Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 stycznia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku obowiązku dokonania korekt podstawy opodatkowania wykazanych na fakturach dokumentujących sprzedaż Usługi na rzecz Kontrahenta w związku z dokonywaną korektą rentowności oraz dokumentowania korekty rentowności Usługi przy pomocy not księgowych lub innych dokumentów księgowych niestanowiących faktur/faktur korygujących.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest spółką prowadzącą działalność gospodarczą z siedzibą w Polsce (dalej „Spółka” lub „Wnioskodawca”). Spółka jest zarejestrowana na VAT w Polsce, posiada siedzibę oraz stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Zgodnie z przyjętym modelem biznesowym prowadzi działalność gospodarczą obejmującą w szczególności: produkcję sztucznej biżuterii i wyrobów podobnych, produkcję wyrobów jubilerskich i podobnych oraz działalność usługową związaną z produkcją biżuterii i wyrobów jubilerskich (przedmiotem przeważającej działalności gospodarczej Spółki jest Produkcja sztucznej biżuterii i wyrobów podobnych- PKD 32.13.Z).

Głównym kontrahentem Wnioskodawcy jest spółka z siedzibą w Wielkiej Brytanii (dalej jako „Kontrahent”), z którą to łączy Wnioskodawcę umowa o stałej współpracy. Kontrahent jest podmiotem powiązanym z Wnioskodawcą. Kontrahent nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności, nie jest polskim podatnikiem VAT. Kontrahent prowadzi sprzedaż produktów na rzecz osób fizycznych mających miejsce zamieszkania na terenie Unii Europejskiej w szczególności w Niemczech, Austrii oraz Wielkiej Brytanii, a także poza granicami UE (m.in. Szwajcaria).

Zgodnie z przyjętym modelem biznesowym Spółka świadczy na rzecz Kontrahenta usługę kompleksową (dalej jako „Usługa”), na którą składa się zespół czynności polegających na:

1.odbiorze od klientów Kontrahenta materiału organicznego (w szczególności mleka ludzkiego),

2.artystycznego, zgodnego z zamówieniem, połączenia przesłanego materiału organicznego z surowcem (żywicą jubilerską), przy wykorzystaniu opatentowanej technologii,

3.ręcznego osadzenia połączonych produktów w oprawie wykonanej z metali szlachetnych.

4.wykonaniu zdjęć dokumentacyjnych dla klientów Kontrahenta i zdjęć artystycznych na potrzeby marketingowe Kontrahenta,

5.zapakowaniu produktu w opakowania zgodne z wzorcem przekazanym przez Kontrahenta,

6.przesłaniu zapakowanego produktu bezpośrednio do klientów Kontrahenta za pośrednictwem polskiego operatora pocztowego lub firmy kurierskiej.

Usługa jest wykonywana na materiale powierzonym przez Kontrahenta. Na podstawie ustaleń między Spółką a Kontrahentem określono sposób ustalania wynagrodzenia za świadczenie usługi kompleksowej polegający na tym, że za świadczenie na rzecz Kontrahenta Spółce przysługuje wynagrodzenie w wysokości określonej jako suma wszystkich kosztów poniesionych w związku z wykonaniem Usługi, która powiększona zostanie o marżę w wysokości 10% (dalej jako „Zakładany poziom rentowności”). Spółki określiły, że tak określona marża stanowić będzie marżę rynkową, dzięki czemu wynagrodzenie za usługę kompleksową będzie zgodne z zasadą ceny rynkowej i osiągnięty zostanie Zakładany poziom rentowności. Koszty poniesione w związku z wykonaniem Usługi zostaną ustalone z uwzględnieniem kosztów zaangażowania poszczególnych aktywów oraz personelu w świadczone na rzecz Kontrahenta Usługi. Oznacza to, że Spółka obliczać będzie koszty dla usługi kompleksowej w sposób odpowiadający rzeczywistemu zaangażowaniu dla potrzeb świadczonej przez Spółkę Usługi.

Strony ustaliły, że wynagrodzenie za świadczenie Usługi płatne będzie miesięcznie z dołu, na podstawie faktury VAT z 14-dniowym terminem płatności. Wynagrodzenie za usługę nie zostanie powiększone o podatek od towarów i usług, bowiem miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest co do zasady miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. Miejscem świadczenia usług na rzecz Kontrahenta jest miejsce, posiada on siedzibę działalności gospodarczej (Wielka Brytania). Do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu świadczonej usługi zobowiązany jest Kontrahent. Weryfikacja Zakładanego poziomu rentowności osiąganego przez Spółkę w związku ze świadczeniem na rzecz Kontrahenta Usług następować będzie na koniec roku kalendarzowego (ostatni tydzień grudnia danego roku kalendarzowego) po obliczeniu wszystkich kosztów poniesionych w związku z wykonaniem Usługi za okres danego roku i określenia poziomu uzyskanej rentowności. Jeżeli na podstawie weryfikacji rzeczywiście osiągniętej przez Spółkę rentowności na świadczeniu na rzecz Kontrahenta Usługi okaże się, że nie osiągnięto Zakładanego poziomu rentowności na skutek zwiększenia się kosztów, wówczas pomiędzy Stronami dokonywane jest rozliczenie polegające na konieczności dokonania korekty rentowności pozwalającej na osiągnięcie Zakładanego poziomu rentowności, co nastąpi każdorazowo w formie dokumentu księgowego wystawionego zgodnie z aktualnie obowiązującymi przepisami podatkowymi i rachunkowymi (dalej jako „Korekta rentowności”).

Korekta rentowności będzie miała jedynie charakter korekty in plus, co oznacza, że jeśli zostanie osiągnięty Zakładany poziom rentowności Spółka nie będzie dokonywała żadnych korekt. Jeśli natomiast osiągnięta marża będzie niższa niż Zakładany poziom rentowności, Spółka będzie dokonywała korekty wynagrodzenia celem osiągnięcia Zakładanego poziomu rentowności. Korekta rentowności dotyczyć będzie całokształtu świadczonej przez Spółkę Usługi, za którą Spółką osiąga wynagrodzenie od Kontrahenta. Korekta rentowności przy tym nie będzie dotyczyła konkretnych pojedynczych korekt transakcji świadczenia usług. Korekta rentowności będzie się odnosiła do dochodowości obliczanej dla całości współpracy realizowanej w danym roku finansowym między Spółką a Kontrahentem, obejmującej świadczenie Usługi. Korekta rentowności nie będzie się odnosiła do konkretnych lub pojedynczych wybranych faktur dokumentujących świadczenie Usługi i będzie dotyczyła całości świadczonej przez Spółkę Usługi na rzecz Kontrahenta. Korekta rentowności nie będzie się wiązała ze świadczeniem jakichkolwiek czynności Spółki na rzecz Kontrahenta.

Pytania

1.Czy w związku z dokonywaną Korektą rentowności w opisanym zdarzeniu przyszłym Spółka będzie zobowiązana do dokonania korekt podstawy opodatkowania wykazanych na fakturach dokumentujących sprzedaż Usługi na rzecz Kontrahenta?

2.Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym prawidłowe będzie dokumentowanie przez Spółkę korekty rentowności Usługi przy pomocy not księgowych lub innych dokumentów księgowych niestanowiących faktur VAT/ faktur korygujących?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W związku z dokonywaną Korektą rentowności w opisanym zdarzeniu przyszłym Spółka nie będzie zobowiązana do dokonania korekty podstawy opodatkowania wykazanych na pierwotnie wystawionych fakturach dokumentujących sprzedaż Usługi. Zdaniem Wnioskodawcy Korekta rentowności pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Ad. 2

Dokonywana Korekta rentowności powinna zostać udokumentowana notą księgową lub innym dokumentem księgowym, nie zaś fakturą VAT, czy fakturą korygującą.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej jako „ustawa o VAT) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1)odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2)eksport towarów;

3)import towarów na terytorium kraju;

4)wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5)wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przepis ten określa zamknięty katalog przedmiotów opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, ustawodawca zdefiniował pojęcie świadczenia usług, wskazując, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z kolei zgodnie z ust. 2 wskazanego przepisu, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1)użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2)nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Wskazana definicja wskazuje zatem na bardzo szerokie rozumienie „świadczenia usług”, bowiem jest nim każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów.

