Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 stycznia 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 5 stycznia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży Nieruchomości. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawcy przysługuje prawo własności częściowo zabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w miejscowości (…), obręb ewidencyjny (…), oznaczonej jako działka ewidencyjna nr 1 o łącznej pow. (…) ha, dla której Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą o nr (…).

Przedmiotowa nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę na podstawie umowy darowizny z dnia 24 stycznia 2000 r. sporządzonej w formie aktu notarialnego Rep A nr (…) przez A. A. notariusza w (…).

Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim w którym obowiązuje ustawowy ustrój wspólności majątkowej. Przedmiotowa nieruchomość z uwagi na treść art. 33 pkt 2 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz.U. 2023 r. poz. 2809) weszła w skład majątku osobistego wnioskodawcy. Jednocześnie od momentu dokonania darowizny nieruchomość nie była przedmiotem umów lub innych czynności prawnych powodujących rozszerzenie ustawowej wspólności majątkowej.

Przedmiotowa nieruchomość jest częściowo zabudowana budynkiem jednorodzinnym, garażem oraz dwoma budynkami gospodarczymi. Nieruchomość posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej. Nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana na potrzeby prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej.

Nieruchomość ma charakter nieruchomości rolnej w rozumieniu art. 461 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - kodeks cywilny (Dz. U. 2024 r. poz. 1061) oraz wchodzi w skład gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy. Sam Wnioskodawca posiada status rolnika indywidualnego w rozumieniu art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (Dz. U. 2024 r. poz. 423).

Zgodnie z aktualnie obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego wprowadzonym na podstawie Uchwały Rady Gminy (…) nr (…) z dnia (…) 2020 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Gminy (…) - Etap II (tereny rolne) oraz Uchwały Rady Gminy (…) nr (…) z dnia (…) 2019 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Gminy (…) - Etap II, teren nieruchomości jest objęty obowiązującymi m.p.z.p., przy czym część nieruchomości jest objęta oznaczeniem „R- tereny przeznaczone na cele gospodarki rolnej”, a w części oznaczeniem „RM - tereny przeznaczone dla zabudowy zagrodowej”. Dla nieruchomości nie została wydana odrębna jakakolwiek decyzja: ustalająca warunki jej zabudowy, ustalająca na jej terenie lokalizację inwestycji celu publicznego, czy zezwalająca na realizację inwestycji drogowej.

Nadto przedmiotowa nieruchomość została oznaczona w Uchwale Rady Gminy (…) nr (…) z dnia (…) 2023 r. w sprawie zmiany Studium Uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy (…) oznaczeniem „MNU - tereny przeznaczone dla wolnostojącej zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, zabudowy mieszkaniowo-usługowej oraz usług nieuciążliwych”. Obecnie na podstawie Uchwały Rady Gminy (…) nr (…) z dnia (…) 2023 r. w sprawie przystąpienia do sporządzenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego fragmentów ośmiu obrębów geodezyjnych w Gminie (…), trwa procedura planistyczna polegająca na zmianie przeznaczenia działki nr 1, położonej w obrębie geodezyjnym (…), gmina (…), zgodnie z kierunkami wyznaczonymi przez Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego Gminy (…).

W dniu 24 lipca 2024 r. Wnioskodawca zawarł ze spółką C. S.A. z siedzibą w (…) (NIP: (…), REGON: (…), KRS: (…)) warunkową umowę przedwstępną sprzedaży części nieruchomości - działki ewidencyjnej mającej powstać na skutek podziału działki ewidencyjnej o nr 1, o powierzchni (…) ha, zgodnie z załączonym do umowy wstępnym planem podziału. Umowa została sporządzona w formie aktu notarialnego Rep A nr (…) przez notariusz B. B. w (…).

Przedwstępna umowa sprzedaży nieruchomości została zawarta z zastrzeżeniem licznych warunków:

1)uzyskania przez spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowy nabywanej nieruchomości, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi spółki, w tym jednokondygnacyjnym obiektem handlowo-usługowym o powierzchni użytkowej 524,05 m², w tym salą sprzedaży o powierzchni 400,00 m² (czterysta metrów kwadratowych) wraz z miejscami parkingowymi w liczbie minimum 20 miejsc postojowych,

2)uzyskania przez spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość,

3)uzyskania pozwolenia na wycięcie drzew obejmującego zgodę na dokonanie przez spółkę odpowiednich nasadzeń zamiennych,

4)uzyskania prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji na wycinkę drzew kolidujących z zakresem przebudowy pasa drogowego, określonym przez zarządcę drogi,

5)niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji,

6)potwierdzenia badaniami geotechniczne możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,

7)wydania przez właściwy organ prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji zatwierdzającej podział nieruchomości,

8)zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla działki nr 1 w ten sposób, że możliwe będzie posadowienie na części nieruchomości obiektu handlowo-usługowego wraz z miejscami parkingowymi,

9)uzyskania przez spółkę warunków technicznych dla przyłączy - wodnej, energetycznej, kanalizacji, zgodnie z koncepcją spółki,

10)uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowo-usługowym,

11)uzyskania i okazania przez sprzedającego (wnioskodawcę) najpóźniej do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej przez właściwego Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) o konieczności naliczenia bądź zwolnienia z naliczenia podatku VAT.

Wnioskodawca udzielił spółce pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw do występowania przed wszelkimi organami władzy publicznej w sprawach związanych z uzyskaniem wszystkich decyzji oraz pozwoleń w sprawach wskazanych w katalogu, o którym mowa wyżej, a także do podejmowania wszelkich innych działań faktycznych oraz prawnych, które okażą się niezbędne do uzyskania decyzji oraz pozwoleń, w szczególności do składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji oraz postanowień.

Udzielone pełnomocnictwo obejmowało również umocowanie do dokonywania przez spółkę wszelkich czynności związanych z uzyskaniem niezbędnych warunków technicznych oraz przyłączy mediów do części nieruchomości.

W treści umowy Wnioskodawca wyraził zgodę na usytuowanie przez spółkę jej własnym kosztem i staraniem, na nieruchomości będącej przedmiotem przyszłej umowy sprzedaży, tymczasowego przyłącza energetycznego, zgodnie z warunkami technicznymi przyłączenia do sieci oraz treścią umowy przyłączeniowej zawartej z operatorem. Postanowienia umowy zastrzegają, że w przypadku nie zawarcia przez strony umowy przyrzeczonej C S.A. usunie na własny koszt urządzenia usytuowane na działce.

W dniu zawarcia warunkowej umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości Wnioskodawca zawarł ze spółką umowę dzierżawy części nieruchomości gruntowej oznaczonej jako działka ewidencyjna nr 1.

Nabycie nieruchomości przez Wnioskodawcę nie było opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Od momentu nabycia prawa własności nieruchomości w drodze darowizny była ona wykorzystywana na cele osobiste oraz na potrzeby prowadzonego przez Wnioskodawcę gospodarstwa rolnego. Przed zawarciem umowy przedwstępnej z C S.A. Wnioskodawca nie podejmował żadnej dodatkowej aktywności mającej na celu pozyskanie potencjonalnego nabywcy, w szczególności Wnioskodawca nie zamieszczał ogłoszeń oraz ofert dotyczących sprzedaży nieruchomości lub jej części, na internetowych portalach ogłoszeniowych, czy w innych podobnych środkach przekazu informacji. Sprzedaż części nieruchomości przez Wnioskodawcę ma charakter incydentalny i nie wiąże się z zamiarem uczynienia stałego źródła zarobkowania. Działanie Wnioskodawcy jest podyktowane koniecznością zabezpieczenia osobistych potrzeb materialnych jego oraz najbliższej rodziny.

Nieruchomość stanowiąca własność Wnioskodawcy z uwagi na przymiot nieruchomości rolnej w rozumieniu k.c., jej przeznaczenie w m.p.z.p. była wykorzystywana przez Wnioskodawcę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o podatku od towarów (Dz. U. 2024 r. poz. 361, dalej; „u.p.tu.”), a polegającej na wykorzystaniu na potrzeby działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 15 u.p.t.u. Nie mniej, charakter działalności gospodarczej wykonywanej przez Wnioskodawcę pozwala na uznanie go za rolnika ryczałtowego w rozumieniu art. 2 pkt 19 u.p.tu. Tym samym Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia przysługującego rolnikowi ryczałtowemu w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 3 u.p.tu.

Wnioskodawca nie jest zobowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych, albowiem z uwagi na charakter wykonywanej przez niego działalności rolniczej jest wyłączona z zakresu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2024 r. poz. 226, dalej; „u.p.d.o.f.”).

Reasumując, uprzednie wykorzystanie nieruchomości służyło Wnioskodawcy wykonywaniu jedynie działalności zwolnionej na podstawie przepisów ustawy o VAT.

Pytanie

Czy Wnioskodawca sprzedając nieruchomość gruntową na skutek zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży, w świetle przedstawionych faktów, dokona odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.tu., jako podatnik w ramach wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 u.p.tu., a w konsekwencji będzie zobowiązany do zapłaty podatku należnego od dokonanej dostawy?

Pana stanowisko w sprawie

Na mocy art. 15 ust. 1 u.p.tu., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 u.p.tu., obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem, podatnik, tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem, czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Jak wskazano wyżej, działalność gospodarcza, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy o przejawie aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, można mówić, gdy czynności wykonane przez sprzedającego przybierają formę zorganizowaną, może to być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. Stanowisko wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w bieżącym orzecznictwie krajowych oraz europejskich sądów - o czym mowa poniżej.

