Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 17 stycznia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący możliwości wystawienia osobnej faktury obejmującej koszty transportu sprzedawanych pojazdów, wpłynął 20 stycznia 2025 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka (dalej także jako: „Wnioskodawca”) posiada siedzibę i miejsce prowadzenia działalności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Podstawowa działalność Spółki polega na zakupie pojazdów samochodowych bezpośrednio od producenta mającego siedzibę oraz fabrykę w kraju Unii Europejskiej, jednakże poza granicami Polski, a następnie [na] dokonywaniu [ich] przeróbki w fabryce Spółki w Polsce na pojazd typu ... i sprzedaży takiego pojazdu za granicę (wewnątrz Unii Europejskiej). Po zakończeniu procesu produkcji pojazd sprzedawany do Spółki od producenta – jest to pojazd dostawczy typu furgon. Pojazd ten dostarczany jest do fabryki Spółki w miejscowości ..., gdzie przy użyciu własnej technologii, sprzętu i siły roboczej dokonuje się jego przebudowy na samochód typu .... Następnie pojazd jest sprzedawany albo bezpośrednio konsumentowi albo dealerowi, który następnie pojazd sprzedaje osobie fizycznej lub prawnej.

Z uwagi na specyfikę rynku, sprzedaż ... odbywa się poza terytorium Polski wewnątrz Unii Europejskiej (najczęściej do Niemiec). Istotnym jest, że zwłaszcza w przypadku, gdy stroną transakcji jest dealer, dochodzi często do jednoczesnej sprzedaży kilku pojazdów. Zgodnie z przyjętymi u Wnioskodawcy zasadami, to on organizuje transport i ponosi (tymczasowo) jego koszty. Koszt transportu zależny jest od tego ile pojazdów zostanie dostarczonych w jednym transporcie. Cena za pojazd płatna jest z góry – przed dostawą, a po jej otrzymaniu wystawiana jest faktura.

Wnioskodawca często w momencie wystawiania faktury sprzedażowej nie wie w jakiej konfiguracji pojazdy zostaną dostarczone (transport organizowany jest po opłaceniu faktury). Cena za transport (w przeliczeniu na jeden pojazd) jest znacznie wyższa w przypadku dostawy jednego pojazdu niż w przypadku, gdy dostawa 2 pojazdów odbywa się jednym transportem. W konsekwencji bardzo często dostawa obejmuje kilka środków transportu, po wcześniejszym ich opłaceniu na podstawie faktury. Oznacza to, że nie jest możliwe wcześniejsze ustalenie kosztów transportu i doliczenie ich do faktury za sprzedaż samochodu.

Pytanie

Czy w sytuacji, gdy w momencie wystawienia faktury za sprzedaż (wewnątrzwspólnotową dostawę towarów) nie są znane ostateczne koszty transportu, możliwe jest wystawienie osobnej faktury obejmującej te koszty?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy nie można z góry przyjąć ostatecznych kosztów transportu w chwili wystawienia faktury za sprzedaż towaru (wewnątrzwspólnotową dostawę towarów), obejmującą cenę pojazdu, wówczas dopuszczalne jest wystawienie osobnej faktury, obejmującej wyłącznie koszt dostawy.

Wnioskodawca zdaje sobie sprawę z dominującego stanowiska w interpretacji podatkowej, wskazującego, że w przypadku dokonywania WDT podstawą opodatkowania jest kwota należna oraz wartość wszelkich świadczeń ubocznych, w tym usługi transportu. Godzi się jednak zauważyć, że mowa jest tutaj o kosztach transportu, które ponoszone lub znane są w chwili wystawienia faktury obejmującej cenę towaru. Ma to związek z tym, że stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał bądź ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze, mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Ponadto w myśl art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje: podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku, koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy bądź usługobiorcy.

Co więcej, w opisywanym przypadku koszt transportu odrywa się od swojej funkcji akcesoryjnej, ponieważ – zwłaszcza w przypadku, gdy jest to transport łączony – stanowi samoistną usługę podlegającą zafakturowaniu. W tym stanie rzeczy nie można przyjmować, że koszty transportu muszą być każdorazowo ujęte na tej samej fakturze i pod jedną pozycją z ceną towaru.

Trzeba zauważyć, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne dopiero w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną czynność, czynność ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem z ekonomicznego punktu widzenia czynności nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy będą tworzyć czynność kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej czynności będą wchodzić czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu czynności kompleksowej.

W opisywanym przypadku, gdy transport jest co prawda elementem umowy WDT, jednakże może on być realizowany wspólnie dla kilku sprzedaży (dostaw) i nie jest możliwe ustalenie jego wartości na moment wystawienia faktury obejmującej cenę towaru, to należy przyjąć, że koszty takiego transportu mogą być ujęte w odrębnej fakturze.

W tym stanie rzeczy Wnioskodawca wnosi o uznanie jego stanowiska za prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 361, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”):

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy o VAT:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terytorium kraju - rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

W rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o państwie członkowskim - rozumie się przez to państwo członkowskie Unii Europejskiej, a także Irlandię Północną w zakresie określonym w Protokole w sprawie Irlandii / Irlandii Północnej do Umowy o wystąpieniu Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej z Unii Europejskiej i Europejskiej Wspólnoty Energii Atomowej (Dz.Urz. UE L 29 z 31.01.2020, str. 7, z późn. zm.).

W myśl art. 2 pkt 3 ustawy:

Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej […].

W świetle art. 2 pkt 4 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terytorium państwa członkowskiego - rozumie się przez to terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy o VAT:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 7 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o imporcie towarów - rozumie się przez to przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Zarówno dostawa towarów, jak i świadczenie usług mieszczą się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, zgodnie z którym:

Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel [...].

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów [...].

Jak wskazano w art. 13 ust. 1 ustawy:

Przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Natomiast stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Jak stanowi art. 106b ust. 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

W myśl art. 106e ust. 1 pkt 1-15 ustawy:

Faktura powinna zawierać:

1) datę wystawienia;

2) kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;

3) imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;

4) numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a oraz pkt 25;

5) numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;

6) datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;

7) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;

8) miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;

9) cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);

10) kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;

11) wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);

12) stawkę podatku albo stawkę podatku od wartości dodanej w przypadku korzystania z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9;

13) sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;

14) kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;

15) kwotę należności ogółem.

Jak wskazano w art. 106j ust. 1-2a ustawy:

1. W przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1) podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,

2) (uchylony)

3) dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

4) dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

5) stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury

- podatnik wystawia fakturę korygującą.

2. Faktura korygująca powinna zawierać:

1) (uchylony)

2) numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

2a) numer identyfikujący w Krajowym Systemie e-Faktur fakturę, której dotyczy faktura korygująca, z wyjątkiem faktur korygujących wystawianych do faktur, dla których nie został nadany numer identyfikujący w Krajowym Systemie e-Faktur;

3) dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

a) określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-5,

b) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;

4) (uchylony)

5) jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego - odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;

6) w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 - prawidłową treść korygowanych pozycji.

2a. Faktura korygująca może zawierać:

1) wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo „KOREKTA”;

2) przyczynę korekty.

Spółka podała, że kupuje pojazdy samochodowe od producenta mającego siedzibę oraz fabrykę w kraju Unii Europejskiej, a następnie dokonuje ich przeróbki w fabryce Spółki w Polsce, na pojazd typu ... i sprzedaje takie pojazdy za granicę (wewnątrz Unii Europejskiej). Pojazd jest sprzedawany albo bezpośrednio konsumentowi albo dealerowi, który następnie pojazd sprzedaje osobie fizycznej lub prawnej. Zwłaszcza w przypadku, gdy stroną transakcji jest dealer, dochodzi często do jednoczesnej sprzedaży kilku pojazdów. Zgodnie z przyjętymi u Wnioskodawcy zasadami, to on organizuje transport i ponosi (tymczasowo) jego koszty. Koszt transportu zależny jest od tego ile pojazdów zostanie dostarczonych w jednym transporcie. Cena za pojazd płatna jest z góry – przed dostawą, a po jej otrzymaniu wystawiana jest faktura. Wnioskodawca często w momencie wystawiania faktury sprzedażowej nie wie w jakiej konfiguracji pojazdy zostaną dostarczone (transport organizowany jest po opłaceniu faktury). Cena za transport (w przeliczeniu na jeden pojazd) jest znacznie wyższa w przypadku dostawy jednego pojazdu niż w przypadku, gdy dostawa 2 pojazdów odbywa się jednym transportem. W konsekwencji bardzo często dostawa obejmuje kilka środków transportu, po wcześniejszym ich opłaceniu na podstawie faktury. Oznacza to, że nie jest możliwe wcześniejsze ustalenie kosztów transportu i doliczenie ich do faktury za sprzedaż samochodu.

Państwa wątpliwość dotyczy możliwości wystawiania osobnej faktury obejmującej koszty transportu pojazdów w sytuacji, gdy w momencie wystawiania faktury sprzedaży w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie są znane ostateczne koszty transportu.

Z przytoczonych powyżej regulacji art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku dostawy towarów za podstawę opodatkowania należy uznać całość świadczenia pieniężnego (bądź dokonywanego w innej dopuszczalnej prawem formie) pobieranego od nabywcy. Przy czym w przepisie tym jest mowa nie tylko o zapłacie, którą dokonujący dostawy towarów otrzymał, ale także o zapłacie jaką ma dopiero otrzymać. Do podstawy opodatkowania należy wliczyć nie tylko otrzymywaną przez zbywcę wartość (cenę) towarów, ale także wszystkie inne elementy zapłaty, będące częściami składowymi świadczenia zasadniczego (tj. dostawy towarów). Dotyczy to wyłącznie kosztów, które zwiększają kwotę należną z tytułu konkretnej transakcji, tj. dostawy towarów, takich jak wymienione w art. 29a ust. 6 ustawy.

Należy zauważyć, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne. Jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną czynność, czynność ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem z ekonomicznego punktu widzenia czynności nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną czynność złożoną, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu świadczenia głównego, zasadniczego, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu czynności złożonej.

Co istotne, aby móc wskazać, że dana czynność jest czynnością złożoną winna się ona składać z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na czynność złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania czynności zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element czynności kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej czynności głównej.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz regulacje dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego sytemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, ze zm.), nie precyzują kwestii czynności złożonych. Jednakże zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podatkiem VAT oraz na podstawie polskiego i europejskiego orzecznictwa można stwierdzić, że świadczenie obejmujące z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia jedną czynność nie powinno być sztucznie dzielone. W przypadku, gdy wykonywana czynność stanowi dla klienta całość, nie należy jej rozbijać na poszczególne elementy składowe, lecz traktować jako jedno świadczenie, zgodnie z elementem, który nadaje całemu świadczeniu charakter dominujący. Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności, a są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną. Skutkiem powyższego świadczenie pomocnicze, co do zasady, dzieli los prawny świadczenia głównego, w szczególności w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego, miejsca świadczenia oraz stawki podatku od towarów i usług.

W przypadku czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę można wyróżnić następujące elementy składowe: sprzedaż towarów (samochodów – ...) oraz ich transport (którego kosztami obciążany jest nabywca towarów). W przedmiotowej sprawie nie można stwierdzić, że usługa transportu sprzedawanych przez Wnioskodawcę towarów stanowi cel sam w sobie i powinna być traktowana jako odrębne, niezależne świadczenie. W okolicznościach przedstawionych przez Wnioskodawcę, za dostawę złożoną – której rozdzielenie na poszczególne elementy byłoby nieuzasadnione i sztuczne – należy uznać dostawę towarów (...) wraz z usługą transportu.

Transport sprzedawanych przez Wnioskodawcę ... stanowi integralną część dostawy towarów. Wnioskodawca obciąża nabywcę kosztami transportu w związku ze sprzedażą tych ..., a transport ten, służący zrealizowaniu dostawy towarów, jest ściśle z nią związany. Transport nie może być zatem samodzielnym przedmiotem sprzedaży dla nabywcy .... W konsekwencji dostawa ...ów stanowi świadczenie główne, natomiast świadczeniem pomocniczym ściśle z nim związanym jest usługa ich transportu. Z ekonomicznego punktu widzenia każda z takich dostaw wraz z transportem jest obiektywnie jedną transakcją i nie powinna być dzielona dla celów podatkowych na poszczególne elementy, gdyż tworzy jedną złożoną czynność.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy należy zatem stwierdzić, że w niniejszym przypadku mamy do czynienia z jednym przedmiotem opodatkowania – jedną czynnością, tj. dostawą towarów (...). Podstawą opodatkowania z tytułu tej czynności jest łączna wartość towarów oraz ich transport, jak wskazuje art. 29a ust. 6 pkt 2 ustawy. Koszt transportu towarów, którym obciążany jest nabywca w związku ze sprzedażą towarów, zwiększa kwotę należną od nabywcy z tytułu dostawy towarów i podlega opodatkowaniu na zasadach właściwych dla dostarczanego towaru.

Powyższe spostrzeżenia pozostają przy tym aktualne także wówczas, gdy wynagrodzenie za poszczególne czynności składające się na jedną usługę jest kalkulowane odrębnie. W tym zakresie wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-41/04, wskazując, że każda czynność powinna być zwykle uznawana za odrębną i niezależną, a przy tym czynność złożona z jednego świadczenia, w aspekcie gospodarczym, nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie pogarszać funkcjonalności systemu podatku VAT. W związku z tym w pierwszej kolejności należy poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie. Przy czym Trybunał zauważył, że jeżeli dwa lub więcej świadczeń (lub czynności) dokonanych przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej. Z orzeczeń TSUE m.in. w ww. sprawie C-41/04 i w sprawie C-111/05 z 29 marca 2007 r. wynika jednoznacznie, że odrębna kalkulacja wynagrodzenia za poszczególne czynności składające się na kompleksową usługę, nie uzasadnia podziału takiej usługi na potrzeby opodatkowania.

