Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

1.ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku wspólnego z 14 stycznia 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 21 stycznia 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 1579/19 (data wpływu prawomocnego orzeczenia i zwrot akt – 7 stycznia 2025 r.) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 czerwca 2024 r. sygn. akt I FSK 1229/20 (data wpływu orzeczenia – 22 listopada 2024 r.) i

2.stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 stycznia 2019 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 14 stycznia 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla usługi udzielenia finansowania poprzez wykup wierzytelności pożyczkowych oraz określenia podstawy opodatkowania z tytułu udzielonego finansowania.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1.  Zainteresowany będący stroną postępowania

• A. Spółka Akcyjna

2.  Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

• B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A. S.A. (dalej „Bank”) jest bankiem krajowym prowadzącym działalność na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Dz. U. z 2017 r. poz. 1876; dalej: „PrBank”) posiadającym siedzibę w Polsce i podlegającym opodatkowaniu od całości dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia w Polsce. Bank jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Bank dokonuje czynności bankowych w rozumieniu PrBank.

Bank jest jedynym udziałowcem B. Sp. z o.o. (dalej: „B”), spółki posiadającej siedzibę w Polsce i podlegającej opodatkowaniu od całości dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia w Polsce.

B. oferuje swoim klientom leasing operacyjny i finansowy, a także zawiera z klientami - jako pożyczkodawca - umowy pożyczek w rozumieniu art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1025; dalej: „KC”). Pożyczki te - zwane potocznie pożyczkami leasingowymi - to umowy pożyczek pozwalające klientom na sfinansowanie zakupu środków trwałych.

Bank zamierza zawrzeć z B. transakcję, w wyniku której będzie finansował działalność pożyczkową B. w oparciu o wykup wierzytelności pożyczkowych, powstałych na skutek udzielonych przez B. umów pożyczek.

Bank udostępni B. środki finansowe w związku z przeniesieniem przez B. na rzecz Banku - w drodze przelewu - niewymagalnych wierzytelności pożyczkowych (tj. wierzytelności, dla których termin wymagalności jeszcze nie nastąpił) wynikających z zawartych przez B. umów pożyczek („wierzytelności pożyczkowe”).

Finansowanie w oparciu o wykup wierzytelności będzie - zasadniczo - odbywać się na zasadach przewidzianych w art. 509 KC, z zastrzeżeniem, że przelew wierzytelności będzie przeprowadzony w oparciu o umowę nienazwaną, modyfikującą postanowienia dotyczące dochodzenia wierzytelności, w ten sposób, że po stronie B. pozostanie część praw umożliwiających obsługę i dochodzenie wierzytelności.

Na finansującego tj. Bank, przejdą określone w umowie przelewu prawa związane z wierzytelnością pożyczkową, w szczególności roszczenia o zwrot kwoty kapitału oraz odsetek. B. pozostanie stroną umowy pożyczki i będzie uprawniony do wykonywania praw związanych z umową, które nie przejdą - zgodnie z umową przelewu - na Bank. Prawem takim będzie możliwość dochodzenia wierzytelności pożyczkowych. B. pozostając stroną umowy pożyczki będzie obowiązany do wykonywania ciążących na nim obowiązków wynikających z umowy, takich jak administrowanie umowami, czy podejmowanie innych czynności związanych z prawidłową obsługą umów np. informowanie o zmianie wysokości oprocentowania udzielonej pożyczki. Finansowanie przez Bank B. poprzez przeniesienie na Bank niewymagalnych wierzytelności pożyczkowych będzie się wiązać z przejęciem przez Bank ryzyka niewypłacalności pożyczkobiorcy (wykup bez regresu).

Bank będzie nabywać wierzytelności pożyczkowe od B, aczkolwiek ich nabycie nie będzie następować z dyskontem (charakterystycznym dla usługi faktoringu), lecz z uwagi na fakt, że przedmiotem cesji będą wierzytelności niewymagalne, które na moment cesji nie będą miały opóźnienia w spłacie kapitału lub odsetek (innymi słowy, „dobre wierzytelności”). Bank zakupi wierzytelności za cenę rynkową przewyższającą ich wartość nominalną (wartość nominalna rozumiana jest jako wartość niespłaconego kapitału pożyczki). Tym samym udzielone przez Bank finansowanie będzie wyższe od wartości nominalnej zbywanych wierzytelności. Na cenę, jaką zapłaci Bank za przeniesienie na niego wierzytelności pożyczkowych przez B, będzie się składać wartość kapitału pożyczki powiększona o wartość odpowiadającą części odsetek kapitałowych, do których zapłaty zobowiązany będzie w przyszłości pożyczkobiorca.

Uwzględniając stanowiska organów podatkowych oraz sądów administracyjnych w sprawie zasad alokowania ceny z tytułu nabycia wierzytelności, Bank dokona alokacji wypłaconej kwoty (przewyższającą wartość nominalną wierzytelności) na część kapitałową nabytej wierzytelności oraz część odsetkową. Do części kapitałowej Bank zaalokuje kwotę odpowiadającą wartości nominalnej wierzytelności (100 za 100), a pozostała wartość udzielnego finansowania zostanie zaalokowana na przyszłe odsetki. Jak zostało wcześniej wskazane, nabywane przez Bank wierzytelności stanowią tzw. dobre wierzytelności w związku z tym brak jest podstaw do dyskontowania kwoty kapitału, charakterystycznego dla faktoringu.

