Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w zakresie pytań oznaczonych nr 1 i 2, a także jest nieprawidłowe w zakresie pytań oznaczonych nr 3 i 4.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 24 grudnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych przekazania nieodpłatnie pracownikom oraz odpłatnie członkom ich rodzin lub ich partnerom Benefitów. Uzupełnili go Państwo pismem z 30 stycznia 2025 r. (wpływ 30 stycznia 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

S.A. (dalej: „A” lub „Spółka”) jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym polskiego podatku od towarów i usług. Spółka zasadniczo świadczy usługi zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy. Niemniej jednak, Wnioskodawca świadczy również usługi na rzecz podmiotów z krajów trzecich, w związku z czym ma częściowe prawo do odliczania podatku VAT na zakupach związanych z ogółem działalności. Innymi słowy, ma prawo do odliczania części podatku VAT według tzw. współczynnika struktury sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT (tzw. WSS).

W celu zacieśnienia relacji z pracownikami i budowaniu ich dobrego samopoczucia związanego z funkcjonowaniem w ramach środowiska pracy, Spółka oferuje pracownikom szereg nieodpłatnych benefitów, dzięki którym Wnioskodawca chce w sposób pośredni zmniejszać ryzyko spadku kreatywności, produktywności, wydajności w pracy, a w konsekwencji polepszać zdolność pracowników do świadczenia na jego rzecz pracy. Tym samym benefity mają przyczyniać się do zwiększenia osiąganych przez Spółkę obrotów/przychodów, gdyż jej podstawowym „kapitałem” są właśnie jej pracownicy, którzy te obroty/przychody generują.

 Do opisanych powyżej benefitów należy w szczególności zaliczyć (dalej jako „Benefity”):

1.świadczenia pracownicze, takie jak karnety uprawniające do korzystania z różnych aktywności sportowych (np. na siłownię, basen, tenis, fitness, itp.),

2.nieodpłatne przekazania towarów w formie okolicznościowych darowizn dla pracowników (np. sportowe kurtki, kamizelki, itp.),

3.program rozwoju zainteresowań pracowników, zgodnie z którym każdy pracownik w ramach rozwoju osobistych pasji i zainteresowań może przedstawić do uregulowania przez Pracodawcę koszt do określonej w skali roku kwoty; koszt ten może być rozliczany w kilku transakcjach w trakcie roku i nie podlega merytorycznej weryfikacji, a jedynie sprawdzeniu poprawności formalno-rachunkowej; niezależnie od powyższego, istotnym założeniem programu jest to, iż A nie będzie w jakikolwiek sposób ingerować w wybór celu przez pracownika, ograniczając go jedynie do wskazania, iż z punktu widzenia podatkowego powinien on stanowić usługę, a nie towar.

Kluczową cechą Benefitów jest zaspokajanie prywatnych potrzeb pracowników. Ponadto, Spółka nie monitoruje czy pracownik realnie skorzystał z wybranego przez siebie zakupu (przykładowo – czy wziął udział w zajęciach sportowych z trenerem, które nabył albo otrzymał w ramach karnetu).

Jednocześnie Spółka umożliwia skorzystanie z Benefitów przez partnerów oraz członków rodzin pracowników A. W takiej sytuacji Spółka nie będzie jednak w jakikolwiek sposób partycypować w kosztach danego Benefitu, jak ma to miejsce w przypadku Benefitów dla pracowników A. Koszty te będą finansowane w pełni przez pracownika poprzez potrącenie z jego miesięcznego wynagrodzenia, na podstawie pisemnej zgody.

A jest nabywcą Benefitów (usługi lub towaru) wskazanym na rachunku lub fakturze VAT dokumentujących nabycie i są one również opłacane przez Spółkę. Niemniej jednak na rachunku lub fakturze VAT wyszczególniona zostaje jej odpowiednia część dotycząca w pełni płatnych Benefitów dla członków rodzin lub partnerów pracownika.

Nabyte w ww. sposób Benefity są przekazywane pracownikom lub członkom ich rodzin lub ich partnerów.

Uwzględniając powyższe dla potrzeb niniejszego Wniosku przekazanie Benefitów:

a.w odniesieniu do pracowników – będzie następowało nieodpłatnie,

b.w odniesieniu do członków rodzin lub partnerów pracowników – będzie następowało z uwzględnieniem pełnego potrącenia wartości przekazywanego Benefitu z wynagrodzenia netto pracownika.

Uzupełnienie i doprecyzowanie stanu faktycznego

• W zakresie wskazania, czy zakup Benefitów wskazanych we Wniosku finansowany jest ze środków obrotowych czy też ze środków ZFŚS

Spółka wyjaśnia, że zakup świadczeń benefitowych finansowany jest ze środków obrotowych Spółki. Spółka wyznaczyła budżet na ten cel i w ramach tego budżetu ponoszone są konkretne wydatki z nimi związane.

Poniżej Spółka przedstawiła szczegółowo proces finansowania świadczeń przyznawanych pracownikom, członkom ich rodzin lub partnerom pracowników w odniesieniu do wskazanych kategorii Benefitów.

1.Świadczenia pracownicze, takie jak karnety uprawniające do korzystania z różnych aktywności sportowych (np. na siłownię, basen, fitness, itp.)

Faktury z tytułu kart (...) trafiają do Spółki i są przez nią opłacane na wskazany numer rachunku bankowego.

Z kolei w przypadku innych świadczeń indywidualnych, faktury dostarczane są przez pracownika a zwrot wydatków do określonego przez A w danym roku limitu za miesiąc jest przekazywany na rachunek bankowy pracownika.

2.Nieodpłatne przekazania towarów w formie okolicznościowych darowizn dla pracowników (np. sportowe kurtki, kamizelki itp.)

Faktury zbiorcze otrzymywane są wraz z zamówieniem tych towarów i opłacane na numer rachunku bankowego na nich wskazany.

3.Program rozwoju zainteresowań pracowników

Spółka opłaca fakturę dostarczoną przez pracownika na numer rachunku bankowego na niej wskazany lub dokonuje zwrotu wydatku poniesionego z jej tytułu przez pracownika (co do zasady do określonego w danym roku limitu) na rachunek bankowy pracownika. Spółka zwraca uwagę, że najczęściej mamy do czynienia z pierwszym z wyżej wymienionych sposobów rozliczenia (tj. płatność na rachunek świadczeniodawcy).

4.Świadczenia medyczne wynikające z grupowej umowy ubezpieczenia lub świadczone przez placówkę medyczną

Otrzymywane faktury zbiorcze trafiają do Spółki i są opłacane na numer rachunku bankowego na nich wskazany.

5.Indywidualne zabiegi rehabilitacyjne lub usługi psychologiczne

Na podstawie otrzymanych faktur wystawionych na Spółkę wyżej wymienione zabiegi lub usługi są opłacane przez Spółkę na wskazany w nich numer rachunku bankowego.

• W zakresie potwierdzenia, czy z tytułu poniesienia wydatków na zakup Benefitów Wnioskodawca otrzymuje faktury z wykazaną kwotą podatku VAT, czy też świadczenia te podlegają zwolnieniu z podatku od towarów i usług

W zależności od rodzaju świadczenia może wystąpić zwolnienie z VAT lub zastosowanie ma stawka VAT podstawowa lub obniżona.

Poniżej Spółka, w sposób jednoznaczny (tak aby możliwe było ich przyporządkowanie), wskazuje których konkretnie wydatków zaprezentowanych w opisie wniosku będą dotyczyć faktury z wykazaną kwotą podatku VAT, a których faktury ze zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

1.Świadczenia pracownicze, takie jak karnety uprawniające do korzystania z różnych aktywności sportowych (np. na siłownię, basen, fitness, itp.)