Fakt odrębnego i przesuniętego w czasie ustalania przez Wnioskodawcę kosztów usługi transportu nie zmienia charakteru transakcji, będącej w istocie dostawą towarów (...), dla której podstawa opodatkowania obejmuje właśnie wartość transportu tych towarów. Koszty transportu stanowią bowiem koszty dodatkowe, w rozumieniu art. 29a ust. 6 pkt 2 ustawy, ujęte w podstawie opodatkowania sprzedawanych towarów (...). Nie zmienia tego przedstawiona przez Spółkę okoliczność, że nie jest możliwe wcześniejsze ustalenie kosztów transportu i doliczenie ich do faktury za sprzedaż samochodów.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym przedmiotem sprzedaży – na co Organ wskazał powyżej – jest jedno świadczenie złożone w postaci dostawy towarów (...). Zatem całość zapłaty należnej z tytułu tego świadczenia złożonego powinna być udokumentowana wystawieniem faktury, w której w części przeznaczonej na wskazanie nazwy towaru winna znaleźć się wyłącznie nazwa właściwa dla dostarczanego towaru (samochodu typu ...).

Faktury są dokumentami sformalizowanymi i muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa w tym względzie. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla w sposób prawidłowy zdarzenie gospodarcze. Faktura potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze, a jej elementy formalne, wymagane przez art. 106e ust. 1 ustawy, mają znaczenie dowodowe. Umieszczenie zatem na fakturze, w części przeznaczonej na nazwę (rodzaj) towaru lub usługi, kilku różnych świadczeń może sugerować, że przedmiotem sprzedaży było właśnie kilka odrębnych świadczeń, a nie jedno świadczenie. Powyższe natomiast skutkować mogłoby obowiązkiem zastosowania różnych stawek podatku dla wykazanych odrębnie czynności.

W sprawie objętej wnioskiem, jak wykazano powyżej, wystąpi jedno świadczenie (w postaci danej dostawy towarów), do wartości którego są wliczone koszty dodatkowe dostawy, tj. koszty transportu. Zatem z dokumentu poświadczającego dokonanie danej dostawy musi jednoznacznie wynikać, że przedmiotem transakcji jest dostawa towaru, a nie dostawa towaru i usługi transportu. Należy zauważyć, że koszty transportu doliczone do sprzedaży towaru nie stanowią wynagrodzenia z tytułu wykonania samodzielnej usługi, lecz są to koszty dodatkowe podstawowej czynności jaką jest sprzedaż towaru. W tym przypadku koszty transportu są kosztami związanymi ze świadczeniem głównym (dostawą towarów – samochodów), kształtując kwotę ostateczną żądaną od nabywcy z tytułu dostawy towarów (świadczenia głównego).

Odnosząc się natomiast do twierdzenia Wnioskodawcy, że często w momencie wystawiania faktury sprzedaży samochodów nie wie w jakiej konfiguracji pojazdy zostaną dostarczone, co uniemożliwia ustalenie kosztów transportu i doliczenie ich do faktury, Organ pragnie wskazać na zawartą w ustawie o VAT regulację dotyczącą faktury korygującej. Zgodnie bowiem z art. 106j ust. 1 pkt 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie, podatnik wystawia fakturę korygującą. Tak więc, gdy na moment wystawienia faktury sprzedaży samochodów Wnioskodawca nie będzie znał kosztów transportu, aby wykazać na fakturze właściwą podstawę opodatkowania, będzie zobowiązany do wystawienia faktury korygującej, gdy te koszty będą już znane. Jak bowiem wskazano powyżej, Spółka wykonuje jedno świadczenie stanowiące dostawę towarów (samochodów), więc podstawa opodatkowania w takim wypadku obejmuje tak wartość sprzedawanego towaru, jak i koszty transportu. Skoro koszty transportu będą znane dopiero po wystawieniu faktury sprzedaży samochodu, to Wnioskodawca będzie do tej faktury wystawiał fakturę korygującą, ponieważ zmianie ulegnie podstawa opodatkowania. Zatem nie jest możliwe wystawienie osobnej faktury obejmującej koszty transportu samochodów, gdy w momencie wystawienia faktury sprzedaży nie są znane ostateczne koszty transportu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanego pytania) Wnioskodawcy, w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111; dalej jako: „Ordynacja podatkowa”).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb Ordynacji podatkowej. Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935, ze zm.; dalej jako :„PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.