Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu

faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 grudnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej „Instytut” lub „Partner”) jest państwowym instytutem badawczym w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (t. j. Dz. U. z 2024, poz. 534 ze zm.) – dalej zwanej „ustawa o instytutach badawczych). Zgodnie z art. 1 ust. 1 tej ustawy - instytutem badawczym w rozumieniu ustawy jest państwowa jednostka organizacyjna, wyodrębniona pod względem prawnym, organizacyjnym i ekonomiczno-finansowym, która prowadzi badania naukowe i prace rozwojowe ukierunkowane na ich wdrożenie i zastosowanie w praktyce, zwana dalej „instytutem”.

Zgodnie z art. 2 tej ustawy:

1.Do podstawowej działalności instytutu należy:

1)prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych;

2)przystosowywanie wyników badań naukowych i prac rozwojowych do potrzeb praktyki;

3)wdrażanie wyników badań naukowych i prac rozwojowych.

2.W związku z prowadzoną działalnością podstawową instytut może:

1)upowszechniać wyniki badań naukowych i prac rozwojowych;

2)wykonywać badania i analizy oraz opracowywać opinie i ekspertyzy w zakresie prowadzonych badań naukowych i prac rozwojowych;

3)opracowywać oceny dotyczące stanu i rozwoju poszczególnych dziedzin nauki i techniki oraz sektorów gospodarki, które wykorzystują wyniki badań naukowych i prac rozwojowych oraz w zakresie wykorzystywania w kraju osiągnięć światowej nauki i techniki;

4)prowadzić działalność normalizacyjną, certyfikacyjną i aprobacyjną;

5)prowadzić i rozwijać bazy danych związane z przedmiotem działania instytutu;

6)prowadzić działalność w zakresie informacji naukowej, technicznej i ekonomicznej, wynalazczości oraz ochrony własności przemysłowej i intelektualnej, a także wspierającej innowacyjność przedsiębiorstw;

7)wytwarzać w związku z prowadzonymi badaniami naukowymi i pracami rozwojowymi aparaturę, urządzenia, materiały i inne wyroby oraz prowadzić walidację metod badawczych, pomiarowych oraz kalibrację aparatury;

8)prowadzić działalność wydawniczą związaną z prowadzonymi badaniami naukowymi i pracami rozwojowymi.

3.Instytut, poza zadaniami, o których mowa w ust. 1 i 2, może prowadzić:

1)kształcenie w szkole doktorskiej 1 i na studiach podyplomowych, związane z prowadzonymi przez instytut badaniami naukowymi i pracami rozwojowymi,

2)inne formy kształcenia

- na zasadach określonych w ustawie z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2023 r. poz. 742, z późn. zm.).

4.Instytut może prowadzić działalność inną niż wymieniona w ust. 1-3. Działalność ta jest wyodrębniona pod względem finansowym i rachunkowym z działalności, o której mowa w ust. 1‑3.

Instytut w wyniku decyzji Ministra (…) z dnia (…) wydanej na podstawie (…) w związku z (…) został wyznaczony na inwestora inwestycji w zakresie budowy, przebudowy i utrzymania (…) (dalej zwane „Inwestycją”) oraz inwestycji towarzyszących zgodnie z (…), które dotyczą inwestycji realizowanej w ramach (…)

Jak stanowi (…) Inwestycja to zespół obiektów budowlanych, składających się na (…).

Budowa Inwestycji będzie miała miejsce na nieruchomości należącej do Skarbu Państwa i zgodnie z (…) minister właściwy (…) stanie się organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania przedmiotową nieruchomością. (…)

W dniu (…) 2023 r. pomiędzy Instytutem (zwanym dalej w umowie „Partnerem”) a Skarbem Państwa - Ministerstwem (…) (dalej „Partnerem wiodącym Przedsięwzięcia” lub „Ostatecznym odbiorcą (…)”) została zawarta Umowa o partnerstwie na rzecz realizacji Przedsięwzięcia (…).

Przedmiotem Umowy jest partnerstwo na rzecz wspólnego przygotowania i realizacji przez Strony Przedsięwzięcia (I etap Zamierzenia Inwestycyjnego) mające na celu wsparcie procesu przygotowania Przedsięwzięcia docelowego (II etap Zamierzenia Inwestycyjnego) oraz wzajemna współpraca Stron na etapie utrzymania rezultatów Przedsięwzięcia.

Wykonanie Umowy jest realizacją zadania z zakresu administracji rządowej - z obszaru działania Ministra (…), który zgodnie z rozporządzeniem Prezesa Rady Ministrów (…) kieruje działem administracji rządowej – (…).

Umowa zdefiniowała m. in. następujące pojęcia: (…)

Z preambuły niniejszej umowy wynikają następujące elementy stanu faktycznego:

1.Inwestycja w zakresie budowy, przebudowy i utrzymania Inwestycji oraz inwestycje towarzyszące będą realizowane przez Partnera, który posiada odpowiednie zasoby i doświadczenie oraz został wyznaczony na Inwestora zgodnie z przepisami (…), które dotyczą Inwestycji (…),

2.Budowa Inwestycji będzie miała miejsce na nieruchomości należącej do Skarbu Państwa i zgodnie z (…) minister właściwy (…) stanie się organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania przedmiotową nieruchomością należącą do Skarbu Państwa;

3.Budowa Inwestycji jest inwestycją strategiczną, (…);

4.Realizacja inwestycji w zakresie Inwestycji będzie służyć ochronie istotnego interesu bezpieczeństwa państwa (…).

5.Zgodnie z art. 39 ust. 2 Ustawy z dnia 28 kwietnia 2022 r. o zasadach realizacji zadań finansowanych ze środków europejskich w perspektywie finansowej 2021-2027 (Dz. U. 2022 poz. 1079 dalej: „ustawa wdrożeniowa”), podmiot inicjujący projekt (Ministerstwo (…) jest jednostką sektora finansów publicznych zgodnie z art. 4 Ustawy z dnia 11 września 2019 r. - Prawo zamówień publicznych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1710 z późn. zm., dalej jako: „pzp”), dokonuje wyboru partnerów spośród podmiotów innych niż te wymienione w art. 4 pzp, z zachowaniem zasady przejrzystości i równego traktowania. A contrario, należy przyjąć, iż w sytuacji, gdy partnerami w projekcie, są zgodnie z art. 4 pzp:

1)jednostki sektora finansów publicznych w rozumieniu przepisów o finansach publicznych;

2)inne, niż określone w pkt 1, państwowe jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej;

3)inne, niż określone w pkt 1, osoby prawne, utworzone w szczególnym celu zaspokajania potrzeb o charakterze powszechnym niemających charakteru przemysłowego ani handlowego, jeżeli podmioty, o których mowa w tym przepisie oraz w pkt 1 i 2, pojedynczo lub wspólnie, bezpośrednio lub pośrednio przez inny podmiot:

a)finansują je w ponad 50% lub

b)posiadają ponad połowę udziałów albo akcji, lub

c)sprawują nadzór nad organem zarządzającym, lub

d)mają prawo do powoływania ponad połowy składu organu nadzorczego lub zarządzającego

3a) związki podmiotów, o których mowa w pkt 1 i 2, lub podmiotów, o których mowa w pkt 3”;

- powyższej procedury nie stosujemy.

W kontekście wyboru Instytutu, na Partnera Ministerstwa należy dokonać analizy katalogu podmiotów ujętych w przywołanym powyżej art. 4 pkt 3 pzp, wskazującego na „inne (...) osoby prawne, utworzone w szczególnym celu zaspokajania potrzeb o charakterze powszechnym niemających charakteru przemysłowego ani handlowego, jeżeli podmioty, o których mowa w tym przepisie oraz w pkt 1 i 2, pojedynczo lub wspólnie, bezpośrednio lub pośrednio przez inny podmiot:

a)finansują je w ponad 50% lub

b)posiadają ponad połowę udziałów albo akcji, lub

c)sprawują nadzór nad organem zarządzającym, lub

d)mają prawo do powoływania ponad połowy składu organu nadzorczego lub zarządzającego”

Zasady działania instytutów badawczych określają przepisy ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 498 ze zm.). W myśl postanowienia art. 1 ust. 1 tej ustawy, instytuty badawcze są państwowymi jednostkami organizacyjnymi wyodrębnionymi pod względem prawnym, organizacyjnym i ekonomiczno-finansowym które prowadzą badania naukowe i prace rozwojowe ukierunkowane na ich wdrożenie i zastosowanie w praktyce. Z art. 2 ust. 1 ww. ustawy wynika, że do zadań instytutów należy, w szczególności: prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych, przystosowanie wyników badań i prowadzonych prac do potrzeb praktyki oraz wdrażanie wyników badań i prac rozwojowych. W związku z prowadzoną działalnością podstawową instytut badawczy może realizować zadania określone w ust. 2 i 3 ustawy. Poza realizowaniem powyższych zadań instytuty badawcze mogą prowadzić także inną działalność niż wymieniona w art. 2 ust. 1. Działalność ta jest wydzielona pod względem finansowym i rachunkowym z działalności określonej w art. 2 ust. 1 ustawy o instytutach badawczych.

Zasadnym jest w tym miejscu przywołanie opinii Prezesa Urzędu Zamówień Publicznych „Obowiązek stosowania przepisów ustawy - Prawo zamówień publicznych przez instytuty badawcze (dawniej jednostki badawczo-rozwojowe)”, dostępnej na stronie www.uzp.gov.pl, wskazującej, iż: „zasadniczym celem działalności instytutów badawczych jest prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych, których wyniki powinny znaleźć zastosowanie w określonych dziedzinach, w tym w dziedzinach gospodarki narodowej i życia społecznego. Tak określony cel działalności instytutów badawczych wskazuje, iż są one tworzone w celu zaspokajania potrzeb leżących w interesie ogólnospołecznym (rozwój naukowy i innowacja). Powyższa działalność nie stanowi zwykłej działalności handlowej ani przemysłowej związanej z funkcjonowaniem konkurujących ze sobą przedsiębiorców nastawionych na osiąganie zysku. Jakkolwiek instytuty mogą prowadzić inną działalność to jednak nie zmienia to faktu, iż podstawowym celem tworzenia tych jednostek jest prowadzenie działalności w interesie ogólnospołecznym, co wynika wprost z przepisów ustawy IB. Taka kwalifikacja instytutów badawczych ma zatem charakter normatywny. Biorąc powyższe pod uwagę należy stanąć na stanowisku, iż instytuty badawcze są tworzone w szczególnym celu zaspokajania potrzeb o charakterze powszechnym niemających charakteru przemysłowego ani handlowego.”

Dla kwalifikacji danego podmiotu prawa do kategorii podmiotów prawa publicznego, poza powyższym, konieczne jest stwierdzenie istnienia zależności wskazanych w art. 4 ust. 1 pkt 3 lit. a-d pzp pomiędzy takim podmiotem a podmiotami, o których mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1-2 pzp.

Przesłanki wskazane w art. 4 ust. 1 pkt 3 lit. a-d pzp są rozłączne, tzn. spełnienie zaledwie jednej z nich kwalifikuje dany podmiot do katalogu podmiotów, do których stosuje się pzp. Należy wskazać, że dyrektora instytutu badawczego oraz jego zastępców powołuje oraz odwołuje minister nadzorujący, który również określa wysokość ich wynagrodzenia (art. 24 ust. 2 i 3, art. 27 ustawy o instytutach badawczych).

Powyższe potwierdza spełnienie przesłanki, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 3 lit. d pzp. Nadto z art. 35 ustawy o instytutach badawczych wynika, że minister nadzorujący sprawuje nadzór nad zgodnością działań instytutu z przepisami prawa i statutem, realizacją przez instytut podstawowych zadań instytutu określonych w art. 2 ust. 1, prawidłowością wydatkowania środków publicznych. Minister nadzorujący, nie rzadziej niż raz na 3 lata, przeprowadza kontrolę instytutu, która jest przeprowadzana w celu dokonania oceny działalności finansowej instytutu, organizacji i jakości pracy instytutu, jakości zarządzania instytutem (art. 36 ustawy o instytutach badawczych).

Powyższe potwierdza spełnienie przesłanki, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 3 lit. c pzp. Powyższe pozwala na stwierdzenie, iż w stosunku do instytutów badawczych są spełnione niezależnie od siebie przesłanki, o których mowa w art. 4 ust. 1 pkt 3 lit. c i d pzp.

Instytut został powołany do życia w dniu (…) przez Przewodniczącego Komitetu Badań Naukowych zarządzeniem nr (…).

Instytut posiada osobowość prawną. Jest wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego Rejestru Przedsiębiorców pod numerem KRS (…). Cytując przywołaną wyżej opinię Prezesa Urzędu Zamówień Publicznych:

„Konkludując należy stwierdzić, iż instytuty badawcze jako państwowe jednostki organizacyjne posiadające osobowość prawną, tworzone w celu prowadzenia badań naukowych i prac rozwojowych, posiadają status podmiotu prawa publicznego i są zamawiającymi w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy PZP”.

Biorąc pod uwagę powyższe, zgodnie z art. 39 ust. 2 ustawy wdrożeniowej, do wyboru instytutów badawczych, jako partnera w projekcie realizowanym przez Ministerstwo nie mają zastosowania zasady przejrzystości i równego traktowania. Dalej Umowa stanowi, że Strony Umowy pełnią odpowiednio funkcję Partnera wiodącego Przedsięwzięcia (Ministerstwo) i Partnera (Instytut). Strony współrealizują Przedsięwzięcie i są odpowiedzialne za realizację zadań określonych w Załączniku nr 3 do Umowy.

Załącznik nr 3 do Umowy precyzuje podział prac pomiędzy Stronami w ramach zadań realizowanych w Przedsięwzięciu

Na mocy załącznika umowy o partnerstwie, zadania Partnera wiodącego Przedsięwzięcia (Ministerstwa) to:

1)nadzorowanie Przedsięwzięcia;

2)rozliczanie Przedsięwzięcia;

3)udzielanie Partnerowi niezbędnych do realizacji zadań pełnomocnictw lub upoważnień;

4)upoważnienie Partnera do dysponowania w jego imieniu działkami, należącymi do Skarbu Państwa reprezentowanego przez ministra właściwego do spraw informatyzacji, na cele budowlane (w szczególności w zakresie umożliwienia wybudowania przez Partnera Ośrodków), zgodnie z przepisami Prawa budowlanego;

5)wsparcie Partnera w przygotowaniu dokumentacji związanej z realizacją Przedsięwzięcia;

6)doradztwo w zakresie wymagań technicznych z punktu widzenia docelowych zasobów (…);

7)zdefiniowanie, wspólnie z Partnerem i Partnerami Inwestycji wymagań kolokowanych projektów;

8)przygotowanie planu (…) oraz określenie wytycznych dotyczących doposażania budowanych Ośrodków;

9)zebranie oraz uzgodnienie wymagań dla kolokowanych systemów i związanego z tym niezbędnego doposażenia Ośrodków;

10)przygotowanie niezbędnych procedur operacyjnych na potrzeby Inwestycji, w tym katalogu usług i zasad korzystania z Inwestycji.

Zadania Partnera (Instytutu):

1)pełnienie roli Inwestora, odpowiadającego za budowę Inwestycji i realizację inwestycji towarzyszących oraz późniejsze świadczenie usług utrzymania obiektów budowlanych, liniowych i Infrastruktury technicznej Inwestycji (Operator Infrastruktury Inwestycji) na rzecz i koszt ministra właściwego do spraw informatyzacji, wytworzonych w ramach zrealizowanego Przedsięwzięcia docelowego przez Partnera, w szczególności Ośrodków, infrastruktury technicznej Ośrodków (w tym infrastruktury technicznej (…)), Odnawialnych Źródeł Energii, Inwestycji towarzyszących, systemów (…), kanalizacji teletechnicznych i linii światłowodowych;

2)zakres usług utrzymania Infrastruktury technicznej Inwestycji, o których mowa w pkt 1, oraz rozliczenie kosztów zostanie uszczegółowiony między Stronami na późniejszym etapie współpracy, a szczegóły świadczenia tych usług i zakres współpracy Stron zostaną ustalone przez strony w odrębnej umowie;

3)przygotowanie dokumentacji oraz przygotowanie, uruchomienie i przeprowadzenie niezbędnych postępowań na potrzeby realizacji Przedsięwzięcia;

4)opracowanie niezbędnej dokumentacji technicznej na potrzeby realizacji Przedsięwzięcia;

5)pozyskanie pozwoleń i uzgodnień branżowych dla Ośrodków i inwestycji towarzyszących;

6)uczestnictwo w odbiorach częściowych i końcowych produktów Etapu I.

Dalej Umowa precyzuje prawa i obowiązki Partnera wiodącego Przedsięwzięcia (Ministerstwa):

1.Partner wiodący Przedsięwzięcia jest partnerem wiodącym uprawnionym do reprezentowania Partnera na potrzeby realizacji Porozumienia o objęcie Przedsięwzięcia wsparciem w ramach Krajowego Planu Odbudowy i Zwiększania Odporności.

2.Partner wiodący Przedsięwzięcia udzieli pełnomocnictwa w formie dokumentu elektronicznego, osobom wskazanym na piśmie przez Partnera, do bieżących, roboczych kontaktów z Jednostką wspierającą.

3.Partner wiodący Przedsięwzięcia w ramach realizacji Umowy jest odpowiedzialny:

1)w zakresie organizacji procesu aplikacyjnego za:

a)cały proces przygotowania i realizacji Przedsięwzięcia oraz występowanie w roli wnioskodawcy w staraniu się o dofinansowanie Przedsięwzięcia ze środków Instrumentu na Rzecz Odbudowy i Zwiększenia Odporności.

b)podpisanie z Jednostką wspierającą Porozumienia o objęcie Przedsięwzięcia wsparciem w ramach Krajowego Planu Odbudowy i Zwiększania Odporności;

2)w zakresie organizacji i zarządzania Przedsięwzięciem za:

a)koordynację i kontrolę działań związanych z realizacją zadań przyjętych do realizacji w Przedsięwzięciu,

b)udostępnianie Partnerowi informacji dotyczących przebiegu i oceny zewnętrznej realizacji Przedsięwzięcia zleconej przez Jednostkę wspierającą zgodnie z Porozumieniem o objęciu Przedsięwzięcia wsparciem w ramach Krajowego Planu Odbudowy i Zwiększania Odporności,

c)systematyczne monitorowanie przebiegu realizacji Przedsięwzięcia oraz informowanie niezwłocznie Partnera o zaistniałych nieprawidłowościach,

d)rozliczenie rzeczowe i finansowe Przedsięwzięcia;

3)w zakresie sprawozdawczości finansowej i zarządzania finansami za:

a)zapewnienie realizacji obowiązków nałożonych Porozumieniem o objęciu Przedsięwzięcia wsparciem w ramach Krajowego Planu Odbudowy i Zwiększania Odporności,

b)składanie kompletnych wniosków o płatność w imieniu Partnera wiodącego Przedsięwzięcia i Partnera Przedsięwzięcia,

c)rzetelne i terminowe realizowanie obowiązków sprawozdawczych w formie zgodnej z Porozumieniem o objęcie Przedsięwzięcia wsparciem w ramach Krajowego Planu Odbudowy i Zwiększania Odporności,

d)współpraca z upoważnionymi instytucjami krajowymi i UE w zakresie kontroli prawidłowej realizacji Przedsięwzięcia;

4)w zakresie działań informacyjno-promocyjnych Przedsięwzięcia za promocję Przedsięwzięcia we współpracy z Partnerem zgodnie z obowiązkami informacyjnymi i promocyjnymi opisanymi w § 17 Porozumienia o objęciu Przedsięwzięcia wsparciem w ramach Krajowego Planu Odbudowy i Zwiększania Odporności;

5)Partner wiodący Przedsięwzięcia jest również odpowiedzialny za:

a)zapewnienie zasobów organizacyjnych, technicznych bądź finansowych, niezbędnych do prawidłowej realizacji Przedsięwzięcia w zakresie zadań przypisanych Partnerowi wiodącemu Przedsięwzięcia,

b)realizację z należytą starannością zadań przypisanych Partnerowi wiodącemu Przedsięwzięcia zgodnie z Porozumieniem o objęcie Przedsięwzięcia wsparciem w ramach Krajowego Planu Odbudowy i Zwiększania Odporności,

c)koordynowanie, analizę i monitorowanie prawidłowości działań Partnera, podejmowanych w ramach powierzonych mu zadań,

d)wsparcie Partnera w realizacji powierzonych mu zadań,

e)zapewnienie sprawnego systemu informacji i komunikacji między Stronami oraz Jednostką wspierającą,

f)przygotowanie i przedkładanie Jednostce wspierającej wniosków o płatność oraz innych dokumentów wynikających z Porozumienia o objęciu Przedsięwzięcia wsparciem w ramach Krajowego Planu Odbudowy i Zwiększania Odporności,

g)kontrolowanie wydatkowania środków pieniężnych,

h)przekazywanie Partnerowi informacji o ewentualnych nieprawidłowościach występujących w realizacji Przedsięwzięcia,

i)organizację spotkań Partnera wiodącego Przedsięwzięcie i Partnera,

j)osiągnięcie i utrzymanie celów Przedsięwzięcia po jego zakończeniu również w całym okresie trwałości Przedsięwzięcia zgodnie z Porozumieniem o objęcie Przedsięwzięcia wsparciem w ramach Krajowego Planu Odbudowy i Zwiększania Odporności,

k)przechowywanie i archiwizowanie Dokumentacji Przedsięwzięcia zgodnie z § 12 Porozumienia, powstałej w związku z realizacją zadań przypisanych Partnerowi wiodącemu Przedsięwzięcia,

l)udostępnienie Dokumentacji Przedsięwzięcia upoważnionym do jej otrzymania lub analizy organom i instytucjom,

m)poddanie się kontroli w zakresie prawidłowej realizacji zadań w Przedsięwzięciu prowadzonej przez Jednostkę wspierającą oraz inne podmioty uprawnione do przeprowadzania kontroli na podstawie odrębnych przepisów lub upoważnień w wyznaczonym przez nie terminie, w tym:

I.umożliwienie wglądu w dokumenty, w tym dokumenty księgowe, związane z realizacją zadań bezpośrednio przez Strony lub Wykonawców,

II.umożliwienie uprawnionym podmiotom przeprowadzenia czynności kontrolnych, w tym dostępu do swojej siedziby i miejsca realizacji zadań bezpośrednio przez Strony lub Wykonawców,

III.informowania Partnera o obowiązku poddania się czynnościom kontrolnym, o ile Partner wiodący Przedsięwzięcia posiada taką informację przed planowanym terminem kontroli,

n)nienaruszanie zasady zakazu podwójnego finansowania, oznaczającej niedozwolone ponowne zrefundowanie całkowite lub częściowe danego wydatku ze środków publicznych (wspólnotowych lub krajowych),

o)osiągnięcie wartości docelowych, które zostały wskazane we Wniosku o objęcie Przedsięwzięcia wsparciem i dotyczą części Przedsięwzięcia realizowanego przez Partnera wiodącego Przedsięwzięcia,

p)uzyskanie gotowości do realizacji Przedsięwzięcia pod względem zgodności z otoczeniem prawnym w zakresie swojej właściwości do czasu podpisania Porozumienia o objęcie wsparciem w ramach Krajowego Planu Odbudowy i Zwiększania Odporności,

q)pokrycie podatku od towarów i usług (VAT) w ramach Przedsięwzięcia, w przypadku braku prawa do odliczenia podatku VAT przez Partnera - na zasadach określonych w § 10 ust. 16 Umowy,

r)Partner wiodący Przedsięwzięcia zobowiązuje się pokryć Wydatki niekwalifikowalne w ramach Przedsięwzięcia, w zakresie opisanym w Umowie.

Prawa i obowiązki Partnera:

1.Do obowiązków Partnera należy w szczególności:

1)koordynacja i monitorowanie działań związanych z realizacją zadań Partnera przyjętych do realizacji w Przedsięwzięciu;

2)rzetelne przygotowywanie dla Partnera wiodącego Przedsięwzięcie dokumentów niezbędnych do prawidłowego sprawozdawania i rozliczania Przedsięwzięcia;

3)zapewnienie zasobów organizacyjnych, technicznych, zarządczych, niezbędnych do prawidłowej realizacji Przedsięwzięcia w zakresie zadań przypisanych Partnerowi;

4)realizacja z należytą starannością, w tym w założonych we Wniosku o objęcie Przedsięwzięcia wsparciem zadań przypisanych w Przedsięwzięciu Partnerowi zgodnie z Porozumieniem o objęcie Przedsięwzięcia wsparciem w ramach Krajowego Planu Odbudowy i Zwiększania Odporności;

5)w przypadku powierzania zadań podmiotom trzecim (Wykonawcom) w zakresie realizowanej przez siebie części Przedsięwzięcia - podejmowanie działań zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa;

6)promocję Przedsięwzięcia we współpracy z Partnerem wiodącym Przedsięwzięcia zgodnie z obowiązkami informacyjnymi i promocyjnymi opisanymi w § 17 Porozumienia o objęcie Przedsięwzięcia wsparciem w ramach Krajowego Planu Odbudowy i Zwiększania Odporności;

7)systematyczne monitorowanie przebiegu realizacji Przedsięwzięcia, w zakresie dotyczącym wyłącznie Partnera oraz niezwłoczne informowanie Partnera wiodącego Przedsięwzięcia o zaistniałych nieprawidłowościach, przewidywanych opóźnieniach w realizacji Przedsięwzięcia lub o zamiarze zaprzestania realizacji Przedsięwzięcia;

8)osiągnięcie i utrzymania efektów długoterminowych Przedsięwzięcia po jego zakończeniu również w całym okresie trwałości Przedsięwzięcia zgodnie z Porozumieniem o objęcie przedsięwzięcia wsparciem w ramach Krajowego Planu Odbudowy i Zwiększania Odporności;

9)przechowywanie i archiwizowanie Dokumentacji Przedsięwzięcia zgodnie z § 12 Porozumienia, powstałej w związku z realizacją zadań przypisanych Partnerowi;

10)udostępnianie Dokumentacji Przedsięwzięcia upoważnionym podmiotom;

11)przekazywania Partnerowi wiodącemu Przedsięwzięcia, na pisemną prośbę, informacji i wyjaśnień związanych z realizacją Przedsięwzięcia, w terminie wskazanym przez Partnera wiodącego Przedsięwzięcia, jednak nie krótszym niż 7 dni roboczych;

12)poddanie się kontroli w zakresie prawidłowej realizacji zadań w Przedsięwzięciu prowadzonej przez Partnera wiodącego Przedsięwzięcia, Jednostkę Wspierającą oraz inne podmioty uprawnione do przeprowadzania kontroli na podstawie odrębnych przepisów lub upoważnień, w tym:

a)umożliwienie wglądu w dokumenty, w tym dokumenty księgowe, związane z realizacją zadań bezpośrednio przez Strony lub Wykonawców,

b)umożliwienie uprawnionym podmiotom przeprowadzenia czynności kontrolnych, w tym dostępu do swojej siedziby i miejsca realizacji zadań bezpośrednio przez Strony lub Wykonawców;

13)wdrożenie zaleceń oraz działań naprawczych wskazanych przez Partnera wiodącego Przedsięwzięcia lub Komitet Sterujący Przedsięwzięcia, o którym mowa w § 7 - w zakresie i w terminach przez nich wskazanych;

14)nienaruszania zasady zakazu podwójnego finansowania, oznaczającej niedozwolone ponowne zrefundowanie całkowite lub częściowe danego wydatku ze środków publicznych (wspólnotowych lub krajowych);

15)osiągnięcie wartości docelowych wskaźników które zostały wskazane we Wniosku o objęcie Przedsięwzięcia wsparciem i dotyczą części Przedsięwzięcia realizowanego przez Partnera;

16)przygotowanie Przedsięwzięcia do realizacji pod względem zgodności z przepisami prawa, w zakresie swojej właściwości do czasu podpisania Porozumienia o objęcie przedsięwzięcia wsparciem w ramach Krajowego Planu Odbudowy i Zwiększania Odporności.

2.Partner upoważnia Partnera wiodącego Przedsięwzięcia do jego reprezentowania wobec Jednostki wspierającej oraz wobec osób trzecich w działaniach związanych z przygotowaniem i realizacją Przedsięwzięcia, w tym do złożenia Wniosku o objęcie Przedsięwzięcia wsparciem oraz zawarcia w jego imieniu i na jego rzecz Porozumienia o objęcie Przedsięwzięcia wsparciem w ramach Krajowego Planu Odbudowy i Zwiększania Odporności, z wyłączeniem reprezentowania Partnera wobec wykonawców przez niego wybranych. Treść Wniosku o objęcie Przedsięwzięcia wsparciem zostanie uzgodniona pomiędzy stronami Umowy o partnerstwie w drodze elektronicznej, przed jego złożeniem.

3.Partner w uzgodnieniu z Partnerem wiodącym Przedsięwzięcia może uzyskać dostęp do dokumentacji wytworzonej w związku z Przedsięwzięciem, będącej w posiadaniu Partnera wiodącego Przedsięwzięcia.

§ 10 umowy ((…)) precyzuje zasady rozliczania Przedsięwzięcia, i tak:

1.Całkowita wartość Przedsięwzięcia (…).

2.Całkowita kwota wydatków kwalifikowalnych Przedsięwzięcia wynosi: (…).

3.Kwota dofinansowania, o które ubiegają się Partner wiodący i Partner, wynosi: (…), i stanowi nie więcej niż 100,00% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowanych, (…).

4.Partner wiodący Przedsięwzięcia gromadzi środki otrzymane od (…) na wydzielonym rachunku dochodów i przeznacza je na wydatki związane z realizacją Przedsięwzięcia objętego wsparciem z planu rozwojowego, w ramach planu finansowego tego rachunku, zgodnie z art. 14lp ust. 8 Ustawy z dnia z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2023 r. poz. 1259, z późn. zm.).

5.Środki finansowe kosztów realizacji zadań przekazywane są Partnerowi zgodnie z Harmonogramem płatności stanowiącym załącznik nr 4 do Umowy o partnerstwie. Załącznik nr 4 może podlegać aktualizacji. Aktualizacja jest skuteczna pod warunkiem jej podpisania przez obie strony Umowy lub przez osoby upoważnione. Aktualizacja Harmonogramu płatności nie stanowi zmiany Umowy i nie wymaga sporządzenia aneksu.”.

6.Szczegółowy budżet Partnera wiodącego Przedsięwzięcia i Partnera w ramach Przedsięwzięcia, uwzględniający podział środków finansowych na realizację zadań powierzonych Umową zostanie określony we Wniosku o objęcie Przedsięwzięcia wsparciem.

7.Środki, o których mowa w ust. 5, przekazywane będą z wydzielonego rachunku dochodów.

8.Środki finansowe mogą zostać udzielone Partnerowi w formie:

1)zaliczki;

2)refundacji.

9.Środki finansowe w formie:

1)zaliczki - przekazywane będą na wskazany przez Partnera wyodrębniony rachunek bankowy:

2)refundacji - przekazywane będą na wskazany przez Partnera wyodrębniony rachunek bankowy.

10.Wydatki związane z realizacją Przedsięwzięcia mogą zostać poniesione z rachunku bankowego Partnera wskazanego w ust. 9 pkt 1 oraz 2 powyżej, jak również z innego rachunku bankowego Partnera (dotyczy zarówno zaliczki jak i refundacji).

11.Ustala się następujące zasady udzielenia Zaliczki:

1)wypłata zostanie dokonana na podstawie wniosku o zaliczkę składanego do Partnera wiodącego Przedsięwzięcia w formie pisemnej, elektronicznej (skan wniosku) lub przez dedykowany system. We wniosku Partner wskaże wnioskowaną kwotę do wypłaty;

2)wypłata nastąpi w terminie do 21 dni od dnia wpływu wniosku o zaliczkę;

3)Partner rozlicza wydatkowaną zaliczkę i wykazuje ją we wniosku częściowym lub wnioskach częściowych w systemie (…). Wniosek częściowy lub wnioski częściowe, niezbędny (-e) do złożenia zbiorczego wniosku o płatność (zbiorczych wniosków o płatność), przekazywany jest (są) przez Partnera w terminie 7 dni przed upływem terminu do rozliczenia wydatków za dany okres, zgodnie z Porozumieniem o objęcie przedsięwzięcia wsparciem w ramach Krajowego Planu Odbudowy i Zwiększania Odporności (w przypadku braku modułu dla wniosku częściowego (wniosków częściowych) rozliczenie następować będzie na podstawie zestawienia Excel, w którym wykazany zostanie: nr faktury, data wystawienia faktury, data zapłaty, opis wydatku, kwota dokumentu brutto, netto, VAT, kwota kwalifikowana);

4)transzę zaliczki rozliczają wydatki kwalifikowane niezależnie od daty ich poniesienia, o ile data poniesienia mieści się w okresie kwalifikowania wydatków dla Przedsięwzięcia;

5)Partner przekazuje Partnerowi wiodącemu Przedsięwzięcia wraz z wnioskiem o płatność (ew. zestawieniem) informację o kwocie zaliczki pozostałej do wydatkowania;

6)Partner przekazuje w systemie (…) dokumenty potwierdzające poniesienie wydatków objętych przekazanym wnioskiem częściowym (zestawienie dokumentów zgodnie z § 8 Porozumienia oraz wymogami Zasad kwalifikowania wydatków w Przedsięwzięciach realizowanych w ramach Inwestycji);

7)zaliczkę należy wydatkować bądź dokonać jej zwrotu przed zakończeniem okresu kwalifikowalności Przedsięwzięcia (termin określony w Porozumieniu o objęcie Przedsięwzięcia wsparciem w ramach Krajowego Planu Odbudowy i Zwiększania Odporności).

12.Ustala się następujące zasady udzielenia refundacji:

1)Partner przedstawia poniesione wydatki do refundacji we wniosku częściowym w systemie (…). Wniosek częściowy, niezbędny do złożenia zbiorczego wniosku o płatność, przekazywany jest przez Partnera w terminie 7 dni przed upływem terminu do rozliczenia wydatków za dany okres zgodnie z Porozumieniem o objęcie Przedsięwzięcia wsparciem w ramach Krajowego Planu Odbudowy i Zwiększania Odporności (w przypadku braku modułu dla wniosku częściowego rozliczenie następuje na podstawie zestawienia Excel, w którym wykazany zostanie: nr faktury, data wystawienia faktury, data zapłaty, opis wydatku, kwota dokumentu brutto, netto, VAT, kwota kwalifikowalna);

2)środki refundacji będą przekazywane po złożeniu w systemie (…) wniosku o płatność. Wypłata środków następować będzie w terminie do 21 dni od złożenia wniosku o płatność w systemie (...). Do wypłaty środków wymagane jest wykazanie wydatków w częściowym wniosku o płatność;

3)poprzez refundację rozliczane są wydatki kwalifikowalne niezależnie od daty ich poniesienia, o ile data ich poniesienia mieści się w okresie kwalifikowania wydatków dla Przedsięwzięcia.

13.Dopuszczalne jest złożenie jednego, wspólnego wniosku dotyczącego rozliczenia środków w ramach zaliczek i refundacji.

14.Dofinansowanie na realizację Przedsięwzięcia może być przeznaczone na sfinansowanie wydatków poniesionych w 2023 roku przed podpisaniem umowy, o ile wydatki zostaną uznane za kwalifikowalne oraz będą dotyczyć realizacji Przedsięwzięcia, z zastrzeżeniem ust. 15 poniżej.

15.Zapłata za Wydatki niekwalifikowalne, z zastrzeżeniem § 11 ust. 7 Umowy:

1)Partner wiodący Przedsięwzięcia zobowiązuje się pokryć w pełnym zakresie, wszelkie Wydatki niekwalifikowalne w ramach Przedsięwzięcia, w tym Wydatki niekwalifikowalne Partnera zgodnie z zakładanym budżetem Przedsięwzięcia;

2)w przypadku konieczności poniesienia wydatków przekraczających wartość Przedsięwzięcia wymagana jest wcześniejsza zgoda Partnera wiodącego Przedsięwzięcia na poniesienie tych wydatków, a brak takiej zgody, o ile wydatki te zostaną poniesione przez Partnera oznacza, że Partner finansuje ich poniesienie w ramach własnych środków;

3)Partner poinformuje Partnera wiodącego Przedsięwzięcia pisemnie, drogą elektroniczną (skan pisma) lub poprzez dedykowany system o wystąpieniu wydatków niekwalifikowalnych. W piśmie wskazany zostanie rodzaj Wydatku niekwalifikowalnego oraz opisane zostaną okoliczności wystąpienia Wydatku niekwalifikowalnego;

4)Partner w piśmie wskaże również kwotę należną do przekazania na wskazany rachunek bankowy Partnera;

5)Partner wiodący niezwłocznie, a najpóźniej w terminie do 7 dni od złożenia pisma związanego z sytuacja opisaną w pkt 2 powyżej, wyda pisemną zgodę na poniesienie wydatków o których mowa w pkt 2 powyżej;

6)wypłata środków nastąpi w terminie do 21 dni od wydania pisemnej zgody na poniesienie wydatków o których mowa w pkt. 3.

16.Zasady rozliczania VAT w projekcie:

1)podatek VAT jest Wydatkiem niekwalifikowalnym i nie może być finansowany ze środków KPO;

2)Strony zobowiązują się finansować podatek od towarów i usług (VAT) w ramach własnych środków, a w przypadku braku prawa do odliczenia podatku VAT przez Partnera - Partner wiodący Przedsięwzięcia zapewni Partnerowi środki finansowe na zapłatę VAT;

3)Partner poinformuje Partnera wiodącego Przedsięwzięcia pisemnie, drogą elektroniczną (skan pisma) lub poprzez dedykowany system o braku możliwości odliczeniu podatku VAT przez Partnera lub nieodliczeniu podatku VAT w całości;

4)Partner w piśmie wskaże kwotę należną do przekazania na wskazany rachunek bankowy Partnera z tytułu poniesionego i niemożliwego do odliczenia podatku VAT;

5)wypłata środków nastąpi w terminie do 14 dni od złożenia pisma wskazanego w pkt 3;

6)w przypadku zmiany Decyzji Ministra w zakresie utrzymania Inwestycji oraz inwestycji towarzyszących w zakresie Infrastruktury technicznej wytworzonej w ramach Przedsięwzięcia docelowego i pozbawienia Partnera pełnienia funkcji Operatora Infrastruktury Inwestycji, tj. podejmowania działań w zakresie utrzymania Infrastruktury w ramach wskazanych w Decyzji, Partner wiodący Przedsięwzięcia zobowiązuje się pokryć, w pełnym zakresie, podatek od towarów i usług (VAT) poniesiony (lub który Partner zobowiązany jest ponieść) w ramach Przedsięwzięcia w zakresie wydatków Partnera;

7)we Wnioskach o Płatność wyszczególniane będą kwoty netto, stanowiące wydatki kwalifikowalne oraz kwoty podatku od towarów i usług (VAT), stanowiącego Wydatki niekwalifikowalne, o ile system (...) w module wniosków o płatność umożliwi taki podział. W przypadku braku możliwości technicznych w zakresie systemu (...), Strony ustalą sposób przekazywania tych informacji.

17.Brak środków z KPO:

1)w przypadku braku finansowania z KPO, Partner wiodący Przedsięwzięcia zwróci Partnerowi wydatki poniesione w ramach Przedsięwzięcia, w tym także wydatki związane z karami umownymi i odszkodowaniami wynikającymi z braku możliwości kontynuowania umów zawartych z podmiotami trzecimi (wykonawcami), realizującymi zadania w ramach Przedsięwzięcia;

2)Partner poinformuje Partnera wiodącego Przedsięwzięcia pisemnie, drogą elektroniczną (skan pisma) lub poprzez dedykowany system o poniesionych wydatkach (w szczególności: nr faktury, oznaczenie noty obciążeniowej, data wystawienia dokumentu księgowego, przedmiot zobowiązania, kwota brutto);

3)wypłata środków nastąpi w terminie do 14 dni od złożenia pisma.

18.Partner wiodący Przedsięwzięcia przekazuje Partnerowi informację Jednostki wspierającej o zatwierdzeniu wysokości rozliczonych wydatków objętych częściowym wnioskiem o płatność.

19.Brak poniesionych wydatków w ramach powierzonej części Przedsięwzięcia nie zwalnia Partnera z obowiązku składania, w terminie określonym w § 8 ust. 5 Porozumienia o objęcie przedsięwzięcia wsparciem, częściowego Wniosku o płatność wraz z wypełnioną częścią sprawozdawczą z realizacji Przedsięwzięcia.

20.Środki finansowe przekazywane Partnerowi przez Partnera wiodącego Przedsięwzięcia stanowią finansowanie kosztów ponoszonych przez Partnera w związku z wykonywaniem zadań określonych w harmonogramie rzeczowo-finansowym realizacji Przedsięwzięcia do Wniosku o objęcie Przedsięwzięcia wsparciem.

21.Partner jest zobowiązany do wykorzystania środków uzyskanych z odsetek naliczonych od środków przekazanych w ramach refundacji lub zaliczek na zadania związane z realizacją Przedsięwzięcia.

22.Zwroty niewykorzystanych środków z odsetek, o których mowa w ust. 21, następuje na rachunek bankowy wskazany przez Partnera wiodącego Przedsięwzięcia w terminie 14 dni od złożenia wniosku o płatność końcową.

23.Strony zobowiązane są do ujawniania wszelkich przychodów, które powstają w związku z realizacją Przedsięwzięcia.

24.Środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne nabyte lub wytworzone w ramach Przedsięwzięcia nie mogą zostać zbyte przez Strony Umowy za uzyskaniem korzyści majątkowej w okresie 3 lat od zatwierdzenia wniosku o płatność końcową, o którym mowa w § 8 ust. 15 Porozumienia o objęcie przedsięwzięcia wsparciem w ramach Krajowego Planu Odbudowy i Zwiększania Odporności.

25.Strony zobowiązane są do prowadzenia wyodrębnionej ewidencji księgowej dotyczącej realizacji Przedsięwzięcia w sposób przejrzysty, tak aby była możliwa identyfikacja poszczególnych operacji księgowych oraz do założenia wydzielonego do Przedsięwzięcia rachunku bankowego, aby umożliwić identyfikację poszczególnych operacji bankowych związanych z Przedsięwzięciem zgodnie z obowiązującymi przepisami i Wytycznymi, w sposób przejrzysty i rzetelny. Instytut zobowiązuje się do wyodrębnienia zadań związanych z realizacją Przedsięwzięcia od działalności gospodarczej Instytutu.

26.W przypadku nieotrzymania środków na realizację Przedsięwzięcia przez Partnera, Partner może wstrzymać częściowo lub całkowicie wykonywanie swoich zadań związanych z realizacją Przedsięwzięcia. Wszelkie zaniechania będące następstwem takiego wstrzymania wykonywania swoich zadań przez Partnera, nie mogą być uważane za rażące naruszenie postanowień Umowy w rozumieniu § 20 ust. 5.

27.Środki europejskie, o których mowa w ust. 4 umowy, niewydatkowane z końcem roku budżetowego, pozostają na rachunku bankowym, o którym mowa w ust. 9, do dyspozycji Partnera w następnym roku budżetowym.

28.W przypadku stwierdzenia przez Partnera wiodącego Przedsięwzięcia, Instytucję Pośredniczącą lub inną upoważnioną instytucję, że przekazane Partnerowi środki są:

1)wydatkowane niezgodnie z przeznaczeniem,

2)wykorzystane z naruszeniem procedur, o których mowa w art. 184 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1270, z późn. zm.),

3)pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości

- Partner zobowiązany jest do zwrotu nieprawidłowo wydatkowych środków wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych liczonymi od dnia przekazania środków.

29.Zwroty środków następują na rachunek bankowy wskazany przez Partnera wiodącego Przedsięwzięcia.

Środki, które Partner przedsięwzięcia otrzymuje na mocy zawartej umowy o partnerstwie od Partnera wiodącego w wysokości określonej w § 10 umowy przeznaczone są na realizację przez Partnera zadań związanych z przygotowaniem realizacji Przedsięwzięcia, w tym w szczególności: finansowanie personelu Partnera realizującego Przedsięwzięcie, w tym wyposażenie stanowisk pracy i koszty związane z realizacją przez pracowników Partnera zadań, sfinansowanie prac przygotowawczych zw. z obsługą prawną Przedsięwzięcia, zakupem i utrzymaniem platformy do wymiany i komunikacji między podmiotami realizującymi poszczególne elementy Przedsięwzięcia wraz z infrastrukturą techniczną do tej platformy, koszty dokumentacji projektowej, w tym infrastruktury towarzyszącej, sfinansowanie kampanii informacyjnej. W związku z realizacja tych zadań Instytut nabywa usługi i towary, również w zakresie objętym przepisami ustawy o VAT i z tego tytułu otrzymuje faktury wystawione na Instytut.

Instytut nie będzie posiadał władztwa ekonomicznego nad posadowionymi na gruncie Skarbu Państwa budynkami oraz infrastrukturą towarzyszącą Inwestycji.

Pytania

1.Czy pełniąc funkcję inwestora inwestycji w zakresie budowy i przebudowy Inwestycji oraz infrastruktury towarzyszącej Instytut występuje w charakterze podatnika podatku VAT?

2.Czy środki otrzymane od Partnera wiodącego na realizację zadnia związanego z budową i przebudową Inwestycji oraz budową infrastruktury towarzyszącej podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

3.Czy w przypadku braku możliwości odliczenia VAT w Projekcie przez Instytut, środki otrzymane od Partnera wiodącego w postaci równowartości podatku VAT, który nie może być odliczony, będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

4.Czy Instytut będzie służyć prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z budową i przebudową Inwestycji oraz budową infrastruktury towarzyszącej?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Instytut pełniąc funkcję inwestora inwestycji w zakresie budowy i przebudowy Inwestycji oraz infrastruktury towarzyszącej Instytut nie występuje w charakterze podatnika podatku VAT.

2.Środki otrzymane od Partnera wiodącego na realizację zadania związanego z budową i przebudową Inwestycji oraz budową infrastruktury towarzyszącej nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Środki otrzymane od partnera wiodącego mają charakter dofinansowania kosztów realizacji zadania dla dobra publicznego określonego w (…) i w decyzji Ministra z dnia (…).

3.W przypadku braku możliwości odliczenia podatku VAT w Projekcie przez Instytut, środki otrzymane od Partnera wiodącego w postaci równowartości podatku VAT, który nie może być odliczony, nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

4.Instytutowi nie będzie służyło prawo do odliczenia podatku VAT od ponoszonych wydatków związanych z przygotowaniem inwestycji (realizacja Etapu I) oraz w przyszłości z budową i przebudową Inwestycji oraz budową infrastruktury towarzyszącej, gdyż realizując zadanie Instytut nie występuje w roli podatnika podatku VAT.

Uzasadnienie Państwa stanowiska

Ad 1)

Definicja pojęcia podatnika ma zasadnicze znaczenie dla zakresu opodatkowania. O ile bowiem określenie czynności podlegających opodatkowaniu wyznacza zakres przedmiotowy opodatkowania, o tyle zdefiniowanie pojęcia podatnika wskazuje na podmiotowy zakres opodatkowania. W efekcie opodatkowaniu mogą podlegać te czynności, w przypadku których spełniony został zarówno podmiotowy, jak i przedmiotowy zakres opodatkowania, tzn. zaistniała czynność określona jako opodatkowana, która została wykonana przez podmiot mający cechę podatnika.

Należy w tym miejscu zauważyć, że oba te warunki powinny zostać spełnione jednocześnie, co oznacza, że w odniesieniu do danej czynności konkretny podmiot powinien występować w charakterze podatnika. Tak więc wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu przez podmiot niewystępujący w tym przypadku w charakterze podatnika - nawet jeśli tak w ogóle jest on podatnikiem z innego tytułu - pozostaje poza zakresem opodatkowania. Tak samo wykonanie czynności niepodlegającej opodatkowaniu przez podatnika jest neutralne z punktu widzenia VAT. Co prawda, przepisy ustawy nie wyrażają tego wprost, niemniej z ogólnych reguł konstrukcyjnych podatku w ogólności, w tym również podatku od towarów i usług, wynika konieczność, aby podmiot wykonujący czynność opodatkowaną występował w odniesieniu do niej jako podatnik. Regulacje Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. wyrażają ten wymóg wprost - stanowią bowiem o wykonywaniu czynności opodatkowanych przez podatnika działającego w takim charakterze.

Ustawa o VAT definiuje podatnika jako każdy podmiot, niezależnie od jego formy organizacyjno- prawnej, który samodzielnie prowadzi działalność gospodarczą, bez względu na cel oraz rezultat takiej działalności. Przepis art. 15 ust. 1 ustawy o VAT stanowi bowiem, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności, z zastrzeżeniem art. 17 ust. 1 pkt 4.

Przepisy ustawy VAT na swój własny użytek definiują pojęcie działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika VAT. Nie można więc utożsamiać działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy VAT z działalnością gospodarczą, o której mowa w prawie działalności gospodarczej.

Ustawa o VAT definiuje działalność gospodarczą jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Podatnikiem może być w zasadzie każdy samodzielny podmiot prawny, niezależnie od jego formy organizacyjno-prawnej.

Zgodnie z art. 2 ustawy o instytutach badawczych:

1. Do podstawowej działalności instytutu należy:

1) prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych;

2) przystosowywanie wyników badań naukowych i prac rozwojowych do potrzeb praktyki;

3) wdrażanie wyników badań naukowych i prac rozwojowych.

2. W związku z prowadzoną działalnością podstawową instytut może:

1) upowszechniać wyniki badań naukowych i prac rozwojowych;

2) wykonywać badania i analizy oraz opracowywać opinie i ekspertyzy w zakresie prowadzonych badań naukowych i prac rozwojowych;

3) opracowywać oceny dotyczące stanu i rozwoju poszczególnych dziedzin nauki i techniki oraz sektorów gospodarki, które wykorzystują wyniki badań naukowych i prac rozwojowych oraz w zakresie wykorzystywania w kraju osiągnięć światowej nauki i techniki;

4) prowadzić działalność normalizacyjną, certyfikacyjną i aprobacyjną;

5) prowadzić i rozwijać bazy danych związane z przedmiotem działania instytutu;

6) prowadzić działalność w zakresie informacji naukowej, technicznej i ekonomicznej, wynalazczości oraz ochrony własności przemysłowej i intelektualnej, a także wspierającej innowacyjność przedsiębiorstw;

7) wytwarzać w związku z prowadzonymi badaniami naukowymi i pracami rozwojowymi aparaturę, urządzenia, materiały i inne wyroby oraz prowadzić walidację metod badawczych, pomiarowych oraz kalibrację aparatury;

8) prowadzić działalność wydawniczą związaną z prowadzonymi badaniami naukowymi i pracami rozwojowymi.

3. Instytut, poza zadaniami, o których mowa w ust. 1 i 2, może prowadzić:

1) kształcenie w szkole doktorskiej 1 i na studiach podyplomowych, związane z prowadzonymi przez instytut badaniami naukowymi i pracami rozwojowymi,

2) inne formy kształcenia

- na zasadach określonych w ustawie z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2023 r. poz. 742, z późn. zm.).

Instytut może prowadzić działalność inną niż wymieniona w ust. 1-3. Działalność ta jest wyodrębniona pod względem finansowym i rachunkowym z działalności, o której mowa w ust. 1-3. Analiza przepisu art. 2 ustawy o instytutach badawczych skłania do wniosku, że instytuty badawcze w głównym nurcie swojej działalności nie prowadzą działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Usługi będące przedmiotem działalności instytutu „narzucone” przepisami ustawy o instytutach badawczych, czy też innych ustaw (np. (…)), należy kwalifikować jako zadanie publiczne czy też swoistą misję społeczną.

Jak wskazano w preambule umowy o partnerstwie:

Budowa Inwestycji jest inwestycją strategiczną, (…)

Wykonanie Umowy w zakresie budowy i rozbudowy Inwestycji będzie realizacją zadania z zakresu administracji rządowej - z obszaru działania Ministra (…), który zgodnie z rozporządzeniem Prezesa Rady Ministrów (…) kieruje działem administracji rządowej - (…).

Tym samym, zadania realizowane przez Instytut związane z budową i przebudową Inwestycji oraz infrastruktury towarzyszącej nie będą stanowić działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Instytut wykonując swoje zadania z zakresu realizacji Umowy o partnerstwie bez nastawienia na cel zarobkowy, nie wypełnia definicji działalności gospodarczej, w związku z czym Instytut z tego tytułu nie będzie uznany za podatnika podatku, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Ad 2 i Ad 3)

Jak wskazano w pkt 1 - w opinii Instytutu Instytut realizując zadanie budowy i przebudowy Inwestycji oraz infrastruktury towarzyszącej nie będzie występował w charakterze podatnika podatku VAT. W związku z powyższym środki otrzymane od Partnera wiodącego na realizację zadnia związanego z budową i przebudową Inwestycji oraz budową infrastruktury towarzyszącej nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. To samo tyczy się środków otrzymanych od Partnera wiodącego w postaci równowartości podatku VAT, który nie może być odliczony.

Definicja pojęcia podatnika ma zasadnicze znaczenie dla zakresu opodatkowania. O ile bowiem określenie czynności podlegających opodatkowaniu wyznacza zakres przedmiotowy opodatkowania, o tyle zdefiniowanie pojęcia podatnika wskazuje na podmiotowy zakres opodatkowania. W efekcie opodatkowaniu mogą podlegać te czynności, w przypadku których spełniony został zarówno podmiotowy, jak i przedmiotowy zakres opodatkowania, tzn. zaistniała czynność określona jako opodatkowana, która została wykonana przez podmiot mający cechę podatnika. W zaistniałym stanie faktycznym wskazane warunki nie zostaną spełnione z powodów opisanych w pkt 1. Nawet gdyby uznać, że Instytut w zakresie realizacji Umowy działa w charakterze podatnika podatku VAT, to stwierdzić należy, że wzajemne rozliczenia między partnerami nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na wstępie należy wskazać, że w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 poz. 361, dalej: ustawa o VAT) wskazano zamknięty katalog zdarzeń podlegających opodatkowaniu VAT, do których należą:

1)odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2)eksport towarów;

3)import towarów na terytorium kraju;

4)wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5)wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Natomiast, zgodnie z art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1)użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2)nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W przypadku, który został przedstawiony i dotyczy realizacji przedsięwzięcia dot. budowy i przebudowy Inwestycji wraz z infrastrukturą towarzyszącą bez wątpienia żadne ze zdarzeń podlegających opodatkowaniu VAT, tj. odpłatna dostawa towarów, eksport towarów, import towarów na terytorium kraju, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów oraz w szczególności odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju - nie występuje. Do takiego wniosku prowadzi analiza przedstawiona poniżej.

Umowa zawarta między Partnerami nosi znamiona umowy konsorcjum.

W polskim prawie konsorcjum nie zostało uregulowane. Znaleźć można tylko szczątkowe regulacje pozwalające określić podmioty posiadające możliwość utworzenia konsorcjum. O konsorcjum wspomina w ustawie prawo zamówień publicznych. Zgodnie z jej regulacjami „wykonawcy mogą wspólnie ubiegać się o udzielenie zamówienia”.

Legitymację do utworzenia konsorcjum jak też i do przystąpienia do utworzonego już konsorcjum ma każdy podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Bez znaczenia jest tutaj wielkość danego podmiotu, jego charakter prawny czy rodzaj prowadzonej działalności.

Pojęcie konsorcjum w związku z przytoczonymi przepisami pojawia się bezpośrednio w wykładni przepisów ww. ustawy. Zgodnie z wyrokiem Krajowej Izby Odwoławczej:

„z punktu widzenia ubiegania się o udzielenie zamówienia publicznego nie jest istotny podział zadań do realizacji pomiędzy poszczególnych członków konsorcjum, ubiegających się wspólnie o zamówienie lecz sama wola wspólnego ubiegania się o zamówienie, a następnie wola jego realizacji oraz ustanowienie pełnomocnika takiego konsorcjum w postępowaniu.”

Pojęcie konsorcjum występuje również w ustawie prawo bankowe. Zgodnie z art. 73 ust. 1 [tej ustawy]:

„banki w celu wspólnego udzielenia kredytu mogą zawrzeć umowę o utworzeniu konsorcjum bankowego.”

W tym przypadku ustawodawca już bezpośrednio używa terminu konsorcjum. Z uwagi na fakt iż, banki mogą być tworzone jako banki państwowe, banki spółdzielcze lub banki w formie spółek akcyjnych, to też te podmioty mają zdolność utworzenia konsorcjum bankowego.

Jednym z głównych elementów umowy konsorcjum jest określenie celu gospodarczego. Jest to warunek powstania konsorcjum. Realizacja tego celu powinna odbywać się poprzez wspólne działanie. Umowa konsorcjum prowadzi do powstania swoistej wspólnoty gospodarczej jej stron. Nie polega bowiem na wymianie wzajemnych świadczeń, ale na osiągnięciu określonego celu.

Umowa konsorcjum charakteryzuje się tym, iż jej przedmiotem jest realizacja konkretnego przedsięwzięcia. Cel gospodarczy może być określony w sposób dowolny, jednakże mieścić się musi w ramach obowiązującego porządku prawnego. Nie powinien również stać w sprzeczności z zasadami współżycia społecznego ani prowadzić do obejścia prawa.

Cel gospodarczy po jego realizacji musi mieć postać majątkową, dające się wyrazić w kwocie pieniężnej. Nie może tutaj chodzić jedynie o rezultat intelektualny, artystyczny czy duchowy. Cel ten powinien mieć charakter zarobkowy, jednakże można sobie wyobrazić konsorcjum, którego działalność nie zmierza bezpośrednio do osiągnięcia zysku. Samo sformułowanie celu konsorcjum winno być jak najbardziej jednoznaczne, wyraźne i precyzyjne.

Dopuszczalne jest określenie celu „bliższego” i „dalszego” w ramach ogólnego przedsięwzięcia, czyli niejako rozłożenia realizacji celu na kilka faz. Ponadto dopuszcza się, aby w umowie konsorcjum, jego uczestnicy określili więcej niż jeden cel, nawet gdy są one od siebie niezależne. Jednakże nie mogą one siebie nawzajem wykluczać co uczyniłoby konsorcjum bezprzedmiotowym. Określenie celu konsorcjum można też wskazać w sposób negatywny.

Z całą pewnością nie może nim być rozłożenie ryzyka pojawiającego się w związku z prowadzeniem danego przedsięwzięcia. Ryzyko jest w tej umowie jedynie efektem. Podobnie celem gospodarczym nie może być kumulacja sił, potencjału oraz środków majątkowych uczestników konsorcjum. Ta kumulacja jest w tym przypadku środkiem do realizacji określonego celu, a nie celem samym w sobie.

Podsumowując, konsorcjum nie stanowi odrębnego podmiotu prawa oraz nie jest podatnikiem na gruncie przepisów ustawy o VAT, a w związku z tym, w stosunku do Członków Konsorcjum, należy stosować ogólne zasady opodatkowania VAT przewidziane we wspomnianym wcześniej art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji, podatnikiem VAT jest każdy z osobna Członek Konsorcjum. Jak wynika z zawartej umowy, zadania Partnera wiodącego Przedsięwzięcia (Ministerstwa) to:

1)nadzorowanie Przedsięwzięcia;

2)rozliczanie Przedsięwzięcia;

3)udzielanie Partnerowi niezbędnych do realizacji zadań pełnomocnictw lub upoważnień;

4)upoważnienie Partnera do dysponowania w jego imieniu działkami, należącymi do Skarbu Państwa reprezentowanego przez ministra właściwego do spraw (…), na cele budowlane (w szczególności w zakresie umożliwienia wybudowania przez Partnera Ośrodków), zgodnie z przepisami Prawa budowlanego;

5)wsparcie Partnera w przygotowaniu dokumentacji związanej z realizacją Przedsięwzięcia;

6)doradztwo w zakresie wymagań technicznych z punktu widzenia docelowych zasobów (…);

7)zdefiniowanie, wspólnie z Partnerem i Partnerami Inwestycji wymagań kolokowanych projektów;

8)przygotowanie planu (…) oraz określenie wytycznych dotyczących doposażania budowanych Ośrodków;

9)zebranie oraz uzgodnienie wymagań dla kolokowanych systemów i związanego z tym niezbędnego doposażenia Ośrodków;

10) przygotowanie niezbędnych procedur operacyjnych na potrzeby Inwestycji, w tym katalogu usług i zasad korzystania z Inwestycji.

Zadania Partnera (Instytut) to:

1)pełnienie roli Inwestora, odpowiadającego za budowę Inwestycji i realizację inwestycji towarzyszących oraz późniejsze świadczenie usług utrzymania obiektów budowlanych, liniowych i Infrastruktury technicznej Inwestycji (Operator Infrastruktury Inwestycji) na rzecz i koszt ministra właściwego do spraw informatyzacji, wytworzonych w ramach zrealizowanego Przedsięwzięcia docelowego przez Partnera, w szczególności Ośrodków, infrastruktury technicznej Ośrodków (w tym infrastruktury technicznej (…)), Odnawialnych Źródeł Energii, Inwestycji towarzyszących, systemów teleinformatycznych niezbędnych do eksploatacji i utrzymania Ośrodków, kanalizacji teletechnicznych i linii światłowodowych;

2)zakres usług utrzymania Infrastruktury technicznej Inwestycji, o których mowa w pkt 1, oraz rozliczenie kosztów zostanie uszczegółowiony między Stronami na późniejszym etapie współpracy, a szczegóły świadczenia tych usług i zakres współpracy Stron zostaną ustalone przez strony w odrębnej umowie;

3)przygotowanie dokumentacji oraz przygotowanie, uruchomienie i przeprowadzenie niezbędnych postępowań na potrzeby realizacji Przedsięwzięcia;

4)opracowanie niezbędnej dokumentacji technicznej na potrzeby realizacji Przedsięwzięcia;

5)pozyskanie pozwoleń i uzgodnień branżowych dla Ośrodków i inwestycji towarzyszących;

6)uczestnictwo w odbiorach częściowych i końcowych produktów Etapu I.

W opinii Instytutu czynności wykonywane w ramach realizacji umowy konsorcjum nie stanowią świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT, ponieważ czynności te, realizowane, czy to przez Partnera wiodącego, czy też przez Partnera nie są ukierunkowane na realizację świadczenia na rzecz innego partnera. Zadania realizowane przez Instytut jako Partnera są zadaniami własnymi wynikającymi z umowy o partnerstwie w celu realizacji zadania wynikającego z (…). Wykonanie Umowy jest realizacją zadania z zakresu administracji rządowej - z obszaru działania Ministra, który zgodnie z rozporządzeniem Prezesa Rady Ministrów (…) kieruje działem administracji rządowej.

W podobny sposób wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku C-77/01 z 29 kwietnia 2004 r., w którym wskazał, że:

„działania wykonywane przez członków konsorcjum na podstawie postanowień umowy ustalającej zasady działania konsorcjum oraz zgodnie z ustalonym udziałem w konsorcjum każdego przedsiębiorstwa, nie stanowią dostawy towaru lub usługi świadczonej odpłatnie w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych”.

W sytuacji, kiedy bowiem mamy do czynienia ze wzajemnie wykonywanymi działaniami w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia, nie ma mowy o czynnościach opodatkowanych VAT w ramach Umowy, nawet pomimo faktu, że Partnerzy są czynnymi podatnikami VAT. W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (w tym między innymi w wyroku C-250/21 z 6 października 2022 r. oraz C-264/14 z 22 października 2015 r.) wielokrotnie wskazywano, że świadczenie usług podlega opodatkowaniu VAT tylko wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek między świadczonymi usługami a wynagrodzeniem otrzymanym przez podatnika. Tego rodzaju bezpośredni związek ma miejsce, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy.

Mając powyższe na uwadze, w opinii Instytutu, nie można uznać, aby fakt dokonywania przez Partnera wiodącego rozliczeń z Partnerem w sposób opisany w stanie faktycznym przemawiał za uznaniem, że dochodzi do realizacji świadczeń pomiędzy nimi, a tym samym czynności te powinny być opodatkowane VAT i dokumentowane fakturami. Rozliczenia realizowane pomiędzy Partnerami będą wyłącznie wewnętrznym rozliczeniem pomiędzy podmiotami uczestniczącymi zbiorowo w świadczeniu usług i nie będą miały charakteru wynagrodzenia należnego Partnerowi od Partnera wiodącego za działania w ramach realizacji Umowy. Tym samym, dokonywanie rozliczeń pomiędzy Partnerami nie konstytuuje czynności opodatkowanej VAT, ponieważ nie będzie stanowić usługi w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT, ani jakiejkolwiek innej czynności opodatkowanej podatkiem VAT w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Wskazaną powyżej argumentację potwierdzają również liczne interpretacje indywidualne przepisów prawa podatkowego oraz wyroki sądów administracyjnych, w tym między innymi:

• Pismo z 26 lipca 2023 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 0114‑KDIP4‑2.4012.299.2023.1.MC

„W analizowanym przypadku, jak ustalono powyżej, opisane we wniosku rozliczenia pomiędzy Konsorcjantami dokonywane w ramach Wspólnego Przedsięwzięcia nie będą stanowić dostawy towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, jak również nie będą stanowiły świadczenia usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, a w konsekwencji nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Czynności będące rozliczeniem pomiędzy Konsorcjantami dokonywane w ramach Wspólnego Przedsięwzięcia pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług i nie powinny być dokumentowane fakturą, lecz innym dowodem księgowym”.

• Pismo z 25 maja 2022 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 0112‑KDIL1‑1.4012.123.2022.2.WK

„Natomiast jak już rozstrzygnięto wyżej, rozliczenie ustalonej części wynagrodzenia przypadającego na Lidera i Partnera w ramach Konsorcjum nie będzie stanowić świadczenia usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, które podlegałoby opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Parter nie wykonuje na rzecz Lidera żadnej usługi, ponieważ jak wynika z opisu sprawy wszystkie czynności zrealizowane w ramach Konsorcjum na podstawie powyższego zamówienia zostały wykonane wspólnie przez Lidera i Partnera bezpośrednio na rzecz klienta. W związku z tym, Partner nie jest zobowiązany do wystawienia na rzecz Lidera faktury za przekazanie części wynagrodzenia za wspólnie zrealizowane w ramach Umowy Konsorcjum usługi na rzecz klienta, przez co nie wykaże od wykonanej czynności podatku należnego, natomiast skoro nie wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu między Partnerem i Liderem, to Lider nie może od tej czynności odliczyć podatku naliczonego, gdyż taki nie wystąpił w analizowanej sprawie”.

• Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 października 2021 r. I FSK 1898/18

„Dychotomiczny podział na gruncie ustawy o VAT czynności na świadczenie usług i dostawę towarów nie oznacza, że wypełnia on wszelkie przejawy bogatej aktywności podmiotów gospodarczych, a każdy przepływ środków finansowych, odbywający się w ramach relacji pomiędzy podatnikami VAT musi być przyporządkowany świadczeniu usług lub dostawie towarów. Takiego przyporządkowania nie determinuje także okoliczność, że każdy konsorcjant jest odrębnym podatnikiem VAT. Szerokie określenie zakresu przedmiotowego u.p.t.u. nie oznacza, że świadczeniem usług jest każda czynność czy zdarzenie, którego efektem jest odpłatne przysporzenie jednej ze stron na skutek działania bądź zaniechania innej strony. Określony w umowie podział wydatków i przychodów dokonywany przez lidera konsorcjum nie może zostać uznany za odsprzedaż usług przez jeden podmiot innym podmiotom wchodzącym w skład konsorcjum, gdy jego partnerzy w ogóle nie korzystają z tak wykonywanych usług, nie są ich usługobiorcami, a wręcz odwrotnie, występują zbiorowo w charakterze usługodawców, których reprezentuje lider. Rozliczenia pieniężne między uczestnikami wspólnego przedsięwzięcia, jeśli nie towarzyszy im świadczenie usługi, nie mogą być same przez się potraktowane jako czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podział przychodów i kosztów dokonany przez lidera będzie w takiej sytuacji wewnętrznym rozliczeniem między podmiotami uczestniczącymi zbiorowo w świadczeniu usług na rzecz usługobiorcy”.

• Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 stycznia 2021 r. I FSK 1685/20

„W przypadku braku wzajemnych świadczeń między członkami konsorcjum, rozliczenia pomiędzy nimi mają charakter wewnętrzny, zaś okoliczność, że członkowie i lider zachowują odrębny status podatników podatku od towarów i usług nie powoduje, że dochodzi między nimi do świadczenia usług. Innymi słowy rozliczenia pieniężne między uczestnikami wspólnego przedsięwzięcia nie mogą być same przez się potraktowane jako czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeśli równocześnie nie towarzyszy im świadczenie usługi”.

• Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 9 maja 2018 r. III SA/Wa 2722/17

„Rozważenia zatem wymaga, czy podział taki może zostać uznany za świadczenie usług. Stosownie do art. 8 ust. 1 u.p.t.u. przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Dychotomiczny podział czynności podlegających opodatkowaniu na dostawę towarów i świadczenie usług nie oznacza jednak, iż każde przesunięcie, czy rozliczenie określonych wartości ekonomicznych pomiędzy dwoma różnymi podmiotami może zostać uznane za świadczenie usług jeśli nie stanowi dostawy towarów. Należy bowiem zauważyć, iż rozliczenia pieniężne między uczestnikami wspólnego przedsięwzięcia – w rozpatrywanym przypadku konsorcjum, jeśli równocześnie nie towarzyszy im świadczenie usługi, nie mogą być same przez się potraktowane jako czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Okolicznością, która w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. decyduje o opodatkowaniu jest odpłatność za świadczoną usługę, którą należy rozumieć jako wynagrodzenie należne za dane świadczenie. Jest ono najczęściej określane umową pomiędzy stronami transakcji i stanowi skutek określonego przysporzenia. Trudno zaś taką cechę przypisywać operacji księgowej dokonywanej przez lidera na rzecz partnerów konsorcjum, polegającej na proporcjonalnym obciążeniu ich kosztami stosownie do określonego udziału we wspólnym przedsięwzięciu lub proporcjonalnym przysporzeniu uzyskanym od zamawiającego przychodem”.

W związku z powyższym, w ocenie Instytutu realizacja postanowień Umowy w sposób wskazany w opisie stanu faktycznego nie będzie się wiązać z wykonywaniem usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT pomiędzy Partnerem wiodącym a Partnerem, a w konsekwencji nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Gdyby jednak stwierdzić, że rozliczenia między partnerami nie mają znamion umowy konsorcjum, to zdaniem Instytutu, dofinansowanie otrzymane na pokrycie kosztów związanych z realizacją Projektu - zadania powierzonego do realizacji decyzją Ministra i tak nie stanowiłoby wynagrodzenia, o którym mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Projekt nie przewiduje sprzedaży uzyskanych efektów końcowych. Cele określone w Projekcie w konsekwencji mają służyć dobru ogólnospołecznemu m.in. mają zmierzać do (…). Zadania przypisane Instytutowi przy realizacji Projektu dotyczą przede wszystkim przeprowadzenia procesu budowy oraz zarządzania obiektem.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przy czym zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast odpłatnym świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa;

przy czym art. 2 pkt 22 ustawy o VAT stanowi, że pod pojęciem „sprzedaży” należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów i wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak wynika z powołanych przepisów prawnych, jedynie te dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług stanowią wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, co oznacza, że nie każda dotacja stanowi wynagrodzenie w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Znaczenie w sprawie ma wyjaśnienie pojęcia „dotacja mająca bezpośredni wpływ na cenę”. Zagadnienie to było przedmiotem rozważań Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS - obecnie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej TSUE). W uzasadnieniu wyroku w sprawie C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) ETS uznał, iż sam tylko fakt, że dotacja lub inny sposób dofinansowania wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania. Trybunał wyjaśnił, że do uznania dotacji za zwiększającą podstawę opodatkowania konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej, tj. dostawy towarów lub świadczenia usług.

Powyższy pogląd zaakceptował Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 19 czerwca 2018 r., nr 0111-KDIB3-2.4012.313.2018.2.AZ stwierdzając, że otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje podlegają opodatkowaniu, jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Zdaniem organu, tylko dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą, czy towarem i podlegają opodatkowaniu. Organ stwierdził, że skoro otrzymane dofinansowanie (dotacje, dopłaty) przeznaczone zostanie wyłącznie na pokrycie kosztów poniesionych w związku z realizacją projektu, to kwoty te w żadnym razie nie będą stanowiły bezpośredniej dopłaty do ceny usług świadczonych przez podatnika. Ze stanowiska organu wynika jednoznacznie, że dotacja przedmiotowa, przeznaczona na przeprowadzenie projektu z konkretnie wyznaczonymi działaniami i celami nie stanowi wynagrodzenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT, co znajduje potwierdzenie w szeregu orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego (vide: wyrok z dnia 12 kwietnia 2018 r. sygn. akt I FSK 2056/17; z dnia 2 lipca 2020 r. sygn. akt I FSK 1600/19; z dnia 19 lutego 2021 r. sygn. akt I FSK 1363/18). Przykładowo w wyroku z dnia 27 września 2018 r. sygn. akt I FSK 1875/16 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że nie występuje świadczenie wzajemne w sytuacji, gdy dotacja ma typowo zakupowy charakter; nie jest wówczas związana bezpośrednio z jakąkolwiek dostawą czy usługą.

Jak stwierdził TSUE w wyroku z dnia 15 lipca 2004 r. o sygnaturze C-144/02 :

„26 Przewidując, że do podstawy opodatkowania podatkiem VAT zalicza się, w przypadkach, które określa art. 11 część A ust. 1 lit. a) szóstej dyrektywy, subwencje przyznane podatnikom, przepis ten zmierza do obciążenia podatkiem VAT całej wartości towarów lub usług, a przez to do uniknięcia zmniejszenia przychodu z podatku na skutek przyznania subwencji.

27 Zgodnie z brzmieniem tego przepisu stosuje się on, gdy subwencja jest bezpośrednio związana z ceną danej transakcji

28 Aby miała miejsce taka sytuacja, subwencja powinna przede wszystkim być przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określonego towaru lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja może być uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym podlegać opodatkowaniu. Należy stwierdzić w szczególności, że prawo do otrzymywania subwencji jest przyznawane beneficjentowi, skoro tylko ten ostatni dokona transakcji podlegającej opodatkowaniu (wyrok z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie C‑184/00 Office des produits wallons, Rec. str. 1-9115, pkt 12 i 13).

30 (...) Nie ma konieczności, by kwota subwencji odpowiadała dokładnie zmniejszeniu ceny dostarczonego towaru lub wykonanej usługi. Wystarczy, by korelacja istniejąca między tym zmniejszeniem a wspomnianą wyżej subwencją, która może mieć charakter ryczałtowy, była istotna (ww. wyrok w sprawie Office des produits wallons, pkt 17)”.

Podobnie w wyroku TSUE z dnia 15 lipca 2004 r. o sygn. akt: C-463/02:

„Artykuł 11 część A ust. 1 lit. a) szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych zmierza do obciążenia podatkiem od wartości dodanej całej wartości towarów lub usług przewidując, iż do podstawy opodatkowania zalicza się wypłaconą podatnikowi subwencję bezpośrednio związaną z ceną danej transakcji. Nie uchybia zobowiązaniom, które na nim ciążą na mocy tego przepisu, Państwo Członkowskie, które nie obejmuje podatkiem od wartości dodanej pomocy przyznawanej na podstawie rozporządzenia nr 603/95 w sprawie wspólnej organizacji rynku suszu paszowego.

W pojęciu „subwencje związane bezpośrednio z ceną” mieszczą się bowiem jedynie te subwencje, które stanowią całkowicie lub częściowo świadczenie uzyskiwane w zamian za dostawy towarów lub świadczenia usług oraz są przyznawane osobie trzeciej przez sprzedawcę lub świadczącego usługi. Stąd przesłanki obciążenia rzeczonej pomocy podatkiem nie są spełnione w przypadku dokonywanej po suszeniu przez przedsiębiorstwo przetwórcze sprzedaży suszu paszowego nabytego od producentów zielonki, albowiem w tym przypadku pomoc ta nie jest przyznawana w tym konkretnie celu, aby przedsiębiorstwo przetwórcze dostarczało susz paszowy nabywcy za cenę niższą w stosunku do rynku światowego. Przesłanki te nie zostały również spełnione w przypadku umowy specjalnego zamówienia zawartej przez przedsiębiorstwo przetwórcze z producentem zielonki, albowiem pomoc otrzymywana przez przedsiębiorstwo przetwórcze nie jest wypłacana na jego rzecz, a rzeczone przedsiębiorstwo przybiera jedynie rolę pośrednika między agencją płatniczą a producentem suszu.”

W niniejszej sprawie, dofinansowanie, które Instytut otrzyma (pochodzące zarówno ze środków KPO na realizacje przedsięwzięcia, jak i z budżetu państwa na sfinansowanie podatku VAT zw. z realizacją projektu, który nie będzie mógł być odliczony przez Instytut i jednocześnie nie stanowi wydatku kwalifikowalnego w ramach KPO), nie stanowi dopłaty do ceny sprzedaży lecz do ceny zakupu, bowiem dofinansowanie w całości dotyczyło zwrotu kosztów poniesionych przez Instytut na realizację Projektu. Tym samym, dofinansowanie otrzymane przez Instytut na realizację Projektu nie będzie stanowić wynagrodzenia w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Ad 4)

Zdaniem Instytutu, nie będzie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z realizacją Etapu I przedsięwzięcia, a w przyszłości od nabyć związanych z realizacją Etapu II dotyczącego budowy i przebudowy Inwestycji wraz z infrastrukturą towarzyszącą z uwagi na fakt, że Instytut w zakresie realizacji zadania nie działa w charakterze podatnik podatku VAT (co wynika z uzasadnienia zaprezentowanego w pkt 1). W takim wypadku nie można stwierdzić, że zakupywane przez Instytut towary i usługi niezbędne do realizacji zadania Instytut wykorzystuje do świadczenia czynności podlegających opodatkowaniu

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. W wyroku z dnia 3 sierpnia 2012 r., sygn. akt I SA/Po 443/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, uznał, że:

„Zasada neutralności VAT, umożliwiająca odliczenie podatku naliczonego, ma zastosowanie tylko do podatników wykonujących czynności opodatkowane VAT. Jeśli zaś podatnik takich czynności nie wykonuje, a nabywa dobra z naliczonym podatkiem, podatek ten stanowi element kosztowy. Taka sytuacja sprawia, że obciążenie podatkiem VAT może dotyczyć także podatnika”.

Nawet gdyby stwierdzić, że Instytut realizując zadanie działa w charakterze podatnika podatku VAT, to stwierdzić należy, że dofinansowanie, jakie otrzymał Instytut na przygotowanie Etapu I Przedsięwzięcia oraz w przyszłości na budowę Inwestycji, nie stanowi wynagrodzenia o charakterze dopłaty do ceny świadczonych usług czy dostarczanych towarów, bowiem nie wystąpi sprzedaż w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o VAT podlegająca opodatkowaniu, o którym mowa w art. 5 ust. 1 tej ustawy (szersze uzasadnienie zawarto w pkt 2 i 3).

Stosownie do art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a i b) ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124, gdzie kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, lub dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści powołanego wyżej przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.:

• odliczenia tego dokonuje czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług,
• towary i usługi, na nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Jak wskazano powyżej, realizując Projekt Instytut - po pierwsze nie będzie występował w charakterze podatnika podatku VAT. Wykonanie zadania przez Instytut wynika z umowy i decyzji Ministra w zakresie zlecenia Instytutowi realizacji zadania z zakresu administracji rządowej - z obszaru działania Ministra, który zgodnie z rozporządzeniem Prezesa Rady (…) kieruje działem administracji rządowej - (…).

Nawet jeśli uznać, że realizując zadanie Instytut występuje w roli podatnika VAT, to i tak nie będzie świadczył w ramach procesu przygotowania, budowy i przebudowy Inwestycji i infrastruktury towarzyszącej jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem VAT, z tytułu świadczenia których przysługiwać mu będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego na nabyciu towarów i usług.

Budowa Inwestycji będzie miała miejsce na nieruchomości należącej do Skarbu Państwa i zgodnie z art. 40 ust. 2 z dnia 7 lipca 2023 r. o przygotowaniu i realizacji inwestycji w zakresie Inwestycji minister właściwy do spraw (…) stanie się organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania przedmiotową nieruchomością należącą do Skarbu Państwa.

Instytut nie dysponuje żadnym dokumentem dającym podstawy do gospodarowania nieruchomością i powstałymi na niej budynkami, które dałyby prawo do świadczenia usług opodatkowanych, dających prawo do odliczenia podatku VAT od nabyć usług i towarów na etapie przygotowania i realizacji inwestycji.

Mając na uwadze opisany obecny stan faktyczny i stan prawny należy stwierdzić, że Instytutowi w ogóle nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług służących realizacji tego Projektu w Etapie I dot. wspólnego przygotowania i realizacji Przedsięwzięcia mającego na celu wsparcie procesu przygotowania Przedsięwzięcia, a także w przyszłości w Etapie 2 dot. realizacji przedsięwzięcia docelowego dot. budowy i rozbudowy Inwestycji. W tym bowiem przypadku, po stronie Instytutu nie wystąpią czynności opodatkowane, które stanowią podstawę do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego na nabyciu towarów i usług związanych z wykonywaniem tych czynności.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług definiuje ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwana dalej „ustawą”.

Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Art. 7 ust. 1 ustawy:

Art. 8 ust. 1 ustawy:

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego. Stronami tego stosunku są:

• odbiorca (nabywca) usługi, oraz
• podmiot świadczący usługę.

Świadczenie jest odpłatne, gdy istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi wypłacane jest wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że ze stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych Dyrektywą Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), zwaną dalej Dyrektywą 2006/112/WE. Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w Dyrektywie 2006/112/WE są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć TSUE.

W wyroku z 3 marca 1994 r. w sprawie C‑16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, Trybunał zauważył, że:

W wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG, ECLI:EU:C:2011:700 Trybunał wskazał:

Natomiast w wyroku z 29 października 2009 r. w sprawie C‑246/08 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Finlandii, TSUE podkreślił:

Warto również zwrócić uwagę na wyrok z 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon d’Or SARL przeciwko Ministre de lÉconomie et des Finances, ECLI:EU:C:2014:185, w którym Trybunał wskazał, że:

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się zatem, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenia innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W konsekwencji za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

• istnieje związek prawny między dostawcą i odbiorcą bądź między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
• wynagrodzenie otrzymane przez dostawcę/usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za dokonywane dostawy bądź świadczone usługi na rzecz odbiorcy,
• istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
• odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
• istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Art. 15 ust. 1 ustawy:

Art. 15 ust. 2 ustawy:

Na gruncie podatku od towarów i usług  działalność gospodarcza posiada samoistną i odrębną definicję od definicji tego pojęcia stosowanego na potrzeby innych regulacji.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny i pozwala na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Status podatnika podatku od towarów i usług wynika również z okoliczności dokonania czynności, które podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Art. 15 ust. 6 ustawy:

Przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług stanowią implementację art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE:

Natomiast art. 15 ust. 6 ustawy stanowi odzwierciedlenie art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE:

Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status. Są uznawane za podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności:

• inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań, oraz
• mieszczące się w ramach ich zadań, ale wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jeśli zaś organ władzy publicznej podejmuje realizację zadań jako podmiot prawa publicznego, wówczas nie jest podatnikiem VAT, nawet jeśli pobiera należności, opłaty lub składki.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności – czy są to czynności publicznoprawne czy cywilnoprawne.

Status podmiotu publicznego był przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 29 października 2015 r. w sprawie C-174/14 Saudaçor – Sociedade Gestora de Recursos e Equipamentos da Saúde dos Açores SA przeciwko Fazenda Pública. W wyroku tym TSUE stwierdził:

Z kolei w wyroku z 22 lutego 2018 r. w sprawie C-182/17 Nagyszénás Településszolgáltatási Nonprofit Kft. przeciwko Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebviteli Igazgatósága, TSUE wskazał, że:

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo państwowym instytutem badawczym w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 534 ze zm.). Mają Państwo osobowość prawną i są wpisani do Krajowego Rejestru Sądowego Rejestru Przedsiębiorców.

Decyzją Ministra zostali Państwo wyznaczeni na inwestora inwestycji w zakresie budowy, przebudowy i utrzymania Inwestycji (dalej zwane „Inwestycją”) oraz inwestycji towarzyszących, zgodnie z (…).

Inwestycja to zespół obiektów budowlanych, składających się na (…).

(…) 2023 r. została zawarta Umowa o partnerstwie na rzecz realizacji Przedsięwzięcia „(…)”. Stronami umowy są:

• Skarb Państwa – Minister (…), w roli Partnera wiodącego Przedsięwzięcia,
• Państwo, czyli Instytut, w roli Partnera.

Wykonanie Umowy jest realizacją zadania z zakresu administracji rządowej - z obszaru działania Ministra.

Inwestycja w zakresie budowy, przebudowy i utrzymania Inwestycji oraz inwestycje towarzyszące będą realizowane przez Partnera, czyli przez Państwa (Instytut). Budowa Inwestycji będzie miała miejsce na nieruchomości należącej do Skarbu Państwa. Minister właściwy do spraw (…) stanie się organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania tą nieruchomością.

W Umowie określone zostały obowiązki jej stron.

W szczególności Państwa (Instytutu) zadaniem jest pełnienie roli Inwestora, odpowiadającego za budowę Inwestycji i realizację inwestycji towarzyszących oraz późniejsze świadczenie usług utrzymania obiektów budowlanych, liniowych i Infrastruktury technicznej Inwestycji (Operator Infrastruktury Inwestycji) na rzecz i koszt ministra właściwego do spraw (…).