Z kolei zgodnie z art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1)przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2)wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3)wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4)wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5)ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6)oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7)zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Ponadto przez dostawę towarów rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1)przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2)wszelkie inne darowizny - jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok w sprawie C-154/80 - Staatssecretaris van Financien przeciwko Cooperative Aadappelenbewaarplaats GA, C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, C-16/93 - R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden czy C-277/05 Societe thermale d'Eugenie-les-Bains przeciwko Ministere de l'Economie, des Finances et de l'Industrie) można wyodrębnić cechy charakterystyczne usługi na gruncie dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Niewątpliwie zatem, by daną czynność można uznać za „świadczenie usług” konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

1)jasne określenie stron świadczenia- podmiot świadczący usługę i konkretny nabywca,

2)świadczenie wynika ze stosunku prawnego łączącego strony, a istniejąca relacja prawna określa świadczenie wzajemne,

3)istnieje bezpośredni związek między świadczoną usługą a należnym wynagrodzeniem (precyzyjnie określone wynagrodzenie stanowiące korzyść świadczącego usługę i wyrażalne w pieniądzu),

4)świadczona jest określona usługa- konkretne, zindywidualizowane świadczenie, niebędące dostawą towaru w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Odnosząc powyższe przesłanki do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że dokonanie Korekty rentowności przez Wnioskodawcę nie sposób zakwalifikować jako dostawę towaru czy świadczenie usługi. Dokonanie Korekty rentowności nie wiąże się z żadnym świadczeniem przez Spółkę na rzecz Kontrahenta, ani także z żadnym świadczeniem wzajemnym. Celem takiej Korekty jest wyłącznie konieczność osiągnięcia określonego poziomu dochodowości opartego na dokonywanej analizie porównawczej. Spółka na podstawie przewidywanych kosztów ustalać będzie na początku danego roku kalendarzowego określony poziom marży, zgodny z zasadą ceny rynkowej. Następnie co roku dokonywana będzie weryfikacja osiągnięcia zakładanego poziomu rentowności Usługi po analizie faktycznie poniesionych przez Spółkę kosztów w odniesieniu do świadczonej Usługi. Wskutek takiej analizy może się okazać, że pojawiły się nieprzewidziane na początku roku koszty, w efekcie czego istnieje konieczność dokonania odpowiedniej Korekty rentowności. Korekta ta nie ma na celu korekty ceny za świadczoną usługę, a korekty dochodowości, która, jako niespełniająca przesłanek uznania ją za „świadczenie usług”, winna pozostawać poza zakresem opodatkowania VAT.

Stanowisko takie przedstawił także Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w następujących interpretacjach podatkowych:

1)interpretacji indywidualnej z 01.02.2018 r. 0111-KDIB3-1.4012.798.2017.1.MP - w której wskazano m.in. że „skoro otrzymywane lub wypłacane przez Spółkę Wyrównanie poziomu rentowności nie odnosi się do konkretnych faktur, poszczególnych pozycji tych faktur, czy też cen pierwotnie stosowanych (nie ma bezpośredniego przełożenia na ceny produktów), to dokonana lub otrzymana przez Spółkę płatność będąca korektą poziomu rentowności, nie będzie powodowała korekty rozliczeń dotyczących sprzedaży towarów do Podmiotów powiązanych (...). Zatem czynność polegająca na otrzymaniu przez Spółkę od danego Podmiotu powiązanego albo przekazaniu przez Spółkę danemu Podmiotowi powiązanemu (również w formie potrącenia wzajemnych wierzytelności) kwoty pieniężnej stanowiącej Wyrównanie cen transferowych (w dół lub w górę) do ustalonego, rynkowego poziomu rentowności, jaką powinien osiągnąć dany Podmiot powiązany, nie będzie stanowić czynności opodatkowanej VAT”;

2)interpretacji indywidualnej z 25.06.2021 r. 0112-KDIL1-3.4012.143.2021.2.MR - w której wskazano m.in. że „Zbyt niska lub zbyt wysoka marża, do której odnosi się korekta dochodowości może być wynikiem podwyższenia lub obniżenia kosztów produkcji, a nie błędu czy pomyłki. Charakter i potrzeba dokonania korekty uzasadnione są jedynie dążeniem stron do zachowania warunków wzajemnej współpracy handlowej na zasadach zgodnych z pełnioną funkcją, zaangażowanymi aktywami i ponoszonym ryzykiem. W związku z powyższym, wysokość płatności nie jest i nie może być uznana za wynikającą z błędu. Ceny usług stosowane w stosunkach zobowiązaniowych są bowiem ustalane przy użyciu odpowiednich, profesjonalnych analiz, które bazują na znacznej ilości zmiennych, co do zasady wykluczając błąd. Z kolei podwyższenie lub obniżenie dochodowości jest wynikiem czynników zewnętrznych, takich, np. jak inflacja, które obiektywnie jako czynniki zewnętrzne nie mogą wynikać z błędu. W efekcie dokonywania korekt dochodowości w oderwaniu od konkretnej transakcji lub zbioru takich transakcji, Spółka dokumentuje te czynności bez odniesienia do konkretnych faktur, poszczególnych pozycji tych faktur, czy też cen pierwotnie stosowanych. Odwołanie takie byłoby sztuczne i nieuzasadnione. Strony nie chcą obniżać/podwyższać cen stosowanych między nimi, ale zmierzają do ustalenia dochodowości Stron (w całości za okres rozliczeniowy) na poziomie zgodnym z pełnioną funkcją, zaangażowanymi aktywami i ponoszonym ryzykiem w podziale na oba przepływy transakcyjne pomiędzy Stronami: dostawę towarów i świadczenie usług dystrybucji, bez wyszczególniania poszczególnych towarów czy rodzajów usług. Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, dokonane płatności powinny być dokumentowane w formie dokumentów księgowych (np. not księgowych)”.

3)interpretacji indywidualnej z 28.02.2024 r. 0111-KDIB3-1.4012.947.2023.4.IK - w której wskazano m.in. że „Należy zatem stwierdzić, że skoro dokonywana korekta rentowności nie będzie odnosiła się do konkretnego świadczenia z konkretnego okresu rozliczeniowego oraz nie będzie powodowała zmiany indywidualnych cen sprzedawanych usług, to dokonywana korekta rentowności stanowi zdarzenie niemające wpływu na rozliczenie podatku VAT (.). Tym samym ww. korekta rentowności nie będzie stanowić wynagrodzenia za świadczenie usług w rozumieniu ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, jak również nie stanowi wynagrodzenia za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, a tym samym będzie zdarzeniem niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT”.

Stanowisko takie przedstawił również Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych w zakresie cen transferowych z 31 marca 2021 r. nr 2 (s. 15), wskazując, że „w sytuacji gdy korekta cen transferowych nie powoduje zmiany wynagrodzenia z tytułu dokonanych transakcji - konkretnych dostaw towarów lub świadczenia usług na rzecz podmiotów powiązanych - natomiast ma na celu dostosowanie poziomu rentowności spółki do poziomu rynkowego, taka korekta pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT, tj. nie podlega temu podatkowi. W konsekwencji nie jest dokumentowana fakturą VAT”.

Ad. 2

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1)sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2)wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3)wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4)otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a)wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b)czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c)dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Z kolei w myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a- 30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Podstawę tę, w myśl ust. 10 powołanego przepisu, obniża się o:

1)kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

2)wartość zwróconych towarów i opakowań;

3)zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;

4)wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Z kolei, w myśl art. 106j ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1)podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,

2)dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

3)dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

4)stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury

- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Z powyższego wynika, że konieczność wystawienia przez podatnika faktury korygującej istnieje w określonych w ustawie przypadkach tj. w przypadku zmiany podstawy opodatkowania lub kwoty podatku wskazanego w fakturze, dokonania zwrotu towarów i opakowań, dokonania zwrotu całości lub części zapłaty lub też stwierdzenia pomyłki w jakiejkolwiek pozycji faktury.

Z kolei zmiana podstawy opodatkowania następuje w sytuacji udzielenia po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen, zwrotu towarów i opakowań, zwrócenia całości lub części zapłaty przed dokonaniem sprzedaży, czy zwrotu kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie stosowania Korekty rentowności stwierdzić należy, że mechanizm ten zakłada jedynie osiągnięcie zakładanego poziomu rentowności na potrzeby zachowania rynkowego charakteru transakcji. Następuje to w oderwaniu od wynagrodzenia za świadczenie Usługi. Na osiągnięty poziom rentowności usługi wpływa szereg czynników, często niezależnych od Wnioskodawcy (np. warunki ekonomiczne, nieprzewidywalne zmiany przepisów, kursy walutowe, itp.). Jeśli zatem te nieprzewidywane okoliczności sprawiły, że nastąpił wzrost kosztów w stosunku do pierwotnie zakładanych istnieje konieczność wyrównania rentowności tak, by transakcja miała charakter rynkowy. Korekta rentowności nie wynika z udzielonych po sprzedaży opustów, obniżek cen, zwróconych towarów czy opakowań, czy też zwrotem całości lub części zapłaty przed dokonaniem sprzedaży. Korekta rentowności dokonywana przez Wnioskodawcę dotyczy całości jego działalności w danym segmencie usług, która w danym okresie może okazać się mniej lub bardziej dochodowa niż wynikało to z przyjętych założeń realizujących politykę cen transferowych przyjętą przez Spółkę i Kontrahenta. Dopiero analiza wyniku wszystkich kosztów pozwala określić, czy w ogóle potrzebna jest korekta w celu osiągnięcia rynkowości transakcji.

Zauważyć przy tym należy, że konieczność dokonania Korekty rentowności nie wynika ze stwierdzenia pomyłki, czy błędu Spółki. W ciągu roku kalendarzowego, za który dokonywana jest Korekta rentowności, Spółka i Kontrahent dokonują wzajemnych rozliczeń w oparciu o ceny zgodne z polityką cen transferowych przez nie przyjętą. Potrzeba dokonania Korekty rentowności uzasadniona jest jedynie dążeniem stron do zachowania warunków wzajemnej współpracy handlowej na zasadach zgodnych z pełnioną funkcją, zaangażowanymi aktywami i ponoszonym ryzykiem.

Wskazane stanowisko zostało także potwierdzone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 01.02.2018 r. 0111-KDIB3-1.4012.798.2017.1.MP - w której wskazano m.in. że „ponieważ opisana w przedmiotowej sprawie czynność Wyrównywania poziomu rentowności Podmiotów powiązanych będzie pozostawać poza zakresem opodatkowania VAT, tym samym brak będzie podstaw do wystawienia faktury VAT dokumentującej takie zdarzenie, bowiem - jak wynika z art. 106b ust. 1 ustawy - faktury są dowodem dokumentującym sprzedaż. W konsekwencji czynność Wyrównywania poziomu rentowności nie powinna być dokumentowana fakturą VAT”.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, dokonana Korekta rentowności powinna być udokumentowana za pomocą dokumentów księgowych (np. not księgowych), nie zaś faktur VAT czy też faktur korygujących.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że świadczenie usług, co do zasady, podlega opodatkowaniu VAT wówczas, gdy jest wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Przy określeniu, czy miało miejsce świadczenie usług podlegające opodatkowaniu istotne jest zatem określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

-w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

-świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy:

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy:

Stosownie do art. 29a ust. 10 ustawy:

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że faktury są dokumentami sformalizowanymi. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla w sposób prawidłowy zdarzenie gospodarcze. Faktura potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze, a jej elementy formalne wymagane przez art. 106e ust. 1 ustawy, mają znaczenie dowodowe.

Z kolei, art. 106j ust. 1 ustawy stanowi, że:

Z wyżej wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie podwyższenia ceny, stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Zatem, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.

Z opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo spółką prowadzącą działalność gospodarczą z siedzibą w Polsce. Jesteście Państwo zarejestrowani na VAT w Polsce, posiadają Państwo siedzibę oraz stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Zgodnie z przyjętym modelem biznesowym prowadzą Państwo działalność gospodarczą obejmującą w szczególności: produkcję sztucznej biżuterii i wyrobów podobnych, produkcję wyrobów jubilerskich i podobnych oraz działalność usługową związaną z produkcją biżuterii i wyrobów jubilerskich (przedmiotem przeważającej Państwa działalności gospodarczej jest Produkcja sztucznej biżuterii i wyrobów podobnych- PKD 32.13.Z). Głównym Państwa kontrahentem jest spółka z siedzibą w Wielkiej Brytanii, z którą to łączy Państwa umowa o stałej współpracy. Kontrahent jest podmiotem powiązanym z Państwem. Kontrahent nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności, nie jest polskim podatnikiem VAT. Kontrahent prowadzi sprzedaż produktów na rzecz osób fizycznych mających miejsce zamieszkania na terenie Unii Europejskiej w szczególności w Niemczech, Austrii oraz Wielkiej Brytanii, a także poza granicami UE (m.in. Szwajcaria).  Zgodnie z przyjętym modelem biznesowym świadczą Państwo na rzecz Kontrahenta usługę kompleksową („Usługa”).

Na podstawie ustaleń między Państwem a Kontrahentem określono sposób ustalania wynagrodzenia za świadczenie usługi kompleksowej polegający na tym, że za świadczenie na rzecz Kontrahenta przysługuje Państwu wynagrodzenie w wysokości określonej jako suma wszystkich kosztów poniesionych w związku z wykonaniem Usługi, która powiększona zostanie o marżę w wysokości 10% („Zakładany poziom rentowności”). Spółki określiły, że tak określona marża stanowić będzie marżę rynkową, dzięki czemu wynagrodzenie za usługę kompleksową będzie zgodne z zasadą ceny rynkowej i osiągnięty zostanie Zakładany poziom rentowności. Koszty poniesione w związku z wykonaniem Usługi zostaną ustalone z uwzględnieniem kosztów zaangażowania poszczególnych aktywów oraz personelu w świadczone na rzecz Kontrahenta Usługi. Oznacza to, że będą Państwo obliczać koszty dla usługi kompleksowej w sposób odpowiadający rzeczywistemu zaangażowaniu dla potrzeb świadczonej przez Państwa Usługi.

Weryfikacja Zakładanego poziomu rentowności osiąganego przez Państwa w związku ze świadczeniem na rzecz Kontrahenta Usług następować będzie na koniec roku kalendarzowego (ostatni tydzień grudnia danego roku kalendarzowego) po obliczeniu wszystkich kosztów poniesionych w związku z wykonaniem Usługi za okres danego roku i określenia poziomu uzyskanej rentowności. Jeżeli na podstawie weryfikacji rzeczywiście osiągniętej przez Państwa rentowności na świadczeniu na rzecz Kontrahenta Usługi okaże się, że nie osiągnięto Zakładanego poziomu rentowności na skutek zwiększenia się kosztów, wówczas pomiędzy Stronami dokonywane jest rozliczenie polegające na konieczności dokonania korekty rentowności pozwalającej na osiągnięcie Zakładanego poziomu rentowności, co nastąpi każdorazowo w formie dokumentu księgowego wystawionego zgodnie z aktualnie obowiązującymi przepisami podatkowymi i rachunkowymi („Korekta rentowności”).

Zauważyć należy, że opodatkowaniu VAT podlegają tylko takie zdarzenia gospodarcze, w ramach których świadczeniu jednej strony (dostawie towarów bądź świadczeniu usługi) odpowiada świadczenie wzajemne drugiej strony, tj. odpłatność (w praktyce rozumiane najczęściej jako wynagrodzenie pieniężne otrzymywane w zamian za dostarczone towary lub wykonane usługi).

W konsekwencji uznanie, że dane zdarzenie gospodarcze stanowić będzie czynność podlegającą VAT jako dostawa towarów lub wykonanie usługi, wymaga tego, aby między stronami doszło do powstania stosunku prawnego, w ramach którego wyraźnie określony zostanie:

-przedmiot świadczenia, będący przejawem aktywności gospodarczej jednej ze stron (tj. przeniesienie prawa do rozporządzania towarem lub świadczenie usługi mogące stanowić działanie, powstrzymanie się od działania bądź tolerowanie czynności lub sytuacji),

-wynagrodzenie stanowiące korzyść, którą ma otrzymać strona od drugiej ze stron będącej beneficjentem świadczenia, oraz

-aby możliwe było stwierdzenie, że pomiędzy świadczeniami istnieje bezpośredni związek, pozwalający na uznanie, że świadczenia te mają wzajemny charakter.

Jak wskazali Państwo w opisie sprawy, korekta rentowności będzie miała jedynie charakter korekty in plus, co oznacza, że jeśli zostanie osiągnięty Zakładany poziom rentowności nie będą Państwo dokonywali żadnych korekt. Jeśli natomiast osiągnięta marża będzie niższa niż Zakładany poziom rentowności, będą Państwo dokonywali korekty wynagrodzenia celem osiągnięcia Zakładanego poziomu rentowności. Korekta rentowności dotyczyć będzie całokształtu świadczonej przez Państwa Usługi, za którą osiągą Państwo wynagrodzenie od Kontrahenta. Korekta rentowności przy tym nie będzie dotyczyła konkretnych pojedynczych korekt transakcji świadczenia usług. Korekta rentowności będzie się odnosiła do dochodowości obliczanej dla całości współpracy realizowanej w danym roku finansowym między Państwem a Kontrahentem, obejmującej świadczenie Usługi. Korekta rentowności nie będzie się odnosiła do konkretnych lub pojedynczych wybranych faktur dokumentujących świadczenie Usługi i będzie dotyczyła całości świadczonej przez Państwa Usługi na rzecz Kontrahenta. Korekta rentowności nie będzie się wiązała ze świadczeniem jakichkolwiek Państwa czynności na rzecz Kontrahenta.

Należy zatem stwierdzić, że skoro dokonywana korekta rentowności, o której mowa we wniosku:

-nie będzie się odnosić do konkretnych pojedynczych korekt transakcji świadczenia Usługi, ale do dochodowości obliczanej dla całości współpracy realizowanej w danym roku finansowym miedzy Państwem a Kontrahentem, obejmującej świadczenie Usługi,

-nie będzie się odnosiła do konkretnych lub pojedynczych wybranych faktur dokumentujących świadczenie Usługi i będzie dotyczyła całości świadczonej przez Państwa Usługi na rzecz Kontrahenta, jak również

-nie będzie się wiązała ze świadczeniem przez Państwa jakichkolwiek czynności na rzecz Kontrahenta,

to dokonywana korekta rentowności stanowi zdarzenie niemające wpływu na rozliczenia podatku VAT.

Ponadto dokonywana przez Państwa korekta rentowności nie będzie wiązała się z czynnościami wzajemnymi - nie będzie wiązała się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony Kontrahenta na Państwa rzecz bądź ze strony Państwa na rzecz Kontrahenta. Zatem ww. korekta rentowności nie stanowi wynagrodzenia za usługę w rozumieniu ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy. Korekta rentowności nie stanowi również wynagrodzenia za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

W świetle powyższego, nie mają Państwo obowiązku dokonania korekt podstawy opodatkowania w przypadku transakcji świadczenia Usługi, gdyż w okolicznościach niniejszej sprawy korekta rentowności nie ma związku ze zmianą kwoty należnej z tytułu konkretnych pojedynczych transakcji świadczenia Usługi, ale stanowi wyrównanie poziomu dochodowości obliczanej dla działalności realizowanej w danym roku finansowym między Państwem a Kontrahentem.

W konsekwencji, dokonywana korekta rentowności w przedstawionym opisie sprawy stanowi zdarzenie niemające wpływu na rozliczenia podatku VAT, w szczególności nie są Państwo zobowiązani do dokonania korekt podstawy opodatkowania wykazanych na fakturach dokumentujących sprzedaż Usługi na rzecz Kontrahenta.

Jednocześnie mając na uwadze, że – jak wyżej stwierdzono – dokonywana przez Państwa korekta rentowności celem wyrównania poziomu dochodowości obliczanej dla całości współpracy realizowanej w danym roku finansowym między Państwem a Kontrahentem pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT, to tym samym nie ma podstaw do wystawienia faktury dokumentującej takie zdarzenie, bowiem – jak wynika z art. 106b ust. 1 ustawy – faktury są dowodem dokumentującym sprzedaż.

W związku z tym, przedstawiony przez Państwa sposób rozliczeń z Kontrahentem, w związku z dokonywaną korektą rentowności, nie powinien być dokumentowany fakturą, a innym dokumentem księgowym, np. notą księgową.

Zaznaczyć należy, że ustawa oraz przepisy wykonawcze wydane na podstawie jej upoważnienia w żadnym zakresie nie regulują kwestii wystawiania not księgowych. Noty księgowe stanowią dokumenty księgowe na podstawie ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.), a nie przepisów dotyczących podatku VAT.

Należy zatem wskazać, że nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów, brak jest jednakże przeciwwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług dla takiego sposobu dokumentowania.

Tym samym, opisana we wniosku korekta rentowności może zostać udokumentowana notą księgową lub innym dokumentem księgowym, nie zaś fakturą, czy fakturą korygującą.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 i 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Państwa. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.