Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 grudnia 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 17 grudnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży towarów na rzecz Kontrahenta za eksport towarów oraz możliwości zastosowania stawki podatku w wysokości 0%. Uzupełnił go Pan pismami z 19 lutego 2025 r. (wpływ 19 lutego 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

A prowadzący działalność gospodarczą pod firmą (…) (dalej jako: Wnioskodawca) jest polskim rezydentem podatkowym oraz czynnym podatnikiem VAT. Prowadzi działalność gospodarczą w formie jednoosobowej działalności gospodarczej. Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest działalność związana z oprogramowaniem oraz produkcja maszyn ogólnego przeznaczenia.

W ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawca sprzedał m.in. (...) (dalej jako: Towary) na rzecz spółki z siedzibą poza UE – w Stanach Zjednoczonych (dalej jako: Kontrahent).

Dostawa towarów odbyła się zgodnie z międzynarodowymi warunkami sprzedaży Incoterms – EXW Ex Works, zgodnie z którymi sprzedający dostarcza towary do dyspozycji kupującego (na przykład w fabryce lub magazynie), przy czym miejsce dostarczenia nie musi być terenem sprzedającego. Zaleca się jednak, aby strony jak najdokładniej określiły konkretny punkt w obrębie wyznaczonego miejsca dostawy. Aby dostawa w tej regule miała miejsce, sprzedający nie musi załadowywać towarów na żaden odbierający pojazd ani nie musi odprawiać towarów w eksporcie, o ile taka odprawa ma zastosowanie.

W zaistniałym stanie faktycznym, Towary zostały odebrane przez Kontrahenta z magazynu Wnioskodawcy znajdującego się w Polsce.

Kolejno towar został przewieziony do Niemiec. Tam Towary zostały rozpakowane i sprawdzono ich kompletność oraz spójność z oprogramowaniem.

W dalszym kroku, Kontrahent przetransportował Towary na teren Belgii skąd odbyła się odprawa celna i dokonano eksportu.

W związku z tym ustalono, iż zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o VAT, w ramach dokonanej dostawy zostanie zastosowana stawka VAT wynosząca 0%, pod warunkiem, że Kontrahent przedstawi odpowiednie dokumenty potwierdzające dokonanie eksportu towarów, w rozumieniu art. 41 ust. 6 i ust. 6a ustawy o VAT.

Z bezpieczeństwa jednak, do czasu przedłożenia wszystkich dokumentów przez Kontrahenta, które będą dowodem na dostawę towarów na teren poza UE, jak również do czasu wydania przez tutejszy organ indywidualnej interpretacji podatkowej Wnioskodawca zdecydował o opodatkowaniu transakcji stawką 23% VAT.

Kontrahent w ramach transakcji przedłożył Wnioskodawcy następujące dokumenty:

-EAD – Eksportowy dokument towarzyszący;

-ExitConfirm, który nie został potwierdzony przez urząd celny;

-Sea Waybill – Morski list przewozowy.

W związku z przedłożonymi przez Kontrahenta dokumentami, Wnioskodawca planuje dokonanie korekty i zastosowanie w niniejszym przypadku stawki VAT wynoszącej 0%.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

1.W którym momencie następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na rzecz Kontrahenta ze Stanów Zjednoczonych?

2.Czy sprzedawane towary są transportowane przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz?

3.Czy transport towarów następuje w celu dokonania dostawy towarów przez Pana na rzecz Kontrahenta?

4.Czy czynności wykonywane przez Kontrahenta na terytorium Niemiec, tj. rozpakowanie, sprawdzenie kompletności towarów oraz spójności z oprogramowaniem, mają charakter wyłącznie logistyczny (stanowią element procesu logistycznego), czy ww. czynności mają charakter handlowy, produkcyjny, tj. mają na celu weryfikację zgodności towarów z zamówieniem?

5.Czy wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej został potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych oraz jakie konkretnie dokumenty celne potwierdzające wywóz towarów z Polski poza Unię Europejską Pan posiada w przypadku transakcji będącej przedmiotem zapytania, w tym czy posiada Pan komunikat IE-599/CC599C?

6.Czy w przypadku transakcji będących przedmiotem wniosku posiada Pan dokumenty, które w sposób jednoznaczny potwierdzają, że towary będące przedmiotem dostawy opuściły terytorium Unii Europejskiej?