Wynagrodzeniem Banku za udzielone B. finansowanie będą odsetki, które Bank otrzyma jako nowy wierzyciel od pożyczkobiorcy.

Bank, poza udzieleniem finansowania, nie będzie wykonywał na rzecz zbywcy wierzytelności żadnych innych czynności, w tym czynności w zakresie administrowania wierzytelnościami. Czynności windykacyjne oraz wszelkie czynności administracyjne związane z obsługą umowy (np. przypomnienia o spłacie rat kapitałowo-odsetkowych) nie będą wykonywane przez Bank. Czynności te będą wykonywane przez B.

W związku z powyższym, Zainteresowani oczekują potwierdzenia wykładni przepisów podatkowych dla obydwu stron transakcji, które mają zastosowanie do opisanej powyżej usługi finansowania realizowanej poprzez wykup wierzytelności pożyczkowych za kwotę ponad wartość nominalną przenoszonych wierzytelności pożyczkowych.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

W ramach planowanej transakcji dojdzie do przelewu (przeniesienia) wierzytelności. W szczególności na Bank przejdą roszczenia o zwrot kapitału oraz należnych odsetek - przelew wierzytelności bez prawa regresu. Zawarta przez strony umowa będzie jednak zawierała modyfikację w stosunku do umowy zwykłego przelewu, o której mowa w art. 509 K.c., w związku z tym można ją określić jako umowę nienazwaną.

Otóż część praw związanych z wierzytelnością m.in. prawo administrowania, obsługi, w tym dochodzenia wierzytelności pozostanie po stronie B. Należy bowiem zwrócić uwagę, że dłużnik nie będzie poinformowany o cesji, a wszelkie dokonywane przez niego spłaty będą przez B. przekazywane do Banku, jako podmiotu uprawnionego do otrzymywania pożytków z wierzytelności.

Na skutek zawartej umowy dojdzie do przeniesienia tylko tej wiązki praw, która zostanie wskazana w umowie. Stroną umowy pożyczki (pożyczkodawcą) pozostanie nadal B.

Prawa związane z wierzytelnością pożyczkową, takie jak roszczenia o zwrot kwoty kapitału oraz odsetek przejdą na Bank. Roszczenie z tytułu spłaty wierzytelności będzie przysługiwało Bankowi.

Z uwagi na fakt, iż dłużnik nie zostanie poinformowany o dokonanej cesji, będzie on nadal dokonywał spłat pożyczki na dotychczasowy rachunek bankowy. W ramach umowy, B. pozostanie zobowiązany do administrowania wierzytelnościami.

Wynagrodzenie płacone na rzecz B. stanowić będzie zapłatę za nabycie przez Bank wierzytelności. Z ekonomicznego punktu widzenia będzie ono formą finansowania działalności B. przez Bank. Otóż Bank wykorzysta istniejący stosunek prawny pomiędzy B. a jego klientem (pożyczkobiorcą) i poprzez wypłatę kwoty finansowania na rzecz B. nabędzie prawo do przepływów pieniężnych z istniejących wierzytelności, umożliwiając tym samym B. dalsze finansowanie swojej działalności.

B. będzie na bieżąco, partiami, przenosił wierzytelności na rzecz Banku. W ramach jednej transakcji (partii) może dojść do nabycia pakietu co najmniej 100 wierzytelności. W każdym przypadku wartość pojedynczych wierzytelności będzie przez strony z góry znana.

B. będzie na bieżąco przenosił wierzytelności na Bank, tj. w momencie, w którym będzie potrzebował środków pieniężnych na finansowanie bieżącej działalności. W praktyce nastąpi to po spłacie przez klienta pierwszej raty.

Przedmiotem cesji będą tzw. wierzytelności dobre tj. wierzytelności, które na moment cesji nie będą posiadały opóźnienia w spłacie kapitału lub odsetek, cena sprzedaży zostanie skalkulowana w oparciu o ich wartość rynkową tj. wartość nominalną rozumianą jako kapitał pożyczki, powiększoną o wartość bieżącą odsetek, które dopiero zostaną naliczone w przyszłości (premia). Cena sprzedaży nie będzie zatem uwzględniała odsetek naliczonych na dzień sprzedaży, a jedynie część odsetek, która dopiero w przyszłości zostanie naliczona i będzie wymagalna od dłużnika.

Cena sprzedaży wierzytelności pożyczkowych skalkulowana będzie w oparciu o wartość kapitału pożyczki oraz powiększona o wartość odpowiadającą wartości bieżącej części odsetek (tzw. premia), które w przyszłości będą należne od pożyczkobiorcy.

Powyższe można zilustrować na przykładzie:

Kapitał pożyczki: 100,

Wartość przyszłych odsetek należnych od dłużnika w całym okresie trwania umowy pożyczki: 20,

Cena wykupu wierzytelności pożyczkowej: 105,

Kwota 15 (120-105) będzie stanowiła dochód Banku do opodatkowania.

Pytania

1. Czy udzielenie przez Bank finansowania na rzecz B. realizowanego poprzez wykup wierzytelności pożyczkowych przez Bank, będzie korzystać ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT?

2. Czy za podstawę opodatkowania dla celów podatku VAT o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT z tytułu udzielonego finansowania, Bank powinien przyjąć kwotę stanowiącą różnicę pomiędzy kwotą spłaty (kapitał oraz odsetki) otrzymaną przez Bank od danego pożyczkobiorcy a kwotą wypłaconą przez Bank do B. z tytułu udzielonego finansowania - a więc wszystko co otrzyma lub ma otrzymać Bank w związku ze świadczoną usługą w tym od osoby trzeciej (pożyczkobiorcy) ponad kwotę udzielonego finansowania?

Stanowisko zainteresowanych

1) Zdaniem Zainteresowanych, wynagrodzenie uzyskiwane przez Bank z tytułu świadczonej przezeń usługi, polegającej na udzieleniu B. finansowania poprzez wykup wierzytelności pożyczkowych przez Bank, będzie korzystać ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

2) Zdaniem Zainteresowanych, za podstawę opodatkowania dla celów podatku VAT - o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT z tytułu udzielonego finansowania, Bank powinien przyjąć kwotę stanowiącą różnicę pomiędzy kwotą spłaty (kapitał oraz odsetki) otrzymaną od danego pożyczkobiorcy a kwotą wypłaconą przez Bank do B. z tytułu udzielonego finansowania - a więc wszystko co otrzyma lub ma otrzymać Bank w związku ze świadczoną usługą w tym od osoby trzeciej (pożyczkobiorcy) ponad kwotę udzielonego finansowania.

Stanowisko w zakresie pytania nr 1)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że co do zasady, opodatkowaniu VAT podlegają czynności odpłatne. Jednocześnie w celu uznania, że dana czynność ma charakter odpłatny, wymagany jest bezpośredni związek między czynnością (usługą), a otrzymanym wynagrodzeniem.

Zdaniem Zainteresowanych, w opisanym stanie faktycznym mamy do czynienia z klasyczną usługą finansowania przez Bank działalności B.

Za prawidłowością zaprezentowanego powyżej stanowiska przemawia - w pierwszej kolejności -okoliczność, że ustawodawca wymaga, w treści art. 65 § 2 KC, aby w umowach badać raczej, jaki był zgodny zamiar stron i cel umowy. W przypadku umowy, o której mowa w opisie zdarzenia przyszłego jako cel, dla którego strony zamierzają ją zawrzeć, należy uznać zapewnienie B. finansowania. Analiza wykorzystania dla tego celu konstrukcji przelewu wierzytelności pożyczkowych (czy jakiejkolwiek innej konstrukcji prawnej) nie powinna zatem prowadzić do wniosków sprzecznych z celem, jaki przyświecał stronom zawierającym umowę. W tym kontekście, nabywanie przez Bank wierzytelności jest jedynie narzędziem służącym do udostępnienia przez Bank finansowania na rzecz B. Z tytułu finansowania udzielonego B, Bank otrzyma wynagrodzenie. Różnica między kwotą otrzymaną przez Bank z tytułu spłaty pożyczki a kwotą przekazaną przez Bank na rachunek B tytułem finansowania stanowi wynagrodzenie Banku za udzielone przez niego finansowanie na rzecz B.

Mając na względzie, że wskazana w opisie zdarzenia przyszłego umowa zmierza do zapewnienia B. finansowania należy ustalić, czy wynagrodzenie uzyskiwane przez Bank z tytułu jego zapewnienia korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. W tym względzie konieczne jest wskazanie, że - zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT - zwalnia się od podatku: (...) usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

W treści cytowanego powyżej przepisu ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla zapewnienia m.in. przez banki finansowania w formie udzielonych kredytów lub pożyczek pieniężnych. W analizowanej sytuacji również należy wskazać na istnienie relacji finansowania, które przybiera formę pozyskania od B. dobrze rokujących wierzytelności pożyczkowych, celem umożliwienia temu podmiotowi prowadzenia dalszej działalności w zakresie udzielania pożyczek leasingowych.

Idąc dalej, w tym miejscu należy również wskazać na fakt, że w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT ustawodawca przewidział zwolnienie od tego podatku dla „usług w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług”.

Przywołany powyżej przepis przewiduje zwolnienie od VAT dla szeregu czynności bankowych, w tym zwłaszcza usług w zakresie długów. W ocenie Zainteresowanych, nabywanie przez Bank wierzytelności w ramach umowy wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego stanowi jedynie narzędzie do wyświadczenia przez Bank usługi finansowania oraz, że w analizowanej sprawie istnieje bezpośredni związek z wyświadczoną przez Bank usługą udzielenia finansowania a otrzymanym wynagrodzeniem (w postaci odsetek przypadających Bankowi) korzystającym ze zwolnienia od VAT - na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. Nabywanie wierzytelności w ramach opisanej umowy powinno, z kolei, zostać zaklasyfikowane jako usługa w zakresie długów, korzystająca ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Za poprawnością powyższego rozumowania zdaje się opowiadać Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z dnia 19 grudnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1992/13, uznał, że w przypadku, gdy Bank, poza udzieleniem finansowania poprzez wykup nieprzedawnionych i niewymagalnych wierzytelności wynikających z obrotu gospodarczego, nie wykonuje na rzecz zbywcy wierzytelności żadnych innych czynności, w tym czynności w zakresie administrowania wierzytelnościami, to wówczas Bank nie świadczy na rzecz zbywcy usług ściągania długów (opodatkowanych podstawową stawką VAT), lecz usługę korzystającą ze zwolnienia od VAT zarówno w odniesieniu do czynności nabycia wierzytelności, jak i udzielenia finansowania (Teza orzeczenia: Nabycie wierzytelności i powiązana z nim usługa finansowania dłużnika są zwolnione z VAT.).

Z taką sytuacją mamy do czynienia w opisanym zdarzeniu przyszłym. Należy podkreślić, że w ramach umowy to po stronie B. pozostają prawa umożliwiające obsługę wierzytelności. Bank, poza udzieleniem finansowania, nie będzie wykonywał na rzecz zbywcy wierzytelności żadnych innych czynności, w tym czynności w zakresie administrowania wierzytelnościami. Czynności windykacyjne oraz wszelkie czynności administracyjne związane z obsługą wierzytelności pożyczkowych (np. przypomnienia o spłacie rat kapitałowo-odsetkowych) przeniesionych na Bank w drodze umowy przelewu wierzytelności nie będą wykonywane przez Bank.

Samo pojęcie „usług w zakresie długów” nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku VAT. Zgodnie natomiast z art. 353 KC zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Przez dług można zatem rozumieć zespół obowiązków dłużnika, których wykonanie ma na celu zaspokojenie interesu wierzyciela, określonego wierzytelnością. Wierzytelność oznacza zaś możliwość domagania się od dłużnika spełnienia świadczenia. Dług jest zatem skorelowany z wierzytelnością. Co do zasady, wierzytelność nie może istnieć bez odpowiadającego jej długu ani też dług bez wierzytelności.

Z momentem przelewu wierzytelności, na nowego wierzyciela przechodzi również uprawnienie do otrzymania od dłużnika świadczenia (spłaty pieniężnej). Skoro zatem przechodząca wierzytelność jest skorelowana z zobowiązaniem dłużnika do spełnienia świadczenia (spłaty długu) to transakcję nabycia wierzytelności w świetle okoliczności opisanych w stanie faktycznym, należy zdaniem Banku potraktować jako „usługę w zakresie długów”.

Transakcja będąca przedmiotem zapytania polega zatem na udzieleniu finansowania w zamian za przeniesienie własności wierzytelności. Z momentem zbycia wierzytelności, B. uzyskuje od Banku finansowanie. Biorąc pod uwagę charakter transakcji, mamy do czynienia z usługą w zakresie długów, której jedynym celem jest sfinansowanie strony transakcji pierwotnej (tu: zbywcy wierzytelności).

Jednocześnie, należy odróżnić usługę świadczoną przez Bank od transakcji nabycia trudnych, wymagalnych wierzytelności - niepodlegającej opodatkowaniu VAT - zgodnie z orzeczeniem Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 27 października 2011 roku w sprawie C-93/10. W ocenie Trybunału podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 VI Dyrektywy. Z taką sytuacją nie mamy do czynienia w analizowanym stanie faktycznym, w którym mechanizm ustalania wynagrodzenia za zbywane wierzytelności wprost zakłada, że B. otrzyma od Banku finansowanie w wysokości większej niż tą, którą B. wydatkował na udzielnie pożyczek. Dzieje się tak dlatego, że mamy do czynienia z wierzytelnościami dobrymi, które są nabywane z tzw. premią (cena jest wyższa od wartości nominalnej).

Podsumowując powyższe rozważania należy jednoznacznie stwierdzić, że - w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego - mamy do czynienia z odpłatną usługą podlegającą ustawie o VAT. Biorąc pod uwagę, że w przedmiotowej usłudze w ramach nabycia wierzytelności dochodzi do finansowania strony transakcji (tj. B) - wynagrodzenie uzyskiwane przez Bank, będzie korzystać ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2)

Za podstawę opodatkowania dla celów podatku VAT - o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT - należy przyjąć kwotę stanowiącą różnicę pomiędzy kwotą spłaty (kapitał oraz odsetki) otrzymaną przez Bank od danego pożyczkobiorcy a kwotą wypłaconą przez Bank do B. z tytułu udzielonego finansowania - a więc wszystko co otrzyma lub ma otrzymać Bank w związku ze świadczoną usługą, w tym od osoby trzeciej (pożyczkobiorcy).

Za poprawnością zaprezentowanego powyżej stanowiska przemawia treść art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, z którego to przepisu wynika, że: „Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a -30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika”.

Z cytowanego powyżej przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, zawierającego definicję pojęcia „podstawa opodatkowania”, jednoznacznie wynika, że jako podstawę opodatkowania VAT należy uznać wszystko to, co Bank otrzyma lub ma otrzymać w związku ze świadczoną usługą. Wynagrodzenie za udzielone finansowanie Bank otrzyma w istocie od pożyczkobiorcy, który będzie spłacał raty kapitałowo-odsetkowe. Bank zarobi więc na odsetkach otrzymanych od tego pożyczkobiorcy. Jak wskazują zacytowane powyższej przepisy, taka sytuacja nie jest niczym nadzwyczajnym, a przepisy ustawy o VAT regulujące podstawę opodatkowania wprost przewidują taką sytuację, że za wyświadczoną usługę w postaci udzielonego finansowania na rzecz usługobiorcy (B) zapłaci podmiot trzeci - w tym przypadku pożyczkobiorca.

Sposób kalkulacji podstawy opodatkowania dla celów podatku VAT można zobrazować następującym przykładem.

Kwota pożyczki udzielona przez B. do pożyczkobiorcy: 100 jp.

Kwota finansowania udzielona przez Bank (zbycie z premią): 103 jp.

Kwota spłaty pożyczki (kapitał oraz odsetki) otrzymane przez Bank od pożyczkobiorcy: 110 jp. Podstawa opodatkowania dla celów podatku VAT: 110-103 = 7 jp.

Reasumując, zdaniem Zainteresowanych podstawę opodatkowania dla celów podatku VAT - z tytułu finansowania udzielonego B. przez Bank stanowi, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, kwota stanowiącą różnicę pomiędzy kwotą spłaty pożyczki (kapitał oraz odsetki) otrzymaną przez Bank od pożyczkobiorcy a kwotą wypłaconą przez Bank do B. z tytułu udzielonego finansowania - a więc wszystko co otrzyma lub ma otrzymać Bank w związku ze świadczoną usługą finansowania, w tym od osoby trzeciej (pożyczkobiorcy).

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 30 kwietnia 2019 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP1-2.4012.35.2019.6.IG, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla usługi udzielenia finansowania poprzez wykup wierzytelności pożyczkowych (pytanie nr 1) oraz za prawidłowe w zakresie określenia podstawy opodatkowania (pytanie nr 2).

Interpretację doręczono Państwu 6 maja 2019 r.

Skarga na interpretację indywidualną

4 czerwca 2019 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarga wpłynęła 7 czerwca 2019 r.

Wnieśli Państwo o uchylenie Interpretacji w zaskarżonej części, tj. w części, w jakiej Organ uznał za nieprawidłowe stanowisko Banku w zakresie zwolnienia od podatku dla usługi udzielenia finansowania poprzez wykup wierzytelności pożyczkowych (pytanie nr 1), oraz zasądzenie na rzecz Banku kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację z 30 kwietnia 2019 r. znak 0114-KDIP1-2.4012.35.2019.6.IG w części uznającej stanowisko Strony za nieprawidłowe – wyrokiem z 21 stycznia 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 1579/19.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 27 czerwca 2024 r. sygn. akt I FSK 1229/20 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił zaskarżoną interpretację, stał się prawomocny od 27 czerwca 2024 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku 

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;
• ponownie rozpatruję Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnego rozstrzygnięcia, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku prawomocnego orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 21 stycznia 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 1579/19 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 czerwca 2024 r. sygn. akt I FSK 1229/20.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przy czym w myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Pod pojęciem usługi należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

• w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
• świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Wobec powyższej analizy, dostawa towarów lub świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie, oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Z opisu sprawy wynika, że Bank jest bankiem krajowym i prowadzi działalność na podstawie ustawy Prawo bankowe. Bank jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Bank jest jedynym udziałowcem B. Sp. z o.o. (B) spółki posiadającej siedzibę w Polsce i podlegającej opodatkowaniu od całości dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia w Polsce.

B. oferuje swoim klientom leasing operacyjny i finansowy, a także zawiera z klientami - jako pożyczkodawca - umowy pożyczek. Pożyczki te - zwane potocznie pożyczkami leasingowymi - to umowy pożyczek pozwalające klientom na sfinansowanie zakupu środków trwałych.

Bank zamierza zawrzeć z B. transakcję, w wyniku której będzie finansował działalność pożyczkową B. w oparciu o wykup wierzytelności pożyczkowych, powstałych na skutek udzielonych przez B. umów pożyczek. Bank udostępni B. środki finansowe w związku z przeniesieniem przez B. na rzecz Banku - w drodze przelewu - niewymagalnych wierzytelności pożyczkowych - tj. wierzytelności, dla których termin wymagalności jeszcze nie nastąpił, wynikających z zawartych przez B. umów pożyczek. B. będzie na bieżąco, partiami, przenosił wierzytelności na rzecz Banku. W ramach jednej transakcji (partii) może dojść do nabycia pakietu co najmniej 100 wierzytelności. W każdym przypadku wartość pojedynczych wierzytelności będzie przez strony z góry znana. B. będzie przenosił wierzytelności na Bank, w momencie, w którym będzie potrzebował środków pieniężnych na finansowanie bieżącej działalności. W praktyce nastąpi to po spłacie przez klienta pierwszej raty. Z uwagi na fakt, że przedmiotem cesji będą tzw. wierzytelności dobre tj. wierzytelności, które na moment cesji nie będą posiadały opóźnienia w spłacie kapitału lub odsetek, cena sprzedaży zostanie skalkulowana w oparciu o ich wartość rynkową tj. wartość nominalną rozumianą jako kapitał pożyczki, powiększoną o wartość bieżącą odsetek, które dopiero zostaną naliczone w przyszłości - premia. Cena sprzedaży nie będzie zatem uwzględniała odsetek naliczonych na dzień sprzedaży, a jedynie część odsetek, która dopiero w przyszłości zostanie naliczona i będzie wymagalna od dłużnika. Cena sprzedaży wierzytelności pożyczkowych skalkulowana będzie w oparciu o wartość kapitału pożyczki oraz powiększona o wartość odpowiadającą wartości bieżącej części odsetek - premia, które w przyszłości będą należne od pożyczkobiorcy.

Na finansującego, tj. Bank, przejdą określone w umowie przelewu prawa związane z wierzytelnością pożyczkową, w szczególności roszczenia o zwrot kwoty kapitału oraz odsetek. B. pozostanie stroną umowy pożyczki i będzie uprawniony do wykonywania praw związanych z umową, które nie przejdą - zgodnie z umową przelewu - na Bank. Prawem takim będzie możliwość dochodzenia wierzytelności pożyczkowych. B. pozostając stroną umowy pożyczki będzie obowiązany do wykonywania ciążących na nim obowiązków wynikających z umowy, takich jak administrowanie umowami, czy podejmowanie innych czynności związanych z prawidłową obsługą umów np. informowanie o zmianie wysokości oprocentowania udzielonej pożyczki. Dłużnik bowiem nie będzie poinformowany o cesji, a wszelkie dokonywane przez niego spłaty będą przez B. przekazywane do Banku, jako podmiotu uprawnionego do otrzymywania pożytków z wierzytelności. Z uwagi na fakt, iż dłużnik nie zostanie poinformowany o dokonanej cesji, będzie on nadal dokonywał spłat pożyczki na dotychczasowy rachunek bankowy. W ramach umowy, B. pozostanie zobowiązany do administrowania wierzytelnościami.

Bank będzie nabywać wierzytelności pożyczkowe od B, aczkolwiek ich nabycie nie będzie następować z dyskontem charakterystycznym dla usługi faktoringu, lecz z uwagi na fakt, że przedmiotem cesji będą wierzytelności niewymagalne, które na moment cesji nie będą miały opóźnienia w spłacie kapitału lub odsetek - dobre wierzytelności. Bank zakupi wierzytelności za cenę rynkową przewyższającą ich wartość nominalną - wartość nominalna rozumiana jest jako wartość niespłaconego kapitału pożyczki. Tym samym udzielone przez Bank finansowanie będzie wyższe od wartości nominalnej zbywanych wierzytelności. Na cenę, jaką zapłaci Bank za przeniesienie na niego wierzytelności pożyczkowych przez B, będzie się składać wartość kapitału pożyczki powiększona o wartość odpowiadającą części odsetek kapitałowych, do których zapłaty zobowiązany będzie w przyszłości pożyczkobiorca. Uwzględniając stanowiska organów podatkowych oraz sądów administracyjnych w sprawie zasad alokowania ceny z tytułu nabycia wierzytelności, Bank dokona alokacji wypłaconej kwoty przewyższającą wartość nominalną wierzytelności na część kapitałową nabytej wierzytelności oraz część odsetkową. Do części kapitałowej Bank zaalokuje kwotę odpowiadającą wartości nominalnej wierzytelności - 100 za 100, a pozostała wartość udzielnego finansowania zostanie zaalokowana na przyszłe odsetki. Jak zostało wcześniej wskazane, nabywane przez Bank wierzytelności stanowią tzw. dobre wierzytelności w związku z tym brak jest podstaw do dyskontowania kwoty kapitału, charakterystycznego dla faktoringu. Wynagrodzeniem Banku za udzielone B. finansowanie będą odsetki, które Bank otrzyma jako nowy wierzyciel od pożyczkobiorcy.

Bank, poza udzieleniem finansowania, nie będzie wykonywał na rzecz zbywcy wierzytelności żadnych innych czynności, w tym czynności w zakresie administrowania wierzytelnościami. Czynności windykacyjne oraz wszelkie czynności administracyjne związane z obsługą umowy np. przypomnienia o spłacie rat kapitałowo-odsetkowych, nie będą wykonywane przez Bank. Czynności te będą wykonywane przez B.

W ramach planowanej transakcji dojdzie do przeniesienia wierzytelności. W szczególności na Bank przejdą roszczenia o zwrot kapitału oraz należnych odsetek - przelew wierzytelności bez prawa regresu. Zawarta przez strony umowa będzie jednak zawierała modyfikację w stosunku do umowy zwykłego przelewu, o której mowa w art. 509 K.c., w związku z tym można ją określić jako umowę nienazwaną.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy udzielenie przez Państwa finansowania na rzecz B. realizowanego poprzez wykup wierzytelności pożyczkowych przez Państwa, będzie korzystać ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

W tym miejscu wskazać należy, że wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 ze zm.).

