Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

5 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia czy przeniesienie wydzielonego ze Spółki majątku do Wydzielanej Spółki z o.o. będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (pytanie nr 6 we wniosku).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1.Zainteresowany będący stroną postępowania:

• A. Spółka Komandytowa

2.Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

• B. C.
• D. C.
• E. F.
• G. F.

Opis zdarzenia przyszłego

Zainteresowany będący stroną postępowania jest spółką komandytową będącą polskim rezydentem podatkowym (dalej Spółka).

Zainteresowani niebędący stronami postępowania są osobami fizycznymi będącymi polskimi rezydentami podatkowymi, będącymi wspólnikami w Spółce (dalej Udziałowcy).

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu detalicznego, polegającą na prowadzeniu sieci sklepów spożywczych oraz w zakresie wynajmu nieruchomości. Planowane jest przekształcenie Spółki w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością a następnie dokonanie podziału Spółki w ten sposób, że dojdzie do wydzielenia ze Spółki nowej spółki z o. o., która będzie prowadzić działalność w zakresie wynajmu nieruchomości (dalej Spółka Wydzielana), natomiast Spółka jako spółka dzielona, nadal będzie prowadzić działalność w zakresie handlu detalicznego.

Obecnie Spółka prowadzi działalność handlową w nieruchomościach najmowanych od podmiotów trzecich bądź w nieruchomościach, które stanowią jej własność. Spółka wynajmuje również część swoich nieruchomości na rzecz podmiotów trzecich. Po podziale Spółka będzie prowadzić działalność handlową w dotychczasowych obiektach najmowanych od podmiotów trzecich oraz najętych od Spółki Wydzielanej, (które przejdą na Spółkę Wydzielaną na skutek podziału).

Celem podziału jest rozdzielenie dwóch rodzajów działalności na odrębne podmioty oraz oddzielenie istotnych aktywów w postaci nieruchomości od ryzyka związanego z działalnością handlową.

Poniżej wskazano zakładany sposób podziału istotnych aktywów i zobowiązań Spółki, ze wskazaniem jakie składniki pozostaną w Spółce a jakie zostaną przeniesione do Spółki Wydzielanej.

1.Spółka - w Spółce pozostaną środki trwałe w postaci samochodów, instalacji fotowoltaicznej. wyposażenia magazynów i sklepów, klimatyzacja, chłodnie, wózki widłowe,

• Spółce pozostanie znak towarowy, a Spółka pozostanie stroną umowy licencyjnej (jako licencjodawca),
• Spółce pozostaną również zapasy w postaci towarów handlowych,
• Spółka pozostanie stroną zawartych umów handlowych związanych z działalnością handlową,
• Spółka pozostanie właścicielem wierzytelności z tytułu sprzedaży detalicznej,
• w Spółce pozostaną zobowiązania wynikające z zawartych umów handlowych (zakupu towarów) umów najmu (jako najemca) oraz z tytułu mediów, podatków oraz stosunku pracy Spółka nie posiada zobowiązań kredytowych,
• w Spółce pozostaną pracownicy przypisani do działalności handlowej (sprzedawcy, kierowcy pracownicy administracyjni),
• w Spółce pozostanie koncesja na sprzedaż alkoholu.

2.Spółka Wydzielana - w wyniku podziału do Spółki Wydzielanej przeniesione zostaną nieruchomości (wykorzystywane dotychczas przez Spółkę oraz wynajmowane na rzecz podmiotów trzecich).

Na Spółkę Wydzielaną przeniesione zostaną umowy na Internet, dostawę wody, umowy na przeglądy nieruchomości, dostawy mediów, umowa o ochronę nieruchomości. Na Spółkę Wydzielaną przeniesiona zostanie również umowa o administrowanie nieruchomościami.

Spółka Wydzielana przejmie wierzytelności wobec najemców z tytułu umów najmu.

Do Spółki Wydzielanej przeniesiony zostanie pracownik odpowiedzialny za księgowość.

Spółka posiada pięć rachunków bankowych, w tym jeden wydzielony do obsługi wynajmowanych nieruchomości. Ewentualne przeniesienie rachunków na Spółkę Wydzielaną wymaga zatwierdzenia przez bank. W przypadku, gdyby bank nie wyraził zgody na takie przeniesienie lub wiązałoby się to z nadmiernymi utrudnieniami, zostaną założone nowe rachunki bankowe, (na które zostaną przekazane środki pieniężne przypisane do tych Spółki Wydzielanej), a do momentu otwarcia nowych rachunków Spółka działać będzie jako agent płatniczy.

Prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów przejdą na Spółkę Wydzieloną z mocy prawa i nie wymaga podpisywania przez strony dodatkowych porozumień czy aneksów.

Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie składników majątkowych, składających się na działy handlu detalicznego i nieruchomościowego ma odzwierciedlenie w schemacie organizacyjnym Spółki, z którego wynika przypisanie do działów określonych składników majątkowych oraz pracowników.

Wyodrębnienie finansowe

Spółka nie prowadzi odrębnych ksiąg rachunkowych dla poszczególnych działów jednak rachunkowość Spółki prowadzona jest w taki sposób, że możliwe jest przyporządkowanie przychodów, kosztów, należność i zobowiązań do poszczególnych obszarów działalności (sprzedaż detaliczna, wynajem nieruchomości).

Wyodrębnienie funkcjonalne

Każdy z działów realizuje samodzielnie zadania gospodarcze w ramach Spółki - handel detaliczny i wynajem nieruchomości. Zadania te realizuje w oparciu o składniki majątkowe przypisane do poszczególnych działów w ramach wyodrębnienia organizacyjnego.

Po podziale Spółka oraz Spółka Wydzielana będą mogły kontynuować swoją działalność w dotychczasowym zakresie (tj. w zakresie, w jakim działalność ta była przypisana jest do poszczególnych działów). Pomiędzy Spółką a Spółką Wydzielaną zostaną zawarte umowy najmu nieruchomości, które będą obejmować nieruchomość, w których prowadzona jest przez Spółkę działalność handlowa. Ponieważ obecnie działy istniejące w ramach Spółki nie mają podmiotowości prawnej, zawarcie między nimi takich umów przed podziałem nie jest możliwe. Na skutek podziału udziałowcom Spółki zostaną przyznane udziały w Spółce Wydzielanej w takiej proporcji, w jakiej posiadają udziały w Spółce.

Zainteresowani wskazują, że podział ma uzasadnienie biznesowe - celem jest rozgraniczenie ryzyk wynikających z działalność handlowej od aktywów w postaci nieruchomości ułatwienie ewentualnego zbycia części biznesu w przyszłości na rzecz zewnętrznego inwestora. Celem Zainteresowanych nie jest unikanie lub uchylenie się od opodatkowania.

Udziały w Spółce nie zostały nabyte lub objęte przez Udziałowców w wyniku wymiany udziałów ani przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów.

Przyjęta przez Udziałowców dla celów podatkowych wartość udziałów w Spółce Wydzielanej nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce, jaka byłaby przyjęta, gdyby nie doszło do podziału, co wynika z polskich przepisów podatkowych.

Spółka Wydzielana przypisze otrzymane w wyniku podziału składniki majątkowe do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Wartość rynkowa majątku podmiotu dzielonego otrzymanego przez Spółkę Wydzielaną nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów przydzielonych udziałowcom Spółki dzielonej.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Na pytania:

1.Czy na moment wydzielenia w Państwa przedsiębiorstwie będą istnieć zobowiązania związane ze składnikami majątkowymi, które zostaną przeniesione do Spółki Wydzielanej? Jeśli tak, to czy będą przedmiotem wydzielenia, a jeśli nie proszę wskazać, dlaczego?

Odp.: Na Spółkę Wydzielaną przeniesione zostaną zobowiązania dotyczące przenoszonych składników majątkowych – wynikające z umów najmu, umowy na Internet, dostawę wody, umowy o przeglądy nieruchomości, dostawy mediów, umowa o ochronę nieruchomości a także umowy o administrowanie nieruchomościami.

2.Czy w ramach planowanej transakcji na Spółkę Wydzielaną przejdą umowy najmu związane z nieruchomościami wynajmowanymi przez Państwa na rzecz podmiotów trzecich?

Odp.: Tak, na Spółkę Wydzielaną przejdą umowy najmu związane z nieruchomościami wynajmowanymi przez Spółkę na rzecz podmiotów trzecich.

3.Czy w oparciu o wydzielone składniki majątkowe Spółka Wydzielana będzie miała w momencie transakcji faktyczną możliwość prowadzenia działalności gospodarczej bez angażowania dodatkowych składników majątkowych lub podejmowania dodatkowych działań faktycznych i prawnych?

Odp.: W oparciu o wydzielone składniki majątkowe Spółka Wydzielana będzie miała w momencie transakcji faktyczną możliwość prowadzenia działalności gospodarczej bez angażowania dodatkowych składników majątkowych lub podejmowania dodatkowych działań faktycznych i prawnych.

Pytania

1.Czy przenoszony do Spółki Wydzielonej majątek, w ramach procedury podziału poprzez wydzielenie, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT?

2.Czy majątek pozostający w Spółce po przeprowadzeniu procedury podziału poprzez wydzielenie będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT?

3.Czy podział Spółki poprzez wydzielenie Spółki Wydzielonej będzie skutkował powstaniem po stronie Spółki dzielonej przychodu podlegającego opodatkowaniu?

4.Czy podział Spółki poprzez wydzielenie Spółki Wydzielonej będzie skutkował po stronie Udziałowców powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu w momencie podziału?

5.Czy podział Spółki przez wydzielenie będzie się wiązał z powstaniem przychodu po stronie Spółki Wydzielonej?

6.Czy podział poprzez wydzielenie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług, którego dotyczy pytanie oznaczone we wniosku nr 6.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie podatku od towarów i usług, którego dotyczy pytanie nr 6

Zdaniem Zainteresowanych, podział poprzez wydzielenie nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ze względu na tożsamość definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartej zarówno w ustawie o podatku od towarów i usług, jak i w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, argumentacja Zainteresowanych zawarta w stanowisku do pytań oznaczonego we wniosku nr 1-2 odnosi się także do zagadnienia objętego pytaniem nr 6. Dlatego też należy ją przywołać jako część stanowiska do pytania nr 6 w zakresie podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych („ustawa CIT”), zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Ustawa CIT nie definiuje „przedsiębiorstwa”, należy zatem odwołać się do art 55¹ kodeksu cywilnego, zgodnie z którym przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

2.własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

3.prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

4.wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

5.koncesje, licencje i zezwolenia,

6.patenty i inne prawa własności przemysłowej,

7.majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

8.tajemnice przedsiębiorstwa,

9.księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie musi zawierać wszystkich wyżej wymienionych elementów Nawet w razie braku któregoś z tych elementów określone składniki majątkowe funkcjonalnie ze sobą powiązane mogą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zatem dla uznania ze określone składniki majątkowe stanowią zorganizowana część przedsiębiorstwa ustawa wymaga, aby był to zespół składników materialnych i niematerialnych, który łącznie spełnia przesłanki wyodrębnienia:

1.organizacyjnego;

2.finansowego;

3.funkcjonalnego.

1)Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne ma miejsce wówczas, gdy zespół przedmiotowych składników w istniejącym przedsiębiorstwie ma swoją formę organizacyjną w strukturze organizacyjnej podatnika.

Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w "istniejącym przedsiębiorstwie", a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa. Można przyjąć, że dany zespół składników majątkowych został wyodrębniony organizacyjnie, jeśli w strukturze danego przedsiębiorstwa został utworzony np. wydział, zakład, dział czy pion. Takie wyodrębnienie organizacyjne może (ale nie musi) wynikać ze statutu regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze.

Potwierdzenie, że wyodrębnienie organizacyjne nie musi mieć sformalizowanego charakteru, ani też nie może być uznawane za decydujące dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa znajduje potwierdzenie w orzecznictwie (tak np. WSA w Warszawie w wyroku z 21 czerwca 2012 r. sygn. akt III SAM& 2836/11, wyrok NSA z 23 listopada 2017 r. sygn. akt I FSK 327/16).

W ocenie Zainteresowanych, poszczególne działy są wyodrębnione organizacyjnie w ramach struktury organizacyjnej przypisane są im określone składniki majątkowe, co potwierdzone jest wewnętrznym dokumentem (schemat organizacyjny). Przedmiot działalności poszczególnych działów można wyodrębnić ze względu na przedmiot tej działalności (sprzedaż detaliczna/wynajem nieruchomości).

2)Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość alokacji przychodów i kosztów do działalności prowadzonej przez ZCP. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 2 grudnia 2015 r.

W wyroku WSA we Wrocławiu z 24 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 1125/16 wskazano, iż wyodrębnienie finansowe nie musi koniecznie oznaczać, że zorganizowana część przedsiębiorstwa jest zobowiązana do samodzielnego sporządzania bilansu. Wystarczające jest wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla celów np. rachunkowości zarządczej, polegające w szczególności na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych ze składnikami majątku wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Jak wskazano w wyroku WSA w Warszawie z 10 marca 2016 r. III SA/Wa 455/15:

Podobnie interpretacja indywidualna z 9 lutego 2018 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.367.2017.1.JF) gdzie wskazano:

Zdaniem Zainteresowanych, pomimo braku prowadzenia odrębnych ksiąg dla poszczególnych działów, skoro rachunkowość prowadzona jest w taki sposób, że możliwe jest przypisanie przychodów i kosztów do poszczególnych działów, spełniają one przesłankę wyodrębnienia finansowego.

3)Wyodrębnienie funkcjonalne

Wyodrębnienie funkcjonalne rozumiane jest jako możliwość samodzielnego realizowania zadań gospodarczych przy wykorzystaniu zbywanych składników majątkowych: chodzi o sytuuję, w której zespół tych składników stanowi konglomerat, który sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia działalności. W takiej sytuacji można go uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Nie chodzi tu o zespół składników majątkowych, które po włączeniu do majątku nabywcy i podjęciu określonych działań (np. zawarciu umów najmu zatrudnieniu lub wydzieleniu grupy pracowników do obsługi tej działalności) będą mogły funkcjonować jako niezależny zakład (dział, wydział itp.), a o przekazanie takiego zespołu składników majątkowych, który już jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania w takim charakterze (tak m.in. NSA w wyroku z 1 lutego 2017 r. sygn. akt I FSK 999/15, podobnie WSA w Białymstoku w wyroku z 2 września 2020 r. sygn. akt I SA/Bk 401/20).

Również NSA w wyroku z 24 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15 oraz w wyroku NSA z 1 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 999/15 podkreślił, że:

Podobnie wypowiedział się WSA w Poznaniu w wyroku z 11 grudnia 2019 r. sygn. akt l SA/Po 747/19. gdzie stwierdzono, że:

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 31 lipca 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.358.2018.1.WH) wskazano:

Istotne w tym zakresie są również objaśnienia Ministra Finansów z 11 grudnia 2018 r. (dotyczące podatku VAT. jednak mogą być również pomocne w zakresie podatku CIT z uwagi na taką samą definicję ZCP). Wynika z nich, że przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo lub ZCP. uwzględnić należy następujące okoliczności:

1)zamiar kontynuowania przez działalności prowadzonej dotychczas przy pomocy składników majątkowych oraz

2)faktyczną możliwość kontynuowania tej działalność w oparciu o te składniki.

Zdaniem Zainteresowanych, majątek pozostający w Spółce i majątek przenoszony na skutek podziału do Spółki wydzielanej spełnia przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego, ponieważ na majątek ten składają się składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania wykorzystywane w ramach działalności każdego z działów do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Składniki przypisane do poszczególnych działów, które trafią do Spółki Wydzielanej oraz pozostaną w Spółce będą mogły stanowić niezależnie przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, bez konieczności uzupełniania ich o dodatkowe składniki.

Z przyczyn formalnych konieczne może być zawarcie przez Spółkę Wydzielaną umów najmu ze Spółką, zawarcie umów tego rodzaju pomiędzy działami przed podziałem nie jest możliwe z uwagi na brak odrębnej podmiotowości prawnej. Spółka będzie jednak wykorzystywała te same nieruchomość, które wykorzystywała w ramach działu handlu detalicznego przed podziałem, zmieni się jedynie tytuł prawny (własność na najem).

Na Spółkę wydzielaną przeniesiona zostanie umowa o administrowanie nieruchomościami co jest w świetle wyżej powołanej interpretacji ogólnej MF przesłanką wskazującą na kwalifikację przenoszonych składników jako ZCP.

Podsumowując zdaniem Zainteresowanych składniki majątkowe, które po podziale pozostaną w Spółce oraz zostaną przeniesione do Spółki Wydzielanej będą stanowiły zorganizowane część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy CIT.

Zdaniem Zainteresowanych, podział przez wydzielenie nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przeniesienie przez Spółkę dzieloną na Spółkę Wydzielaną składników materialnych i niematerialnych może stanowić dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu VAT.

Zgodnie jednak z art. 6 pkt 1 ustawy VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak zostało wskazane w stanowisku Zainteresowanych do pytania nr 1 i 2, składniki majątku przenoszone do Spółki Wydzielanej stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Z uwagi na tożsamość definicji ZCP w rozumieniu ustawy CIT i VAT argumentacja przedstawiona w zakresie stanowiska Zainteresowanych dot. podatku CIT jest aktualna również w zakresie podatku VAT.

Skoro składniki majątku przenoszone do Spółki Wydzielanej będą wyodrębnione organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie będą stanowiły ZCP, a zatem ich przeniesienie nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie ustalenia czy przeniesienie wydzielonego ze Spółki majątku do Wydzielanej Spółki będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (pytanie nr 6 we wniosku) – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług  (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zagadnienie podziału spółek jest uregulowane w tytule IV dziale II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18), zwanej dalej k.s.h.

W myśl art. 529 § 1 k.s.h.:

Przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych podział dokonany przez wydzielenie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółki nowo zawiązane powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonych części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy – przeniesienie własności.

W świetle powyższych regulacji dokonany, na podstawie Kodeksu spółek handlowych, podział przez wydzielenie poszczególnych części majątku spółki dzielonej jest, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, operacją obejmującą zdarzenia podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić jednak należy, że w sytuacji, gdy w wyniku podziału spółki przez wydzielenie przedmiotem przeniesienia własności jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa to mamy do czynienia z transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, który to przepis wyłącza taką czynność z zakresu regulacji ustawy.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2.zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3.składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4.zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

1.zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2.faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie elementy tworzące pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.), wcześniej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 145 str. 1 ze zm.)

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy dokładnie przeanalizować zarówno to, jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy dokonaniu tej analizy pomocne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że:

Natomiast w wyroku C-444/10 z 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że:

Mając na uwadze powyższe orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych.

Zatem, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że:

• prowadzą Państwo działalność gospodarczą w zakresie handlu detalicznego, polegającą na prowadzeniu sklepów spożywczych oraz w zakresie wynajmu nieruchomości,
• planują Państwo przekształcenie Spółki w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, a następnie dokonanie podziału Spółki w ten sposób, że dojdzie do wydzielenia spółki z o.o. – Spółka Wydzielana, która będzie prowadzić działalność w zakresie wynajmu nieruchomościami,
• Spółka Dzielona natomiast będzie nadal prowadziła działalność w zakresie handlu detalicznego.

Zakładany sposób podziału istotnych aktywów i zobowiązań Spółki, ze wskazaniem jakie składniki pozostaną w Spółce, a jakie zostaną przeniesione do Spółki Wydzielonej przedstawia się następująco:

• w wyniku podziału do Spółki Wydzielanej przeniesione zostaną nieruchomości, które są wynajmowane na rzecz podmiotów trzecich,
• na Spółkę Wydzielaną zostaną przeniesione umowy na Internet, umowy na dostawę wody, umowy na przeglądy nieruchomości, umowy na dostawę mediów, umowy o ochronę nieruchomości, a także umowa o administrowanie nieruchomościami,
• Spółka Wydzielana przejmie wierzytelności wobec najemców z tytułu umów najmu,
• do Spółki Wydzielanej przeniesiony zostanie pracownik odpowiedzialny za księgowość,
• Spółka Wydzielana stanie się stroną praw i obowiązków wynikających z zawartych umów najmu przenoszonych nieruchomości,
• Spółka posiada pięć rachunków bankowych, w tym jeden wydzielony do obsługi wynajmowanych nieruchomości. Ewentualne przeniesienie rachunków bankowych na Spółkę Wydzielaną wymaga zatwierdzenia przez bank. W przypadku, gdyby bank nie wyraził zgody na takie przeniesienie lub wiązałoby się to z nadmiernymi utrudnieniami, dla Spółki Wydzielonej zostanie założony nowy rachunek bankowy, (na które zostaną przekazane środki pieniężne przypisane Spółce Wydzielonej), a do momentu otwarcia nowych rachunków Spółka działać będzie jako agent płatniczy Spółki Wydzielonej.

Z kolei w Spółce Dzielonej pozostaną:

• znak towarowy, środki trwałe w postaci samochodów, instalacji fotowoltaicznej, wyposażenia magazynów i sklepów, klimatyzacja, chłodnie, wózki widłowe,
• zapasy w postaci towarów handlowych,
• umowy handlowe związane z działalnością handlową,
• pracownicy przypisani do działalności handlowej (sprzedawcy, kierowcy, pracownicy administracji),
• koncesja na alkohol.

W przedmiotowej sprawie Państwa wątpliwości budzi kwestia czy przekazanie majątku wydzielonego ze Spółki do nowopowstałej Spółki Wydzielanej, będzie stanowiło czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już w Spółce dzielonej zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po dokonaniu podziału przez wydzielenie powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez Spółkę Wydzieloną, w oparciu o nabyte składniki.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności w ramach Spółki Wydzielanej, stanowić będzie na dzień wydzielenia zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ będzie odznaczać się odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym oraz będzie obejmować zobowiązania.

Jak wynika bowiem z wniosku, przenoszony w ramach podziału przez wydzielenie zespół składników materialnych i niematerialnych będzie wyodrębniony:

a)organizacyjnie – wyodrębnienie składników majątkowych składających się na poszczególne działy, tj. dział handlu detalicznego i dział nieruchomościowy - ma odzwierciedlenie w schemacie organizacyjnym Państwa Spółki, z którego wynika przypisanie do ww. działów określonych składników majątkowych i pracowników,

b)funkcjonalnie – każdy z działów realizuje samodzielne zadania gospodarcze w ramach Spółki, tj. w zakresie działu handlu detalicznego i działu wynajem nieruchomości. Przedmiotowe działy zadania te realizuje w oparciu o składniki majątkowe przypisane do poszczególnych działów. Po podziale przez wydzielenie, Spółka oraz Spółka Wydzielana będą mogły kontynuować swoją działalność w dotychczasowym zakresie, (tj. w zakresie, prowadzenia działalności detalicznej, natomiast Spółka Wydzielana w zakresie wynajmu nieruchomości),

c)finansowo – rachunkowość Spółki prowadzona jest w taki sposób, że możliwe jest przyporządkowanie przychodów, kosztów, należności i zobowiązań do poszczególnych działalności (sprzedaż detaliczna, wynajem nieruchomości).

Z wniosku wynika także, że na Spółkę Wydzielaną przejdą wierzytelności wobec najemców z tytułu umów najmu, a także przeniesione zostaną zobowiązania wynikające z umów najmu, umowy na Internet, umowy na dostawę wody, umowy o przeglądy nieruchomości, umowy o ochronę nieruchomości i umowy o administrowanie nieruchomościami

Dodatkowo, co ważne w sprawie, na Spółkę Wydzielaną przeniesiony zostanie pracownik odpowiedzialny za księgowość. Wskazali również Państwo, że do kontynuacji działalności przez Spółkę oraz do prowadzenia działalności przez Spółkę Wydzielaną nie będzie konieczne podejmowanie dodatkowych działań ani uzupełnienie aktywów Spółek o dodatkowe składniki majątkowe. Obie Spółki będą stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące zadania gospodarcze w zakresie wynajmu nieruchomości oraz prowadzenia działalności detalicznej.

Tym samym, wydzielany ze Spółki Dzielonej do Spółki Wydzielanej majątek – stanowić będzie – na dzień dokonania podziału Państwa Spółki przez wydzielenie – zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a tym samym czynność jego wydzielenia ze Spółki Dzielonej do Spółki Wydzielanej będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 6 uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 6. W zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1-5 dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku dochodowego od osób fizycznych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywiste zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.