Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

-    nieuznania wywozu towarów z terytorium Polski do wskazanego miejsca zlokalizowanego na terytorium Kanady za eksport towarów i niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce,

-    sposobu wykazania w JPK_VAT sprzedaży towarów na rzecz kontrahentów Spółki na terytorium Kanady po dokonaniu odprawy celnej.

Uzupełnili go Państwo pismem z 27 lutego 2025 r. (wpływ 4 marca 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

X sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką kapitałową z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy) i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca jest (...). Przeważającym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest sprzedaż hurtowa … oraz części do niego – kod … .

Spółka dokonuje sprzedaży towarów do kontrahentów z państw trzecich (spoza Unii Europejskiej), w tym do kontrahentów z Kanady i Wielkiej Brytanii. Wnioskodawca w aktualnym modelu dostawy towarów rozpoznaje dla celów podatku VAT eksport towarów z Polski, a podmiotem zobowiązanym do dokonania odprawy celnej na terenie państwa trzeciego jest kontrahent. W ramach strategii rozwoju sieci dystrybucji Spółka dąży do zmiany tego procesu, aby stać się bardziej konkurencyjną na rynkach zagranicznych (m.in. poprzez zdjęcie obowiązków związanych z importem towarów z klienta ostatecznego).

Spółka zamierza rozpocząć dystrybucję swoich produktów na terytorium państw trzecich (m.in. Kanady) w następującym modelu transakcji: po skompletowaniu otrzymanego od klienta zamówienia, Spółka zamierza przemieszczać towary we własnym zakresie na terytorium państwa trzeciego.

Towary będą wysyłane bezpośrednio z terytorium kraju (z magazynu Spółki położonego na terytorium Polski) na warunkach Incoterms DDP (wskazane miejsce dostarczenia na terytorium państwa trzeciego). W związku z przyjętą formułą Incoterms Wnioskodawca będzie odpowiedzialny zarówno za dokonanie odprawy eksportowej w Polsce jak i odprawy importowej w państwie trzecim (w przypadku Kanady w systemie / programie ...). Odprawa celna towaru dokonywana będzie na podstawie dokumentu nietransakcyjnego tzw. commercial invoice, który jest wystawiany wyłącznie dla celów odprawy celnej i zawiera wartości odpowiednie dla określenia m.in. wartości celnej towarów.

Wnioskodawca będzie ponosił koszty transportu oraz koszty odprawy celnej. Przejście ryzyka związanego z towarem będzie następowało z chwilą postawienia towaru do dyspozycji klienta we wskazanym przez niego (umówionym) miejscu na terytorium państwa trzeciego, zgodnie ze złożonym przez klienta zamówieniem (pod wskazany przez klienta adres).

W ramach realizacji transakcji sprzedaży do państw trzecich na warunkach DDP, Spółka planuje również zarejestrować się dla celów rozliczenia podatku od obrotu na terytorium państw trzecich (np. podatku VAT w Wielkiej Brytanii, podatku .../... w Kanadzie). Na commercial invoice jako Eksporter wskazana zostanie Spółka z polskim numerem NIP a jako Importer - Spółka z uzyskanym zagranicznym numerem dla celów rozliczania podatku od obrotu.

Spółka dla celów udokumentowania dostawy krajowej w państwie trzecim, na podstawie złożonych zamówień wystawi dla klientów zagranicznych faktury, posługując się uzyskanym numerem identyfikacji dla celów podatku VAT w danym państwie trzecim. Na fakturze tej jako Sprzedawca wskazana zostanie Spółka z uzyskanym zagranicznym numerem dla celów rozliczeń VAT a jako nabywca - poszczególni klienci (nabywcy) towarów, zgodnie ze złożonymi zamówieniami. Na fakturze zostanie zastosowana stawka podatku VAT (lub innego podatku od obrotu) właściwa dla dostawy krajowej zgodnie z regulacjami obowiązującymi w państwie trzecim.

Paczki, zawierające zamówienia klientów będą przemieszczane do państw trzecich w sposób skonsolidowany (jedna przesyłka i odprawa będzie dotyczyła kilku paczek dla różnych klientów) lub pojedynczo (przesyłka i odprawa będzie zawierała wyłącznie zamówienia jednego klienta).

W momencie kiedy będą wysyłane pojedyncze paczki (tak może być, gdy Spółka nie spełni norm ilościowych i wagowych dla wysyłania paletowego) - taka paczka będzie przechodziła przez … spedytora, gdzie nastąpi przydzielenie paczki do konkretnego kuriera. Spółka nie zamierza wynajmować powierzchni magazynowych w … spedytorów na terenie państw trzecich – wszelkie czynności odbywające się w … spedytorów będą wykonywane w ramach świadczenia kompleksowej usługi spedycyjnej przez spedytorów.

Natomiast gdy Spółka spełni normy ilościowe, to paczki będą kompletowane w paletę, przewożone i w … spedytora będzie następowała dekompletacja tej palety i rozdział do konkretnych kurierów. W obu wariantach paczki Spółki będą przechodziły przez … spedytora, tylko w 2 przypadku spedytor skompletuje paletę do transportu w Polsce i zdekompletuje ją na terytorium państwa przeznaczenia towarów.

Odpowiedzialność za towar w fazie transportu, aż do momentu jego dostarczenia we wskazane miejsce na rzecz odbiorcy, ciążyć będzie na Spółce, przy jednoczesnym obowiązku rozliczenia importu towarów na terytorium państwa trzeciego przez Spółkę. Oznacza to, iż wszelkie ewentualne straty bądź uszkodzenia wynikłe podczas transportu finansowo obciążać będą Spółkę jako podmiot odpowiedzialny.

W opisanych przypadkach towar będzie przemieszczany przez Spółkę do … spedytora położonego poza terytorium Unii Europejskiej (przemieszczenie nietransakcyjne). W wykonaniu przemieszczenia nietransakcyjnego towar opuści terytorium UE, nie nastąpi jednak przekazanie przez Spółkę prawa do rozporządzania towarem jak właściciel innemu podmiotowi. W opisanym modelu dostaw, każdorazowo prawo do rozporządzania towarem jak właściciel Spółka przenosi na odbiorców dostarczanego towaru poza terytorium kraju dopiero po dokonaniu odprawy celnej.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku podano:

1.Na pytanie o treści: „Czy kontrahenci, o których mowa w opisie sprawy, posiadają siedzibę działalności gospodarczej poza terytorium kraju tj. Polski?”, Spółka podała, że tak, kontrahenci, o jakich mowa w przedstawionym opisie stanu faktycznego wniosku będą posiadać siedzibę działalności lub miejsce zamieszkania poza terytorium kraju.

2.Na pytanie: „Czy od momentu rozpoczęcia transportu towarów z Polski do krajów, o których mowa we wniosku, do momentu kiedy zostaną dostarczone do ostatecznego nabywcy - towary poddawane będą jakimkolwiek czynnościom mającym na celu ich modyfikację, ulepszanie, zmienianie itp.? Jeśli tak, należy opisać na czym konkretnie te czynności polegają i w jaki sposób (w jakim zakresie) zmieniają, modyfikują towary?”, Spółka podała, że nie, towary w trakcie transportu lub od momentu rozpoczęcia wysyłki do momentu ich dostarczenia nie będą poddawane danym procesom uszlachetniającym czy też jakiemukolwiek przerobowi.

3.Na pytanie: „Czy będą Państwo posiadali dokumenty potwierdzające wywóz towarów, o których mowa w opisie sprawy z terytorium Polski poza terytorium UE potwierdzone przez właściwy organ celny?”, Spółka podała, że co do zasady Spółka będzie w posiadaniu takich dokumentów – wynikać to będzie chociażby z obowiązku objęcia towarów procedurą celną wywozu. Zasadniczo takim dokumentem będzie komunikat potwierdzający wywóz poza UE, tj. CC599, niewykluczone jest też posiadanie przez Spółkę innych dokumentów towarzyszących przewozowi towarów potwierdzających ich przemieszczenie poza terytorium UE.

4.Na pytanie: „Czy w stosunku do dostaw na terenie krajów, o których mowa we wniosku, będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia kwoty podatku należnego zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług?”, Spółka podała, że w Jej ocenie Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od towarów dostarczanych poza terytorium kraju, na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 VAT.

Nie ulega wątpliwości, że gdyby sprzedaż towarów wysyłanych poza terytorium UE odbywała się w Polsce, przysługiwałoby Spółce prawo do odliczenia podatku naliczonego od dokonywanego zakupu towarów związanych z działalnością gospodarczą Spółki. Nabyte towary (czy to na terytorium kraju, czy to w ramach importu) byłyby przez Spółkę wykorzystywane do czynności opodatkowanych na terytorium kraju (np. sprzedaż lokalnym kontrahentom lub zużycie w ramach świadczenia usług opodatkowanych podatkiem VAT). Jednocześnie Spółka jest w posiadaniu dokumentacji zakupu przedmiotowych towarów: np. faktury VAT.

Pytania

1.Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym wywóz towarów z terytorium Polski do wskazanego miejsca zlokalizowanego na terytorium Kanady podlega opodatkowaniu VAT w Polsce jako eksport towarów?

2.Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym sprzedaż towarów na rzecz kontrahentów Spółki na terytorium Kanady po dokonaniu odprawy celnej powinna być wykazana w JPK_VAT? Jeżeli tak, to w jaki sposób?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1.

Spółka stoi na stanowisku, że opisane przemieszczenie towarów do państw trzecich (m.in. Kanady, Wielkiej Brytanii) nie stanowi eksportu towarów oraz nie podlega opodatkowaniu VAT.

Ad 2.

Spółka stoi na stanowisku, że w opisanym zdarzeniu przyszłym jest zobowiązana do wykazania sprzedaży na rzecz kontrahentów w JPK_VAT, jako dostawy towarów poza terytorium kraju, tj. w polu 11.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 VAT miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Jednocześnie w myśl art. 5 ust. 1 VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju oraz eksport towarów.

Niewątpliwie w omawianym przypadku następuje przemieszczenie towaru z terytorium kraju poza terytorium UE. Stąd należy skutków podatkowych doszukiwać się w kontekście potencjalnego eksportu towarów.

Definicję eksportu towarów zawiera art. 2 pkt 8 VAT, zgodnie z nią przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

a)dostawcę lub na jego rzecz, lub

b)nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

-jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Aby można mówić o eksporcie towarów jako o czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, konieczne byłoby zakwalifikowanie tej czynności jako dostawy.

Zgodnie z ar. 7 ust. 1 VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Analogiczną treść zawiera art. 14 Dyrektywy VAT „Dostawa towarów” oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel.

Mając na względzie przepisy Dyrektywy, jak i ustawy VAT, dostawa towarów jest dokonana wtedy, gdy dochodzi do przeniesienia określonego prawa na nabywcę, tj. prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel. Przy dostawie istotą jest zatem przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” zostało zdefiniowane przez orzecznictwo - zarówno Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, jak również sądów administracyjnych. Sądy te w wydawanych orzeczeniach podkreślają, że termin ten:

·oznacza przede wszystkim możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, czyli władania rzeczą jak właściciel, rozumiane jako przeniesienie praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwość dysponowania tą rzeczą (władztwo ekonomiczne), a

·nie możliwość rozporządzania, władania rzeczą w sensie prawnym (prawo własności).

Tak m.in.:

·NSA w wyroku z dnia 22 października 2013 r. sygn. I FSK 1726/12: „Zgodnie z art. 7 ust. 1 u.p.t.u. za dostawę towarów uznaje się „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel”, przy czym musi mieć ona charakter odpłatny. Akcent sformułowanej definicji położony został głównie na podkreślenie przeniesienia ekonomicznego władztwa nad rzeczą w taki sposób, aby nabywca mógł nią dysponować podobnie jak właściciel. Definicja ta jest zatem bardzo szeroka, wskazująca, że istotny jest przede wszystkim ekonomiczny, a nie prawny, aspekt transakcji, w ramach której podatnik przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania towarami jak w przypadku własności.”;

·wyrok TSUE z dnia 8 lutego 1990 r. w sprawie C-320/88 Staats-secretaris van Financien v. Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV (orzeczenie wstępne), Rec. 1990, s. I-285: „Dostawa towarów” w rozumieniu art. 5 ust. 1 szóstej dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby oznaczała przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym.;

·TSUE w sprawie Dixons Retail pic v. Commissioners for Her Majestys Revenue and Customs w wyroku z dnia 21 listopada 2013 r. o sygn. C-494/12: W istocie pojęcie dostawy towarów nie odnosi się do przeniesienia własności w formie przewidzianej we właściwych przepisach krajowych, lecz obejmuje każdą transakcję przekazania rzeczy przez stronę, która upoważnia drugą stronę do rozporządzania tą rzeczą, jakby była ona jej właścicielem.

W związku z powyższym wewnętrzne przesunięcie towarów należących do Spółki z terytorium kraju poza UE do … spedytora położonego w państwie trzecim, jeżeli na moment rozpoczęcia wysyłki nie nastąpiła sprzedaż tego towaru innemu podmiotowi, lub do zawarcia transakcji sprzedaży towaru doszło dopiero po przemieszczeniu towaru do państwa trzeciego – transakcja taka będzie poza opodatkowaniem VAT. Nie wystąpi bowiem dostawa towaru – nie można bowiem dokonać dostawy na rzecz „samego siebie” w ramach eksportu towarów.

Skoro nie ma dostawy towaru to nie wystąpi także eksport towaru w rozumieniu podatku VAT.

Na uznanie powyższego przemieszczenia za wewnętrzne przesunięcie towarów w ramach własnego przedsiębiorstwa wpływ ma także okoliczność, iż na Spółce ciążył będzie obowiązek dokonania odprawy celnej importowej w państwie trzecim.

Na marginesie można wskazać, że w odniesieniu do eksportu ustawodawca nie przewidział przepisu analogicznego do art. 13 ust. 3 VAT, który nakazywałby rozpoznanie eksportu w przypadku przemieszczenia towarów poza granice UE w ramach własnego przedsiębiorstwa.

Powyższe stanowisko potwierdzają interpretacje organów podatkowych wydane w podobnych sprawach, przykładowo:

·interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 lipca 2021 r. nr 0114-KDIP1-2.4012.175.2021.2.RM;

·interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 sierpnia 2018 r. nr 0115-KDIT1-3.4012.347.2018.2.AT;

·interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 września 2024 r. nr 0112-KDIL1-3.4012.365.2024.2.KK;

·interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 listopada 2024 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.674.2024.1.MC;

·interpretacja indywidualna Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 września 2014 r. nr IBPP4/443-278/14/PK;

·interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 września 2017 r. nr 0114-KDIP1-2.4012.328.2017.1.KT;

·interpretacja indywidualna Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 lutego 2016 r. nr IPPP3/4512-935/15-2/IG.

Ad 2.

Polski podatek od towarów i usług jest daniną terytorialną. Oznacza to, że opodatkowane są nimi wyłącznie te czynności, których miejsce świadczenia, zdefiniowane według prawa podatkowego, znajduje się w kraju. Nadmienić należy, że fakt, iż miejsce opodatkowania nie znajduje się w Polsce nie przesądza o braku obowiązku prezentacji czynności w JPK_VAT (części deklaracyjnej jak i ewidencyjnej).

Zgodnie bowiem z obowiązującymi obecnie przepisami wykonawczymi, w każdym przypadku sprzedaży zagranicznej, bez względu na to, czy polski podatnik jest zarejestrowany w danym państwie czy nie, jak również czy jest to państwo członkowskie czy trzecie, jeżeli w odniesieniu do danej transakcji podatnikowi przysługuje prawo do rozliczenia VAT naliczonego w trybie art. 86 ust. 8 VAT konieczne jest zaprezentowanie sprzedaży niepodlegającej opodatkowaniu w polskim JPK. Obowiązek taki wynika z § 4 pkt 1 lit. b), § 10 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. (Dz.U. z 2019 r., poz. 1988) w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 VAT, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Nie ulega wątpliwości, że gdyby sprzedaż towarów wysyłanych do państw trzecich odbywała się w Polsce, przysługiwałoby Spółce prawo do odliczenia podatku naliczonego od dokonywanych zakupów materiałów/towarów związanych z działalnością gospodarczą Spółki. Nabyte towary (czy to na terytorium kraju czy to w ramach importu) byłyby przez Spółkę wykorzystywane do czynności opodatkowanych na terytorium kraju (np. sprzedaż lokalnym kontrahentom lub zużycie w ramach świadczenia usług opodatkowanych podatkiem VAT).

Zgodnie z Broszurą informacyjną dot. struktury JPK_VAT z deklaracją [JPK_V7M(2), JPK_V7K(2)] (adres: https://www.gov.pl/attachment/d503c474-e8e5-4b95-ac7a-60db69fd6374). W JPK_VAT transakcje takie należy wykazywać w polu K_11 części ewidencyjnej oraz uwzględniać w polu P_11 części deklaracyjnej pliku JPK_VAT (jako sprzedaż poza terytorium kraju).

W efekcie, stanowisko Spółki należy całościowo uznać za prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 5 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy, „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną czynność, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu). Przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem.

Pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” – zawarte w art. 7 ust. 1 ustawy – dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Ponieważ istotą dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”. Co więcej, czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, ponieważ „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy:

Ustawodawca definiując pojęcie eksportu towarów, dokonał rozróżnienia sytuacji gdy będący przedmiotem wywozu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz, czy przez nabywcę mającego siedzibę poza Polską, lub na jego rzecz. Sytuacja, kiedy dostawca lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów z Polski poza terytorium Unii stanowi tzw. eksport bezpośredni (art. 2 pkt 8 lit. a ustawy). Natomiast eksport pośredni ma miejsce wówczas gdy wywóz towarów z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz (art. 2 pkt 8 lit. b ustawy).

Zatem, aby dostawę towarów uznać za eksport towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

a)musi nastąpić przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel,

b)towar będący przedmiotem dostawy musi zostać wysłany lub przetransportowany z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej,

c)wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej musi być potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Zatem dla uznania danej czynności za eksport towarów niezbędne jest dokonanie dostawy towarów, czyli przeniesienie na nabywcę prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, oraz w wyniku tej dostawy wysłanie lub transport towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Niezaistnienie jednej z przesłanek wymienionych w art. 2 pkt 8 ustawy powoduje, że nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Zaznaczenia wymaga, że dwie pierwsze przesłanki mają charakter faktyczny i musi je łączyć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy, tzn. w wykonaniu jednej ze ściśle sprecyzowanych w ustawie czynności (dostawy), towar opuszcza terytorium kraju w celu dostarczenia go do kraju trzeciego. Przy czym, nabywca tego towaru w wykonaniu tej czynności nabywa prawo do rozporządzania nim jak właściciel (zasadniczo warunek ten ziszcza się przez przeniesienie własności towaru). Ostatnia przesłanka ma charakter formalny i wiąże się z udokumentowanym legalnym wywozem towarów poza terytorium kraju.

Należy zauważyć, że art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy przewiduje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega eksport towarów, jednak z uwagi na terytorialny charakter podatku VAT, opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które w przypadku dostaw towarów wysyłanych lub transportowanych wyznacza art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Z kolei zgodnie z  art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy:

Jak wyżej wskazano, aby wywóz towarów z Polski poza terytorium Unii Europejskiej mógł być uznany za eksport towarów, w ramach danej transakcji musi nastąpić dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, tj. musi nastąpić przeniesienie – z dostawcy na nabywcę – prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, a w konsekwencji dokonanej dostawy musi nastąpić wywóz towarów z kraju poza terytorium Unii Europejskiej, który zostanie potwierdzony przez właściwy organ celny.

W okolicznościach niniejszej sprawy opisany we wniosku schemat transakcji przedstawia się w ten sposób, że zamierzacie Państwo rozpocząć dystrybucję swoich produktów na terytorium państw trzecich (m.in. Kanady) w następującym modelu transakcji: po skompletowaniu otrzymanego od klienta zamówienia, zamierzacie Państwo przemieszczać towary we własnym zakresie na terytorium państwa trzeciego. Towary będą wysyłane bezpośrednio z terytorium kraju (z Państwa magazynu położonego na terytorium Polski) na warunkach Incoterms DDP (wskazane miejsce dostarczenia na terytorium państwa trzeciego). W związku z przyjętą formułą Incoterms będziecie Państwo odpowiedzialni zarówno za dokonanie odprawy eksportowej w Polsce jak i odprawy importowej w państwie trzecim (w przypadku Kanady w systemie / programie ...). Odprawa celna towaru dokonywana będzie na podstawie dokumentu nietransakcyjnego tzw. commercial invoice, który jest wystawiany wyłącznie dla celów odprawy celnej i zawiera wartości odpowiednie dla określenia m.in. wartości celnej towarów. Przejście ryzyka związanego z towarem będzie następowało z chwilą postawienia towaru do dyspozycji klienta we wskazanym przez niego (umówionym) miejscu na terytorium państwa trzeciego, zgodnie ze złożonym przez klienta zamówieniem (pod wskazany przez klienta adres). Odpowiedzialność za towar w fazie transportu, aż do momentu jego dostarczenia we wskazane miejsce na rzecz odbiorcy, ciążyć będzie na Państwa Spółce, przy jednoczesnym obowiązku rozliczenia importu towarów na terytorium państwa trzeciego przez Spółkę. Oznacza to, iż wszelkie ewentualne straty bądź uszkodzenia wynikłe podczas transportu finansowo obciążać będą Państwa Spółkę. W wykonaniu przemieszczenia nietransakcyjnego towar opuści terytorium UE, nie nastąpi jednak przekazanie przez Państwa prawa do rozporządzania towarem jak właściciel innemu podmiotowi. W opisanym modelu dostaw, każdorazowo prawo do rozporządzania towarem jak właściciel Państwa Spółka przenosi na odbiorców dostarczanego towaru poza terytorium kraju dopiero po dokonaniu odprawy celnej.

W ramach realizacji transakcji, planują Państwo również zarejestrować się dla celów rozliczenia podatku od obrotu na terytorium państw trzecich (np. podatku VAT w Wielkiej Brytanii, podatku .../... w Kanadzie). Na commercial invoice jako Eksporter wskazani zostaniecie Państwo z polskim numerem NIP a jako Importer - Państwo z uzyskanym zagranicznym numerem dla celów rozliczania podatku od obrotu. Dla celów udokumentowania dostawy krajowej w państwie trzecim, na podstawie złożonych zamówień wystawią Państwo dla klientów zagranicznych faktury, posługując się uzyskanym numerem identyfikacji dla celów podatku VAT w danym państwie trzecim. Na fakturze tej jako Sprzedawca wskazani zostaniecie Państwo z uzyskanym zagranicznym numerem dla celów rozliczeń VAT a jako nabywca - poszczególni klienci (nabywcy) towarów, zgodnie ze złożonymi zamówieniami. Na fakturze zostanie zastosowana stawka podatku VAT (lub innego podatku od obrotu) właściwa dla dostawy krajowej zgodnie z regulacjami obowiązującymi w państwie trzecim. W tak przedstawionym modelu transakcji, nie można uznać, że będziecie Państwo dokonywali bezpośredniej sprzedaży towarów z Polski na rzecz klientów w Kanadzie.

Powyższe okoliczności wskazują, że dopiero po dokonaniu importu na terenie Kanady, będziecie Państwo dokonywali sprzedaży towaru na rzecz ostatecznych klientów z Kanady. Wskazali Państwo, że w opisanym modelu dostaw, każdorazowo prawo do rozporządzania towarem jak właściciel przenoszą Państwo na odbiorców dostarczanego towaru poza terytorium kraju dopiero po dokonaniu odprawy celnej. Zatem wywóz towaru z Polski poza terytorium Unii Europejskiej nie nastąpi w wyniku transakcji dostawy towarów, w ramach której następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Towar do momentu sprzedaży należy do Państwa, natomiast sprzedaż ta (tj. dostawa towaru, z którą wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel), następuje – zgodnie z warunkami transakcji ustalonymi z nabywcami z Kanady – na terytorium Kanady. Zatem, pomimo, że towar jest wywożony z Polski na terytorium państwa trzeciego (Kanady) i wywóz ten potwierdzony jest przez właściwy organ celny, analizowana transakcja nie będzie stanowiła dla Państwa eksportu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy – ponieważ w tym konkretnym przypadku, wywóz poza terytorium Unii Europejskiej, nie nastąpi w wyniku przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel na Państwa kontrahenta.

Tym samym, przemieszczenie towarów dokonywane przez Państwa z Polski na terytorium Kanady nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT w Polsce, w tym jako eksport towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W związku z powyższym, stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 1 wniosku jest prawidłowe.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości objętych pytaniem nr 2 wniosku, w pierwszej kolejności wskazać należy, co następuje.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:

Z treści art. 86 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tj. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.

Ponadto, w myśl art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2024 r. ustawy:

Natomiast, zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2025 r.:

Uprawnienie wynikające z powyższego przepisu odnosi się do podatników, którzy dokonują dostaw towarów bądź świadczenia usług opodatkowanych poza terytorium kraju, a zakupy, jakich dokonują, są związane właśnie z tymi czynnościami. Warunkiem do odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami dokonywanymi poza terytorium kraju jest to, aby – hipotetycznie – w przypadku wykonywania tych samych czynności w kraju, podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Powołany przepis wymaga ponadto, aby podatnik posiadał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności.

Wskazane warunki dotyczące skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług odzwierciedlają zapisy art. 168 i art. 169 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347  str. 1, ze zm.).

Zgodnie z art. 169 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, poza prawem do odliczenia, o którym mowa w art. 168, podatnik ma prawo do odliczenia VAT określonego w tym artykule, jeżeli towary i usługi są wykorzystywane do następujących celów: transakcji podatnika, innych niż te, które są zwolnione zgodnie z art. 284, związanych z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, dokonywanych poza terytorium państwa członkowskiego, w którym podatek jest należny lub został zapłacony, w odniesieniu do których VAT podlegałby odliczeniu, gdyby transakcje te miały miejsce na terytorium tego państwa członkowskiego.

Regulacja ta rozszerza prawo podatnika do dokonywania odliczeń wyłącznie podatku związanego z działalnością opodatkowaną podatnika, wyrażoną w art. 168, o prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych następnie w takich transakcjach podatnika, które w ogóle nie podlegają opodatkowaniu VAT w kraju nabycia (kraju odliczenia podatku naliczonego). Transakcjami, które nie podlegają opodatkowaniu w kraju nabycia, mogą być zarówno czynności wykonane za granicą w związku z prowadzoną tam działalnością gospodarczą, jak i czynności wykonane w ramach działalności prowadzonej w kraju zakupu, w stosunku do których za miejsce powstania obowiązku podatkowego uważana jest zagranica.

Podkreślić również należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy:

Stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 99 ust. 7c ustawy:

W świetle art. 99 ust. 11c ustawy:

Według art. 109 ust. 3 ustawy:

Zgodnie z art. 109 ust. 3b ustawy:

Od 1 października 2020 r., kwestie danych jakie należy wykazywać w składanych deklaracjach reguluje rozporządzenie Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2019 r. poz. 1988 ze zm.) – dalej: „rozporządzenie”.

Zatem od 1 października 2020 r. dotychczasowe deklaracje VAT-7 i VAT-7K i informacja o ewidencji zostały zastąpione przez przesyłany łącznie jeden dokument elektroniczny JPK_VAT, w formie JPK_V7M lub JPK_V7K. Oznacza to, że za okresy od 1 października 2020 r. nie ma możliwości składania deklaracji VAT-7 i VAT-7K oraz ewidencji w inny sposób niż w formie nowego JPK_VAT.

W myśl § 2 ww. rozporządzenia:

Na podstawie § 4 pkt 1 i pkt 2 rozporządzenia:

Z powyższych przepisów wynika, że w deklaracji podatkowej należy wykazać m.in. sprzedaż, która ma miejsce poza terytorium kraju.

W pkt I załącznika „Objaśnienia do deklaracji” wskazano w pkt 4.1., że w części deklaracji dotyczącej obliczenia wysokości podatku należnego wykazuje się wszystkie czynności podlegające opodatkowaniu (wysokość podstawy opodatkowania oraz wysokość podatku należnego), dla których obowiązek podatkowy powstał w okresie rozliczeniowym, za który jest składana deklaracja, po uwzględnieniu korekt wynikających z przepisów o podatku, jeżeli mają wpływ na rozliczenie w tym okresie. Dotyczy to również dostaw towarów oraz świadczenia usług, dla których miejsce świadczenia znajduje się poza terytorium kraju i w stosunku do których na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 lub ust. 9 ustawy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, z wyłączeniem czynności objętych procedurami szczególnymi, o których mowa w dziale XII w rozdziale 6a, 7 lub 9 ustawy.

Odnosząc się do kwestii sposobu wykazania w JPK_VAT sprzedaży towarów na rzecz Państwa kontrahentów na terytorium Kanady po dokonaniu odprawy celnej, wskazać należy, że w deklaracji i ewidencji JPK_V7M przewidziano dwa pola, w których wykazuje się sprzedaż opodatkowaną poza terytorium kraju, tj. K_11 i P_11.

W polu K_11 wykazuje się wysokość podstawy opodatkowania wynikającą z dostawy towarów oraz świadczenia usług poza terytorium kraju. W polu tym podaje się wartość netto dostaw towarów oraz świadczenia usług poza terytorium kraju, w każdym przypadku, gdy w odniesieniu do nich przysługiwało podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, z wyłączeniem czynności objętych procedurami szczególnymi, o których mowa w dziale XII w rozdziale 6a, 7 lub 9 ustawy.

Natomiast w polu P_11 wykazuje się zbiorczą wysokość podstawy opodatkowania z tytułu dostawy towarów oraz świadczenia usług poza terytorium kraju – wykazaną w K_11.

W okolicznościach niniejszej sprawy - jak wyżej wskazano - przemieszczenie towarów dokonywane przez Państwa z Polski na terytorium Kanady nie będzie podlegało opodatkowaniu na terytorium kraju (tj. w Polsce). Podali Państwo, że jesteście zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT oraz przysługuje Państwa Spółce prawo do odliczenia VAT naliczonego od towarów dostarczanych poza terytorium kraju, na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy. Ponadto wskazali Państwo, że gdyby sprzedaż towarów wysyłanych poza terytorium UE odbywała się w Polsce, przysługiwałoby Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego od dokonywanego zakupu towarów związanych z Państwa działalnością gospodarczą. Nabyte towary (czy to na terytorium kraju, czy to w ramach importu) byłyby przez Państwa wykorzystywane do czynności opodatkowanych na terytorium kraju (np. sprzedaż lokalnym kontrahentom lub zużycie w ramach świadczenia , usług opodatkowanych podatkiem VAT). Jednocześnie są Państwo w posiadaniu dokumentacji zakupu przedmiotowych towarów: np. faktury.

Mając zatem na uwadze powyższe uznać należy, że w okolicznościach niniejsze sprawy mają Państwo obowiązek wykazania sprzedaży na rzecz kontrahentów z Kanady, w JPK_VAT, jako dostawy towarów poza terytorium kraju w polu K_11 (część ewidencyjna) oraz P_11 (część deklaracyjna) pliku JPK_V7M.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 wniosku jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzę postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa jako Wnioskodawcę. Informuję, iż nie jestem właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. W sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.