez specjalistów, czyli osoby fizyczne.

Mając na uwadze powyższe, w świetle obowiązujących przepisów prawa stwierdzić więc należy, że usług opisanych we wniosku, które będą świadczone przez Wnioskodawczynię, nie można kwalifikować do objętych dyspozycją art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. r) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Zatem przychody z wykonywania opisanych usług należy opodatkować stawką określoną w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. b) ww. ustawy, tj. stawką 8,5% przychodów z działalności usługowej.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawczyni należy uznać za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy