Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 grudnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczące prawa do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem usługi wynajmu lokali mieszkalnych na rzecz pracowników, w celu zapewnienia możliwości wykonywania usług na rzecz kontrahentów. Uzupełnili go Państwo pismem z 11 marca 2025 r. (wpływ 12 marca 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, tj. podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym (dalej: „CIT”) od całości swoich dochodów w Polsce oraz jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) w Polsce.

Spółka jest agencją pracy tymczasowej wpisaną do Rejestru Krajowych Agencji Pracy i świadczy usługi wynajmu pracowników na rzecz swoich kontrahentów (zamawiających) przez określony czas w celu realizacji konkretnych zadań na obszarze całego kraju.

Do świadczenia takich usług niezbędne jest zatrudnienie pracowników. W niektórych przypadkach możliwe jest pozyskanie pracowników lokalnie, jednakże w głównej mierze konieczne jest wykorzystanie pracowników z zagranicy, którzy nie mają miejsca zamieszkania w miejscu, w którym wykonują pracę na rzecz kontrahenta Spółki (zamawiającego).

W celu zapewnienia dostępności pracowników w celu świadczenia usług Spółka zapewnia i zamierza w przyszłości zapewniać pracownikom kwatery pracownicze, w ramach wypłacanego wynagrodzenia.

Spółka zawiera w tym celu umowy najmu lokali mieszkalnych z wynajmującymi w okolicach miejsca, w którym pracownicy wykonują pracę na rzecz zamawiających. Umowy najmu są każdorazowo zawierane pomiędzy Spółką a wynajmującymi, którzy, co do zasady, są podatnikami VAT. Tym samym, faktury za najem wystawiane są na rzecz Spółki.

Umowy zawierane pomiędzy wynajmującymi a Wnioskodawcą czasami zawierają adnotację o mieszkaniowym celu wynajęcia danej nieruchomości. Umowy najmu mogą też wskazywać, z imienia i nazwiska pracownika, który będzie zamieszkiwał w danym lokalu. Zdarzają się również umowy bez adnotacji o mieszkaniowym celu wynajęcia nieruchomości oraz wskazania osób, które mają w niej zamieszkiwać. Samo przydzielenie danego miejsca zakwaterowania pracownikowi zależy wyłącznie od Spółki.

Spółka nie podnajmuje nieruchomości pracownikom, a udostępnia im je w ramach zawartych z nimi umów o pracę lub zlecenie. Zakwaterowanie pracowników w wynajmowanych nieruchomościach ma charakter czasowy, wyłącznie zawodowy i ma miejsce wyłącznie w czasie, kiedy pracownik wykonuje pracę na rzecz zamawiającego. Spółka nie udostępnia lokalu pracownikom w innych celach.

Doprecyzowanie opisu sprawy

Na pytania zwarte w wezwaniu:

1.  Czy umowy wynajmu lokali mieszkalnych na rzecz pracowników zawierają/będą Państwo zawierać bezpośrednio z pracownikami, czy z kontrahentem?

Odpowiedzieli Państwo, że:

2.  Czy usługi wynajmu lokali mieszkalnych nabywają/będą Państwo nabywać we własnym imieniu?

Odpowiedzieli Państwo, że:

3.  Czy koszty związane z nabyciem usług wynajmu lokali mieszkalnych na rzecz pracowników są/będą ściśle związane ze świadczeniem przez Państwa usług wynajmu pracowników na rzecz swoich kontrahentów?

Odpowiedzieli Państwo, że:

4.  Czy zakup usług wynajmu lokali mieszkalnych na rzecz pracowników wliczają/będą Państwo wliczać do jednej ogólnej kwoty, jako element składowy usługi wynajmu pracowników na rzecz swoich kontrahentów? Czy ich odsprzedaż jest opodatkowana na podstawie art. 8 ust. 2a ustawyo podatku od towarów z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U.  z 2024 r. poz. 361 ze zm.)?

Odpowiedzieli Państwo, że:

Pytanie

Czy w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, w sytuacji gdy Wnioskodawca nabywa i będzie nabywać usługi wynajmu lokali mieszkalnych na rzecz pracowników, w celu zapewnienia możliwości wykonywania usług na rzecz swoich kontrahentów, to przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na zasadach ogólnych zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, w sytuacji, gdy Wnioskodawca nabywa i będzie nabywał usługi najmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na rzecz pracowników wyłącznie w celu zapewnienia możliwości świadczenia usług na rzecz kontrahentów Spółki (zamawiających), przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na zasadach ogólnych zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W ocenie Wnioskodawcy, nie znajdzie tutaj zastosowania ograniczenie prawa do odliczenia zawarte w treści art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)nabycia towarów i usług,

b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Wynika z tego, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Formułując w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W VAT obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się w tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki prawnopodatkowe, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Przepisy ustawy o VAT nie precyzują, jak ścisły musi być związek między zakupem towarów (usług) a czynnościami opodatkowanymi, aby odliczenie podatku naliczonego było dopuszczalne. Przyjmuje się, że związek ten może być nie tylko bezpośredni, ale również pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu. Zwłaszcza, gdy bez danego zakupu świadczenie usług przez Wnioskodawcę nie jest możliwe. Jeżeli Wnioskodawca nie zapewniałby lokali mieszkalnych pracownikom, nie byłby w stanie świadczyć usług na rzecz swoich kontrahentów.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT. Zgodnie z nim prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie przysługuje przy nabyciu towarów i usług:

1)  wykorzystywanych do czynności nieobjętych zakresem opodatkowania VAT (tzn. niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem), lub

2)  wykorzystywanych do czynności wprawdzie podlegających zakresowi opodatkowania VAT, niemniej jednak na podstawie przepisów szczególnych zwolnionych od tego podatku.

W analizowanym stanie faktycznym nieruchomości nie są wynajmowane wyłącznie w tym celu, aby następnie udostępnić je pracownikom. Działania te są niezbędne do tego, aby Wnioskodawca w ogóle mógł świadczyć usługi. Umowy najmu są konieczne z uwagi na główny przedmiot aktywności gospodarczej Wnioskodawcy, poprzez zapewnienie kadry pracowników, którą Wnioskodawca osiąga dzięki zapewnieniu pracownikom przebywania w pobliżu miejsca wykonywanej pracy (np. zakładu produkcyjnego). W przeciwnym razie Spółka nie byłaby w stanie w ogóle zapewnić pracowników swoim kontrahentom. Żaden z pracowników nie zgodziłby się dojeżdżać codziennie wiele kilometrów do miejsca świadczenia pracy. Tym samym, zapewnienie zakwaterowania pracownikom, przekłada się na działalność gospodarczą Wnioskodawcy, gdyż dzięki temu Wnioskodawca pozyskuje pracowników, którzy bez zapewnienia im zakwaterowania nie podjęliby się pracy.

W ocenie Wnioskodawcy, nabywane usługi najmu są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a zatem jest on uprawiony do odliczenia VAT z tego tytułu. Głównym celem najmu nieruchomości mieszkalnych jest wykorzystywanie ich dla podstawowej działalności gospodarczej Spółki, która jest działalnością opodatkowaną VAT, a nie dla celów wykonywania usług najmu (użyczenia) pracownikom (nieodpłatnego, bądź odpłatnego), co jest jedynie efektem ubocznym pozyskania pracowników. Zakup usług najmu nieruchomości należy więc rozpatrzyć w szerszym kontekście, a nie tylko kontekście udostępnienia nieruchomości pracownikom.

Taki wniosek można znaleźć w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2019 r., sygn. akt I FSK 1281/17: „W tym kontekście nie jest słuszna konkluzja organu (...), że wydatki opisane we wniosku nie będą związane z czynnościami opodatkowanymi. Przede wszystkim wskazać należy, że opisane przez skarżącego wydatki zostały błędnie powiązane z czynnościami polegającymi na udostępnieniu pokojów w hotelu pracownikom nieodpłatnie lub za odpłatnością, które to czynności nie skutkują (w ocenie organu) powstaniem podatku należnego. Wnioskodawca wyraźnie zaznaczył, że zamysł budowy hotelu pracowniczego zdeterminowany był prężnie rozwijającą się działalnością w zakresie hodowli pieczarek i powstałym w związku z tym zapotrzebowaniem na dodatkowych pracowników pochodzących z Ukrainy (...). Dlatego też sporne wydatki należało powiązać z opodatkowaną działalnością w zakresie hodowli pieczarek, nie zaś z czynnościami udostępnienia lokali pracownikom”.

W ocenie Wnioskodawcy, nie znajdzie w tym przedstawionym przypadku zastosowania ograniczenie prawa do odliczenia zawarte w treści art. 88 ust. 3a pkt 2 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, gdyż wskazane usługi są pośrednio związane z działalnością opodatkowaną Spółki, tj. wpływają na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości oraz przyczyniają się do generowania przez nią obrotu. Usługi najmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym nie są wykorzystywane do celów mieszkaniowych Wnioskodawcy, lecz służą wykonywaniu przez niego działalności gospodarczej, a potrzeby mieszkaniowe pracowników realizowane są pobocznie.

„Preferencją wynikającą z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, nie są objęte usługi wynajmu lokali mieszkalnych, których bezpośrednim celem nie jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych najemcy, lecz realizacja przez niego celów gospodarczych, w tym zarobkowych”, co zostało wskazane w licznych wyrokach sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie sygn. akt I FSK 1182/16 i sygn. akt I FSK 1012/12.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w sprawie sygn. akt VIII SA/Wa 433/18: „Jeżeli bowiem najemcą jest podmiot, który udostępnia lokale mieszkalne zatrudnionym przez siebie pracownikom, to lokale te wprawdzie realizują cel mieszkaniowy, ale nie jest to cel wyłączny. W takim przypadku wynajem jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, choć pośrednio zaspakajane są potrzeby mieszkaniowe zatrudnionych pracowników. Tym samym wbrew twierdzeniom Organu interpretacyjnego usługi, o których mowa nie korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT i podlegają opodatkowaniu według stawki podstawowej. W ocenie Sądu Organ interpretacyjny wydając zaskarżoną interpretację dopuścił się błędnej wykładni i niewłaściwej oceny co do zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, w konsekwencji błędnie uznał, iż zastosowanie w sprawie ma art. 88 ust. 30 pkt 2 ustawy o VAT (...)”. Teza ta została także potwierdzona przez Naczelny Sąd Administracyjny (sygn. akt I FSK 2343/18), który oddalił skargę organu interpretacyjnego.

Podobną linię interpretacyjną przyjął Minister Finansów, który w wydanej Interpretacji Ogólnej (sygn. PT1.8101.1.2021) stwierdził: „Podsumowując, usługa wynajmu bądź dzierżawy nieruchomości (lub jej części) o charakterze mieszkalnym (np. lokalu mieszkalnego), świadczona przez czynnego podatnika podatku od towarów i usług na rzecz podmiotu gospodarczego (innego niż społeczna agencja najmu), który wykorzystuje wynajmowaną nieruchomość na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. (...) podlega opodatkowaniu z zastosowaniem podstawowej stawki podatku VAT”. Sam Minister Finansów wskazał na związek najmu nieruchomości mieszkalnych z działalnością gospodarczą nabywcy, co wymusza na dostawcy zastosowanie właściwej stawki VAT, a zatem odmowa Spółce (nabywcy) prawa do odliczenia podatku VAT byłaby w sprzeczności z powyższa Interpretacją, skoro Spółka wykorzystuje wspomniane nieruchomości dla celów opodatkowanej działalności gospodarczej.

Podsumowując, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabytymi usługami najmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym, których zakup związany jest z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, ponieważ Spółka nabywa usługi najmu lokali w celu świadczenia opodatkowanych VAT usług agencji pracy tymczasowej. VAT naliczony zatem zawarty w cenie przedmiotowych usług Spółka może odliczać od podatku należnego. Wobec tego nie znajdą zastosowania ograniczenia, co do prawa do odliczenia VAT naliczonego wynikające z art. 88 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą. Zgodnie z treścią ww. przepisu:

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Powyższa zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Stosownie do art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. c ustawy:

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy:

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy:

Zatem, dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością.

Jednakże ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć zatem charakter pośredni lub bezpośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast, ze związkiem pośrednim nabywanych towarów i usług z działalnością podatnika mamy do czynienia w sytuacji, gdy ponoszone wydatki nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych obrotach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje uzyskanie obrotu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług.

Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości.

Należy również zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. Zatem, w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku zatem należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka jest agencją pracy tymczasowej i świadczy usługi wynajmu pracowników na rzecz swoich kontrahentów (zamawiających) przez określony czas w celu realizacji konkretnych zadań na obszarze całego kraju. Do świadczenia takich usług niezbędne jest zatrudnienie pracowników. W niektórych przypadkach możliwe jest pozyskanie pracowników lokalnie, jednakże w głównej mierze konieczne jest wykorzystanie pracowników z zagranicy, którzy nie mają miejsca zamieszkania w miejscu, w którym wykonują pracę na rzecz kontrahenta Spółki (zamawiającego). W celu zapewnienia dostępności pracowników w celu świadczenia usług Spółka zapewnia i zamierza w przyszłości zapewniać pracownikom kwatery pracownicze, w ramach wypłacanego wynagrodzenia. Spółka nie podnajmuje nieruchomości pracownikom, a udostępnia im je w ramach zawartych z nimi umów o pracę lub zlecenie. Zakwaterowanie pracowników w wynajmowanych nieruchomościach ma charakter czasowy, wyłącznie zawodowy i ma miejsce wyłącznie w czasie, kiedy pracownik wykonuje pracę na rzecz zamawiającego. Spółka nie udostępnia lokalu pracownikom w innych celach. Spółka zawiera i będzie zawierać umowy najmu z wynajmującymi, którzy prowadzą działalność gospodarczą w zakresie wynajmu lokali. Najem będzie wyłącznie na potrzeby pracowników wykonujących czynności na rzecz kontrahentów, z którymi Spółka ma zawarte umowy na wynajem pracowników tymczasowych. W umowach najmu to wyłącznie Spółka jest najemcą, a postanowienia umowy najmu wskazują, że najem jest wyłącznie na potrzeby pracowników zatrudnionych w Spółce, co bezpośrednio łączy się z wykonywaniem działalności agencji pracy tymczasowej. Faktury za najem wystawiane są na rzecz Spółki.

Spółka nabywa i będzie nabywała usługi najmu lokali we własnym imieniu. Koszty usług najmu są i będą związane ze świadczeniem usług wynajmu pracowników na rzecz kontrahentów Spółki. Spółka nie wynajmuje tych lokali w innym celu.  Zakup usług najmu jest i będzie wliczany do usługi wynajmu pracowników. Kontrahent Spółki płaci jedną ogólną kwotę, która pokrywa wszystkie koszty ponoszone przez Spółkę i marżę, bez wyszczególniania poszczególnych składowych usługi, w tym koszty usług najmu.

Najem świadczony jest na rzecz Spółki, ponieważ to jej pracownicy mieszkają w wynajętych lokalach. Spółka nie zawiera odrębnych umów najmu ze swoimi pracownikami. Spółka nabywa usługi najmu lokali w celu świadczenia opodatkowanych VAT usług agencji pracy tymczasowej objętej stawką 23% VAT. Poszczególne elementy usługi, takie jak wynagrodzenia płacone pracownikom, jak też koszty najmu lokali stanowią jednorodną, kompleksową usługę. Spółka nie wynajmuje lokali na rzecz kontrahenta jako osoby trzeciej jak to wskazano w art. 8 ust 2a ustawy.

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, w sytuacji gdy Spółka nabywa i będzie nabywać usługi wynajmu lokali mieszkalnych na rzecz pracowników, w celu zapewnienia możliwości wykonywania usług wynajmu pracowników na rzecz swoich kontrahentów.

Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia podatku naliczonego ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Przy czym – jak już nadmieniono – związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu.

O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

Zaznaczyć należy, że określenie pośredniego związku nabywanych towarów i usług z konkretną działalnością przedsiębiorcy (czynnościami opodatkowanymi bądź nieopodatkowanymi) może mieć miejsce dopiero w sytuacji, gdy niemożliwym jest wykazanie ich bezpośredniego związku z daną działalnością.

Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju czynności, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku do czynności podlegających opodatkowaniu (w tym opodatkowanych lub zwolnionych) i czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Odpowiadając na Państwa pytanie należy przeanalizować, czy pomiędzy wydatkami opisanymi we wniosku a opodatkowaną działalnością Spółki istnieje bezpośredni lub pośredni związek uprawniający do odliczenia podatku naliczonego.

Jak Państwo wskazali, są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Koszty najmu lokali mieszkalnych są i będą związane ze świadczeniem usług wynajmu pracowników na rzecz kontrahentów Spółki. Kontrahent płaci jedną ogólną kwotę, która pokrywa wszystkie koszty ponoszone przez Spółkę i marżę. Spółka nabywa usługi najmu lokali mieszkalnych w celu świadczenia usług agencji pracy tymczasowej objętych stawką 23%. Poszczególne elementy usługi, takie jak wynagrodzenie płacone pracownikom, jak też koszty najmu lokali stanowią jednorodną, kompleksową usługę.

Przedstawiony przez Państwa opis wskazuje więc, że w niniejszej sytuacji występuje/będzie występował związek między nabyciem usług najmu lokali mieszkalnych a prowadzoną przez Spółkę działalnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, gdyż jak wskazano, zakup usług najmu jest i będzie wliczany do usługi wynajmu pracowników. Wszystkie elementy świadczenia dążą do jednego celu, jakim jest udostępnienie pracowników w określonym miejscu i czasie.

Wobec powyższego, w analizowanej sprawie spełniają Państwo warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, ponieważ są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz wydatki, które ponoszą Państwo na zakup usług najmu lokali mieszkalnych związane są/będą z Państwa czynnościami opodatkowanymi, tj. świadczeniem usług wynajmu pracowników na rzecz kontrahentów.

Podsumowując, w sytuacji gdy Spółka, będąca zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, nabywa i będzie nabywać usługi wynajmu lokali mieszkalnych na rzecz pracowników, w celu zapewnienia możliwości wykonywania usług wynajmu pracowników na rzecz swoich kontrahentów, to – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – przysługuje/będzie przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku naliczonego. Prawo to przysługuje/będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

-stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

-zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno -skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·  Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.