7.Czy w przypadku transakcji będącej przedmiotem wniosku, z posiadanych ww. dokumentów wynikać będzie tożsamość towarów będących przedmiotem dostawy i wywozu?

8.Kto/jaki podmiot zgłosił towary do procedur celnych (wywozowych) oraz jaki podmiot widnieje w dokumentach celnych jako eksporter?

Pytanie

Czy opisana transakcja dostawy Towarów może zostać opodatkowana zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o VAT, stawką podatku w wysokości 0%?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, dokonana dostawa Towarów powinna zostać opodatkowana stawką VAT w wysokości 0%, zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy o VAT:

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że dokonana przez Wnioskodawcę transakcja stanowi eksport towarów, gdyż obejmowała ona dostawę Towarów, które są transportowane z Polski poza UE na zlecenie nabywcy Towarów (Kontrahenta).

Dodatkowo, aby taka transakcja mogła zostać opodatkowana stawką 0% VAT, podatnik musi posiadać dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium UE.

Dokumenty takie zostały wymienione w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT. Zgodnie z powołanym przepisem, dokumentem takim jest:

Niemniej jednak należy zwrócić uwagę na fakt posłużenia się przez ustawodawcę sformułowaniem „w szczególności”, co w praktyce oznacza, że wskazany katalog dokumentów jest tylko przykładowy, co prowadzi do wniosku, że podatnik może posiłkować się dowolnym dokumentem, z którego wynika, że sprzedawane towary opuściły UE – a w szczególności nie jest wymagane posiadanie w tym celu dokumentu wydanego przez organ celny potwierdzającego zamknięcie celnej procedury wywozu.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w wyroku TSUE z dnia 28 marca 2019, sygn. C-275/18.

Zgodnie z jego treścią, stawka 0% VAT ma zastosowanie w eksporcie towarów na podstawie art. 146 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej jako: Dyrektywa VAT), którego implementację stanowią art. 2 pkt 8 i art. 41 ust. 4 ustawy o VAT, o ile spełnione są następujące „materialne” warunki:

Warunkiem zastosowania stawki 0% VAT nie jest natomiast objęcie towarów celną procedurą wywozu, wobec czego, jeśli zostanie wykazane, że towary faktycznie opuściły UE, to ich dostawa musi być opodatkowana stawką 0% VAT, nawet jeśli podatnik pominął warunek formalny taki jak zastosowanie ww. procedury.

W związku z tym, jeżeli dla zastosowania stawki 0% VAT w eksporcie nie jest konieczne stosowanie procedury wywozu, to tym bardziej warunkiem takim nie może być posiadanie dokumentu potwierdzającego jej zamknięcie.

Niniejsze znajduje również potwierdzenie w wyrokach, zarówno wojewódzkich sądów administracyjnych, jak również Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Przede wszystkim we wszystkich wyrokach podkreśla się, że katalog dokumentów, na podstawie których może zostać udokumentowany wywóz towarów, dla celów stosowania stawki 0% VAT, jest katalogiem otwartym.

Przykładowo – Wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 19 listopada 2024 r., I SA/Rz 488/24 – w ramach niniejszej sprawy podatnik wskazał, że prowadzi działalność polegającą na produkcji oraz sprzedaży ozdób choinkowych i jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny oraz jako podatnik VAT UE. W związku z prowadzoną działalnością, spółka realizuje dostawy towarów, które są transportowane z Polski poza Unię Europejską przez przewoźnika działającego na zlecenie spółki lub zagranicznego nabywcy towarów. W niektórych przypadkach zdarzają się sytuacje, w których w odniesieniu do opisanych transakcji eksportowych spółka nie otrzymuje dokumentu celnego potwierdzającego fakt zakończenia procedury wywozu (np. w formie komunikatu IE-599).

W takich przypadkach spółka posiada fakturę zawierającą m.in. nazwy i ilości sprzedawanych towarów oraz przynajmniej jeden z następujących dokumentów:

W wyżej powołanym rozstrzygnięciu, WSA wskazał, że:

„Z treści ww. przepisów jednoznacznie wynika, że dokumenty pochodzące od organów celnych potwierdzające wywóz zostały wskazane jedynie przykładowo, o czym świadczy zwrot »w szczególności«. Katalog dokumentów wymienionych w art. 41 ust. 6a ustawy VAT jest zatem katalogiem otwartym, co przyznaje również organ w zaskarżonej interpretacji. Brak jest zatem w obowiązujących przepisach uzasadnienia dla stanowiska organu interpretacyjnego, wywodzącego z art. 41 ust. 6a ustawy VAT bezwzględny wymóg posiadania dokumentu celnego w postaci odpowiedniego komunikatu IE 599. Przeciwko stanowisku organu interpretacyjnego zawężającemu rodzaj dokumentów potwierdzających wywóz, o których mowa w art. 41 ust. 6 i ust. 6a ustawy VAT, do dokumentu celnego, świadczy pogląd wyrażony przez TSUE w wyroku z 28 marca 2019 r., sygn. C-275/18. W orzeczeniu tym podkreślono decydujące znaczenie samego faktu wywozu towaru, którego prawnopodatkowe skutki, na gruncie podatku od wartości dodanej, nie mogą być uzależnione od objęcia towaru procedurą wywozu wynikającą z odpowiednich przepisów celnych. Zakwalifikowanie transakcji jako dostawy na eksport na podstawie art. 146 ust. 1 lit. a Dyrektywy VAT nie zależy zatem od objęcia danych towarów procedurą celną wywozu, której nieprzestrzeganie skutkuje pozbawieniem podatnika prawa do zwolnienia w eksporcie. TSUE zaznaczył, że wprawdzie do państw członkowskich należy określenie przesłanek warunkujących zwolnienie przez te państwa transakcji eksportu w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania zwolnień przewidzianych przez tę dyrektywę oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć, jednakże przy wykonywaniu swoich kompetencji państwa członkowskie powinny jednak przestrzegać ogólnych zasad prawa, które stanowią część porządku prawnego UE, do których należy w szczególności zasada proporcjonalności, z której wynika, że przepis krajowy wykracza poza to, co jest niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru podatku, jeśli w istocie uzależnia on prawo do zwolnienia z VAT od spełnienia obowiązków formalnych, nie uwzględniając przesłanek materialnoprawnych, a w szczególności nie biorąc pod uwagę kwestii, czy zostały one spełnione. Owe transakcje powinny być bowiem opodatkowane przy uwzględnieniu ich cech obiektywnych. Z tego względu uznał, że przesłanka stojąca na przeszkodzie przyznaniu zwolnienia z VAT dla dostawy towarów, które nie zostały objęte procedurą wywozu, podczas gdy jest bezsporne, że towary te zostały faktycznie wywiezione, a zatem ze względu na swe cechy ogólne dostawa spełnia przesłanki zwolnienia przewidziane w art. 146 ust. 1 lit. a Dyrektywy VAT, nie zachowuje zasady proporcjonalności”.

Tożsame stanowisko zostało przedstawione w następujących wyrokach:

-wyrok WSA w Krakowie z dnia 12 września 2023 r., sygn. akt I SA/Kr 683/23;

-wyrok WSA w Gliwicach z dnia 23 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/GI 1459/20;

-wyrok WSA w Poznaniu z dnia 02 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Po 993/16;

-wyrok NSA z dnia 21 lipca 2020 r., sygn. akt I FSK 2005/17.

Wskazać również należy, że takie stanowisko prezentują również organy podatkowe.

Przykładowo w indywidualnej interpretacji podatkowej z dnia 4 lutego 2022 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.562.2021.1.JO, gdzie Dyrektor KIS potwierdził, że katalog dokumentów wskazany w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT ma charakter przykładowy oraz że dla zastosowania stawki 0% VAT w eksporcie konieczne jest posiadanie dokumentu, który w sposób jednoznaczny potwierdza, że wysyłane towary opuściły terytorium UE.

Podobnie w wyroku NSA z 9 maja 2017 r., sygn. I GSK 975/15, gdzie wskazano, że:

Podobne stanowisko przedstawiono w:

-indywidualnej interpretacji z dnia 11 stycznia 2021 r. (nr 0111-KDIB3-3.4012.603.2020.I.MAZ);

-indywidualnej interpretacji z dnia 24 sierpnia 2021 r. (nr 0114-KDIP1-2.4012.312.2021.1.RM);

-indywidualnej interpretacji z dnia 25 sierpnia 2021 r. (nr 0114-KDIP1-2.4012.349.2021.1.RM).

Co istotne, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości posłużenia się dla zastosowania stawki 0% VAT w eksporcie towarów dokumentami innymi niż celne, podziela również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych interpretacjach indywidualnych.

Biorąc pod uwagę treść przepisów ustawy o VAT, Dyrektywy VAT, jak również orzecznictwo i interpretacje w zakresie możliwości zastosowania stawki w wysokości 0% w eksporcie, zdaniem Wnioskodawcy przedstawiony stan faktyczny, jak również posiadane przez niego dokumenty, tj.

oraz co ważne, faktyczne wywiezienie Towarów poza UE, uzasadnia zastosowanie stawki VAT w wysokości 0%, zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o VAT.

Na marginesie, Wnioskodawca wskazuje, że rozpakowanie i sprawdzenie Towarów na terenie Niemiec, w jego ocenie nie stanowiło przerwania ciągłości dostawy.

Niniejsze znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji z dnia 11 lipca 2017 r. (nr 0114-KDIP1-2.4012.186.2017.1.JF). W przedstawionym w powołanej interpretacji stanie faktycznym, organ podatkowy przyznał rację podatnikowi, uznając, że rozładowanie i magazynowanie towaru na Litwie w oczekiwaniu na samochód, który miał realizować transport, nie przerwało ciągłości dostawy. Zdaniem organu towar nie zmienił w tym czasie ani swojego charakteru ani celu.

Zdaniem Wnioskodawcy, w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, również nie nastąpiło przerwanie ciągłości dostawy. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że Wnioskodawca ma prawo rozpoznać sprzedaż Towarów na rzecz Kontrahenta jako eksport towarów i opodatkować dokonaną sprzedaż stawką w wysokości 0% przy zachowaniu warunków określonych w art. 41 ust. 6 i 11 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 5 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy, „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną czynność, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu). Przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem.

Pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” – zawarte w art. 7 ust. 1 ustawy – dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Ponieważ istotą dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”. Co więcej, czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, ponieważ „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy:

Ustawodawca definiując pojęcie eksportu towarów, dokonał rozróżnienia sytuacji gdy będący przedmiotem wywozu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz, czy przez nabywcę mającego siedzibę poza Polską, lub na jego rzecz. Sytuacja, kiedy dostawca lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów z Polski poza terytorium Unii stanowi tzw. eksport bezpośredni (art. 2 pkt 8 lit. a ustawy). Natomiast eksport pośredni ma miejsce wówczas gdy wywóz towarów z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz (art. 2 pkt 8 lit. b ustawy).

Zatem, aby dostawę towarów uznać za eksport towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

a)musi nastąpić przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel,

b)towar będący przedmiotem dostawy musi zostać wysłany lub przetransportowany z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej,

c)wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej musi być potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Zatem dla uznania danej czynności za eksport towarów niezbędne jest dokonanie dostawy towarów, czyli przeniesienie na nabywcę prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, oraz w wyniku tej dostawy wysłanie lub transport towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Niezaistnienie jednej z przesłanek wymienionych w art. 2 pkt 8 ustawy powoduje, że nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Zaznaczenia wymaga, że dwie pierwsze przesłanki mają charakter faktyczny i musi je łączyć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy, tzn. w wykonaniu jednej ze ściśle sprecyzowanych w ustawie czynności (dostawy), towar opuszcza terytorium kraju w celu dostarczenia go do kraju trzeciego. Przy czym, nabywca tego towaru w wykonaniu tej czynności nabywa prawo do rozporządzania nim jak właściciel (zasadniczo warunek ten ziszcza się przez przeniesienie własności towaru). Ostatnia przesłanka ma charakter formalny i wiąże się z udokumentowanym legalnym wywozem towarów poza terytorium kraju.

Należy zauważyć, że art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy przewiduje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega eksport towarów, jednak z uwagi na terytorialny charakter podatku VAT, opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które w przypadku dostaw towarów wysyłanych lub transportowanych wyznacza art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Zatem wywóz towarów, które w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu poza terytorium Unii Europejskiej znajdują się na terytorium kraju, stanowi eksport towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 i art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegający opodatkowaniu w Polsce.

Podkreślić należy, że zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi. Jedną z czynności, która korzysta z obniżonej stawki podatku od towarów i usług jest eksport towarów.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 i 4 ustawy:

W myśl art. 41 ust. 6, 7, 8, 9 i 11 ustawy:

Jeżeli podatnik nie posiada wymaganych dokumentów potwierdzających dokonanie eksportu, nie ma prawa do opodatkowania tych transakcji stawką podatku VAT w wysokości 0%. W tej sytuacji podatnik jest obowiązany opodatkować tę dostawę przy zastosowaniu stawki właściwej dla dostawy krajowej.

Istotne jest, że w myśl art. 41 ust. 9 ustawy, otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej w terminie późniejszym niż określony w ust. 6 i 7 upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument. A zatem w sytuacji gdy faktycznie doszło do eksportu towarów z Polski a podatnik otrzymał dokumenty potwierdzające wywóz towarów w terminie późniejszym niż określony w art. 41 ust. 6 i 7 ustawy, wówczas ma on prawo do korekty podatku VAT i zastosowania ponownie stawki podatku w wysokości 0%, z uwzględnieniem przepisów dotyczących przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W kwestii eksportu towarów wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 25 czerwca 2012 r., sygn. akt I FPS 3/12 orzekając, że: „(…) Dla zastosowania przez podatnika stawki 0% w Polsce z tytułu eksportu towaru konieczne jest, aby miejscem dostawy tej czynności była Polska, co wymaga wykazania, że wywóz tego towaru poza obszar Unii Europejskiej następuje – stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. – w ramach transportu, który rozpoczął się na terytorium Polski, w wykonaniu czynności określonej w art. 7 ustawy. Zgłoszenie towaru do procedury wywozu towarów, o której mowa w art. 161 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, w krajowym urzędzie celnym należy traktować jako niewątpliwy dowód rozpoczęcia takiego transportu na terytorium Polski, niemający jednak charakteru wyłącznego”.

W powyższej uchwale stwierdzono również, „(…) w sytuacji gdy eksport towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 8 i art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. (art. 146 w zw. z art. 32 Dyrektywy 2006/112/WE), stanowi wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty, które w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu poza terytorium Wspólnoty znajdują się na terytorium kraju, oznacza to, że wywóz tych towarów z kraju poza obszar Unii Europejskiej powinien nastąpić w ramach transportu (wysyłki) zasadniczo o nieprzerwanym charakterze. Dla przybliżenia charakteru takiego transportu przydatne może być sięgnięcie do normy art. 83 ust. 3 pkt 1 lit. a) u.p.t.u., stanowiącej, że przez usługi transportu międzynarodowego rozumie się przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej. W sytuacji gdy transport towaru z Polski zostanie przerwany na terytorium innego kraju unijnego i ponownie podjęty w okolicznościach wskazujących, że miejscem jego rozpoczęcia, w celu wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, jest tenże inny kraj unijny, brak podstaw do stwierdzenia, że eksport tych towarów nastąpił z terytorium Polski. Oznacza to, że w przypadku gdy towar jest transportowany (wysyłany, przemieszczany) z Polski do innego państwa członkowskiego z pominięciem procedury wywozu i tam rozładowany i magazynowany (składowany poza składem celnym), po czym dopiero z tego kraju transportowany (wysyłany) – po zgłoszeniu w nim tegoż towaru do wywozu poza terytorium Unii Europejskiej – nie ma podstaw do stwierdzenia, że wywóz tego towaru poza terytorium Wspólnoty nastąpił z terytorium Polski, gdyż miejscem świadczenia takiej dostawy eksportowej, w rozumieniu art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. (art. 32 Dyrektywy 2006/112/WE), nie jest w takiej sytuacji Polska, lecz tenże kraj unijny, w którym znajdują się eksportowane towary w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów do nabywcy poza terytorium Unii Europejskiej. Nie są zatem w tym przypadku spełnione przesłanki do stwierdzenia eksportu takiego towaru w Polsce, a tym samym do stosowania z tego tytułu stawki 0%”.

Z powyższego nie wynika, że podlegający eksportowi towar musi opuścić terytorium Unii Europejskiej za pośrednictwem krajowego granicznego urzędu celnego, gdyż może to nastąpić poprzez każdy unijny urząd celny, lecz niezbędnym jest, aby transport (wysyłka) tego towaru, przed opuszczeniem terytorium Unii Europejskiej, rozpoczął się na terytorium Polski oraz istotne jest, aby transport miał nieprzerwany charakter. Przy czym nie chodzi tutaj o aspekt fizyczny tego transportu, czyli o to aby transportu dokonywał np. tylko jeden podmiot (np. spedytor) czy też towar nie mógł być przeładowany, czy chwilowo składowany. Istotne jest, aby przeznaczeniem nadanego towaru było tylko jego wywiezienie z terytorium Unii Europejskiej.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan czynnym podatnikiem podatku VAT. Przedmiotem prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej jest działalność związana z oprogramowaniem oraz produkcja maszyn ogólnego przeznaczenia. W ramach prowadzonej działalności, sprzedał Pan m.in. (...) na rzecz spółki z siedzibą poza UE – w Stanach Zjednoczonych. Dostawa towarów odbyła się zgodnie z międzynarodowymi warunkami sprzedaży Incoterms – EXW Ex Works, zgodnie z którymi sprzedający dostarcza towary do dyspozycji kupującego (na przykład w fabryce lub magazynie), przy czym miejsce dostarczenia nie musi być terenem sprzedającego. W praktyce oznacza to, że przeniesienie własności oraz ryzyka nastąpiło w momencie, gdy Kontrahent odebrał towar z Pana magazynu, a Pan nie ponosi odpowiedzialności za transport, koszty związane z przewozem, ani za ryzyko związane z towarem po jego wydaniu Kontrahentowi. Towary zostały odebrane przez Kontrahenta z Pana magazynu znajdującego się w Polsce. Następnie towar został przewieziony do Niemiec. Tam towary zostały rozpakowane i sprawdzono ich kompletność oraz spójność z oprogramowaniem. Z posiadanej przez Pana wiedzy wynika, iż na terenie Niemiec, poza czynnościami logistycznymi, towary zostały zaprezentowane przez Kontrahenta na targach. W dalszym kroku, Kontrahent przetransportował towary na teren Belgii, skąd odbyła się odprawa celna i dokonano eksportu. Towar został zgłoszony do procedur celnych przez Kontrahenta, natomiast jako eksporter widnieje Pan. W związku z tym ustalono, iż zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy, w ramach dokonanej dostawy zostanie zastosowana stawka VAT wynoszącą 0%, pod warunkiem, że Kontrahent przedstawi odpowiednie dokumenty potwierdzające dokonanie eksportu towarów, w rozumieniu art. 41 ust. 6 i ust. 6a ustawy. Z bezpieczeństwa jednak, do czasu przedłożenia wszystkich dokumentów przez Kontrahenta, które będą dowodem na dostawę towarów na teren poza UE, zdecydował Pan o opodatkowaniu transakcji stawką 23% VAT. Kontrahent w ramach transakcji przedłożył Panu następujące dokumenty:

-EAD – Eksportowy dokument towarzyszący;

-ExitConfirm, który nie został potwierdzony przez urząd celny;

-Sea Waybill – Morski list przewozowy.

W związku z przedłożonym przez Kontrahenta dokumentami, planuje Pan dokonanie korekty i zastosowanie w niniejszym przypadku stawki VAT wynoszącej 0%.

Pana wątpliwości dotyczą wskazania, czy ww. transakcja dostawy towarów może zostać opodatkowana zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy, stawką podatku w wysokości 0%.

W pierwszej kolejności – chcąc odpowiedzieć na Pana wątpliwość – niezbędne jest rozpoznanie charakteru opisanej we wniosku transakcji na gruncie przepisów ustawy.

Jak wskazano wyżej, z eksportem bezpośrednim, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a) ustawy mamy do czynienia wówczas, gdy wywozu towarów z Polski poza terytorium Unii Europejskiej dokonuje dostawca lub podmiot działający na jego rzecz.

Natomiast eksport pośredni, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b) ustawy, występuje wówczas, gdy wywozu towarów z Polski poza terytorium Unii Europejskiej dokonuje nabywca mający siedzibę poza terytorium kraju lub podmiot działający na jego rzecz.

Niespełnienie którejkolwiek ze wskazanych wyżej przesłanek powoduje, że nie dochodzi do eksportu towarów, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Uwzględnić przy tym należy, że w sytuacji gdy eksport towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy VAT stanowi wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, które w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu poza terytorium Wspólnoty znajdują się na terytorium kraju, oznacza to, że wywóz tych towarów z kraju poza obszar Unii Europejskiej powinien nastąpić w ramach transportu (wysyłki) zasadniczo o nieprzerwanym charakterze. W sytuacji gdy transport towaru z Polski zostanie przerwany na terytorium innego kraju unijnego i ponownie podjęty w okolicznościach wskazujących, że miejscem jego rozpoczęcia, w celu wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, jest tenże inny kraj unijny, brak jest podstaw do stwierdzenia, że eksport tych towarów nastąpił z terytorium Polski.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście obowiązujących przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że dostawa towarów dokonana przez Pana na rzecz Kontrahenta nie spełnia warunków pozwalających uznać ją za eksport towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy. Jak bowiem wynika z wniosku, sprzedał Pan towary na rzecz Kontrahenta z siedzibą poza UE – w Stanach Zjednoczonych. Wskazał Pan, że przeniesienie własności oraz ryzyka nastąpiło w momencie, gdy Kontrahent odebrał towar z magazynu Wnioskodawcy. Zatem, do dostawy pomiędzy Panem a Kontrahentem doszło na terytorium kraju. Towary zostały odebrane przez Kontrahenta z Pana magazynu znajdującego się w Polsce. Następnie towary zostały przewiezione do Niemiec. Tam towary zostały rozpakowane i sprawdzono ich kompletność oraz spójność z oprogramowaniem. Ponadto, poza czynnościami logistycznymi, towary zostały również zaprezentowane przez Kontrahenta na targach. W dalszym kroku, Kontrahent przetransportował towary na teren Belgii skąd odbyła się odprawa celna i dokonano eksportu.

W związku z powyższym, w analizowanej sprawie, nie można uznać, że wywóz towarów nastąpił z terytorium Polski bezpośrednio poza terytorium Unii Europejskiej w ramach transportu o nieprzerwanym charakterze. W omawianej sytuacji, od momentu rozpoczęcia transportu od sprzedawcy z Polski (tj. od Pana) do chwili wywozu tych towarów poza terytorium Unii Europejskiej wystąpiły przerwy niezwiązane bezpośrednio z organizacją transportu do miejsca docelowego. Wskazał Pan, że towary zostały przewiezione do Niemiec, gdzie zostały rozpakowane, sprawdzono ich kompletność oraz spójność z oprogramowaniem, oraz zostały zaprezentowane przez Kontrahenta na targach. Zatem, w wyniku zrealizowanej przez Pana sprzedaży, doszło do wywozu towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, tj. na terytorium Niemiec, gdzie transport został przerwany. Dopiero po wykonaniu przez Kontrahenta ww. czynności na terytorium Niemiec, towary zostały przetransportowane na terytorium Belgii, skąd dokonano eksportu towarów. Należy ponownie podkreślić, że w sytuacji gdy transport towaru z Polski zostanie przerwany na terytorium innego kraju unijnego i ponownie podjęty w okolicznościach wskazujących, że miejscem jego rozpoczęcia, w celu wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, jest ten inny kraj unijny, brak jest podstaw do stwierdzenia, że eksport tych towarów nastąpił z terytorium Polski.

W związku z powyższym, pomimo, że towar jest wywożony z Polski na terytorium państwa trzeciego, analizowana transakcja nie stanowi dla Pana eksportu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy, ponieważ w tym konkretnym przypadku, wywóz towarów nie nastąpił z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej w ramach transportu o nieprzerwanym charakterze. Transport towarów z Polski został przerwany na terytorium Niemiec oraz – po wykonaniu szeregu czynności, niezwiązanych z transportem tych towarów – ponownie podjęty z tego kraju.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że opisana dostawa towarów na rzecz Kontrahenta, nie stanowi eksportu towarów zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy i nie podlega opodatkowaniu stawką 0% podatku VAT w wysokości 0%, właściwą dla eksportu towarów, zgodnie z art. 41 ust. 4 w zw. z art. 41 ust. 11 ustawy. Zatem dokonana dostawa powinna być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT jako sprzedaż krajowa.

W konsekwencji, opisana transakcja dostawy towarów nie może zostać opodatkowana zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy, stawką podatku w wysokości 0%.

W związku z powyższym, Pana stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Pan ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Pana w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych oraz wyroków Wojewódzkich Sądów Administracyjnych należy wskazać, że dotyczą okoliczności odmiennych niż wskazane przez Pana w rozpatrywanym wniosku, ponieważ odnoszą się wyłącznie do kwestii związanej z dokumentowaniem eksportu.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.