Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 grudnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

• uznania czynności wniesienia aportem do Spółki działki nr 1 za transakcję podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT,
• opodatkowania podatkiem VAT czynności wniesienia aportem do Spółki działki nr 1,
• określenia podstawy opodatkowania w związku z aportem działki do Spółki.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 26 lutego 2025 r. (data wpływu) oraz pismem z 4 marca 2025 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (…) (zwana dalej: Gminą) wraz z (…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zwana dalej: (…) Sp. z o.o.), oraz z Gminą (…), Gminą (…), Gminą (…), Gminą (…), Gminą (…), Gminą (…), Gminą (…), Gminą (…), Gminą (…), tworzą spółkę z siedzibą w (…) (zwana dalej: Spółką).

Spółka powołana została na podstawie ustawy z dnia 26 października 1995 r. o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa. Podstawowym celem działalności Spółki jest budowanie domów mieszkalnych oraz ich eksploatacja na zasadach najmu zgodnie z przepisami ustawy o SIM.

W chwili utworzenia (…) Sp. z o.o., Gmina powierzyła na rzecz Spółki swoje zadania własne określone w art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy a dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym oraz art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu Cywilnego, w oparciu o powierzenie bezumowne.

Objęcie udziałów w (…) Sp. z o.o. przez Gminę nastąpiło w oparciu o środki Rządowego Funduszu Rozwoju Mieszkalnictwa.

Gmina zamierza wnieść nieruchomość położoną w (…), stanowiącą działkę nr 1 obr. (…) – miasto, o powierzchni 0,3712 ha, obj. księgą wieczystą nr (…) stanowiącą własność Gminy, która zostanie zbyta na rzecz Spółki tytułem wkładu na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki, zwaną dalej Nieruchomością.

Grunt ten obejmuje niezbudowaną działkę, dla której została wydana decyzja o warunkach zabudowy, a nie obejmuje jej miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Przekazanie Spółce przedmiotowej nieruchomości nastąpi poprzez wniesienie jej, jako wkładu rzeczowego, (czyli aportu) do Spółki, w zamian za objęcie przez Gminę udziałów w kapitale zakładowym (…) Sp. z o.o.

Społeczna Inicjatywa Mieszkaniowa Sp. z o.o. nie jest podmiotem zarejestrowanym, jako czynny płatnik podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, iż:

Gmina (…) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Działka nr 1 od dnia nabycia do momentu wniesienia do spółki w drodze aportu to grunty rolne ugorowe, które nie były wykorzystywane na cele działalności zwolnionej z opodatkowania. Działka ta została nabyta w ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z tytułu nabycia działki nr 1 nie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ponieważ Gmina była właścicielem działek (…), (…) w akcie notarialnym nr (…) z dnia 18.06.1998 r., Gmina (…) zamieniła się z mieszkańcem na działkę nr (…), a następnie w tym samym akcie zamieniła się z Parafią  (…) na działkę nr (…). W 2012 roku działka nr (…) została podzielona na działki (…) i (…). W 2015 roku działki zostały połączone i powstała działka o nr 1, dla której jest księga wieczysta nr (…).

Dla działki nr 1 z upoważnienia Burmistrza Miasta i Gminy w (…) została wydana decyzja o warunkach zabudowy zgodnie, z którą ustalono warunki zabudowy dla Gminy (…), polegającej na budowie dwóch budynków mieszkalnych wielorodzinnych z infrastrukturą techniczną, dojściem i dojazdem do budynków na działce nr 1 położonej w Gminie (…).

Gminie zostanie wydanych .... udziałów po (...) zł każdy, co daje (…) zł. Obecnie Gmina posiada ..... udziałów, a po podwyższeniu posiadać będzie .... udziałów o wartości nominalnej (…) zł.

W umowie zawartej pomiędzy Gminą (…) a Spółką zostało określone, że zapłatę za aport będą stanowiły udziały w Spółce w wartości nominalnej. Wartość ta zostanie skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych.

Spółka nie będzie zobowiązana do żadnych świadczeń zwrotnych. Spółka pokryje jedynie koszty notariusza oraz koszty sądowe związane z wniesieniem aportu oraz rejestracją podwyższenia. Aport wnoszony będzie wyłącznie za udziały, nie przewiduje się żadnych świadczeń zwrotnych.

Gmina jest wspólnikiem (…) Sp. z o.o. Gmina nie jest jednak podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 32 ustawy o podatku od towarów i usług w zw. z art. 11a ust. 1 pkt 4) ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm.).

Wartość rynkowa aportu została określona w operacie na kwotę (…) zł (po uwzględnieniu podatku VAT wartość brutto nieruchomości to (…) zł). Wartość nominalna objętych udziałów wynosić będzie (…) zł.

Wartość nominalna obejmowanych udziałów będzie odpowiadać wartości rynkowej nieruchomości.

Wartość nieruchomości została oszacowana zgodnie z przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami przez uprawnionego rzeczoznawcę na kwotę (…) zł netto. W zamian za wkład niepieniężny w postaci nieruchomości (po powiększeniu o podatek VAT) Gmina obejmie 12.104 udziały o wartości nominalnej (…) zł. Kwota 37,49 zł, jako reszta z dzielenia zostanie zapisana na kapitale zapasowym jako tzw. AGIO. Kwota podwyższenia i wartość obejmowanych udziałów odpowiada zatem wprost wartości nieruchomości.

Pytania

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, polegającym na wniesieniu przez Gminę aportu gruntów do (…) Sp. z o.o., Gmina działa, jako podatnik VAT, w konsekwencji dostawa działki w formie aportu do spółki będzie opodatkowana podatkiem VAT?

Czy podstawa opodatkowania podatkiem VAT z tytułu wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości stanowi wartość nominalną udziałów czy wartość rynkową?

Państwa stanowisko w sprawie (stanowisko ostatecznie sprecyzowane w uzupełnieniu do wniosku).

Gmina działa, jako podatnik podatku VAT i w konsekwencji wniesienie aportu do Spółki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Wniesiona nieruchomość przez Gminę do Spółki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, obejmuje wszelkie czynności, w ramach, których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy a dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym do zadań własnych gminy należą sprawy gminnego budownictwa mieszkaniowego oraz art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu Cywilnego, gmina wykonuje ww. zadanie wykorzystując mieszkaniowy zasób gminy lub w inny sposób.

Objęcie udziałów w Spółce przez Gminę nastąpiło w oparciu o środki Rządowego Funduszu Rozwoju Mieszkalnictwa, co – zgodnie z art. 33p ust. 1 ustawy o SIM – stanowi udzieloną Spółce rekompensatę z tytułu świadczenia usługi publicznej w rozumieniu przepisów prawa Unii Europejskiej, dotyczących pomocy publicznej z tytułu świadczenia usług w ogólnym interesie gospodarczym.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z uwagi na fakt, że wniesienie aportem przedmiotowej nieruchomości będzie niewątpliwie czynnością cywilnoprawną, zatem dla planowanej czynności Gmina Państwa zdaniem będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. W konsekwencji wniesienie przez Gminę aportem do Spółki nieruchomości będzie Państwa zdaniem czynnością podlegającą opodatkowaniu, jako odpłatna dostawa towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Według art. 2 pkt 33 ustawy o VAT ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Ustawa o VAT nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Jak stanowi art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2.koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy w związku z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy powinno się stwierdzić, iż podstawą opodatkowania dla wniesienia wkłady niepieniężnego (tj. aportu) do Spółki będzie wartość nominalna wydanych udziałów w zamian za wkład niepieniężny.

Zatem podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą wnoszący aport otrzyma od spółki z tytułu dokonania aportu, pomniejszone o kwotę podatku VAT.

W związku z powyższym podstawą opodatkowania podatkiem VAT z tytułu wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości jest wartość nominalna udziałów wydanych przez Spółkę w zamian za ten wkład niepieniężny, pomniejszona o kwotę należnego od tej czynności podatku VAT, a suma wartości nominalnej udziałów stanowi kwotę brutto z tytułu wniesienia aportu (kwotę zawierającą w sobie podatek VAT).

W związku z powyższym, w Państwa ocenie, podstawą opodatkowania powinna być wartość rynkowa ((…) zł netto) ustalona w wyniku wyceny dokonanej przez uprawnioną do tego firmę.

W umowie zostanie określona wartość rynkowa udziałów jako wynagrodzenie za aport.

Zapłata za wniesiony aport będzie to wartość udziałów obliczona po cenie nominalnej i będzie wynikało to z umów pomiędzy stronami. Aport ten wniesiony będzie wyłącznie w zamian za udziały w ww. Spółce. (…) Sp. z o.o. nie będzie zobligowana do jakiegokolwiek dodatkowego świadczenia względem Gminy (…).

Gmina oraz Spółka nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 32 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.)

Gmina (…) objęła .... udziałów o wartości nominalnej po .... zł każdy udział to jest o łącznej wartości nominalnej (…) zł.

Gmina przekaże na rzecz Spółki w formie aportu niezabudowaną działkę nr 1, dla której brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, lecz jest decyzja o warunkach zabudowy.

Gmina (…) była właścicielem działki nr (…) na podstawie aktu notarialnego nr (…) z dnia 18.06.1998 r., z którego wynika że działka została zamieniona pomiędzy Parafią .... (…). W 2012 roku działka nr (…) została podzielona na działki (…) i (…). W 2015 roku działka została połączona i powstała działka o nr 1 dla której jest księga wieczysta nr (…). Od dnia nabycia działka ta, to grunty rolne ugorowe.

Biorąc pod uwagę powyższe, Państwa zdaniem aport nieruchomości obejmującej niezabudowaną działkę nr 1 będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wniesienie przez Gminę aportu w zamian za udziały będzie czynnością objętą ustawą o podatku od towarów i usług, opodatkowaną właściwą stawką podatku.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (VAT), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Wniesienie aportu skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego po stronie wnoszącego aport, jako dokonującego odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy VAT. Podmiot wnoszący aport zobowiązany jest do rozliczenia podatku należnego na zasadach ogólnych.

Gmina zamierza wnieść w formie aportu nieruchomość do utworzonej Spółki SIM, której czynność skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzenia nią jak właściciel, a zatem aport traktowany jest na równi z odpłatną dostawą towarów podlegającą opodatkowaniu VAT.

Zauważyć należy również, że niepieniężny wkład w postaci aportu należy traktować jako dostawę towarów, w myśl art. 2 pkt 22 ustawy VAT, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów. W konsekwencji, jednostki samorządu terytorialnego dokonujące sprzedaży oraz wnoszące takie aporty działają w charakterze podatników podatku od towarów i usług.

Podsumowując, wniesienie niepieniężnego składnika majątkowego w postaci nieruchomości niezabudowanej stanowiącej działkę nr 1 przez Gminę w formie aportu do Spółki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT wg właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Z kolei, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika.

Pojęcie „podatnik” zostało zdefiniowane w art. 15 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

Natomiast w myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status, wynikający z art. 15 ust. 6 ustawy, na mocy którego:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zgodnie z którym:

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj., gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań, oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny.

Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Zamierzacie Państwo wnieść do Spółki w drodze aportu działkę nr 1. Grunt ten obejmuje niezbudowaną działkę. Przekazanie Spółce przedmiotowej nieruchomości nastąpi poprzez wniesienie jej, jako wkładu rzeczowego, (czyli aportu) do Spółki, w zamian za objęcie przez Państwa udziałów w kapitale zakładowym (...) Sp. z o.o. Jesteście Państwo wspólnikiem (...) Sp. z o.o.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii uznania czynności wniesienia aportem do Spółki działki nr 1 za transakcję opodatkowaną podatkiem VAT.

Należy wskazać, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń ekonomicznych:

• wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku,
• w zamian za aport wnoszący otrzymuje pewne uprawnienia (udziały) mające określoną wartość.

