Temat interpretacji

Ustalenie przychodu w odniesieniu do podatku od wartości dodanej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 listopada 2019 r. (data wpływu 2 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie ustalenia przychodu w odniesieniu do podatku od wartości dodanej jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie ustalenia przychodu w odniesieniu do podatku od wartości dodanej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od dnia ().03.2018 r. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, zarejestrowaną w CEiDG pod nazwą (). Przedmiotem jego działalności gospodarczej są między innymi usługi budowlane, w tym usługi remontowe oraz klasyczne usługi budowlane rozumiane jako roboty przy wznoszeniu i wykańczaniu nowych budynków. Wnioskodawca podlega opodatkowaniu ryczałtem ewidencjonowanym, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Wnioskodawca świadczy usługi remontowe i budowlane na terytorium Polski, a także w nieruchomościach położonych na terytorium Niemiec. W Polsce Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, aktualnie zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Ze względu na treść art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług remontowych i budowlanych - jest miejsce położenia nieruchomości.

W związku z usługami remontowymi i budowlanymi świadczonymi na terytorium Niemiec zaistniał dotyczący Wnioskodawcy obowiązek rejestracji w charakterze podatnika niemieckiego podatku od wartości dodanej (niem.: Umsatzsteuer). Podatek ten w dalszej części wniosku będzie określany także w skrócie jako VAT/USt. Wnioskodawca dokonał takiej rejestracji.

Właściwym dla niego niemieckim urzędem podatkowym jest (). Urząd ten nadał mu numer identyfikacji podatkowej (niem.: Steuernummer): ().

Usługi remontowo-budowlane wykonywane na terytorium Niemiec Wnioskodawca rozlicza pod względem podatku od wartości dodanej (VAT/USt) zgodnie z przepisami niemieckiej ustawy o podatku od wartości dodanej (niem.: Umsatzsteuergesetz). Zgodnie z przepisami tej ustawy jako przedsiębiorca nieposiadający na terytorium Niemiec miejsca zamieszkania ani siedziby działalności gospodarczej - nie może korzystać ze zwolnienia z niemieckiego podatku od wartości dodanej. Zgodnie z przepisami tej ustawy, w przypadku świadczenia usług remontowych lub budowlanych na rzecz niemieckich firm lub niemieckich osób prawnych, Wnioskodawca wystawia na te podmioty fakturę (niem.: Rechnung) z odwrotnym obciążeniem niemieckim podatkiem VAT/USt. Czyli Wnioskodawca wystawia takie faktury w kwotach netto, bez doliczonego niemieckiego podatku VAT/USt, z odpowiednią adnotacją.

Natomiast w przypadku świadczenia usług remontowo-budowlanych na rzecz niemieckich osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (konsumentów), wystawia na te osoby faktury (niem.: Rechnung) z doliczonym do cen niemieckim podatkiem VAT/USt. Faktury wystawiane są na podstawie polskich oraz niemieckich przepisów podatkowych. W fakturach wykazywany jest należny niemiecki podatek od wartości dodanej VAT/USt we właściwej stawce. Prowadzona jest ewidencja księgowo-podatkowa dla celów rozliczenia niemieckiego podatku od wartości dodanej VAT/USt.

Wnioskodawca regularnie wysyła do niemieckiego urzędu podatkowego () miesięczne elektroniczne deklaracje tego podatku (niem.: Umsatzsteuer-Voranmeldung), a także przelewam na rachunek bankowy tego urzędu należny podatek od wartości dodanej VAT/USt. Termin na wykonanie tych czynności jest określony w niemieckiej ustawie o podatku od wartości dodanej, za dany okres rozliczeniowy - do 10 dnia następnego miesiąca po zakończeniu okresu rozliczeniowego. W przypadku Wnioskodawcy okresem rozliczeniowym niemieckiego podatku od wartości dodanej VAT/USt jest miesiąc.

Zgodnie ze znanym Wnioskodawcy stanowiskiem polskich organów podatkowych prezentowanym w latach poprzednich, jako przychód podlegający opodatkowaniu polskim podatkiem ryczałtowym (ryczałtem ewidencjonowanym) Wnioskodawca traktował dotychczas przychód brutto z faktur wystawionych na rzecz niemieckich konsumentów, to znaczy: wartość brutto wraz z niemieckim podatkiem od wartości dodanej (VAT/USt).

