Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe oraz w części prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie:

-uznania sprzedanych przez Zbywcę składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy – jest nieprawidłowe;

-wyłączenia z opodatkowania VAT transakcji zbycia przedsiębiorstwa, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy – jest prawidłowe;

-braku możliwości dokonania przez Nabywcę odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem przedsiębiorstwa – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 listopada 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług dotyczącej uznania sprzedawanej części przedsiębiorstwa za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy; wyłączenia z opodatkowania VAT transakcji zbycia przedsiębiorstwa na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy oraz możliwości dokonania odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem przedsiębiorstwa. Uzupełnili go Państwo pismem z 24 stycznia 2025 r. (wpływ 24 stycznia 2025 r. ) o pełnomocnictwo szczególne PPS-1 oraz – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 marca 2025 r. (wpływ 14 marca 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

(…) Spółka jawna (dalej jako: „Zbywca” lub „Spółka Jawna”) jest spółką z siedzibą w Polsce. Spółka Jawna jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zbywca prowadził działalność głównie w zakresie produkcji i sprzedaży (…). Jest to działalność prowadzona w Polsce polegająca m.in. na prowadzeniu zakładu (…) przy użyciu zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych, w szczególności takich jak:

-urządzenia,

-sprzęt,

-meble i inne materialne składniki majątkowe,

-zapasy,

-wierzytelności, a także

-wszelkie uprawnienia wynikające z licencji (umów o korzystanie z utworu) oraz

-wszelkie majątkowe prawa autorskie i prawa zależne stanowiące własność Zbywcy służące do prowadzenia części przedsiębiorstwa oraz pracowników.

Spółka Jawna dokonała zbycia (sprzedaży) części przedsiębiorstwa spółce (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Wnioskodawca”, „Nabywca” lub „Kupujący”).

Nabywca został założony (…), posiada siedzibę w Polsce, jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Kupujący był zainteresowany nabyciem części przedsiębiorstwa od Zbywcy, obejmującym składniki, o których mowa w dalszej części stanu faktycznego, włączeniem jej do swojej struktury i dalszym prowadzeniem przedsiębiorstwa Spółki Jawnej w ramach swojej obecnej działalności.

W skład nabywanej części przedsiębiorstwa wchodzi zespół składników, za pomocą których Zbywca prowadził działalność produkcyjną i wytwórczą, w szczególności:

-oznaczenie indywidualizujące: (…),

-wszelkie uprawnienia, wynikające z licencji (umów o korzystanie z utworu) oraz wszelkie majątkowe prawa autorskie i prawa zależne, w pełnym zakresie, w tym na wszystkich polach eksploatacji, w szczególności tych wymienionych w art. 50 oraz art. 74 ust. 4 ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509 ze zm.);

-wierzytelności i prawa wynikające z umów o pracę zawartych z pracownikami;

-tajemnice przedsiębiorstwa, w tym know-how, wykorzystywane w ramach lub dotyczące zbywanej części przedsiębiorstwa;

-wszelkie księgi oraz inne dokumenty i dane związane z prowadzeniem zbywanej części przedsiębiorstwa;

-magazyn materiałów, w tym (…);

-wyposażenie budynku, biur, hali produkcyjnej.

Zbywca i Nabywca zgodnie postanowili, że wraz ze zbywaną częścią przedsiębiorstwa, Nabywca przejmuje również wskazane poniżej obowiązki i zobowiązania związane z jej prowadzeniem:

-obowiązki i zobowiązania, które wynikają z umów związanych z prowadzeniem zbywanej części przedsiębiorstwa, z których prawa nabywa Kupujący-Nabywca przejmuje te zobowiązania wynikające z tych umów, które staną się wymagalne od dnia (…)2024 r.;

-Nabywca nie przejmuje żadnych innych zobowiązań Zbywcy, a gdyby jakakolwiek osoba trzecia podniosła przeciwko Nabywcy roszczenia związane z takimi innymi zobowiązaniami, Zbywca będzie zobowiązany zwolnić Kupującego z odpowiedzialności.

Przedmiotem zbycia jest zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do prowadzenia zakładu wytwórczego (…). Przenoszeni pracownicy za ich zgodą zostali przeniesieni do przedsiębiorstwa Nabywcy na podstawie art. 23¹ ust. 1 Kodeksu pracy, a Nabywca stał się z mocy prawa pracodawcą przeniesionych pracowników, dla których zakład pracy stanowił miejsce pracy.

Nabywca planuje rozszerzenie prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej za pomocą nabywanej części przedsiębiorstwa Zbywcy w zakresie, w którym Zbywca do tej pory prowadził działalność gospodarczą przy wykorzystaniu zbywanej części przedsiębiorstwa.

Doprecyzowanie i uzupełnienie opisu sprawy

1.Do transakcji nabycia, o której mowa we wniosku, doszło (…)2024 r.

2.Zgodnie z oceną Wnioskodawcy, na moment nabycia części przedsiębiorstwa, całość składników majątkowych – które były przedmiotem nabycia, spełniała definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.).

Wnioskodawca uważa jednocześnie, że przedstawiony przez niego stan faktyczny wraz z uzupełniającymi informacjami potwierdzają to stanowisko.

3.W skład nabywanej części przedsiębiorstwa wchodził zespół składników, za pomocą których Zbywca prowadził działalność produkcyjną i wytwórczą, w szczególności:

·oznaczenie indywidualizujące: (…);

·wszelkie uprawnienia, wynikające z licencji (umów o korzystanie z utworu) oraz wszelkie majątkowe prawa autorskie i prawa zależne, w pełnym zakresie, w tym na wszystkich polach eksploatacji, w szczególności tych wymienionych w art. 50 oraz art. 74 ust. 4 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509 ze zm.);

·wierzytelności i prawa wynikające z umów o pracę zawartych z pracownikami;

·tajemnice przedsiębiorstwa, w tym know-how, wykorzystywane w ramach lub dotyczące zbywanej części przedsiębiorstwa;

·wszelkie księgi oraz inne dokumenty i dane związane z prowadzeniem zbywanej części przedsiębiorstwa;

·magazyn materiałów, w tym (…);

·wyposażenie budynku, biur, hali produkcyjnej.

Zbywca i Nabywca zgodnie postanowili, że wraz ze zbywaną częścią przedsiębiorstwa Nabywca przejmuje również wskazane poniżej obowiązki i zobowiązania związane z jej prowadzeniem:

·obowiązki i zobowiązania, które wynikają z umów związanych z prowadzeniem zbywanej części przedsiębiorstwa, z których prawa nabywa Kupujący-Nabywca przejmuje te zobowiązania wynikające z tych umów, które staną się wymagalne od dnia (…)2024 r.;

·Nabywca nie przejmuje żadnych innych zobowiązań Zbywcy, a gdyby jakakolwiek osoba trzecia podniosła przeciwko Nabywcy roszczenia związane z takimi innymi zobowiązaniami, Zbywca będzie zobowiązany zwolnić Kupującego z odpowiedzialności.

Przedmiotem zbycia jest zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do prowadzenia zakładu wytwórczego (…).

Poniżej Wnioskodawca precyzuje składniki materialne i niematerialne, które były przedmiotem sprzedaży, co do których nie przedstawiono ich dokładnego opisu i wykazania w treści wniosku.

1)Wartości niematerialne i prawne – licencje na oprogramowanie

(…)

2)Zapasy, w tym:

(…)

Wskazane powyżej zapasy dotyczyły produktów o różnych rodzajach, wymiarach i cechach w ramach poszczególnych kategorii.

3)Wyposażenie zgodnie z zestawieniem wykazanym w tabelach poniżej.

(…)

Końcowo, Wnioskodawca wskazuje również, że w ramach transakcji doszło również do przeniesienia pracowników (o czym mowa jest w treści wniosku).

4.Przedmiot nabycia stanowił zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisanych przedsiębiorstwu i wykonywania określonej działalności bez ponoszenia dodatkowych nakładów rzeczowych i/lub finansowych ze względu na przeniesienie wszystkich aktywów, które są niezbędne do prowadzenia tego rodzaju działalności.

5.W oparciu o nabyte składniki, Nabywca może i rzeczywiście kontynuuje dokładnie w takim samym zakresie działalność dotychczas prowadzoną przez Zbywcę.

6.Mają Państwo faktyczną możliwość kontynuowania działalności prowadzonej przez sprzedawcę wyłącznie na podstawie składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem sprzedaży. Nie musieli Państwo podejmować/wykonać jakiś działań faktycznych lub prawnych w celu prowadzenia/kontynuowania działalności gospodarczej w oparciu o nabyte składniki materialne i niematerialne.

7.Nieruchomość, w której była prowadzona działalność produkcyjna i wytwórcza, nie była przedmiotem sprzedaży. Wynika to przede wszystkim z faktu, że była również wykorzystywana do innych celów niż przedmiot sprzedaży (np. wynajmu innym niż Państwa Spółka podmiotom). Po drugie, nie byli Państwo zainteresowani jej nabyciem ze względu na fakt, iż z dużym prawdopodobieństwem zmienią Państwo lokalizację Spółki w przyszłości (co ma związek z zakładanym rozwojem działalności).

8.Na pytanie: „Jeżeli nieruchomość, w której była prowadzona przez Zbywcę działalność produkcyjna i wytwórcza, nie była przedmiotem sprzedaży, czy Nabywca będzie wynajmował od Zbywcy nieruchomość np. na podstawie umowy dzierżawy? Jeżeli tak, to na jaki okres była/jest podpisana taka umowa? Jeśli nie, to proszę o wskazanie, gdzie prowadzą Państwo działalność produkcyjną i wytwórczą” odpowiedzieli Państwo:

„Tak, najmowaliśmy od Zbywcy Nieruchomość na podstawie umowy najmu zawartej dnia (…)2024 r., tj. jeszcze przed dokonaniem sprzedaży. Umowa została zawarta na czas nieokreślony”.

9.Na pytanie: <<Dlaczego „Nabywca nie przejmuje żadnych innych zobowiązań Zbywcy, a gdyby jakakolwiek osoba trzecia podniosła przeciwko Nabywcy roszczenia związane z takimi innymi zobowiązaniami, Zbywca będzie zobowiązany zwolnić Kupującego z odpowiedzialności”? Proszę również o wskazanie, jakie dokładnie zobowiązania były przedmiotem transakcji>> wskazali Państwo, że:

Przedmiotem transakcji nie były zobowiązania. Przedmiotem transakcji były zobowiązania przyszłe wynikające z:

·Umowy leasingu samochodu (…),

·Zobowiązań pracowniczych,

·Umów związanych z obsługą teleinformatyczną oraz obsługą prawną

– które przeszły na Państwa jako Nabywcę w wyniku zawartej umowy.

Pozostałe zobowiązania dłużne nie były przedmiotem transakcji.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że zobowiązania nie stanowią zasadniczo elementu przedsiębiorstwa w myśl art. 55¹ Kodeksu cywilnego, a Państwo, jako Nabywcy, nie byli zainteresowani ich nabyciem.

10.Nabywca wykorzystuje nabyte od Zbywcy składniki materialne i niematerialne w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Końcowo, Wnioskodawca wskazuje, że obecna nazwa Zbywcy to (…) sp. jawna. Spółka ta zmieniła bowiem swoją nazwę.

Pytanie

Czy sprzedawana część przedsiębiorstwa opisana w stanie faktycznym stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług i w związku z tym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, a zatem Nabywca nie ma możliwości dokonania odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia części przedsiębiorstwa od Zbywcy?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedawana część przedsiębiorstwa opisana w stanie faktycznym stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług i w związku z tym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, a zatem Nabywca nie ma możliwości dokonania odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia części przedsiębiorstwa od Zbywcy, ponieważ taki podatek nie wystąpił przy zbyciu.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 361 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą: Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 7 ust. 1 ustawy: Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). W myśl art. 2 pkt 6 ustawy: Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy: Przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy.

Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu. Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej. Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że: Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy oraz zobowiązań, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1)istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2)zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3)składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4)zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy ja rozpatrywać m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników materialnych i niematerialnych w tym zobowiązań uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie, finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych.

Ponadto, przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

1)zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2)faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji.

Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01 „(...) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami materialnymi, które łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”.

Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów. Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej. O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Przechodząc do kwestii objętych zakresem zadanego pytania w pierwszej kolejności wskazać należy, że dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala – z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp. – na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Aby mówić o zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wydzielenie w ramach przedsiębiorstwa powinno zachodzić łącznie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej, funkcjonalnej. Ponadto wyodrębnienie to powinno istnieć na moment dokonania danej transakcji, nie zaś po jej dokonaniu. Istotne znaczenie ma ocena, czy ta przenoszona część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Brak spełnienia jednej z przesłanek wyklucza możliwość uznania, iż mamy do czynienia z dostawą zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Majątek ten powinien stanowić już u spółki zbywającej zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez spółkę, do której zespół ten jest sprzedawany, bez angażowania przez tę spółkę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowania dodatkowych działań umożliwiających kontynuację tej działalności.

Przedmiotem wątpliwości jest ustalenie, czy zbycie części przedsiębiorstwa opisywanej w stanie faktycznym, będzie stanowiło transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie przepisów ustawy o VAT i w konsekwencji transakcja ta nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT. W kontekście przedmiotowej wątpliwości należy wskazać, że Spółka Jawna dokonała zbycia (sprzedaży) części przedsiębiorstwa Nabywającemu. Kupujący posiada siedzibę w Polsce, jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Kupujący był zainteresowany nabyciem części przedsiębiorstwa od Zbywcy, obejmującej składniki, o których mowa w dalszej części stanu faktycznego, włączeniem jej do swojej struktury i dalszym prowadzeniem przedsiębiorstwa Spółki Jawnej w ramach swojej obecnej działalności.

W skład nabywanej części przedsiębiorstwa wchodzi zespół składników, za pomocą których Zbywca prowadzi działalność produkcyjną i wytwórczą, w szczególności:

-oznaczenie indywidualizujące: (…);

-wszelkie uprawnienia, wynikające z licencji (umów o korzystanie z utworu) oraz wszelkie majątkowe prawa autorskie i prawa zależne, w pełnym zakresie, w tym na wszystkich polach eksploatacji, w szczególności tych wymienionych w art. 50 oraz art. 74 ust. 4 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

-wierzytelności i prawa wynikające z umów o pracę zawartych z pracownikami;

-tajemnice przedsiębiorstwa, w tym know-how, wykorzystywane w ramach lub dotyczące zbywanej części przedsiębiorstwa;

-wszelkie księgi oraz inne dokumenty i dane związane z prowadzeniem zbywanej części przedsiębiorstwa;

-magazyn materiałów, w tym (…);

-wyposażenie budynku, biur, hali produkcyjnej.

Zbywca i Nabywca zgodnie postanowili, że wraz ze zbywaną częścią przedsiębiorstwa Nabywca przejmuje również wskazane poniżej obowiązki i zobowiązania związane z jej prowadzeniem:

-obowiązki i zobowiązania, które wynikają z umów związanych z prowadzeniem zbywanej części przedsiębiorstwa, z których prawa nabywa Kupujący-Nabywca przejmuje te zobowiązania wynikające z tych umów, które staną się wymagalne od dnia (…)2024 r.;

-Nabywca nie przejmuje żadnych innych zobowiązań Zbywcy, a gdyby jakakolwiek osoba trzecia podniosła przeciwko Nabywcy roszczenia związane z takimi innymi zobowiązaniami, Zbywca będzie zobowiązany zwolnić Kupującego z odpowiedzialności.

Przedmiotem zbycia jest zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do prowadzenia zakładu wytwórczego (…). Przenoszeni pracownicy za ich zgodą zostali przeniesieni do przedsiębiorstwa Nabywcy na podstawie art. 23¹ ust. 1 Kodeksu pracy, a Nabywca stał się z mocy prawa pracodawcą przeniesionych pracowników, dla których zakład pracy stanowił miejsce pracy. Nabywca planuje rozszerzenie prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej za pomocą nabywanej części przedsiębiorstwa Zbywcy.

Zestawiając przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego z przywołanymi przepisami prawa i analizując go w kontekście zadanego we wniosku pytania, wskazać należy, że w rozpatrywanym stanie faktycznym, zdaniem Wnioskodawcy, wyodrębniany przedmiot transakcji, przenoszony do Nabywcy, na moment sprzedaży, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Opis stanu faktycznego, analizowany w kontekście przywołanych przepisów wskazuje, że zostaną spełnione wszystkie wskazane powyżej przesłanki. Odpowiednio przyporządkowane, wydzielone składniki materialne i niematerialne, pozwalające na prowadzenie opisanej działalności gospodarczej świadczą o wyodrębnieniu organizacyjnym.

Część przedsiębiorstwa wskazana w opisie stanu faktycznego, będącej przedmiotem sprzedaży, na dzień jej dokonania, będzie stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Część przedsiębiorstwa będzie stanowić funkcjonalnie odrębną całość i obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na prowadzeniu zakładu wytwórczego (…). Ponadto, Nabywca będzie prowadził działalność o podobnym charakterze co Zbywca.

Reasumując, opisany w stanie faktycznym, zespół składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład części przedsiębiorstwa, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a zatem jego zbycie będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, a zatem Wnioskodawca nie ma możliwości dokonania odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia części przedsiębiorstwa od Zbywcy, ponieważ taki podatek VAT nie wystąpi przy sprzedaży.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

-uznania sprzedanych przez Zbywcę składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy – jest nieprawidłowe;

-wyłączenia z opodatkowania VAT transakcji zbycia przedsiębiorstwa, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy – jest prawidłowe;

-braku możliwości dokonania przez Nabywcę odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem przedsiębiorstwa – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Jednocześnie art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Według art. 6 pkt 1 ustawy:

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług, pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym.

Zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

W myśl art. 55² Kodeksu cywilnego:

Zatem składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej zbywcy. Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 55¹ Kodeksu cywilnego „obejmuje ono w szczególności”, pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie, przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego w art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

W świetle powyższego, posłużenie się w art. 55¹ Kodeksu cywilnego zwrotem niedookreślonym „w szczególności” oraz w związku z art. 55² Kodeksu cywilnego, ustawodawca przesądził, że dla istnienia przedsiębiorstwa nie jest istotne występowanie wszystkich wymienionych w nim elementów, a nadto, że fakt ich istnienia nie przesądza o uznaniu danego zespołu składników za przedsiębiorstwo. Katalog składników tworzących przedsiębiorstwo ma bowiem charakter otwarty. Stanowisko takie aprobują sądy administracyjne, wskazując, że „przedsiębiorstwo obejmuje każdy zespół składników materialnych i niematerialnych służących do realizacji określonych zadań gospodarczych” (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2012 r., sygn. akt I FSK 1223/11) oraz że „dla zbycia przedsiębiorstwa konieczne jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2008 r., sygn. akt I FSK 688/07).

Zatem, strony danej transakcji mogą niektóre składniki przedsiębiorstwa wyłączyć z treści czynności dotyczącej takiego przedsiębiorstwa. Zakres tej swobody ograniczony jest jednak zachowaniem istoty przedsiębiorstwa. Przedmiotem czynności prawnej powinny być przynajmniej te składniki przedsiębiorstwa, które decydują o możliwości spełniania przez nie swojej funkcji.

Jeżeli zatem warunki, o których mowa w art. 55¹ Kodeksu cywilnego zostaną spełnione, to zbycie takiego przedsiębiorstwa do innego podmiotu, nie będzie podlegało przepisom ustawy.