• karty (...) – stawka VAT 8%,
• zajęcia sportowe indywidualne – stawka VAT 8% lub 23%; sporadycznie zdarzają się faktury zwolnione z VAT.

2.Nieodpłatne przekazania towarów w formie okolicznościowych darowizn dla pracowników (np. sportowe kurtki, kamizelki, itp.)

• stawka VAT 23%.

3.Program rozwoju zainteresowań pracowników

• świadczenie usług lub dostawa towarów – stawka VAT 8% lub 23% lub poza VAT w przypadku usług od podatników zwolnionych podmiotowo z VAT,
• incydentalnie zdarzają się faktury zagraniczne.

4.Świadczenia medyczne wynikające z grupowej umowy ubezpieczenia lub świadczone przez placówkę medyczną

• usługi medyczne – zwolnienie z VAT.

5.Indywidualne zabiegi rehabilitacyjne lub usługi psychologiczne

• usługi medyczne – zwolnienie z VAT.
• W zakresie potwierdzenia wydatków dokumentowanych wyłącznie rachunkiem.

Spółka potwierdza, że wydatki dokumentowane rachunkiem zdarzają się incydentalnie i dotyczą jedynie rozliczanych indywidualnie przez pracowników jako usługobiorców (i zwracanych im przez Wnioskodawcę) wybranych zajęć sportowych lub świadczeń w ramach programu rozwoju pasji.

Pytania

1.Czy Spółka będzie uprawniona do odliczenia naliczonego podatku VAT w całości bądź w części według tzw. współczynnika struktury sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT (tzw. WSS) od nabycia Benefitów nieodpłatnie przekazywanych pracownikom?

2.Czy Spółka powinna naliczyć VAT należny w związku z przekazywaniem nieodpłatnie Benefitów pracownikom?

3.Czy Spółka będzie uprawniona do odliczenia naliczonego podatku VAT w całości bądź w części według tzw. współczynnika struktury sprzedaży opodatkowanej VAT (tzw. WSS) od nabycia Benefitów przekazywanych członkom rodzin pracowników lub ich partnerów?

4.Czy Spółka powinna naliczyć VAT należny w związku z przekazywaniem Benefitów członkom rodzin pracowników lub ich partnerów?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie będzie w ogóle uprawniona do odliczenia naliczonego podatku VAT od nabycia Benefitów nieodpłatnie przekazywanych pracownikom.

2.Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie powinna naliczać podatku VAT należnego w związku z nieodpłatnym przekazywaniem Benefitów pracownikom. W szczególności w rozważanym stanie faktycznym nie znajdzie zastosowanie art. 7 ust. 2 lub odpowiednio art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy.

3.Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie będzie w ogóle uprawniona do odliczenia naliczonego podatku VAT od nabycia Benefitów przekazywanych członkom rodzin lub partnerom pracowników.

4.Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie powinna naliczać podatku VAT należnego w związku z przekazywaniem Benefitów członkom rodzin lub partnerom pracowników.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Uzasadnienie do pytania nr 1

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Innymi słowy, dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, kluczową cechą Benefitów jest zaspokajanie prywatnych potrzeb pracowników z jednoczesnym brakiem kontroli Spółki w zakresie tego, czy pracownik realnie skorzystał z wybranego przez siebie zakupu.

W powyższym kontekście należy więc stwierdzić, że Spółka przekazując Benefity realizuje interesy prywatne, osobiste pracownika, które nie wynikają w jakikolwiek sposób z obowiązków nałożonych przepisami prawa, a podstawą jego uwzględnienia jest jedynie swobodna decyzja Spółki oraz pracownika.

Nie jest więc możliwe uznanie, że potrzeby prywatne pracowników są jednocześnie potrzebami związanymi z prowadzoną przez Spółką działalnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Powyższe potwierdzają interpretacje prawa podatkowego wydawane przez organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor Krajowej Izby Skarbowej w interpretacji z 5 sierpnia 2021 roku o sygn. 0112-KDIL3.4012.111.2021.5.MS wskazał, iż „można przyjąć, że potrzebami osobistymi są te, których realizacja nie jest związana ze stosunkiem pracy, a więc potrzeby osobiste to te, których zaspokojenie wynika z dobrej woli pracodawcy”.

Podobne stanowiska wyrażane są również przez sądy administracyjne. Przykładowo, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z 19 kwietnia 2017 roku, sygn. I SA/Sz 166/17: „Realizacja celu osobistego polega na zaspokajaniu własnej (prywatnej) potrzeby osoby, która ten cel realizuje, a potrzeby osobiste pracownika, to takie potrzeby, do których zaspokojenia pracodawca nie jest zobowiązany przepisami prawa, więc przekraczające zakres obowiązków pracodawcy”.

W świetle powyższego, w okolicznościach wskazanych w opisie stanu faktycznego, w przypadku zakupu przez Spółkę Benefitów, Spółka jako kupująca nie będzie w ogóle uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego na przedmiotowych zakupach (w tym w szczególności według tzw. WSS), ponieważ nie będą spełnione ogólne warunki odliczenia, tj. nie występuje związek zakupów z prowadzoną działalnością opodatkowaną podatkiem VAT.

Uzasadnienie do pytania nr 2

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy przez dostawę towarów rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1)przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2)wszelkie inne darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Stosownie do treści art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Uwzględniając powyższe, należy stwierdzić, że ustawodawca co do zasady za odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na gruncie VAT uznał również nieodpłatne świadczenia na cele osobiste podatnika lub jego pracowników. Innymi słowy, przepisy ustawy formułują zasadę, że opodatkowaniu VAT podlega nie tylko odpłatna dostawa towarów i świadczenie usług, ale również wykonanie ww. czynności nieodpłatnie w określonych warunkach – tj. w szczególności w odniesieniu do celu przekazania towarów bądź świadczenia usług.

W konsekwencji, w pierwszej kolejności dla stwierdzenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie na przecz pracownika podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego powyżej art. 7 ust. 2 lub art. 8 ust. 2 ustawy, istotne jest ustalenie przede wszystkim celu takiego świadczenia. Następnie, w oparciu o tak poczynione wnioski konieczne będzie wskazanie czy omawiane regulacje mogą znaleźć zastosowanie w przedstawionym stanie faktycznym.

Cele osobiste pracownika

Ustawodawca w art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, posłużył się odniesieniem do celów osobistych pracowników. Biorąc pod uwagę, że nie jest ono definiowane w ustawie o VAT, zasadne jest odwołanie się do wykładni językowej. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego, uznać należy, że celami „osobistymi” są takie potrzeby, które „dotyczą danej osoby” i które są jej potrzebami „prywatnymi”, tj. potrzebami niezwiązanymi z prowadzoną przez tą osobę działalnością opodatkowaną VAT, statusem pracownika, czy pełnioną funkcją.

W konsekwencji, dla potrzeb ww. zagadnienia ponownie zastosowanie znajdzie argumentacja dot. prywatnego charakteru Benefitów przedstawiona w uzasadnieniu do pytania nr 1, w której wykazano, że Spółka przekazując Benefity realizuje interes prywatny i osobisty pracownika.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, odnosząc omawianą analizę do przedstawionego stanu faktycznego, należy stwierdzić, że w przypadku otrzymania Benefitów przez pracowników będziemy mieli do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem na ich cele osobiste. Jak już wyjaśniano powyżej, wpływ na taką ocenę ma w szczególności fakt, że służą one w głównej mierze zaspokajaniu osobistych/prywatnych potrzeb pracowników, a Spółka w żaden sposób nie ingeruje w jaki sposób pracownik z nich korzysta.