Kierował się przy tym wcześniejszym stanowiskiem polskich organów podatkowych w tej sprawie, w tym wydanymi na rzecz innych podmiotów interpretacjami prawa podatkowego w indywidualnych sprawach. Interpretacje te opierały się na literalnej ocenie nazw podatków i stwierdzały, że polski podatek od towarów i usług nie jest tożsamy z niemieckim podatkiem od wartości dodanej. W konsekwencji nie można było uznać, biorąc pod uwagę literalną treść art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - że przychodem podlegającym opodatkowaniu jest przychód netto udokumentowany fakturami wystawionymi na rzecz niemieckich konsumentów. Przepis ten uznaje bowiem, że przychodem ze sprzedaży jest przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Nie posługuje się natomiast pojęciem szerszym, znanym z dyrektywy unijnej, a także z przepisów innych krajów Unii Europejskiej: podatek od wartości dodanej. Do określenia przychodu zawartego w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odsyła z kolei dotyczący bezpośrednio Wnioskodawcy: art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Opisane powyżej stanowisko traktujące przychód brutto jako podlegający opodatkowaniu polskim podatkiem dochodowym potwierdzają interpretacje prawa podatkowego wydane w indywidualnych sprawach innych podatników w poprzednich latach, między innymi:

1. interpretacja podatkowa wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22.04.2016 r. (sygnatura: ITPB1/4511-109/16/MPŁ),
2. interpretacja podatkowa wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 30.05.2016 r. (sygnatura: 1061-IPTPBI.4511.1 45.2016.2.MM),
3. interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 22.06.2016 r. (sygnatura: ILPB1/4511-1-352/16-3/KS).

Wszyscy trzej dyrektorzy tych różnych Izb Skarbowych (w Bydgoszczy, w Łodzi i w Poznaniu) zajęli wówczas identyczne stanowisko w analizowanej sprawie, uznając, że polski podatek od towarów i usług nie jest tożsamy z niemieckim podatkiem od wartości dodanej VAT/USt. Konsekwencją tego było uznanie, że przychodem podlegającym opodatkowaniu polskim podatkiem dochodowym jest przychód brutto wraz z niemieckim podatkiem od wartości dodanej.

Analogiczne stanowisko pojawiało się też wcześniej. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji podatkowej w indywidualnej sprawie wydanej dnia 26.03.2015 r. (sygnatura: ITPB4/4510-4/15/AM) stwierdził, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega wartość brutto (a nie wartość netto) przychodu osiąganego w innym kraju Unii Europejskiej (tutaj w Finlandii), stwierdzając m.in.: (...) Z powyższego wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług rozróżnia pojęcie podatku od wartości dodanej i pojęcie podatku od towarów i usług. Sformułowanie podatek od towarów i usług jest określeniem podatku od wartości dodanej obowiązującym wyłącznie w Polsce, a nie w innych krajach członkowskich. Tym samym nie można utożsamiać podatku od wartości dodanej obowiązującego w innym państwie członkowskim niż Polska, z podatkiem od towarów i usług obowiązującym w Polsce (...).

Wnioskodawca nadmienia, że wskazane powyżej interpretacje prawa podatkowego w indywidualnych sprawach były wydane na rzecz innych podatników. Jednak według jego wiedzy przynajmniej część polskich organów podatkowych, kierując się tymi interpretacjami - zajmowała identyczne stanowisko.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przychodem podlegającym opodatkowaniu ryczałtem ewidencjonowanym, z tytułu usług remontowych i budowlanych świadczonych w nieruchomościach położonych na terytorium Niemiec, jest przychód netto, to znaczy przychód brutto pomniejszony o należny niemiecki podatek od wartości dodanej (niem.: Umsatzsteuer, w skrócie VAT/USt)?

Zdaniem Wnioskodawcy, według jego aktualnej oceny, przychodem podlegającym opodatkowaniu polskim ryczałtem ewidencjonowanym z tytułu usług remontowych i budowlanych świadczonych w nieruchomościach położonych na terytorium Niemiec - jest przychód netto, to znaczy: przychód brutto pomniejszony o niemiecki należny podatek od wartości dodanej (VAT/USt). W celu uniknięcia sporu z organami podatkowymi Wnioskodawca stosował się do stanowiska prezentowanego we wskazanych we wniosku wcześniejszych interpretacjach prawa podatkowego w indywidualnych sprawach innych podatników.

Jednakże dnia 07.11.2019 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację prawa podatkowego w indywidualnej sprawie także innego podatnika (sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.422.2019.1.AP), w której stwierdził m.in., że definicja podatku od wartości dodanej zapisana w art. 2 pkt 11 ustawy o podatku od towarów i usług, różnicująca podatek od towarów i usług oraz podatek od wartości dodanej - pełni tylko funkcję porządkującą pojęcia języka prawnego, nie jest natomiast przepisem materialnym, który obok podatku od towarów i usług konstytuuje nową formę opodatkowania - podatek od wartości dodanej. W interpretacji tej Dyrektor KIS stwierdza także, że podatek od towarów i usług jest podatkiem zharmonizowanym w okresie poakcesyjnym. Zatem pojęcie podatku od wartości dodanej obejmuje zarówno podatek od towarów i usług obowiązujący na terenie Polski, jak i podatek od wartości dodanej nakładany na terenie państw członkowskich Unii Europejskiej.