Taka transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest konieczne, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku, z którym wnoszący aport uzyskuje pewną wymierną korzyść.

Wniesienie aportu do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług. Tym samym, w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ odbywa się za wynagrodzeniem: istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów. W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, wniesienie aportem przedmiotowej działki do Spółki w zamian za udziały należy uznać za odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju.

Wnosząc do Spółki aport w postaci działki nr 1, nie będą Państwo działać w roli organu władzy publicznej, lecz w charakterze podatnika podatku od towarów i usług prowadzącego działalność gospodarczą. Czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako dostawa towarów dokonywana za wynagrodzeniem (w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy.

W opisanej sytuacji w przypadku transakcji wniesienia aportu do Spółki, wyczerpane zostają przesłanki do uznania tej czynności za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 7 ust. 1 ustawy – transakcja zbycia nieruchomości gruntowych w drodze aportu, będzie niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną). W przypadku dostawy nieruchomości za odpłatnością (w tym wniesienia aportu) nie będą realizowane zadania, dla realizacji których organy te zostały powołane.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy stwierdzam, że planowana przez Państwa transakcja wniesienia aportem działki nr 1 do Spółki, będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, a Państwo wystąpią w tym przypadku w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Dla dostawy nieruchomości niezabudowanych ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy:

Ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1130 ze zm.) reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Jak wynika z opisu sprawy, dla działki nr 1 z upoważnienia Burmistrza Miasta i Gminy w (...) została wydana decyzja o warunkach zabudowy zgodnie, z którą ustalono warunki zabudowy dla Gminy (...), polegającej na budowie dwóch budynków mieszkalnych wielorodzinnych z infrastrukturą techniczną, dojściem i dojazdem do budynków na działce nr 1 położonej w Gminie (...).

W świetle powyższych okoliczności należy wskazać, że działka nr 1 spełnia definicję terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, a zatem jej dostawa w drodze aportu nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie dla dostawy ww. działki nie będą spełnione przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla zbycia ww. nieruchomości wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
• brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy, działka została nabyta w ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem należy stwierdzić, że w odniesieniu do czynności nabycia przez Państwa przedmiotowej nieruchomości nie wystąpił podatek od towarów i usług. W takiej sytuacji nie można mówić, że Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości, lub że takie prawo Państwu nie przysługiwało. Ponadto – jak wynika z opisu sprawy –  działka nr 1 od dnia nabycia do momentu wniesienia do Spółki w drodze aportu to grunty rolne ugorowe, które nie były wykorzystywane na cele działalności zwolnionej z opodatkowania.

Wobec powyższego transakcja wniesienia aportem do spółki działki nr 1 nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie.

W konsekwencji stwierdzam, że dostawa (aport) przez Państwa niezabudowanej działki nr 1, będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, która nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy. Zatem, dostawa w drodze aportu ww. działki nr 1 będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego, Państwa stanowisko w zakresie uznania wniesienia aportu w zamian za udziały za czynność objętą ustawą o podatku od towarów i usług, opodatkowaną właściwą stawką podatku uznałem za prawidłowe.

W rozpatrywanej sprawie Państwa wątpliwości dotyczą także ustalenia podstawy opodatkowania dla czynności aportu ww. działki.

Kwestie dotyczące ustalenia podstawy opodatkowania zostały unormowane w art. 29a ustawy.

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy:

Zapis art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę, obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. Stosownie do ww. przepisu:

Przy określeniu podstawy opodatkowania dla czynności wniesienia nieruchomości aportem zastosowanie znajdzie zasada ogólna – podstawą opodatkowania będzie wszystko, co stanowi zapłatę, którą podatnik ma otrzymać z tytułu transakcji. Przy czym zgodnie z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy, podstawa opodatkowania nie zawiera podatku.

Z kolei w art. 29a ust. 7 ustawy zostały wymienione elementy, które należy wyłączyć z podstawy opodatkowania (zmniejszające podstawę opodatkowania). Zgodnie z treścią ww. przepisu:

Zatem we wskazanych wyżej przepisach ustawodawca precyzyjnie określił katalog elementów wliczanych do podstawy opodatkowania oraz elementów niemających wpływu na jej wielkość.

Z orzecznictwa TSUE wynika, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma otrzymać podatnik), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (m.in. wyroki w sprawie C-33/93 czy C-154/80).

Z istoty aportu (wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki) wynika ekonomiczna wymiana świadczeń pomiędzy wnoszącym wkład niepieniężny i wydającą w jego zamian udziały/akcje (zapewniające udział w zyskach) spółką. Z jednej strony wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku (materialnymi i niematerialnymi), w zamian za co otrzymuje pewne uprawnienia (udziały lub akcje), które posiadają określoną wartość. W przypadku wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki, nie powstanie kwota należna (cena) w zamian za przedmiot wkładu. Ekwiwalentem dla wnoszącego będzie w tym przypadku wartość udziałów/akcji otrzymanych w zamian za ten wkład. W takich przypadkach, przy określeniu podstawy opodatkowania zastosowanie znajdzie zasada ogólna – podstawą opodatkowania będzie wszystko, co stanowi zapłatę, którą podatnik ma otrzymać z tytułu transakcji. Przy czym, zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy o VAT podstawa opodatkowania nie zawiera podatku VAT.

W konsekwencji określając podstawę opodatkowania powinni ją Państwo ustalić w oparciu o kwotę równą sumie wartości nominalnej objętych udziałów pomniejszoną o kwotę należnego podatku VAT. Oznacza to, że podstawą opodatkowania VAT z tytułu wniesienia do Spółki wkładu niepieniężnego w postaci przedmiotowej działki jest wartość nominalna udziałów wydanych przez Spółkę w zamian za ten wkład niepieniężny, pomniejszona o kwotę należnego od tej czynności podatku VAT. Wskazuje to, że suma wartości nominalnej udziałów stanowić będzie kwotę brutto z tytułu wniesienia aportu, to znaczy kwotę zawierającą w sobie podatek VAT.

W świetle przedstawionych okoliczności i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania dla czynności wniesienia przez Państwa aportu niepieniężnego do Spółki w zamian za objęcie udziałów jest – zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy w zw. z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy – wszystko, co stanowi zapłatę, którą Państwo otrzymają od Spółki z tytułu dokonania tej transakcji, pomniejszone o kwotę podatku VAT.

Jak wynika z opisu sprawy, w umowie zawartej pomiędzy Gminą (…) a Spółką zostało określone, że zapłatę za aport będą stanowiły udziały w Spółce w wartości nominalnej. Spółka nie będzie zobowiązana do żadnych świadczeń zwrotnych. Wartość nominalna obejmowanych udziałów będzie odpowiadać wartości rynkowej nieruchomości. Wartość nieruchomości została oszacowana zgodnie z przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami przez uprawnionego rzeczoznawcę na kwotę (…) zł netto. W zamian za wkład niepieniężny w postaci nieruchomości (po powiększeniu o podatek VAT) Gmina obejmie .... udziały o wartości nominalnej (…) zł. Kwota ... zł, jako reszta z dzielenia zostanie zapisana na kapitale zapasowym jako tzw. AGIO. Kwota podwyższenia i wartość obejmowanych udziałów odpowiada zatem wprost wartości nieruchomości.

W analizowanej sytuacji, podstawę opodatkowania dla transakcji przekazania w drodze aportu na rzecz Spółki nieruchomości należy ustalić w oparciu o wartość nominalną udziałów. Oznacza to, że podstawą opodatkowania VAT z tytułu wniesienia do Spółki wkładu niepieniężnego w postaci działki będzie wartość nominalna objętych udziałów Spółki, w zamian za wniesiony wkład niepieniężny, pomniejszona o kwotę podatku VAT. Na podstawę opodatkowania nie będzie składać się natomiast kwota przekazana na kapitał zapasowy (agio).

Wobec powyższego, Państwa stanowisko w zakresie określenia podstawy opodatkowania, uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.