Partner wiodący Przedsięwzięcia (Minister) zobowiązany jest do udzielenia Państwu (Instytutowi) niezbędnych pełnomocnictw i upoważnień, rozliczanie Przedsięwzięcia, koordynowanie, analizę i monitorowanie prawidłowości Państwa (Instytutu) działań oraz wsparcie w realizacji powierzonych Państwu (Instytutowi) zadań.

Kwota wydatków kwalifikowalnych w Przedsięwzięciu, dotycząca Państwa (Instytutu) wynosi (…). Partnerzy ubiegają się o dofinansowanie przedsięwzięcia. Kwota dofinansowania dotycząca Państwa (Instytutu) wynosi (…). We wniosku o objęcie Przedsięwzięcia wsparciem zostanie określony szczegółowy budżet Przedsięwzięcia zarówno Państwa (Instytutu), jak i Partnera wiodącego, z uwzględnieniem podziału środków finansowych na realizację zadań powierzonych stronom Umowy.

Partner wiodący Przedsięwzięcia zobowiązuje się pokryć w pełnym zakresie, wszelkie Wydatki niekwalifikowalne w ramach Przedsięwzięcia, w tym Państwa (Instytutu) Wydatki niekwalifikowalne zgodnie z zakładanym budżetem Przedsięwzięcia.

W przypadku braku finansowania z KPO, Partner wiodący Przedsięwzięcia zwróci Państwu (Instytutowi) wydatki poniesione w ramach Przedsięwzięcia, w tym także wydatki związane z karami umownymi i odszkodowaniami wynikającymi z braku możliwości kontynuowania umów zawartych z wykonawcami, realizującymi zadania w ramach Przedsięwzięcia.

Sformułowali Państwo wątpliwości, czy pełniąc funkcję inwestora inwestycji w zakresie budowy i przebudowy Inwestycji oraz infrastruktury towarzyszącej występują Państwo (Instytut) w charakterze podatnika podatku VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Państwa wątpliwości budzi również kwestia opodatkowania podatkiem od towarów i usług środków otrzymanych od Partnera wiodącego na realizację zadnia związanego z budową i przebudową Inwestycji oraz budową infrastruktury towarzyszącej oraz środków w postaci równowartości podatku VAT, który nie może być odliczony (pytania oznaczone nr 2 i 3).

Aby odpowiedzieć na te pytania, najpierw należy rozważyć, czy dla czynności, które Państwo wykonują i wykonają pełniąc funkcję inwestora inwestycji w zakresie budowy i przebudowy Inwestycji oraz infrastruktury towarzyszącej, występują Państwo w charakterze podatnika VAT.

Należy pamiętać, że świadczenie usług tylko wtedy dokonywane jest odpłatnie, jeżeli pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywisty ekwiwalent usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy – co wynika m.in. z wyroku TSUE z 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 Komisja vs. Finlandia (teza 44).

W analizowanej sprawie będą Państwo pełnić rolę inwestora w zakresie budowy i przebudowy Inwestycji oraz infrastruktury towarzyszącej. Inwestycja zostanie zrealizowana na gruncie należącym do Skarbu Państwa. Nie będą Państwo (Instytut) mieć władztwa ekonomicznego nad posadowionymi na gruncie Skarbu Państwa budynkami oraz infrastrukturą towarzyszącą Inwestycji. Minister właściwy do spraw (…) stanie się organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania przedmiotową nieruchomością należącą do Skarbu Państwa.

W zamian za wykonane czynności otrzymają Państwo określone wynagrodzenie od Ministra, tj. Partnera wiodącego Przedsięwzięcia.

Jak wskazano powyżej, przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego i za które otrzymuje on wynagrodzenie.

W analizowanej sprawie występują wszystkie elementy, o których mowa w definicji.

Czynności związane z pełnieniem roli inwestora w zakresie budowy i przebudowy Inwestycji oraz infrastruktury towarzyszącej będą Państwo wykonywać na podstawie Umowy. Stronami tej umowy są:

• Skarb Państwa, reprezentowany przez Ministra, jako odbiorca (nabywca) usługi,
• Państwo (Instytut) jako podmiot świadczący usługę.

Otrzymają Państwo od odbiorcy usługi wynagrodzenie w kwocie (…), którą odbiorca usługi pozyska od osób trzecich, powiększone o poniesione przez Państwa (Instytut) Wydatki niekwalifikowalne.

Istnieje bezpośredni związek pomiędzy wynagrodzeniem, które Państwo otrzymają, a wykonywanymi przez Państwa czynnościami związanymi z budową i przebudową Inwestycji wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Płatność nastąpi w zamian za to świadczenie. Otrzymując Wynagrodzenie, uzyskają Państwo zindywidualizowaną korzyść, która jest / będzie bezpośrednio związana z czynnościami, które wykonują Państwo na rzecz Partnera wiodącego Przedsięwzięcia na podstawie Umowy.

Jakkolwiek istnienie i funkcjonowanie Inwestycji niewątpliwie związane jest z interesem publicznym, na gruncie podatku VAT rozpatrywany jest przedstawiony przez Państwa opis sprawy, z którego wynika, że istnieje konkretny beneficjent wykonywanego przez Państwa świadczenia, a świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy.

Należy w tym miejscu podkreślić, że Państwo (Instytut) i Skarb Państwa, reprezentowany przez Ministra, są odrębnymi podmiotami, odrębnymi osobami prawnymi.

Z faktu, że wykonanie Umowy w zakresie budowy i rozbudowy Inwestycji jest/będzie realizacją zadania z zakresu administracji rządowej - z obszaru działania Ministra, nie można wyciągać wniosku, że Państwo (Instytut) działają poza obszarem działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Zawarcie umowy między Państwem (Instytut) a Ministrem oznacza, że nawiązał się stosunek cywilnoprawny, w ramach którego zostali Państwo (Instytut) zobowiązani do realizacji określonych zadań. Tym samym, realizując Umowę, zwalniają Państwo Ministra z wybranych obowiązków, określonych przepisami prawa, oraz wykonują Państwo wiele innych czynności określonych w Umowie. Zatem Minister uzyskuje wymierną korzyść, za którą wypłaca Państwu wynagrodzenie.

Nie sposób zatem przyjąć, że każdy podmiot świadczący usługi na rzecz podmiotu publicznego, jakim jest Minister, w ramach realizacji jego zadań, staje się niejako automatycznie podmiotem działającym w ramach władztwa publicznego.

Również fakt, że zostali Państwo (Instytut) wyznaczeni decyzją Ministra na inwestora inwestycji w zakresie budowy, przebudowy i utrzymania Inwestycji oraz infrastruktury towarzyszącej, zgodnie z (…) nie powoduje, że działają Państwo (Instytut) w charakterze podmiotu publicznego.

Wbrew Państwa argumentom, cel ani rezultat podejmowanej działalności nie mają znaczenia dla oceny, czy podmiot wykonujący określone czynności działa w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, wykonującego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Dlatego też należy stwierdzić, że pełniąc funkcję inwestora inwestycji w zakresie budowy i przebudowy Inwestycji oraz infrastruktury towarzyszącej, działają / będą Państwo działać w charakterze podatnika VAT, a czynności, które wykonują/wykonają Państwo w ramach Umowy, są/będą odpłatnym świadczeniem usług, które podlega / będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Art. 29a ust. 1 ustawy:

Art. 29a ust. 6 ustawy:

Art. 29a ust. 7 ustawy:

Podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi więc wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Przepisy ustawy, co do zasady, nie ograniczają podatnika w ustaleniu ceny. W polskim prawodawstwie obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. Przy ustalaniu wysokości należności ustawodawca nie ingeruje, poza wyjątkiem określonym w art. 32 ustawy, w sferę decyzji, co do sposobu określenia należności za sprzedawany towar czy świadczoną usługę. Ustawa nie reguluje wysokości ceny oraz czy w umowie pomiędzy kontrahentami powinna być uzgodniona jako wartość bez podatku VAT (cena netto), czy też wartość z podatkiem VAT (cena brutto).

W analizowanej sprawie Partner wiodący Przedsięwzięcia, przekaże Państwu środki finansowe, w tym środki, które pozyska od strony trzeciej na sfinansowanie opisanego zadania – budowy i rozbudowy Inwestycji oraz infrastruktury towarzyszącej.

Jak wskazano powyżej, czynności, które wykonują/wykonają Państwo w ramach Umowy, są/będą odpłatnym świadczeniem usług, które podlega / będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zapłatą za te usługi są/będą – zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy w zw. z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy – wszystkie środki finansowe, jakie otrzymają Państwo (Instytut) od Partnera wiodącego – zarówno te, które Parter wiodący otrzyma od strony trzeciej, jak i te, które wyasygnuje z własnych środków, określone jako „równowartość podatku VAT, który nie może być odliczony” – pomniejszone o kwotę podatku należnego z tytułu świadczonych przez Państwa usług.

A zatem, suma środków, jakie otrzymają Państwo od Partnera wiodącego Przedsięwzięcia, stanowić będzie kwotę brutto z tytułu świadczonych przez Państwa usług, a podatek od tej czynności należy liczyć metodą kalkulacji „w stu”, aby otrzymać kwotę netto, czyli podstawę opodatkowania.

W swoim stanowisku stwierdzają Państwo, że Umowa zawarta między Państwem (Instytut) a Skarbem Państwa – Ministrem nosi znamiona umowy konsorcjum.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy zauważyć, że konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), w ramach tzw. swobody umów.

W konsekwencji strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

W świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego konsorcjum nie może być uznane za podatnika VAT, a relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy konsorcjum (podatnikami VAT) – dla potrzeb podatku od towarów i usług – nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń konsorcjum.

A zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Oznacza to, że działając w ramach konsorcjum powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej.

Nie można zgodzić się Państwa stanowiskiem, że zawarta Umowa nosi cechy umowy konsorcjum. Jak wyżej wskazano, w ramach konsorcjum strony realizują wspólne przedsięwzięcie, przy czym wyznaczają jedną ze stron do reprezentowania konsorcjum na zewnątrz, tj. przez Zamawiającym (lider konsorcjum). W analizowanej sprawie „Zamawiającym” jest Minister, czyli jedna ze stron zawartej Umowy. Zatem ukształtowanie relacji umownej, opisanej we wniosku, nie odpowiada relacjom w ramach umowy konsorcjum, a raczej przypomina zlecenie wykonania określonych usług w ramach całego Zadania za wynagrodzeniem.

Jak wyżej wskazano, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W analizowanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie, a także bezpośredni beneficjent świadczonych przez Państwa usług – Skarb Państwa reprezentowany przez Ministra.

W konsekwencji, środki, jakie otrzymują/otrzymają Państwo od Partnera wiodącego Przedsięwzięcia, stanowią wynagrodzenie za świadczoną przez Państwa usługę budowy i rozbudowy Inwestycji wraz z infrastrukturą towarzyszącą i jako takie stanowią postawę opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1, 2 i 3 jest nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z budową i przebudową Inwestycji oraz budową infrastruktury towarzyszącej.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy:

Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje gdy:

• towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych,
• podatek odlicza zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT.

Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyłącza jednocześnie możliwość odliczania podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli gdy są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem, że:

• spełnione zostały przesłanki pozytywne, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy oraz
• nie zaistniały przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy.

W art. 88 ustawy określone są wyjątki, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W analizowanej sprawie występują Państwo w charakterze podatnika VAT, świadczącego opodatkowane usługi na rzecz Partnera wiodącego Przedsięwzięcia. A zatem towary i usługi, nabywane przez Państwa w związku z budową i przebudową Inwestycji oraz budową infrastruktury towarzyszącej, są/będą przez Państwa wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, spełniona jest podstawowa przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, a którą jest związek dokonywanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych przez podatnika VAT.

Zatem przysługuje/będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od towarów i usług nabywanych przez Państwa w związku z budową i przebudową Inwestycji oraz budową infrastruktury towarzyszącej.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy zauważyć, że każda interpretacja indywidualna kształtuje sytuację prawną podatnika, dla którego została wydana w jego indywidualnej sprawie, dotyczy konkretnego zdarzenia i nie ma mocy prawa powszechnie obowiązującego. Oznacza to, że interpretacje przepisów prawa podatkowego należy traktować indywidualnie. Cytowane przez Państwa interpretacje zostały wydane w innym stanie faktycznym, niż przedstawiony w analizowanym wniosku.

Podobnie wyroki sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami odnoszącymi się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w tych konkretnych, indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem powołane przez Państwa orzecznictwo zostało potraktowane jako element argumentacji strony, nie miały one natomiast mocy wiążącej w analizowanej sprawie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.