Stosownie do treści art. 509 § 1 i 2 tej ustawy:

Z kolei art. 510 § 1 ww. ustawy stanowi, że

Zatem wierzytelność jest prawem jednego podmiotu do żądania od drugiego podmiotu pewnego zachowania się zwanego świadczeniem (wyrażalnym pieniężnie). Wierzytelność jest więc prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego. Przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności jest skutkiem rozporządzenia tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności.

W świetle powyższych przepisów stwierdzić należy, że czynności polegającej na zbyciu wierzytelności nie można uznać za dostawę towaru, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Zbycie wierzytelności nie stanowi również świadczenia usługi, ponieważ jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu (dostawy towaru lub świadczenia usługi).

Przelew wierzytelności jest swoistą konstrukcją prawną, przewidzianą w ogólnych zasadach zobowiązań prowadzącą do zmiany osoby wierzyciela, podczas gdy przedmiot zobowiązania pozostaje ten sam. Umowy cesji wierzytelności należą do czynności prawnych rozporządzających o skutkach zbliżonych do umowy przenoszącej własność. Dodać należy, że cesja nie ma formy samoistnej umowy, dlatego też dla jej realizacji musi być dokonana czynność cywilnoprawna, na podstawie której nastąpi przeniesienie wierzytelności.

Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na podstawie której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz cedenta. Spełnienie świadczenia, wynikającego z umowy przelewu nastąpi, gdy cedent przeniesie wierzytelność na cesjonariusza, a on zapłaci mu cenę za cedowaną wierzytelność (w sytuacji, kiedy cesja będzie miała charakter odpłatny).

Umowa cesji wierzytelności wypełnia znamiona określone w art. 8 ust. 1 ustawy, polega bowiem na przeniesieniu prawa do wartości niematerialnych i prawnych, w związku z tym stanowi świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem zakup wierzytelności stanowi usługę polegającą na przeniesieniu wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku osoby trzeciej na mocy umowy zawartej między zbywcą wierzytelności (cedentem), a jej nabywcą (cesjonariuszem).

Powyższe rozumienie przelewu wierzytelności jako usługi znajduje potwierdzenie w wyrokach polskich sądów administracyjnych. Przykładowo w orzeczeniu z 6 listopada 2009 r. sygn. akt I SA/Po 628/09 WSA w Poznaniu stwierdził:

W kwestii nabycia wierzytelności trudnych po cenie niższej od ich wartości nominalnej wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG.

W powyższym orzeczeniu TSUE wskazał, że:

W pkt 25 ww. orzeczenia, Trybunał wskazał, że:

Podkreślić należy, że ww. wyrok TSUE odwołuje się do wierzytelności „trudnych”, tj. wymagalnych, o wątpliwej perspektywie spłaty. Jak natomiast wskazano we wniosku, Bank będzie nabywał niewymagalne wierzytelności pożyczkowe (a więc takie, dla których termin wymagalności jeszcze nie nastąpił), na moment cesji wierzytelności te nie będą miały opóźnienia w spłacie kapitału czy odsetek (dobre wierzytelności).

Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że w okolicznościach przedstawionych we wniosku czynność nabycia wierzytelności, co do których nie istnieją istotne wątpliwości co do możliwości ich zaspokojenia, należy uznać za świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, podlegające opodatkowaniu tym podatkiem. Mamy tu bowiem do czynienia ze świadczeniem usługi przez Bank - nabywcę wierzytelności - na rzecz zbywcy wierzytelności (B.), polegającą na uwolnieniu tego zbywcy od wykonywania czynności związanych z odzyskaniem wierzytelności.

Zatem, nabycie wierzytelności przez Bank w okolicznościach wskazanych we wniosku będzie stanowiło odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy,

Z kolei, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy,

Natomiast jak stanowi art. 43 ust. 15 ustawy,

Powyższe zwolnienia znajdują odzwierciedlenie w przepisach Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą.

I tak, zgodnie z art. 131 Dyrektywy,

W myśl art. 135 ust. 1 lit. b) i d) Dyrektywy,

Usługi ściągania długów i factoringu nie zostały zdefiniowane w polskich przepisach prawa i należą do tzw. umów nienazwanych. Co do zasady, przez factoring rozumie się nabywanie przez faktora określonych wierzytelności, przysługujących przedsiębiorcy z tytułu dokonania sprzedaży lub wykonania usług w zamian za określoną kwotę, odpowiadającą wartości nominalnej wierzytelności, pomniejszonej o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora. Ponadto, dokonując nabycia wierzytelności faktor zobowiązuje się dodatkowo do świadczenia na rzecz faktoranta (przedsiębiorcy) różnorodnych czynności, które przykładowo mogą obejmować: przejmowanie ryzyka wypłacalności dłużników (przy factoringu właściwym), inkasowanie wierzytelności, finansowanie przez dyskonto, udzielanie pożyczek, księgowanie wierzytelności itp. Usługa tego typu polega więc na „wyręczeniu” klienta z czynności zmierzających do odzyskania długu. W pojęciu usług ściągania długów i factoringu mieści się zatem m.in. skup wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie lub odprzedaży. Usługa tego typu polegająca na „wyręczeniu” klienta z czynności zmierzających do odzyskania długu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bez możliwości skorzystania ze zwolnienia.

Zakup wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie lub dalszej odprzedaży mieści się w zakresie zastosowania art. 43 ust. 15 ustawy o VAT wyłącznie w przypadku, w którym dana transakcja zakupu wierzytelności (tj. odpłatnej cesji wierzytelności) jest dokonywana w celu świadczenia usług ściągania długów, w tym factoringu. Natomiast w przypadku, w którym transakcja zakupu wierzytelności nie jest dokonywana w celu świadczenia usług ściągania długów, w tym factoringu, w stosunku do takiej transakcji nie będzie miał zastosowania art. 43 ust. 15 ustawy o VAT.

Z opisu sprawy wynika, że nabywane przez Bank wierzytelności nie stanowią tzw. „wierzytelności trudnych”, tj. takich których spłata jest zagrożona, a nabycie przez Bank wierzytelności będzie dokonywane w celu finansowania działalności pożyczkowej B.

Zatem, na moment przeniesienia wierzytelności na Bank przez B. żadna ze stron nie musi podejmować czynności windykacyjnych względem klientów, których wierzytelności pieniężne będą przedmiotem cesji. Nie dojdzie tu zatem do jakiegokolwiek wyręczania B przy ściąganiu długu. Nabyte wierzytelności Bank będzie mógł egzekwować, ale już na własną rzecz, jeżeli zajdzie taka potrzeba (z wniosku wynika, że w momencie nabycia wierzytelności potrzeb windykacyjnych nie ma, jednak nabycie przez Bank wierzytelności pożyczkowych będzie wiązać się z przejęciem przez Bank wyzyka niewypłacalności pożyczkobiorcy). Czynności wykonywanych przez Bank nie można również uznać za faktoring – poza udzieleniem finansowania Bank nie będzie wykonywał na rzecz zbywcy wierzytelności żadnych innych czynności, w tym w zakresie administrowania wierzytelnościami. Zatem przepis art. 43 ust. 15 ustawy nie znajdzie w przedmiotowe sprawie zastosowania.

Jak wskazał WSA w Warszawie w wyroku z 21 stycznia 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 1579/19:

WSA zauważył, że

Sąd podkreślił, że

Jednocześnie WSA wskazał, że:

Dalej WSA stwierdził, że

I w konsekwencji WSA w Warszawie doszedł do wniosku, że

Stanowisko powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 czerwca 2024 r. sygn. akt I FSK 1229/20.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również tego czy za podstawę opodatkowania dla celów podatku VAT o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy z tytułu udzielonego finansowania, Bank powinien przyjąć kwotę stanowiącą różnicę pomiędzy kwotą spłaty - kapitał oraz odsetki otrzymaną przez Bank od danego pożyczkobiorcy a kwotą wypłaconą przez Bank do Spółki B z tytułu udzielonego finansowania - a więc wszystko co Bank otrzyma lub ma otrzymać w związku ze świadczoną usługą w tym od osoby trzeciej - pożyczkobiorcy ponad kwotę udzielonego finansowania.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy,

Zatem podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Kluczowa dla zrozumienia konstrukcji podstawy opodatkowania jest zatem analiza pojęcia wynagrodzenia rozumianego jako wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Jak wskazano w opisie sprawy, Bank wyświadczy na rzecz Spółki usługę, której celem jest finansowanie przez Bank tej Spółki poprzez przeniesienie na Bank niewymagalnych wierzytelności pożyczkowych, które będzie się wiązało z przejęciem przez Bank ryzyka niewypłacalności pożyczkobiorcy - wykup bez regresu. Cena sprzedaży wierzytelności pożyczkowych skalkulowana będzie w oparciu o wartość kapitału pożyczki oraz powiększona o wartość odpowiadającą wartości bieżącej części odsetek (tzw. premia), które w przyszłości będą należne od pożyczkobiorcy. Na przykładzie Bank zilustrował to w następujący sposób:

Kapitał pożyczki: 100

Wartość przyszłych odsetek należnych od dłużnika w całym okresie trwania umowy pożyczki: 20.

Cena wykupu wierzytelności pożyczkowej: 105

Kwota 15 (120-105) będzie stanowiła dochód Banku do opodatkowania.

Zatem należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że w analizowanym przypadku podstawą opodatkowania dla celów podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy z tytułu udzielonego finansowania, będzie kwota stanowiąca różnicę pomiędzy kwotą spłaty (kapitał oraz odsetki) otrzymaną przez Bank od danego pożyczkobiorcy a kwotą wypłaconą przez Bank do B z tytułu udzielonego finansowania.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania pierwotnej interpretacji indywidulnej.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

A S.A. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.