Analogiczne rozstrzygnięcia potwierdzające osobisty charakter nieodpłatnych przekazań potwierdzają w zbliżonych stanach faktycznych inne interpretacje wydane przez Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej (oparte o tożsamą argumentację):

• z 13 listopada 2023 roku, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.446.2023.4.IZ – w zakresie programu kafeteryjnego,
• z 24 października 2023 roku, sygn. 0114-KDIP4-3.4012.302.2023.1.IG – w zakresie pakietów medycznych
• z 14 czerwca 2023 roku, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.211.2023.1.IK – w zakresie wspólnych wyjść kulturalnych, sportowych lub rozrywkowych.

Nieodpłatne przekazanie towarów (art. 7 ust. 2 ustawy) oraz nieodpłatne świadczenie usług (art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy)

W dalszej kolejności trzeba dokonać analizy, czy art. 7 ust. 2 ustawy oraz art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy mają bezwzględne zastosowanie w przypadku każdego nieodpłatnego przekazania na cele osobiste pracownika. Należy bowiem systemowo zwrócić uwagę, że nie zawsze przedsiębiorca wykonuje daną czynność działając jako podatnik ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli wykonując daną czynność przedsiębiorca nie działa jako podatnik podatku VAT, to czynność ta nie może w ogóle podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji, art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy nie będą miały zastosowania, a zatem nieodpłatne przekazania/świadczenia na cele osobiste pracownika nie będą opodatkowane podatkiem VAT.

Konsekwentnie, co wykazano w ramach stanowiska i uzasadnienia w zakresie pytania nr 1 niniejszego wniosku, oznacza to także z drugiej strony, że Wnioskodawcy nie będzie również przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na nieodpłatnie przekazywanych usługach/towarach, gdyż ich nabycie nie jest związane z działalnością opodatkowaną VAT.

Powyższa konkluzja zbieżna jest przykładowo z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 kwietnia 2023 roku (sygn. I FSK 239/20), teza nr 1:

„Przepis art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy nie ma zastosowania w sytuacji gdy przedsiębiorca świadczy pracownikom nieodpłatne usługi nabyte, nie na cele własnej działalności gospodarczej, lecz wyłącznie dla celów prywatnych (konsumpcji) tych pracowników, gdyż w takim przypadku nie działa w charakterze podatnika, a tym samym nie przysługuje mu prawo do odliczenia VAT z tytułu nabytych usług”.

NSA w ww. wyroku zwrócił uwagę, że istotą art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy jest to, żeby „przedsiębiorca, który korzysta z usług swojego przedsiębiorstwa na użytek prywatny, znajdował się z punktu widzenia VAT w tej samej sytuacji, co poszczególny odbiorca zobowiązany do jego zapłaty, czyli jak konsument. Jeżeli nieodpłatnie skorzystałby on z usługi swojego przedsiębiorstwa do celów prywatnych [art. 26 ust. 1 lit. b) Dyrektywy VAT; art. 8 ust. 2 pkt 2 u.p.t.u.] nie płacąc przy tym żadnego podatku, oznaczałoby to przyzwolenie na zwolnioną od VAT, uprzywilejowaną konsumpcję, która naruszałaby zasadę neutralności.” Zdaniem Sądu przepis ten przykładowo znajdzie zastosowanie, gdy firma zajmująca się wymianą opon, czy kół wymieni je nieodpłatnie swoim pracownikom. Wtedy świadcząc w swojej działalności gospodarczej usługi nieodpłatne na ich rzecz, ma obowiązek je opodatkować, aby zapobiec otrzymaniu przez nich usługi wolnej od podatku VAT, za którą u innego usługodawcy musieliby jako konsumenci zapłacić wynagrodzenie powiększone o podatek VAT.

W ocenie Wnioskodawcy w ramach przedstawionego stanu faktycznego nie będziemy mieli do czynienia z ww. sytuacją. Wnioskodawca zwraca uwagę (co jednocześnie zostało wykazane powyżej), że Benefity są ukierunkowane wyłącznie na cele prywatne pracowników i w oczywisty sposób nie będą związane z przedmiotem działalności A. Nie ulega też wątpliwości, że towary/usługi zostały nabyte w celu zaspokojenia potrzeb prywatnych pracowników. W konsekwencji nie jest możliwe uznanie, że Wnioskodawca świadczy jako podatnik VAT usługi (bądź odpowiednio dostarcza towar) dla swoich pracowników z obowiązkiem naliczenia podatku VAT od takiego świadczenia na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 lub art. 7 ust. 2 ustawy.

W powyższym zakresie, już po wydaniu ww. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, wypowiedział się również Dyrektor Krajowej Izby Skarbowej w interpretacji z dnia 27 lipca 2023 roku (sygn. 0112-KDIL1-1.4012.257.2023.1.JKU), potwierdzając, że „usługi świadczone przez Spółkę nieodpłatnie na rzecz pracowników, które przeznaczone są z góry dla pracowników (tj. na ich cele osobiste) nie stanowią odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie powinna naliczać podatku VAT należnego w związku z nieodpłatnym przekazywaniem Benefitów pracownikom. W szczególności w rozważanym stanie faktycznym nie znajdzie zastosowania art. 7 ust. 2 lub art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, co wynika z uzasadnienia do stanowiska Wnioskodawcy.

Uzasadnienie do pytania nr 3 i 4

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez odpłatną dostawę towarów rozumie się co do zasady przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei za świadczenie usług uznaje się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Powołany przepis wskazuje, że pojęcia dostawy towarów oraz świadczenia usług mają bardzo szeroki zakres. Co więcej, kluczowe w tym zakresie jest wskazanie na określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą towaru lub usługi), jak również podmiotu dostarczającego towar lub świadczącego usługę. Dodatkowo jednak, co do zasady, niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za dostawę towaru lub wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy dostarczanym towarem lub świadczoną usługą i przekazanym wynagrodzeniem. Ponadto z danego stosunku prawnego, na podstawie którego dostarczany jest towar lub wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dostawcy towaru lub świadczącego usługę.

Uwzględniając powyższe, w odniesieniu do członków rodzin lub partnerów Pracowników A, Spółka nie będzie dokonywała dostawy towarów lub świadczyła usług na gruncie ustawy. Jak zostało wykazane powyżej, Benefity są ukierunkowane wyłącznie na cele prywatne i w oczywisty sposób nie będą związane z przedmiotem działalności A. Nie ulega wątpliwości, że towary/usługi zostały nabyte jedynie w celu zaspokojenia potrzeb członków rodzin pracowników lub ich partnerów. W konsekwencji również nie mogą zostać uznane za związane z przedmiotem działalności A. Aktualność w tym zakresie zachowują przedstawione powyżej wnioski na tle osobistego charakteru danego świadczenia czy też dostawy towarów.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że w odniesieniu do członków rodzin pracowników lub ich partnerów rola Spółki sprowadzać się będzie jedynie do technicznego pobrania określonej kwoty i przekazania jej dostawcy towaru lub świadczącemu usługę. Spółka nie będzie odnosiła żadnych bezpośrednich lub pośrednich korzyści z tego tytułu, w szczególności w postaci wynagrodzenia.

Powyższe potwierdzają znane Wnioskodawcy interpretacje prawa podatkowego wydane w tożsamych stanach faktycznych. Przykładowo, brak konieczności uwzględniania w rozliczeniach na gruncie VAT wydatków związanych ze współfinansowaniem dla pracowników, partnera pracownika bądź członków rodziny pracownika pakietów medycznych został potwierdzony w piśmie wydanym przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dnia 28 maja 2020 roku (sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.210.2020.2.RG).

W konsekwencji, uwzględniając, że jak wykazano powyżej, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zdaniem A nie będzie ona uprawniona do odliczenia VAT od zakupów Benefitów w części dotyczącej członków rodzin lub partnerów pracowników, w pełni przez nich finansowanych.

Jednocześnie Spółka nie powinna naliczać podatku VAT należnego w związku z przekazywaniem Benefitów członkom rodzin lub partnerom pracowników A, gdyż jak zostało potwierdzone powyżej, przekazanie dot. prywatnych potrzeb rodzin pracowników lub ich partnerów służy jedynie ich celom osobistym i przez to nie jest związane z prowadzoną przez A działalnością gospodarczą.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą.

Zgodnie z ww. art. 86 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ust. 1 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Ta warunkowość realizacji określonego w art. 86 ust. 1 ustawy prawa obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego, jakim jest wykorzystanie towaru lub usługi do realizacji czynności opodatkowanej podatnika, np. gdy okaże się, że zmieniono przeznaczenie towaru (usługi) i został on ostatecznie wykorzystany do czynności zwolnionych od VAT lub niepodlegających VAT – spowoduje konieczność weryfikacji uprzedniego odliczenia podatku naliczonego.

Z uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług wyraźnie wynika, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością opodatkowaną. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług, będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa. Mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów.

Trzeba też pamiętać, że niezbędnym warunkiem odliczenia podatku naliczonego w przypadku związku pośredniego z działalnością opodatkowaną jest cenotwórczy charakter poczynionych wydatków, a więc ich wpływ na ceny oferowanych towarów czy usług (orzeczenie TSUE C-435/05).

Istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Zasada neutralności podatku VAT, a także kwestia pośredniego związku pomiędzy podatkiem naliczonym VAT a czynnościami opodatkowanymi jako warunku wystarczającego do zachowania prawa do odliczenia VAT były przedmiotem licznych orzeczeń TSUE m.in.: wyrok z 15 stycznia 1998 r. w sprawie C-37/95 (Państwo Belgijskie v. Ghent Coal Terminal NV), wyrok z 22 lutego 2001 r. w sprawie C-408/96 (Abbey National plc v. Commissioners of Customs & Excisie), wyrok z 26 maja 2005 r. w sprawie C-465/03 (Kretztechnik AG v. Finanzamt Linz), wyrok z 27 września 2001 r. w sprawie C-16/00 (CIBO Particiationis SA v. Directeur region al des impots du Nord-Pas-de-Calats). TSUE podkreślał, że co do zasady, prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przysługuje podatnikom wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek poniesionych wydatków ze sprzedażą opodatkowaną. Jednakże, brak bezpośredniego związku z konkretną czynnością podlegającą opodatkowaniu nie wyklucza prawa odliczenia podatku VAT w przypadku tzw. kosztów ogólnych działania podatnika, o ile koszty te mogą być przypisane do działalności podatnika podlegającej opodatkowaniu VAT.

Co istotne, ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Natomiast w odniesieniu do zakupów wykorzystywanych przez podatnika zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej opodatkowanej, jak i działalności gospodarczej zwolnionej od podatku VAT, podatnik zobowiązany jest do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika proporcji, o którym mowa w art. 90 ustawy.

Przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, tj. dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (opodatkowanych i zwolnionych).

Zgodnie z art. 90 ust. 1-3 ustawy:

Przepisy zawarte w art. 90 ustawy regulują kwestie związane z prawem do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy podatnik nabyte towary i usługi wykorzystuje zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Z tym, że przez „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego” należy rozumieć czynności zwolnione od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Zasadniczo świadczą Państwo usługi zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy. Świadczą Państwo również usługi na rzecz podmiotów z krajów trzecich, w związku z czym mają Państwo częściowe prawo do odliczania podatku VAT od zakupów związanych z ogółem działalności, czyli mają Państwo prawo do odliczania części podatku VAT wg tzw. współczynnika struktury sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT (tzw. WSS).

W celu zacieśnienia relacji z pracownikami i budowaniu ich dobrego samopoczucia związanego z funkcjonowaniem w ramach środowiska pracy, oferują Państwo pracownikom szereg nieodpłatnych benefitów, dzięki którym chcą Państwo w sposób pośredni zmniejszać ryzyko spadku kreatywności, produktywności, wydajności w pracy, a w konsekwencji polepszać zdolność pracowników do świadczenia na Państwa rzecz pracy. Tym samym benefity mają przyczyniać się do zwiększenia osiąganych przez Państwa obrotów/przychodów, gdyż Państwa podstawowym „kapitałem” są właśnie jej pracownicy, którzy te obroty/przychody generują.

 Do opisanych powyżej Benefitów należy w szczególności zaliczyć:

1.świadczenia pracownicze, takie jak karnety uprawniające do korzystania z różnych aktywności sportowych (np. na siłownię, basen, tenis, fitness, itp.),

2.nieodpłatne przekazania towarów w formie okolicznościowych darowizn dla pracowników (np. sportowe kurtki, kamizelki, itp.),

3.program rozwoju zainteresowań pracowników, zgodnie z którym każdy pracownik w ramach rozwoju osobistych pasji i zainteresowań może przedstawić do uregulowania przez Pracodawcę koszt do określonej w skali roku kwoty; koszt ten może być rozliczany w kilku transakcjach w trakcie roku i nie podlega merytorycznej weryfikacji, a jedynie sprawdzeniu poprawności formalno-rachunkowej; niezależnie od powyższego, istotnym założeniem programu jest to, iż nie będą Państwo w jakikolwiek sposób ingerować w wybór celu przez pracownika, ograniczając go jedynie do wskazania, iż z punktu widzenia podatkowego powinien on stanowić usługę, a nie towar.

Kluczową cechą Benefitów jest zaspokajanie prywatnych potrzeb pracowników. Ponadto, nie monitorują Państwo czy pracownik realnie skorzystał z wybranego przez siebie zakupu (przykładowo – czy wziął udział w zajęciach sportowych z trenerem, które nabył albo otrzymał w ramach karnetu).

Jednocześnie umożliwiają Państwo skorzystanie z Benefitów przez partnerów oraz członków rodzin pracowników A. W takiej sytuacji nie będą Państwo jednak w jakikolwiek sposób partycypować w kosztach danego Benefitu, jak ma to miejsce w przypadku Benefitów dla Państwa pracowników. Koszty te będą finansowane w pełni przez pracownika poprzez potrącenie z jego miesięcznego wynagrodzenia, na podstawie pisemnej zgody.

Są Państwo nabywcą Benefitów (usługi lub towaru) wskazanych na rachunku lub fakturze VAT dokumentujących nabycie i są one również opłacane przez Państwa. Niemniej jednak na rachunku lub fakturze VAT wyszczególniona zostaje jej odpowiednia część dotycząca w pełni płatnych Benefitów dla członków rodzin lub partnerów pracownika.

Nabyte w ww. sposób Benefity są przekazywane pracownikom lub członkom ich rodzin lub ich partnerów. Przekazanie Benefitów w odniesieniu do pracowników – będzie następowało nieodpłatnie, natomiast w odniesieniu do członków rodzin lub partnerów pracowników – będzie następowało z uwzględnieniem pełnego potrącenia wartości przekazywanego Benefitu z wynagrodzenia netto pracownika.

Zakup świadczeń benefitowych finansowany jest z Państwa środków obrotowych. Wyznaczyli Państwo budżet na ten cel i w ramach tego budżetu ponoszone są konkretne wydatki z nimi związane.

Szczegółowy proces finansowania świadczeń przyznawanych pracownikom, członkom ich rodzin lub partnerom pracowników w odniesieniu do wskazanych kategorii Benefitów wygląda następująco:

1.Świadczenia pracownicze, takie jak karnety uprawniające do korzystania z różnych aktywności sportowych (np. na siłownię, basen, fitness, itp.) - faktury z tytułu kart (...) trafiają do Państwa i są przez Państwa opłacane na wskazany numer rachunku bankowego. Z kolei w przypadku innych świadczeń indywidualnych, faktury dostarczane są przez pracownika a zwrot wydatków do określonego przez Państwa w danym roku limitu za miesiąc jest przekazywany na rachunek bankowy pracownika.

• karty (...) – stawka VAT 8%,
• zajęcia sportowe indywidualne – stawka VAT 8% lub 23%; sporadycznie zdarzają się faktury zwolnione z VAT

2.Nieodpłatne przekazania towarów w formie okolicznościowych darowizn dla pracowników (np. sportowe kurtki, kamizelki itp.) - faktury zbiorcze otrzymywane są wraz z zamówieniem tych towarów i opłacane na numer rachunku bankowego na nich wskazany.

• stawka VAT 23%

3.Program rozwoju zainteresowań pracowników - opłacają Państwo fakturę dostarczoną przez pracownika na numer rachunku bankowego na niej wskazany lub dokonują Państwo zwrotu wydatku poniesionego z jej tytułu przez pracownika (co do zasady do określonego w danym roku limitu) na rachunek bankowy pracownika. Najczęściej mamy do czynienia z pierwszym z wyżej wymienionych sposobów rozliczenia (tj. płatność na rachunek świadczeniodawcy).

• świadczenie usług lub dostawa towarów – stawka VAT 8% lub 23% lub poza VAT w przypadku usług od podatników zwolnionych podmiotowo z VAT,
• incydentalnie zdarzają się faktury zagraniczne.

4.Świadczenia medyczne wynikające z grupowej umowy ubezpieczenia lub świadczone przez placówkę medyczną - otrzymywane faktury zbiorcze trafiają do Państwa i są opłacane na numer rachunku bankowego na nich wskazany.

• usługi medyczne – zwolnienie z VAT.

5.Indywidualne zabiegi rehabilitacyjne lub usługi psychologiczne - na podstawie otrzymanych faktur wystawionych na Państwa ww. zabiegi lub usługi są opłacane przez Państwa na wskazany w nich numer rachunku bankowego.

• usługi medyczne – zwolnienie z VAT.

Wydatki dokumentowane rachunkiem zdarzają się incydentalnie i dotyczą jedynie rozliczanych indywidualnie przez pracowników jako usługobiorców (i zwracanych im przez Państwa) wybranych zajęć sportowych lub świadczeń w ramach programu rozwoju pasji.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT w całości bądź w części według tzw. współczynnika struktury sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT (WSS) od nabycia Benefitów nieodpłatnie przekazywanych pracownikom.

W odniesieniu do Państwa wątpliwości należy wskazać, że decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia podatku naliczonego ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. Jak już wcześniej wskazano, aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu.

W tym miejscu należy zauważyć, że przepisy ustawy nie definiują pojęcia „potrzeb osobistych”. Za Słownikiem Języka Polskiego uznać należy, że potrzebami „osobistymi” są takie potrzeby, które „dotyczą danej osoby” i które są jej potrzebami „prywatnymi”, tj. potrzebami niezwiązanymi z prowadzoną przez tą osobę działalnością gospodarczą, statusem pracownika, czy pełnioną funkcją.

Zatem można przyjąć, że potrzebami osobistymi są te, których realizacja nie jest związana ze stosunkiem pracy, a więc potrzeby osobiste to te, których zaspokojenie wynika z dobrej woli pracodawcy. Natomiast potrzeby pracownicze to te, których spełnienie nie wynika z autonomii woli stron, ale do zaspokajania których pracodawca jest zobowiązany na podstawie przepisów prawa, np.: przepisów Kodeksu pracy, przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, itp.

W tym miejscu należy zauważyć, że w wyroku z dnia 11 grudnia 2008 r. w sprawie C-371/07 Danfoss i AstraZeneca przeciwko Skatteministeriet Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej zaznaczył, że

W analizowanej sprawie Benefity (towary i usługi), które następnie zostaną nieodpłatnie przekazane na rzecz pracowników nie mają bezpośredniego, jak i pośredniego związku z Państwa działalnością gospodarczą, gdyż stanowią świadczenia wynikające z Państwa dobrej woli, a nie z obowiązku nałożonego na Państwa na podstawie przepisów prawa. Nieodpłatne przekazanie Benefitów służy w głównej mierze zaspokojeniu osobistych/prywatnych potrzeb pracowników i odbywa się bez związku z prowadzoną przez Państwa działalnością.

Oznacza to więc, że w sprawie nie jest spełniona przesłanka pozytywna warunkująca możliwość obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikająca z art. 86 ust. 1 ustawy, tj. brak związku nabywanych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi.

Zatem, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, nie przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur dokumentujących nabycie Benefitów (tych Benefitów, z tytułu których otrzymują Państwo faktury z wykazaną kwotą podatku VAT) przekazywanych nieodpłatnie pracownikom, ponieważ wydatki na ich nabycie nie są związane ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług w ramach prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej.

Tym samym nie przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w całości bądź w części według tzw. współczynnika struktury sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT (WSS) od nabycia Benefitów nieodpłatnie przekazywanych pracownikom.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Ponadto Państwa wątpliwości dotyczą również ustalenia, czy powinni Państwo naliczyć VAT należny w związku z przekazywaniem nieodpłatnie Benefitów pracownikom.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów w art. 7 ust. 2 ustawy oraz - w przypadku świadczenia usług w art. 8 ust. 2 ww. ustawy.

Według art. 7 ust. 2 ustawy:

Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów, ich imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych, z wyjątkiem przekazania towarów spełniających warunki do uznania ich za prezenty o małej wartości lub próbki (o których mowa w art. 7 ust. 3, 4 i 7 ustawy).

Natomiast zużycie towarów podlega opodatkowaniu wówczas, gdy dokonywane jest m.in. na rzecz pracowników i na cele wymienione w art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy, również pod warunkiem, że przysługiwało prawo do odliczania podatku naliczonego.

Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego, to wszelkie przekazanie lub zużycie towarów bez wynagrodzenia (nieodpłatne przekazania), pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania).

Omawiany przepis jest odpowiednikiem art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 poz. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Istotną kwestią dla opodatkowania podatkiem VAT nieodpłatnego przekazania przedmiotowych Benefitów w formie towarów jest ustalenie, czy występuje prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Mając zatem na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przypadku nieodpłatnego przekazania towarów na cele osobiste pracowników, jeżeli podatnikowi przysługiwałoby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu ich nabycia czy wytworzenia, wówczas zastosowanie znajdzie art. 7 ust. 2 ustawy i takie przekazanie należy opodatkować.

Zatem brak prawa do odliczenia w przedmiotowym przypadku, z uwagi na związek wydatków z czynnościami innymi niż działalność gospodarcza podatnika, powoduje, że nie występuje obowiązek opodatkowania podatkiem od towarów i usług nieodpłatnego przekazania.

Tym samym, nieodpłatne przekazanie pracownikom Benefitów (towary w formie okolicznościowych darowizn dla pracowników (np. sportowe kurtki, kamizelki, itp.)) nie stanowi odpłatnej dostawy towarów, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ przy nabyciu ww. Benefitów nie przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy:

Przepisy ustawy formułują zatem zasadę, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega co do zasady odpłatne świadczenie usług, a nieodpłatne ich świadczenie traktuje się jako odpłatne w przypadkach określonych w ww. art. 8 ust. 2 ustawy.

Dla stwierdzenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej art. 8 ust. 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia.

Aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, tj. za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być ono świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika. Konsekwentnie opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością, a więc nie mają wpływu na przyszłe obroty przedsiębiorstwa, jego zyski, wizerunek, odbiór przez kontrahentów. Są to zatem te wszystkie nieodpłatne świadczenia usług, które odbywają się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności. W przypadku nieodpłatnych świadczeń realizowanych na rzecz pracowników będą to także świadczenia, które nie są związane ze stosunkiem pracy ale zaspokajają prywatne/osobiste potrzeby pracownika, a ich zaspokojenie przez pracodawcę wynika wyłącznie z jego dobrej woli.

Jeżeli natomiast nieodpłatne świadczenie będzie się wpisywało w cel prowadzonej działalności gospodarczej, tzn. nieodpłatne świadczenie usług będzie wykonane w związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej podatnika, potrzebami związanymi z funkcjonowaniem prowadzonego przedsiębiorstwa, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona.

W wyroku z dnia 16 października 1997 r. C-258/95 (Julius Fillibeck Söhne GmbH & Co. KG) Trybunał Sprawiedliwości doszedł do wniosku, że co do zasady, pracodawca, organizując dla pracowników dojazd do zakładu, świadczy nieodpłatną usługę na ich prywatny użytek. Pracodawca w normalnych warunkach nie ma obowiązku zapewnienia pracownikom dojazdu do miejsca pracy, a to w jaki sposób pracownik dostanie się do pracy jest jego indywidualną sprawą. Niemniej jednak, jeżeli z okoliczności wynika, że działalność prowadzona przez podatnika wymaga, aby pracodawca zapewnił transport pomiędzy domem a miejscem pracy, wówczas należy przyjąć, że usługa ta świadczona jest w celu nie innym niż działalność gospodarcza podatnika, natomiast prywatne korzyści pracownika wynikające z możliwości skorzystania z transportu mają znaczenie drugorzędne względem potrzeb podatnika.

W świetle powyższego, oceniając, czy dana usługa służy działalności przedsiębiorstwa podatnika, należy zbadać, czy jest ona dla tego celu niezbędna, jak również zważyć, czyja korzyść jest dominująca. Jeżeli korzyść podatnika przeważa nad korzyścią pracownika, wówczas świadczenie to zachowuje swój nieodpłatny charakter i nie podlega opodatkowaniu.

W drugim wyroku z dnia 11 grudnia 2008 r. w sprawie C-371/07 (Danfoss and Astra Zeneca) Trybunał stwierdził, że co do zasady wydawanie pracownikom nieodpłatnych posiłków, służy zaspokojeniu ich prywatnych potrzeb w rozumieniu art. 6 ust. 2 Szóstej Dyrektywy. Jeżeli natomiast ze szczególnych okoliczności wynika, że zapewnienie posiłków przez pracodawcę nie służy zaspokajaniu prywatnych potrzeb tych ostatnich i nie jest dokonywane w celach innych niż związane z działalnością przedsiębiorstwa, wtedy osobista korzyść, jaka wynika z tego dla pracowników, wydaje się mieć jedynie charakter uboczny względem potrzeb przedsiębiorstwa. Podobnie jak w pierwszym powołanym wyroku, także i w tym orzeczeniu Trybunał podkreślił znaczenie ścisłego związku pomiędzy działalnością gospodarczą podatnika, a świadczoną nieodpłatnie usługą. Wskazał ponadto, że usługa ta powinna służyć przede wszystkim interesom podatnika, a korzyść pracownika powinna mieć charakter uboczny.

Zatem za usługi dokonane do celów działalności gospodarczej należy uznać takie, które mają związek z potrzebami tej działalności. Związek z działalnością gospodarczą mają natomiast takie czynności, których wykonanie jest celowe dla osiągnięcia bądź poprawienia efektów tej działalności. Ta celowość istnieć może również wtedy, gdy taka usługa nieodpłatna nie jest niezbędna do osiągnięcia efektu działalności gospodarczej, ale obiektywnie może na te efekty wpływać.

Mając na uwadze kryteria wynikające z powołanego orzecznictwa TSUE można wywieść wniosek, że co do zasady takie usługi, w których zasadniczą korzyść odnoszą pracownicy, należałoby uznać za świadczone na ich osobiste cele, a w konsekwencji usługi te będą podlegały opodatkowaniu na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy. Z drugiej jednak strony, jeżeli usługa taka nie jest świadczona przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności lub ma z nią nikły związek, to można mówić o świadczeniu usługi nie tyle na cele osobiste, lecz przede wszystkim w ramach innej działalności. W tym przypadku również czynność ta objęta jest opodatkowaniem zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy.

Ponadto należy wskazać, że istotną kwestią dla zastosowania przepisu art. 8 ust. 2 ustawy jest ustalenie, czy występuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Takie podejście znajduje potwierdzenie w opinii Rzecznika Generalnego z dnia 23 października 2008 r. w powołanej wyżej sprawie C-371/07, który stwierdził, że

Stosownie do art. 29a ust. 5 ustawy:

Podstawa opodatkowania powinna obejmować koszt „robocizny” (art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy) wraz z kosztami wykorzystanych materiałów (art. 7 ust. 2 ww. ustawy) oraz kosztami wykorzystanego przy świadczeniu usługi majątku podatnika (art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy), o ile przysługiwało od ich zakupu prawo do odliczenia podatku naliczonego (vide pkt 38, 40, 42 opinii Rzecznika Generalnego w sprawie C-371/07 Danfoss).

Jak wynika z przytoczonego wyżej pkt 40 Opinii Rzecznika Generalnego w sprawie C-371/07, przyjęcie za podstawę opodatkowania kosztu dostawy, od której podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia, stanowiłoby naruszenie zasady neutralności podatku VAT dla podatnika.

Mając zatem na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przypadku nieodpłatnego świadczenia usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkiego innego nieodpłatnego świadczenia usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wówczas zastosowanie znajduje art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy.

Brak prawa do odliczenia z uwagi na związek wydatków z czynnościami innymi niż działalność gospodarcza podatnika powoduje, że nie występuje obowiązek opodatkowania podatkiem od towarów i usług nieodpłatnego świadczenia usług.

Zatem nieodpłatnego świadczenia usług w postaci karnetów uprawniających do korzystania z różnych aktywności sportowych (np. na siłownię, basen, tenis, fitness, itp.) oraz usług nabytych w ramach rozwoju osobistych pasji i zainteresowań pracowników nie można uznać za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Wynika to z tego, że przy nabyciu tych świadczeń nie przysługuje Państwo prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż zakupy te nie są związane z prowadzonym przez Państwa przedsiębiorstwem, lecz zostaną dokonane na potrzeby prywatne pracowników. W konsekwencji dla tych świadczeń nie występuje podstawa opodatkowania wskazana w art. 29a ust. 5 ustawy, a tym samym nie są Państwo zobowiązani opodatkować nieodpłatnego świadczenia usług w postaci karnetów uprawniających do korzystania z różnych aktywności sportowych (np. siłownia, basen, tenis, fitness, itp.) oraz usług nabytych w ramach rozwoju osobistych pasji i zainteresowań pracowników.

W konsekwencji, Benefity w postaci karnetów uprawniających do korzystania z różnych aktywności sportowych (np. siłownia, basen, tenis, fitness, itp.) oraz usług nabytych w ramach rozwoju osobistych pasji i zainteresowań pracowników, świadczone przez Państwa nieodpłatnie nie stanowią odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast w odniesieniu do świadczonych przez Państwa nieodpłatnie Benefitów w postaci świadczeń medycznych oraz zabiegów rehabilitacyjnych lub usług psychologicznych należy wskazać, że art. 8 ust. 2 stanowi implementację do polskiego systemu prawnego art. 26 Dyrektywy 2006/112/WE. Zgodnie z ust. 1 tej regulacji:

Jednocześnie zgodnie z przepisem ust. 2 art. 26 Dyrektywy 2006/112/WE:

Analiza powołanych przepisów Dyrektywy 2006/112/WE prowadzi zatem do wniosku, że ratio legis tych regulacji stanowi zapobieżenie sytuacji, w której nieodpłatne świadczenie usług bądź dostawa towarów z uwagi na swój charakter – bez wynagrodzenia – stanowiłoby czynność pociągającą za sobą skutek w postaci naruszenia konkurencji, naruszenia zasady neutralności, naruszenia wynikającej z konstrukcji podatku VAT zasady faktycznego opodatkowania konsumpcji (podatek od wartości dodanej obciąża konsumpcję) oraz zasady powszechności opodatkowania.

Ponadto jak stanowi art. 8 ust. 2a ustawy:

Przepis ten jest implementacją art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym:

Z powyższych przepisów wynika, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. W świetle uregulowań art. 8 ust. 2a ustawy, należy przyjąć, że nawet jeśli podmiot faktycznie nie świadczy usługi (osobiście nie wykonuje czynności), jednakże pośrednio bierze udział w jej świadczeniu to dla potrzeb podatku od towarów i usług, takie zachowanie jest traktowane na równi ze świadczeniem konkretnej usługi. Podmiot ten staje się zatem podatnikiem ze wszystkimi, wynikającymi z tego, konsekwencjami, tj. w szczególności powinien opodatkować i udokumentować tę usługę według zasad dla niej przewidzianych.

Wyjaśnić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy:

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy:

Ponadto art. 43 ust. 1 pkt 19a ww. ustawy stanowi, że;

Ww. przepisy art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy zwalniają od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, nie zwalniają zatem wszystkich świadczeń, które można wykonać w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze bądź w ramach zawodów medycznych, ale tylko te, które służą określonemu celowi. Zauważyć zatem należy, że wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem – nie ma prawa do zastosowania zwolnienia od podatku. Przy czym zwolnienie ma zastosowanie również do podatników zatrudniających osoby świadczące usługi opieki medycznej w ramach wykonywania zawodu określonego w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy bądź też podatników nabywających te usługi od podmiotów wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19 we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której dokonują Państwo zakupu od podmiotów trzecich Benefitów w postaci świadczeń medycznych oraz zabiegów rehabilitacyjnych lub usług psychologicznych, które następnie przekazują swoim pracownikom. Pakiety przekazywane są nieodpłatnie. Jak wynika z opisu sprawy z tytułu poniesienia wydatków na zakup Benefitów w postaci świadczeń medycznych oraz zabiegów rehabilitacyjnych lub usług psychologicznych otrzymują Państwo faktury ze zwolnieniem od podatku od towarów i usług. Zatem Benefity stanowią usługi zwolnione od podatku VAT.

W konsekwencji, w niniejszej sprawie, w zakresie przekazywania nieodpłatnie Benefitów w postaci świadczeń medycznych oraz zabiegów rehabilitacyjnych lub usług psychologicznych, dokonują Państwo nieodpłatnego świadczenia usług na rzecz pracowników. Działają Państwo w tej sprawie w imieniu własnym, lecz na rachunek innych podmiotów, tj. pracowników. Jak wynika z wniosku - nabywane Benefity w postaci świadczeń medycznych oraz zabiegów rehabilitacyjnych lub usług psychologicznych - usługi stanowią czynności zwolnione od podatku od towarów i usług. Świadczenie tychże usług przez Państwa nie wiąże się zatem z obowiązkiem uiszczenia kwoty podatku.

W analizowanej sprawie w przypadku przekazywania przez Państwa pracownikom na ich cele osobiste usług medycznych oraz zabiegów rehabilitacyjnych lub usług psychologicznych – Benefitów, dokonują Państwo świadczenia usług na rzecz pracowników, spełniającego co do zasady, kryteria art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy. Działają Państwo, we własnym imieniu lecz na rzecz osób trzecich. W tej sytuacji biorą Państwo udział w świadczeniu usług zwolnionych od podatku.

Przepis art. 8 ust. 2 ustawy odnoszący się do opodatkowania nieodpłatnego świadczenia usług, nie znajduje zastosowania w odniesieniu do tych czynności, które w razie ich uznania za podlegające opodatkowaniu zostałyby zwolnione od podatku. W tym przypadku pozostawienie ich poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług nie prowadzi do naruszenia powołanych powyżej zasad, które należy uznać za uzasadniające zrównanie takich czynności z czynnością odpłatnego świadczenia usług. Wobec tego, nieodpłatne przekazanie przez Państwa Benefitów w postaci świadczeń medycznych oraz zabiegów rehabilitacyjnych lub usług psychologicznych pracownikom nie spełnia wskazanej w art. 8 ust. 2 ww. ustawy przesłanki do objęcia ich opodatkowaniem. Ww. świadczenia nie mieszczą się więc w definicji sprzedaży, o której mowa w art. 2 pkt 22 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem przekazywanie przez Państwa nieodpłatnie Benefitów w postaci świadczeń medycznych oraz zabiegów rehabilitacyjnych lub usług psychologicznych pracownikom nie podlega opodatkowaniu VAT.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT w całości bądź w części według tzw. współczynnika struktury sprzedaży opodatkowanej VAT (tzw. WSS) od nabycia Benefitów przekazywanych członkom rodzin pracowników lub ich partnerów oraz ustalenia, czy powinni Państwo naliczyć VAT należny w związku z przekazywaniem Benefitów członkom rodzin pracowników lub ich partnerów.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przy czym istotna jest intencja nabycia, tzn. jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych, odliczenie jest prawnie dozwolone, pod warunkiem że nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Aby ustalić, czy przysługuje Państwu prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT od nabycia Benefitów przekazywanych członkom rodzin pracowników lub ich partnerom, należy rozstrzygnąć czy nabywane przez Państwa Benefity (towary i usługi) służyć będą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy, „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną czynność, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Zgodnie zaś z art. 8 ust. 2a ustawy, jak już wyżej wskazano, podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane, niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Przepis ten reguluje zatem takie sytuacje, gdy podatnik działając we własnym imieniu zawiera umowę, na podstawie której zobowiązuje się do zrealizowania pewnego świadczenia, jednak faktycznie to świadczenie realizowane jest przez inny podmiot. Celem tej instytucji nie jest bowiem rzeczywiste wykonanie usługi przez podatnika lecz doprowadzenie do świadczenia takiej usługi przez właściwego wykonawcę. W takim przypadku, gdy podmiot nabywa usługę, a następnie odsprzedaje ją kontrahentowi w tzw. „stanie nieprzetworzonym”, uznawany jest za podatnika, który usługę taką świadczy.

Dlatego też w wymienionych wyżej przepisach prawa krajowego i unijnego (wspólnotowego) jest mowa o tym, że podatnik bierze udział w świadczeniu usług, a nie że świadczy te usługi. Z tego względu do zastosowania art. 8 ust. 2a ustawy, nie jest istotny rodzaj usługi, w świadczeniu której bierze udział podatnik, ponieważ i tak faktycznie usługa świadczona jest przez inny podmiot. Dla celów podatku od towarów i usług przyjmuje się na podstawie analizowanej normy prawnej swoistą fikcję prawną, że podatnik, który najpierw występuje jako zleceniobiorca, sam nabył usługę od faktycznego wykonawcy, a następnie wyświadczył tę usługę zleceniodawcy.

Warunek zastosowania art. 8 ust. 2a ustawy (art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady) stanowi nabycie usługi przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej. W praktyce oznacza to, że podatnik, któremu rzeczywisty wykonawca usługi wystawił pierwotną fakturę, nie korzysta z takiej usługi, lecz jej odbiorcą jest osoba trzecia, na rzecz której usługa została przez podatnika zakupiona i której podatnik wystawia kolejną fakturę, obejmującą taką samą usługę („refakturuje” usługę).

Podkreślić przy tym należy, że czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych kosztów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Potwierdzeniem powyższej tezy jest wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 20 stycznia 2005 r. w sprawie C-412/03 Hotel Scandic Gasaback AB v. Riksskatteyerke ECLI:EU:C:2005:47, w którym to wyroku Trybunał stwierdził m.in., że

„Jak słusznie podkreśla rzecznik generalny w pkt 35 opinii, okoliczność, czy transakcja została dokonana po cenie niższej, czy też wyższej od kosztu produkcji, nie ma znaczenia dla zakwalifikowania transakcji jako „transakcji odpłatnej”. To ostatnie pojęcie wymaga bowiem wyłącznie istnienia bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług a świadczeniem wzajemnym rzeczywiście otrzymanym przez podatnika (zob. podobnie wyrok z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie 102/86 Apple and Pear Devełopment Council, Rec, str. 1443, pkt 12), (pkt. 22)”.

Z powyższego wynika, że dostawa jest albo odpłatna albo nieodpłatna. Uzyskanie zapłaty, która pokrywa jedynie koszty, czy też tylko ich część nie oznacza, w ocenie Trybunału, że czynność ma charakter nieodpłatny lub częściowo nieodpłatny.

Zatem, dla opodatkowania czynności podatkiem od towarów i usług nie ma znaczenia, czy przez dostawcę towaru lub świadczącego usługę została odniesiona korzyść finansowa. Istotnym jest, czy w zamian za dostarczony towar lub wykonaną usługę zostało wypłacone wynagrodzenie na rzecz dostawcy. Bez znaczenia pozostaje zatem fakt, czy wynagrodzenie sprzedającego wykonującego usługę obejmuje jedynie kwotę stanowiącą zwrot kosztów lub jej część, czy też zostało powiększone o marżę stanowiącą zysk dla dostawcy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Z opisu sprawy wynika, że umożliwiają Państwo skorzystanie z Benefitów przez partnerów oraz członków rodzin pracowników A. W takiej sytuacji nie będą Państwo jednak w jakikolwiek sposób partycypować w kosztach danego Benefitu, jak ma to miejsce w przypadku Benefitów dla Państwa pracowników. Koszty te będą finansowane w pełni przez pracownika poprzez potrącenie z jego miesięcznego wynagrodzenia, na podstawie pisemnej zgody.

Są Państwo nabywcą Benefitów (usług lub towarów) wskazanych na rachunkach lub fakturach dokumentujących ich nabycie i są one również opłacane przez Państwa. Niemniej jednak na rachunku lub fakturze VAT wyszczególniona zostaje jej odpowiednia część dotycząca w pełni płatnych Benefitów dla członków rodzin lub partnerów pracownika. Przekazanie Benefitów w odniesieniu do członków rodzin lub partnerów pracowników będzie następowało z uwzględnieniem pełnego potrącenia wartości przekazywanego Benefitu z wynagrodzenia pracownika.

W przedstawionych okolicznościach sprawy, biorąc pod uwagę brzmienie powołanego wyżej art. 8 ust. 2a ustawy należy uznać, że Państwo, jako podmiot nabywający, a następnie przekazujący członkom rodzin pracowników lub ich partnerom Benefity (w postaci karnetów uprawniających do korzystania z różnych aktywności sportowych (np. siłownia, basen, tenis, fitness, itp.), usług nabytych w ramach rozwoju osobistych pasji i zainteresowań pracowników, świadczeń medycznych oraz zabiegów rehabilitacyjnych lub usług psychologicznych), występują jako usługobiorca, a następnie usługodawca tej samej usługi.

Jak Państwo wskazali, przekazanie Benefitów w odniesieniu do członków rodzin lub partnerów pracowników – będzie następowało z uwzględnieniem pełnego potrącenia wartości przekazywanego Benefitu z wynagrodzenia pracownika, co pozwala uznać tę czynności za odpłatną, a więc czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

Zatem w oparciu o przepisy art. 8 ust. 1 w związku z art. 8 ust. 2a ustawy, w analizowanej sprawie przekazując członkom rodzin pracowników lub ich partnerów Benefity (w postaci karnetów uprawniających do korzystania z różnych aktywności sportowych (np. siłownia, basen, tenis, fitness, itp.), usług nabytych w ramach rozwoju osobistych pasji i zainteresowań pracowników, świadczeń medycznych oraz zabiegów rehabilitacyjnych lub usług psychologicznych), z uwzględnieniem pełnego potrącenia wartości przekazywanego Benefitu z wynagrodzenia pracownika, świadczą Państwo na rzecz ww. osób usługi, podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Natomiast w przypadku przekazania Benefitów (towarów (np. sportowe kurtki, kamizelki, itp.)), skoro po ich nabyciu przenoszą Państwo prawo do rozporządzania nimi jak właściciel na członków rodzin pracowników lub ich partnerów i otrzymują Państwo zapłatę w postaci pełnego potrącenia wartości przekazywanego Benefitu z wynagrodzenia pracownika, to w tej sytuacji po Państwa stronie dochodzi do odpłatnej dostawy towarów na rzecz ww. osób w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie z wniosku wynika, że w zależności od rodzaju przedmiotowego świadczenia nabywane przez Państwa Benefity podlegają zwolnieniu, jednak występować będą również faktury VAT ze stawką obniżoną lub stawką podstawową VAT – w zależności od rodzaju świadczeń.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy będą Państwo w posiadaniu wystawionej na Państwa rzecz faktury z wykazaną kwotą podatku VAT, która będzie dokumentować nabycie przez Państwa Benefitów, które będą następnie przekazywane na rzecz członków rodzin pracowników lub ich partnerów, z uwzględnieniem pełnego potrącenia wartości przekazywanego Benefitu z wynagrodzenia pracownika, przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, gdyż nabywane towary i usługi służyć będą do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Prawo do odliczenia przysługuje pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 i 4 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy zauważyć, że interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach podatników w oparciu o aktualnie obowiązujące przepisy prawa i stan faktyczny przedstawiony przez danego podatnika. Interpretacje nie stanowią źródła powszechnie obowiązującego prawa, więc zawartego w nich stanowiska organu podatkowego nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Interpretacje wskazane przez Państwa są rozstrzygnięciami odnoszącymi się do indywidualnych spraw przedstawionych przez wnioskodawców i nie rozciągają swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Każdą sprawę jestem zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.