Natomiast przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że:

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1)istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2)zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3)składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4)zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa. O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik zobowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze sprzedażą przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem sprzedaży, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

W wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5(8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Wskazali Państwo, że:

·do transakcji nabycia, o której mowa we wniosku, doszło (…)2024 r.;

·na moment nabycia części przedsiębiorstwa, całość składników majątkowych – które były przedmiotem nabycia, spełniała definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ ustawy Kodeks cywilny;

·w skład nabywanej części przedsiębiorstwa wchodził zespół składników, za pomocą których Zbywca prowadził działalność produkcyjną i wytwórczą, w szczególności: oznaczenie indywidualizujące (…); wszelkie uprawnienia, wynikające z licencji (umów o korzystanie z utworu) oraz wszelkie majątkowe prawa autorskie i prawa zależne, w pełnym zakresie, w tym na wszystkich polach eksploatacji, w szczególności tych wymienionych w art. 50 oraz art. 74 ust. 4 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych; wierzytelności i prawa wynikające z umów o pracę zawartych z pracownikami; tajemnice przedsiębiorstwa, w tym know-how, wykorzystywane w ramach lub dotyczące zbywanej części przedsiębiorstwa; wszelkie księgi oraz inne dokumenty i dane związane z prowadzeniem zbywanej części przedsiębiorstwa; magazyn materiałów, w tym (…); wyposażenie budynku, biur, hali produkcyjnej;

·Zbywca i Nabywca zgodnie postanowili, że wraz ze zbywaną częścią przedsiębiorstwa Nabywca przejmuje również wskazane poniżej obowiązki i zobowiązania związane z jej prowadzeniem, tj. obowiązki i zobowiązania, które wynikają z umów związanych z prowadzeniem zbywanej części przedsiębiorstwa, z których prawa nabywa Kupujący-Nabywca przejmuje te zobowiązania wynikające z tych umów, które staną się wymagalne od (…)2024 r. Nabywca nie przejmuje żadnych innych zobowiązań Zbywcy, a gdyby jakakolwiek osoba trzecia podniosła przeciwko Nabywcy roszczenia związane z takimi innymi zobowiązaniami, Zbywca będzie zobowiązany zwolnić Kupującego z odpowiedzialności;

·przedmiot nabycia stanowił zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisanych przedsiębiorstwu i wykonywania określonej działalności bez ponoszenia dodatkowych nakładów rzeczowych i/lub finansowych ze względu na przeniesienie wszystkich aktywów, które są niezbędne do prowadzenia tego rodzaju działalności. Mają Państwo faktyczną możliwość kontynuowania działalności prowadzonej przez sprzedawcę wyłącznie na podstawie składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem sprzedaży. Nie musieli Państwo podejmować/wykonać jakiś działań faktycznych lub prawnych w celu prowadzenia/kontynuowania działalności gospodarczej w oparciu o nabyte składniki materialne i niematerialne;

·w oparciu o nabyte składniki, Nabywca może i rzeczywiście kontynuuje dokładnie w takim samym zakresie działalność dotychczas prowadzoną przez Zbywcę;

·Nieruchomość, w której była prowadzona działalność produkcyjna i wytwórcza, nie była przedmiotem sprzedaży (Nieruchomość była również wykorzystywana do innych celów np. wynajmu innym niż Państwa Spółka podmiotom, jak również nie byli Państwo zainteresowani jej nabyciem – z dużym prawdopodobieństwem zmienią Państwo lokalizację Spółki w przyszłości);

·Najmowali Państwo od Zbywcy Nieruchomość na podstawie umowy najmu zawartej (…)2024 r., tj. jeszcze przed dokonaniem sprzedaży. Umowa została zawarta na czas nieokreślony.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii uznania sprzedanych składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład części przedsiębiorstwa za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT na mocy art. 6 pkt 1 ustawy transakcji sprzedaży oraz prawa nabywcy do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem części przedsiębiorstwa.

Jak wskazano wyżej, zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. O tym, czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa, decyduje zakres zbywanego majątku, zakres praw i zobowiązań; ponadto, decydujące jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym majątku zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności.

Zaznaczyć jednak należy, że jak wynika z powołanego art. 55² Kodeksu cywilnego, strony (poza wyłączeniami wynikającymi z przepisów szczególnych) mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączeniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa (art. 55¹ Kodeksu cywilnego). Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwa.

Wskazać należy, że zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. O tym czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa decyduje pełen zakres przekazanego majątku, praw i zobowiązań, wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości. Nie może ono obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, żeby można było uznać, że doszło do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo. Wyłączenie z transakcji zbycia istotnych elementów przedsiębiorstwa powoduje, że mamy do czynienia ze sprzedażą sumy składników majątkowych, a nie ze sprzedażą przedsiębiorstwa. Natomiast jeśli wyłączone od zbycia składniki przedsiębiorstwa nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako takiego, czynność będzie na gruncie VAT uznana za sprzedaż przedsiębiorstwa, chociaż nie objęła ona wszystkich jego składników. Zakres ewentualnych wyłączeń ograniczony jest do głównej „substancji” przedsiębiorstwa. Przyjmuje się zatem, że z transakcji dotyczącej zbycia przedsiębiorstwa można wyłączyć jedynie te elementy, które nie stanowią jego kluczowych i najistotniejszych składników, bez wpływu na jego status. W przypadku bowiem wyłączenia z przedmiotu transakcji elementów przedmiotowo istotnych dla tego przedsiębiorstwa, traci ono swój byt.

Zatem, skoro:

·Nabywca (Spółka) – w oparciu o nabyte od Zbywcy składniki materialne i niematerialne – kontynuuje działalność dokładnie w takim samym zakresie, w jakim prowadził ją Zbywca – pomimo tego, że z transakcji nabycia przez Państwa składników materialnych i niematerialnych wyłączona została Nieruchomość – najmowali Państwo od Zbywcy Nieruchomość na podstawie umowy najmu zawartej (…)2024 r., tj. jeszcze przed dokonaniem sprzedaży. Umowa została zawarta na czas nieokreślony;

·przedmiot nabycia stanowił zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisanych przedsiębiorstwu i wykonywania określonej działalności bez ponoszenia dodatkowych nakładów rzeczowych i/lub finansowych przez Nabywcę ze względu na przeniesienie wszystkich aktywów, które są niezbędne do prowadzenia tego rodzaju działalności;

·na moment nabycia części przedsiębiorstwa, całość składników majątkowych – które były przedmiotem nabycia, jak Państwo wskazali, spełniała definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ ustawy Kodeks cywilny

– to należy stwierdzić, że sprzedaż zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia ww. działalności gospodarczej, była wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, jako – jak sami Państwo wskazali – przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, pozwalające na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim była realizowana w przedsiębiorstwie Zbywcy. W analizowanej sprawie, przedmiot transakcji nie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa, której definicję zawiera art. 2 pkt 27e ustawy.

Odnosząc się natomiast do kwestii Państwa możliwości odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem przedsiębiorstwa, wskazać należy, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Skoro – jak wskazano powyżej – sprzedawany przez Zbywcę zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej Nabywcy, stanowił na moment nabycia przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego i transakcja ta była wyłączoną z opodatkowania VAT, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, to nie są spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z transakcją nabycia ww. przedsiębiorstwa.

Jak już wyżej wskazano bowiem, ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, biorąc pod uwagę treść art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W analizowanej sytuacji – jak wykazano powyżej – przedmiotowa transakcja sprzedaży przedsiębiorstwa była wyłączona z opodatkowania VAT, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Zatem, skoro ww. transakcja nie podlegała opodatkowaniu VAT, to – zgodnie z art. 86 ust. 1 w związku z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy – Nabywca nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Podsumowanie

·sprzedawane przez Zbywcę składniki materialne i niematerialne nie stanowiły na moment ich nabycia przez Państwa zorganizowanej część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy – stanowiły przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego;

·transakcja zbycia ww. przedsiębiorstwa była wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy;

·nie mają Państwo (Nabywca) możliwości odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem ww. przedsiębiorstwa.

Państwa stanowisko, zgodnie z którym: „zespół składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład części przedsiębiorstwa, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy” – jest nieprawidłowe.

Natomiast, Państwa stanowisko w zakresie:

-wyłączenia z opodatkowania VAT transakcji zbycia przedsiębiorstwa na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy – jest prawidłowe;

-braku możliwości dokonania przez Nabywcę odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem przedsiębiorstwa – jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W szczególności niniejsze rozstrzygnięcie oparto na informacji wskazanej przez Państwa w uzupełnieniu wniosku, że „na moment nabycia części przedsiębiorstwa, całość składników majątkowych – które były przedmiotem nabycia, spełniała definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.)”. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego.

W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.