Wnioskodawca w pełni zgadza się z cytowanym powyżej stanowiskiem. Po wstąpieniu Polski do Unii Europejskiej na terytorium Polski, poza krajowymi podatkowymi przepisami prawa, obowiązują także przepisy Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Przepisy tej dyrektywy harmonizują systemy podatku od wartości dodanej (VAT) we wszystkich krajach Unii Europejskiej, nie rozróżniając przy tym zasad funkcjonowania tego podatku w poszczególnych krajach w zależności od lokalnej (krajowej) nazwy tego podatku.

W związku z tym należy traktować jako tożsame: polski podatek od towarów i usług oraz niemiecki podatek od wartości dodanej (niem.: Umsatzsteuer). W konsekwencji, analizując art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy uznać zdaniem Wnioskodawcy, że brak jest podstaw prawnych, aby na gruncie przepisów prawa podatkowego rozróżniać dwa pojęcia: podatek od towarów i usług oraz podatek od wartości dodanej.

W konsekwencji, według oceny Wnioskodawcy, zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w efekcie także zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne - przychodem podlegającym opodatkowaniu ryczałtem ewidencjonowanym jest przychód netto, to znaczy przychód brutto pomniejszony o wykazany w danej fakturze sprzedaży (Rechnung) niemiecki należny podatek od wartości dodanej (VAT/USt).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2019 r., poz. 43 z późn. zm.): ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

W myśl art. 6 ust. 1 ww. ustawy: opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej spółką ().

Zgodnie natomiast z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.): za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 5a pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - ilekroć w ustawie jest mowa o ustawie o podatku od towarów i usług - oznacza to ustawę z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.).

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 11 ustawy o podatku od towarów i usług ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o podatku od wartości dodanej - rozumie się przez to podatek od wartości dodanej nakładany na terytorium państwa członkowskiego, z wyjątkiem podatku od towarów i usług nakładanego tą ustawą.

Powyższa definicja legalna zawarta w art. 2 pkt 11 ustawy o podatku od towarów i usług pełni tylko funkcję porządkującą pojęcia języka prawnego, nie jest natomiast przepisem materialnym, który obok podatku od towarów i usług konstytuuje nową formę opodatkowania podatek od wartości dodanej. Dokonując wykładni art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy stwierdzić, że brak jest argumentów, by możliwość pomniejszenia przychodu należnego, przewidzianą tymi przepisami, uzależniać od funkcjonującego na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług rozróżnienia dwóch pojęć.

Ponadto należy stwierdzić, że podatek od towarów i usług jest podatkiem zharmonizowanym w okresie poakcesyjnym. Wynika z tego konieczność stosowania w zakresie podatku od towarów i usług prawa unijnego oraz uwzględniania wykładni tego prawa.

Zatem pojęcie podatku od wartości dodanej obejmuje zarówno podatek od towarów i usług obowiązujący na terenie Polski, jak i podatek od wartości dodanej, o którym mowa w powołanym art. 2 pkt 11 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. podatek nakładany na terenie państw członkowskich Unii Europejskiej. Z uwagi na brak rozróżnienia między podatkiem od wartości dodanej a podatkiem od towarów i usług, dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, podatek ten powinien podlegać tym samym regulacjom podatkowym przewidzianym w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych co podatek od towarów i usług obowiązujący na terenie Rzeczypospolitej Polskiej.

Oznacza to, że rozwiązania zawarte w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczące przychodów, odnoszące się do podatku od towarów i usług należy odnosić również do podatku od wartości dodanej.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług budowlanych. W związku z usługami budowlanymi i remontowymi świadczonymi na terenie Niemiec Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik niemieckiego podatku od wartości dodanej. Wnioskodawca, świadcząc usługi remontowe lub budowlane na rzecz niemieckich firm lub niemieckich osób prawnych, wystawia na te podmioty fakturę z odwrotnym obciążeniem niemieckim podatkiem od wartości dodanej, czyli wystawia faktury w kwocie netto bez doliczonego niemieckiego podatku od wartości dodanej. Natomiast w przypadku świadczenia usług remontowo-budowlanych na rzecz niemieckich osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej Wnioskodawca wystawia na te osoby faktury z doliczonym do cen niemieckim podatkiem od wartości dodanej. W fakturach wykazywany jest należny niemiecki podatek od wartości dodanej we właściwej stawce.

Przenosząc powyższy opis na grunt przepisów podatkowych, należy stwierdzić, że Wnioskodawca świadczący usługi remontowe i budowlane w nieruchomościach położonych na terenie Niemiec za przychód z działalności gospodarczej powinien uznać przychód pomniejszony o należny podatek od wartości dodanej.

Reasumując przychodem z tytułu usług remontowych i budowlanych świadczonych w nieruchomościach na terenie Niemiec podlegającym opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest przychód netto (tj. zapłata za dany produkt bez uwzględnienia niemieckiego należnego podatku od wartości dodanej).

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej