Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

1.ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 30 lipca 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 2836/19 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 23 stycznia 2025 r.) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 października 2024 r. sygn. akt I FSK 289/21; i

2.  stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 sierpnia 2019 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie opodatkowania środków finansowych przekazywanych na realizację Projektu oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację Projektu.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 6 września 2019 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

X sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca, Spółka) jest spółką oferującą szeroko rozumiane rozwiązania z (...). 28 lipca 2016 r. Spółka zawarła umowę o partnerstwie na rzecz przygotowania i realizacji Projektu „(...)” z Y (Lider Projektu) oraz Z (Drugi Partner Projektu).

Umowa została zawarta w ramach partnerstwa prywatno-publicznego w celu realizacji ww. Projektu. Środki na jego realizację pochodzą z Programu Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój 2014-2020 przyjętego decyzją wykonawczą Komisji Europejskiej z 17 grudnia 2014 r.

Zgodnie z zawartą umową środki finansowe przekazywane X sp. z o.o. stanowią finansowanie kosztów ponoszonych przez Spółkę w związku z wykonywaniem zadań określonych w umowie i wniosku o dofinansowanie, a nie są zapłatą za świadczenie usług na rzecz Y. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

W ramach realizacji Projektu Spółka wszelkie nabyte usługi bądź towary ostatecznie przekazywała na rzecz Lidera Projektu (tj. na rzecz Y) nie uzyskując z tego żadnego dochodu.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

Na zadane pytanie „Na czym polega Projekt pn. (...)” znajduje się na oficjalnej stronie Y, które jest państwową jednostką budżetową podległą Ministrowi Edukacji Narodowej. Cytując więc informacje dotyczące projektu „(...)” zawarte na stronie (...).

Wskazali Państwo, że: „Projekt ma na celu integrację rozproszonych baz danych systemu oświaty, celem udostępnienia instytucjom odpowiedzialnym za realizację zadań oświatowych rzetelnych, spójnych, kompletnych danych, co przyczyni się do prowadzenia polityki oświatowej państwa na szczeblu centralnym, regionalnym, lokalnym w sposób służący podnoszeniu jakości i upowszechnianiu edukacji oraz usprawniający finansowanie zadań oświatowych.

Integracja ma na celu wyeliminowanie dualizmu wprowadzania tożsamych danych oraz umożliwienie wielokrotnego wykorzystywania danych raz wprowadzonych. Dotychczas funkcjonujące zbiory będą między sobą, w większości za pośrednictwem API (Interfejs Programistyczny Aplikacji), wymieniały raz wprowadzone dane”.

W wyniku działań prowadzonych w ramach projektu:

• zostaną zidentyfikowane źródła i zakres danych systemu oświaty;
• powstanie lista wymagań funkcjonalnych oraz niefunkcjonalnych Krajowego Systemu Danych Oświatowych;
• zostanie stworzony projekt Krajowego Systemu Danych Oświatowych i projekty zmian w istniejących systemach;
• minimum 60 baz danych systemu oświaty zostanie objętych integracją w ramach systemu;
• zostanie opracowany prototyp Krajowego Systemu Danych Oświatowych (system przygotowany do wdrożenia na wybranej grupie odbiorców);
• powstanie raport z testów zawierający opinie użytkowników na temat prototypu systemu”.

Na zadane pytanie: „Jakie konkretne czynności wykonuje Wnioskodawca w związku z podpisaną umową partnerstwa  na rzecz przygotowania i realizacji Projektu?”

Wskazali Państwo, że:

Na etapie realizacji Projektu - zgodnie z § 6 ust. 2 pkt 2 zawartej umowy o partnerstwie - X sp. z o.o. jest odpowiedzialna za:

a)  zarządzanie Projektem w części przez siebie realizowanej;

b)  stworzenie listy wymagań według wytycznych Lidera Projektu oraz Drugiego Partnera Projektu;

c)  analizę źródeł danych oświatowych;

d)  przygotowanie infrastruktury rozwojowej;

e)  przygotowanie projektu integracji baz danych;

f)   opracowanie projektu zintegrowanego interfejsu użytkownika;

g)  przedstawienie projektu zmian w istniejących bazach danych oświaty;

h)  przygotowanie projektu infrastruktury technicznej;

i)   zapewnienie zaprojektowanej infrastruktury na czas trwania umowy;

j)   opracowanie prototypu systemu (przygotowanie systemu do wdrożenia na wybranej grupie odbiorców);

k)  przygotowanie rekomendacji zmian w istniejących systemach;

l)   przygotowanie infrastruktury testowej;

m) przeprowadzenie testów funkcjonalnych;

n)  testowe uruchomienie systemu;

o)  przeprowadzenie testów na wybranej grupie użytkowników;

p)  przygotowanie platformy e-learningowej;

q)  przygotowanie systemu do produkcyjnego wdrożenia.

Na zadane pytanie: „Jaka jest rola Lidera oraz Drugiego Partnera Projektu, jakie są ich obowiązki wynikające  z umowy partnerskiej dotyczącej  realizacji ww. Projektu?”

Wskazali Państwo, że:

„W zakresie roli i obowiązków Lidera – zgodnie z § 4 umowy o partnerstwie Lider jest odpowiedzialny za :

- w okresie przygotowania dokumentacji aplikacyjnej Projektu :

1)terminowe złożenie pełnej i kompletnej dokumentacji do Instytucji Pośredniczącej (minister właściwy do spraw oświaty i wychowania) pod warunkiem przekazania wszelkich niezbędnych materiałów przez Partnerów;

2)koordynację działań Partnerstwa w celu złożenia dokumentacji aplikacyjnej terminowo i zgodnie z wskazanymi zasadami i wytycznymi Instytucji Pośredniczącej;

3)koordynację prac przy ustaleniu szczegółowych zadań i prac Parterów Projektu;

4)gromadzenie od Partnerów wszystkich informacji i dokumentów niezbędnych do przygotowania wniosku o dofinansowanie;

5)reprezentowanie Partnerstwa i Partnerów przed Instytucją Pośredniczącą w zakresie udzielonego umocowania;

-  w ramach realizacji Projektu - po otrzymaniu dofinansowania:

6)reprezentowanie Partnerów przed Instytucją Pośredniczącą, w zakresie udzielonego umocowania;

7)opracowywanie i terminowe przedkładanie do Instytucji Pośredniczącej wniosków o płatność oraz raportów z realizacji projektu na obowiązujących wzorach oraz w oparciu o informacje i dokumenty dostarczane przez Parterów:

8)koordynowanie, monitorowanie i nadzorowanie prawidłowości działań Partnerów przy realizacji zadań zawartych w Projekcie;

9)zapewnienie udziału Partnerów w podejmowaniu decyzji i realizacji zadań na zasadach określonych w Umowie;

10)wsparcie Partnerów w realizacji ich zadań;

11)zapewnienie sprawnego systemu komunikacji z Partnerami oraz Instytucją Pośredniczącą;

12)zapewnienie prawidłowości operacji finansowych, w szczególności poprzez wdrożenie systemu zarządzania i kontroli finansowej Projektu;

13)pozyskiwanie, gromadzenie i archiwizację dokumentacji związanej z realizacją zadań;

14)przedkładanie wniosków o płatność do Instytucji Pośredniczącej celem rozliczenia wydatków w Projekcie oraz otrzymania środków na dofinansowanie zadań Lidera i Partnerów;

15)podejmowanie środków naprawczych w przypadku opóźnień i nieprawidłowości w realizacji Projektu, a także gromadzenie i przekazywanie informacji o nieprawidłowościach do Instytucji Pośredniczącej;

16)gromadzenie, w zakresie wynikającym z wymogów Projektu, informacji o uczestnikach Projektu i ich przekazywanie do Instytucji Pośredniczącej;

17)informowanie Instytucji Pośredniczącej o ewentualnych problemach w realizacji Projektu;

18)koordynację działań Partnerstwa na rzecz upowszechniania informacji o nim oraz o Projekcie i jego celach;

19)egzekwowanie od Partnerów skutków wynikających z zastosowania reguły proporcjonalności z powodu nieosiągnięcia założeń projektu z winy Partnera.

Ponadto Y jest odpowiedzialne za realizację następujących zadań w Projekcie:

a)zarządzanie Projektem po stronie Lidera;

b)nadzór i odbiór prac wykonywanych przez Partnera nr 1 i Partnera nr 2;

c)akceptację rekomendowanych przez Partnera nr 1 rozwiązań technologicznych m.in. pod kątem kosztów ich późniejszego utrzymania;

d)stworzenie wytycznych do listy wymagań w zakresie systemów wymienionych w załączniku do Umowy;

e)weryfikacja specyfikacji systemu integrującego oświatowe bazy danych przygotowanej przez Partnerów;

f)weryfikacja projektu integracji systemów oświaty przedłożonego przez Partnerów.

W zakresie roli i obowiązków Drugiego Partnera Projektu - zgodnie z § 6 ust. 2 pkt 3 umowy o partnerstwie Okręgowa Komisja Egzaminacyjna w (...) jest odpowiedzialna za:

a)zarządzanie Projektem w części przez siebie realizowanej;

b)stworzenie wytycznych do listy wymagań w zakresie systemów wymienionych w załączniku do Umowy;

c)bieżąca weryfikacja założeń projektowych;

d)bieżąca współpraca z Partnerem nr 1 przy realizacji docelowego rozwiązania informatycznego integrującego oświatowe bazy danych;

e)analiza wytycznych Komisji Europejskiej dotyczących realizacji projektu;

f)weryfikacja aktualnego stanu prawnego w zakresie integrowanych oświatowych baz danych wymienionych w załączniku do Umowy;

g)analiza i wpływ zmieniającego się prawa oświatowego na ostateczny kształt projektowanego rozwiązania informatycznego;

h)weryfikacja stworzonego prototypu systemu integrującego oświatowe bazy danych”.

Na zadane pytanie: „Za co konkretnie przekazywane są Wnioskodawcy środki finansowe  w ramach realizacji Projektu „(...)? W jaki sposób kalkulowana jest wysokość przekazywanych środków?”

Wskazali Państwo, że:

„Zgodnie z zawartą umową środki finansowe przekazywane X sp. z o.o. stanowią finansowanie kosztów ponoszonych przez Spółkę w związku z wykonywaniem zadań określonych w umowie i wniosku o dofinansowanie, a nie są zapłatą za świadczenie usług na rzecz Y. Art. 9 ust. 1 Umowy stanowi, że „Środki finansowe przekazywane Partnerom stanowią finansowanie kosztów ponoszonych przez Partnera w związku z wykonywaniem zadań określonych w Umowie i Wniosku o dofinansowanie, a nie są zapłatą za świadczenie usług na rzecz Lidera”.

Na zadane pytanie: „Czy efekty realizowanego Projektu są/będą odpłatnie sprzedawane lub użyczane? Czy Wnioskodawcy przysługują/będą przysługiwały zyski z tej sprzedaży?”

Wskazali Państwo, że:

„Według Wnioskodawcy efekty Projektu nie są i nie będą sprzedawane ani użyczane, bowiem celem projektu - o czym stanowi Preambuła Umowy i opis na oficjalnej stronie internetowej Y (odpowiedź na pytanie numer 1) jest integracja rozproszonych baz danych systemu oświaty, celem udostępnienia instytucjom odpowiedzialnym za realizację zadań oświatowych rzetelnych, spójnych, kompletnych danych, co przyczyni się do prowadzenia polityki oświatowej państwa na szczeblu centralnym, regionalnym, lokalnym w sposób służący podnoszeniu jakości i upowszechnianiu edukacji oraz usprawniający finansowanie zadań oświatowych. Oznacza to, że celem projektu nie jest odpłatna sprzedaż, a wsparcie realizacji zadań publicznych w ramach partnerstwa publiczno – prywatnego”.

Na zadane pytanie: „Czy nabywane przez Wnioskodawcę towary i usługi związane z realizacją ww. Projektu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług?”

Wskazali Państwo, że:

„Nabywane przez Wnioskodawcę towary i usługi związane są z realizacją ww. Projektu, a więc nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Wskazuje na to § 9 ust. 9 Umowy, zgodnie z którym strony nie mogą przeznaczać dofinansowania na cele inne niż związane z Projektem, w szczególności na tymczasowe finansowanie swojej podstawowej, poza projektowej działalności. W przypadku naruszenia tej zasady środki podlegają zwrotowi wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych.”

Na zadane pytanie: „Co oznacza zawarte w opisie sprawy stwierdzenie, że „W ramach realizacji Projektu Spółka wszelkie nabyte usługi bądź towary ostatecznie przekazywała na rzecz Lidera Projektu (tj. na rzecz Y) nie uzyskując z tego żadnego dochodu?”

Wskazali Państwo, że:

„Stwierdzenie zawarte we wniosku, że „W ramach realizacji Projektu Spółka wszelkie nabyte usługi bądź towary ostatecznie przekazywała na rzecz Lidera Projektu (tj. na rzecz Y) nie uzyskując z tego żadnego dochodu”  oznacza, że w ramach realizacji projektu Wnioskodawca wyniki swoich prac przekazywał nieodpłatnie na rzecz Lidera Projektu. Natomiast zgodnie z zawartą Umową pokrycie kosztów przekazania wyników prac stanowiły środki finansowe przekazywane Wnioskodawcy w związku z wykonywaniem zadań określonych w Umowie i wniosku o dofinansowanie. Ostatecznie więc z nabywanych przez Wnioskodawcę usług w celu realizacji Projektu korzystał Lider Projektu, a Wnioskodawca nie otrzymywał z tego tytułu korzyści majątkowych.”

Pytania

1.Czy środki finansowe przekazywane Wnioskodawcy w ramach realizacji Projektu „(...)” należy zakwalifikować jako zapłatę w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (tj. Dz.U. z 2018 r. poz. 2174) (dalej: VAT)?

2.  Czy w przypadku gdy środki finansowe przekazywane Wnioskodawcy w ramach realizacji Projektu „(...)” nie stanowią zapłaty w rozumieniu art. 29ust. 1ustawy VAT, Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o wartość podatku od naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Zdaniem Spółki przekazywane jej środki finansowe w ramach realizacji Projektu „(...)” nie powinny być kwalifikowane jako zapłata w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy VAT, podatnikami podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą (w rozumieniu przepisów VAT), bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług - art. 8 ust. 1 VAT - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu przepisów o VAT, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Ponadto, zgodnie z art. 8 ust. 2 VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1)użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2)nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług;

- do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1 z późn. zm.) (dalej: Dyrektywa VAT) wskazuje, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Analogiczny przepis na gruncie krajowych przepisów - art. 29 ust. 1 VAT - wskazuje, że podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Analizując brzmienie art. 73 Dyrektywy VAT oraz art. 29 ust. 1 VAT - należy dojść do wniosku, że podstawa opodatkowania jest ściśle powiązana z zapłatą konkretnej ceny za świadczone usługi lub dostarczone towary. W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że § 9 ust 1 zawartej przez Wnioskodawcę Umowy o partnerstwie na rzecz przygotowania i realizacji Projektu „(...)” stanowi, że: „Środki finansowe przekazywane Partnerom stanowią finansowanie kosztów ponoszonych przez Partnera w związku z wykonaniem zadań określonych w Umowie i Wniosku o dofinansowanie, a nie są zapłatą za świadczenie usług na rzecz Lidera”. Jeżeli więc środki finansowe przeznaczone na realizację Programu nie były zapłatą za świadczenie usług a stanowiły zwrot kosztów, toteż nie można ich uznać jako zapłaty w rozumieniu art. 29 ust 1 VAT.

Do podobnych konkluzji doszedł Minister Finansów, który w odpowiedzi na interpelację poselską nr 191169 wskazał, że: „...dotacja podlega opodatkowaniu, jeżeli ma bezpośredni związek z ceną dostarczonego towaru/usługi świadczonej przez otrzymującego dotację. W takiej sytuacji przyjmuje się, że dotacja stanowi składnik tej ceny. Innymi słowy dotacja „uzupełnia” podstawę opodatkowania z tytułu dostawy towaru/świadczenia usługi i jest opodatkowana na takich samych zasadach jak czynność, której dotyczy (wg właściwej stawki lub z zastosowaniem zwolnienia od podatku.)”.

2.Zdaniem Spółki – w związku z faktem, iż otrzymywane przez nią środki finansowe w ramach realizacji Projektu „(...)” nie stanowią zapłaty w rozumieniu art. 29 ust. 1 VAT - Spółce nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 VAT. W związku z tym podatek ten powinien zostać uznany za wydatek kwalifikowalny.

Art. 86 ust. 1 VAT (transpozycja z art. 168 Dyrektywy VAT) wskazuje, że w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest elementem konstrukcyjnym podatku od towarów i usług urzeczywistniającym zasadę neutralności tego podatku. Jednakże przysługuje ono podatnikowi tylko w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Natomiast - w danym stanie faktycznym - usługi zewnętrzne były nabywane przez Wnioskodawcę w celu realizacji ww. Projektu, nie zaś w celu wykonywania czynności opodatkowanych. Również sam fakt, iż przekazywane przez Lidera środki finansowe stanowiły zwrot kosztów, a nie były zapłatą stanowiącą podstawę opodatkowania zgodnie z art. 29 ust. 1 VAT, wskazuje na to, że Wnioskodawcy nie przysługiwało prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w cenie ww. usług.

W związku z tym, iż Spółka otrzymywała środki pochodzące z funduszy europejskich należy odnieść się do brzmienia przepisów Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1303/2013 z 17 grudnia 2013 r. ustanawiające wspólne przepisy dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego, Funduszu Spójności, Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich oraz Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego oraz ustanawiające przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego oraz uchylające rozporządzenie Rady (WE) nr 1083/2006 (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 320 z późn. zm.) (dalej: Rozporządzenie UE), w szczególności do art. 65 ust. 2 oraz art. 69 ust. 3 lit. c.

Zgodnie z art. 65 ust. 2 Rozporządzenia UE, wydatki kwalifikują się do otrzymania wkładu z EFSI, jeżeli zostały poniesione przez beneficjenta i zapłacone między dniem przedłożenia Komisji programu lub dniem 1 stycznia 2014 r., w zależności od tego, która data jest wcześniejsza, a dniem 31 grudnia 2023 r. Ponadto wydatki kwalifikują się do otrzymania wkładu z EFRROW tylko wówczas, jeżeli odpowiednia pomoc jest rzeczywiście wypłacona przez agencję płatniczą pomiędzy dniem 1 stycznia 2014 r. a dniem 31 grudnia 2023 r.

Natomiast na podstawie art. 69 ust. 3 lit. c Rozporządzenia UE podatek od wartości dodanej (VAT), z wyjątkiem podatku którego nie można odzyskać na mocy prawodawstwa krajowego VAT jest kosztem niekwalifikowalnym w odniesieniu do wkładu z EFSI oraz kwoty wsparcia przekazywanej z Funduszu Spójności na rzecz instrumentu „Łącząc Europę”, o której mowa w art. 92 ust. 6.

Tożsame stanowisko zawarte jest w Rozdziale 6 pkt 6.13 ppkt 2 Wytycznych Ministerstwa Rozwoju w zakresie kwalifikowalności wydatków w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności na lata 2014-2020 (...) (dalej: Wytyczne MF), zgodnie z którymi: „...zapłacony podatek VAT może być uznany za wydatek kwalifikowalny wyłącznie wówczas, gdy beneficjentowi ani żadnemu innemu podmiotowi zaangażowanemu w projekt oraz wykorzystującemu do działalności opodatkowanej produkty będące efektem realizacji projektu, zarówno w fazie realizacyjnej jak i operacyjnej, zgodnie z obowiązującym prawodawstwem krajowym, nie przysługuje prawo (tzn. brak jest prawnych możliwości) do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub ubiegania się o zwrot VAT. Posiadanie wyżej wymienionego prawa (potencjalnej prawnej możliwości) wyklucza uznanie wydatku za kwalifikowalny, nawet jeśli faktycznie zwrot nie nastąpił, np. ze względu na nie podjęcie przez podmiot czynności zmierzających do realizacji tego prawa”.

Analizując powyższe przepisy oraz zapisy Wytycznych MF należy stwierdzić, że podatek od towarów i usług stanowi wydatek niekwalifikowany, z wyjątkiem podatku, którego nie można odzyskać na mocy prawodawstwa krajowego. Możliwością odzyskania zapłaconego podatku jest w praktyce prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych wyrażone w art. 86 ust. 1 VAT (transpozycja z art. 168 Dyrektywy VAT). Jeżeli więc Spółka nie dokonywała czynności opodatkowanych w związku z nabyciem usług w ramach Projektu „(...)”, toteż nie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (tj. nie mogła odzyskać zapłaconego podatku). W związku z powyższym podatek ten powinien zostać uznany za wydatek kwalifikowalny.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 9 października 2019 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP4.4012.511.2019.2.MP, w której uznałem Państwa stanowisko w zakresie opodatkowania środków finansowych przekazywanych na realizację Projektu za nieprawidłowe oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację Projektu za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 15 października 2019 r.

Skarga na interpretację indywidualną

14 listopada 2019 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wnieśli Państwo o:

1. uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji indywidualnej;

2. zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 29 października 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 2836/19.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – wyrokiem z 25 października 2024 r. sygn. akt I FSK 289/21 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 25 października 2024 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku 

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie i Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;
• ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7,  w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

• w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
• świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne (wynagrodzenie).

Przy czym oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z  danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto, z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą. Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w Dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

W sprawie C‑16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, Trybunał w wyroku z 3 marca 1994 r. zauważył, że czynność:

„podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

TSUE, w wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG wskazał, że:

„(...) w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem, jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT (zob. wyrok z 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 Komisja przeciwko Finlandii, Zb. Orz. s. I-10605, pkt 43). W tym świetle świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w  ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47). Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „świadczenie usług dokonywane odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z 29 lipca 2010 r. w sprawie C- 40/09 Astra Zeneca UK, Zb. Orz. s. I-7505, pkt 27 i przytoczone orzecznictwo)” (pkt 17-19).

W wyroku z 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon d’Or SARL przeciwko Ministre de l’Économie et des Finances Trybunał wskazał, że:

„(...) aby świadczenie usług mogło być uznane za „odpłatne” w rozumieniu tej dyrektywy, nie wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej (zob. podobnie wyrok Loyalty Management UK i Baxi Group, C-53/09 i C-55/09, EU:C:2010:590, pkt 56)” (pkt 34).

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem, aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i  usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że X sp. z o.o. jest spółką oferującą szeroko rozumiane rozwiązania z (...). Spółka zawarła umowę o partnerstwie na rzecz przygotowania i realizacji Projektu „(...)” z Y (Lider Projektu) oraz Z (Drugi Partner Projektu). Umowa została zawarta w ramach partnerstwa prywatno-publicznego w celu realizacji ww. Projektu. Środki na jego realizację pochodzą z Programu Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój 2014-2020. Projekt ma na celu integrację rozproszonych baz danych systemu oświaty, celem udostępnienia instytucjom odpowiedzialnym za realizację zadań oświatowych rzetelnych, spójnych, kompletnych danych, co przyczyni się do prowadzenia polityki oświatowej państwa na szczeblu centralnym, regionalnym, lokalnym w sposób służący podnoszeniu jakości i upowszechnianiu edukacji oraz usprawniający finansowanie zadań oświatowych. Oznacza to, że celem projektu nie jest odpłatna sprzedaż, a wsparcie realizacji zadań publicznych w ramach partnerstwa publiczno – prywatnego.

Na etapie realizacji Projektu, IT Spółka jest odpowiedzialna za:

a) zarządzanie Projektem w części przez siebie realizowanej;

b) stworzenie listy wymagań według wytycznych Lidera Projektu oraz Drugiego Partnera Projektu;

c) analizę źródeł danych oświatowych;

d) przygotowanie infrastruktury rozwojowej;

e) przygotowanie projektu integracji baz danych;

f) opracowanie projektu zintegrowanego interfejsu użytkownika;

g) przedstawienie projektu zmian w istniejących bazach danych oświaty;

h) przygotowanie projektu infrastruktury technicznej;

i) zapewnienie zaprojektowanej infrastruktury na czas trwania umowy;

j) opracowanie prototypu systemu (przygotowanie systemu do wdrożenia na wybranej grupie odbiorców);

k) przygotowanie rekomendacji zmian w istniejących systemach;

l) przygotowanie infrastruktury testowej;

m) przeprowadzenie testów funkcjonalnych;

n) testowe uruchomienie systemu;

o) przeprowadzenie testów na wybranej grupie użytkowników;

p) przygotowanie platformy e-learningowej;

q) przygotowanie systemu do produkcyjnego wdrożenia.

W ramach realizacji projektu, Spółka wyniki swoich prac przekazywała nieodpłatnie na rzecz Lidera Projektu. Natomiast zgodnie z zawartą Umową pokrycie kosztów przekazania wyników prac stanowiły środki finansowe przekazywane Spółce w związku z wykonywaniem zadań określonych w Umowie i wniosku o dofinansowanie. Ostatecznie więc z nabywanych przez Spółkę usług w celu realizacji Projektu korzystał Lider Projektu, a Spółka nie otrzymywała z tego tytułu korzyści majątkowych.

Zgodnie z zawartą umową środki finansowe przekazywane X sp. z o.o. stanowią finansowanie kosztów ponoszonych przez Spółkę w związku z wykonywaniem zadań określonych w umowie i wniosku o dofinansowanie, a nie są zapłatą za świadczenie usług na rzecz Y.

Efekty Projektu nie są i nie będą sprzedawane ani użyczane, bowiem celem projektu - o czym stanowi Preambuła Umowy i opis na oficjalnej stronie internetowej Y jest integracja rozproszonych baz danych systemu oświaty, celem udostępnienia instytucjom odpowiedzialnym za realizację zadań oświatowych rzetelnych, spójnych, kompletnych danych, co przyczyni się do prowadzenia polityki oświatowej państwa na szczeblu centralnym, regionalnym, lokalnym w sposób służący podnoszeniu jakości i upowszechnianiu edukacji oraz usprawniający finansowanie zadań oświatowych.

Nabywane przez Państwa towary i usługi związane są z realizacją ww. Projektu, a więc nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Wątpliwości Spółki dotyczą kwestii, czy środki finansowe przekazywane w ramach realizacji Projektu „(...)” należy zakwalifikować jako zapłatę w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wskazać należy, że podstawa opodatkowania jest zdefiniowana w art. 29a ust. 1 ustawy:

podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust.  4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z  otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o  podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Oznacza to, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania. Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części lub całości ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z  tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy, zgodnie z którym:

(…) podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT. Jednocześnie nie ma znaczenia status podmiotu wypłacającego dofinansowanie ani pochodzenie środków, z których dofinansowanie jest wypłacane.

Z treści powołanych przepisów wynika, że w sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia.

Wskazali Państwo, że zgodnie z zawartą umową środki finansowe przekazywane Państwu stanowią finansowanie kosztów ponoszonych przez Spółkę w związku z wykonywaniem zadań określonych w umowie i wniosku o dofinansowanie, a nie są zapłatą za świadczenie usług na rzecz Y. Efekty Projektu nie są i nie będą sprzedawane ani użyczane. Strony nie mogą przeznaczać dofinansowania na cele inne niż związane z Projektem, w szczególności na tymczasowe finansowanie swojej podstawowej, poza projektowej działalności. W przypadku naruszenia tej zasady środki podlegają zwrotowi wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych. Ponadto jak wskazali Państwo w opisie sprawy, nabywane przez Państwa towary i usługi związane są z realizacją ww. Projektu, a więc nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy nie wynika zatem, aby dofinansowanie stanowiło element bezwzględnego i bezpośredniego związku dotacji z ceną jednostkową usługi. Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że pozyskana dotacja przeznaczona jest na pokrycie kosztów kwalifikowanych, ponoszonych przez Partnera w związku z wykonaniem zadań określonych w Umowie i Wniosku o dofinansowanie.

To oznacza, że w opisanej sytuacji występuje dotacja o charakterze zakupowym, a nie dotacja, mająca na celu sfinansowanie wartości finalnego produktu. Dotacja będzie miała więc charakter zakupowy, a Spółka nie otrzyma sfinansowanego dotacją wynagrodzenia za świadczone usługi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, lecz refundację poniesionych kosztów w związku z realizacją ściśle określonych zadań projektowych.

W konsekwencji, otrzymane przez Państwa dofinansowanie, które jest przeznaczone na pokrycie wydatków (kosztów) związanych z realizacją Projektu pn. „(...)” nie będzie stanowiło podstawy opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Sformułowali Państwo także wątpliwości dotyczące prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem usług w ramach Projektu pn. „(...)”.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)nabycia towarów i usług,

b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Powyższa zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikowi pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych,  wskazanych w art. 86 ust. 1 ustawy, jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy:

obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z art. 86 ust. 1 wynika, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyklucza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Jak wskazano, powyżej przyznane Państwu dofinansowanie, które jest przeznaczone na pokrycie wydatków (kosztów) związanych z realizacją Projektu nie będzie stanowiło podstawy opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt  1 ustawy.

Zatem w odniesieniu do wydatków ponoszonych przez Państwa w ramach Projektu pn. „(...)”, tj. zakupów towarów i usług, które nie będą wykorzystane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, nie będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ponadto należy zauważyć, iż pojęcie „kosztu kwalifikowanego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Państwu przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowanym.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.