Jak zostało podkreślone w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca nie będzie podejmował działań charakterystycznych dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Powyższe czynności zostaną jednak podjęte przez kupującego - C S.A., który będzie działał jako pełnomocnik Wnioskodawcy. W myśl art. 96 kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Tym samym skutki czynności powziętych przez kupującego - C S.A. wywołają bezpośredni skutek w sferze praw i obowiązków Wnioskodawcy.

Nie mniej, w ocenie Wnioskodawcy rozpatrując niniejszą sprawę dla prawidłowego zastosowania art. 15 ust. 1 i ust. 2 u.p.tu., z perspektywy podmiotowości prawnopodatkowej na gruncie VAT i stwierdzenia, czy wnioskodawca zbywając niezabudowane działki będzie działał jako handlowiec, istotne są tezy wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 (EU:C:2011:589).

W wyroku tym Trybunał stwierdził, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej, sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych nie ma charakteru decydującego. Inaczej jest natomiast w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE. Takie aktywne działania mogą polegać przykładowo na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Jednocześnie, z orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika, że stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik VAT wymaga każdorazowo oceny dokonanej na gruncie stanu faktycznego konkretnej sprawy, albowiem odmienność stanów faktycznych zezwala jedynie na sformułowanie pewnych wskazań, bez możliwości tworzenia uniwersalnych wzorców kontroli. W każdej sprawie konieczne jest ustalenie, że w odniesieniu do danej czynności podmiot występował w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do tego gruntu (por. wyroki NSA z dnia: 22 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1323/12; 14 marca 2014 r., sygn. akt I FSK 319/13; 16 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 781/13; 29 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 621/13; 11 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1352/13; 3 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 1859/13; 8 lipca 2015 r., sygn. akt I FSK 729/14; publ.: CBOSA, http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Na tle powołanego wyżej orzecznictwa TSUE Naczelny Sąd Administracyjny zauważył, że po jego wydaniu, w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wykształciła się spójna linia orzecznicza, uwzględniająca wskazania płynące z tego orzeczenia. Na tej podstawie przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać czynności podejmowane na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym. To, czy dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane będzie działała w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych okoliczności (por. wyroki NSA: z dnia 17 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 239/12; z dnia 29 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 621/13, z dnia 9 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 811/13).

Zgodnie z aktualnym orzecznictwem sądów administracyjnych właściciel może podejmować działania przygotowawcze np. w przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego wystąpić o wydanie decyzji w sprawie warunków zagospodarowania nieruchomości, wystąpić o zatwierdzenie podziału nieruchomości na mniejsze działki budowlane i doprowadzenie do wydzielenia działki pod drogę, oraz inicjować postępowania administracyjne w sprawie zmiany funkcji nieruchomości z rolnej na budowlaną. Tego rodzaju działania oraz ilość wydzielonych działek, same przez się nie dają podstaw do kwalifikowania, że są one typowe dla działań „handlowca”, tj. podatnika podatku od towarów i usług (zob. wyrok NSA z dnia 28 sierpnia 2020 r., sygn. akt I FSK 2036/17, wyrok WSA w Łodzi z dnia 16 stycznia 2024 r., sygn. akt I SA/Łd 870/23).

Nie należy również utożsamiać udzielenia pełnomocnictwa potencjalnemu nabywcy jako faktu przemawiającego za uznaniem, iż sprzedaż nieruchomości będzie dokonywana w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez zbywcę. Jak podkreśla się w orzecznictwie, jeżeli konkretny podmiot zainteresowany nabyciem nieruchomości za określoną cenę zawiera umowę przedwstępną, z której wynika, że otrzyma pełnomocnictwa do dokonywania określonych czynności dla upewnienia się, czy nieruchomość spełnia jego wymogi, to nie można tego utożsamiać z podjęciem przez dotychczasowego właściciela nieruchomości działalności gospodarczej (zob. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 10 stycznia 2024 r., sygn. akt I SA/Gd 940/23).

Podsumowując, w kontekście przedstawionych przez Wnioskodawcę okoliczności faktycznych należy uznać, że Wnioskodawca przez cały czas posiadania nieruchomości wykazywał zamiar zachowania ich w swoim majątku prywatnym, z przeznaczeniem na zaspokojenie swoich potrzeb osobistych oraz działalności prowadzonego gospodarstwa rolnego, a ponadto nie podejmował wobec nieruchomości działań w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując przy tym środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców czy usługodawców.

W kontekście niniejszej sprawy trudno uznać, aby działania podjęte przez Wnioskodawcę wypełniały przesłankę ciągłości prowadzenia działalności gospodarczej, rozumianej jako powtarzalność ogółu podejmowanych przez podatnika działań - począwszy od momentu nabycia działki w drodze darowizny, aż po ich sprzedaż w wykonaniu zawartej umowy przedwstępnej. Innymi słowy ciężko uznać, aby układały się one w celowy łańcuch, ciąg następujących po sobie konsekwentnych i zamierzonych czynności ukierunkowanych bezpośrednio na uzyskanie przychodu ze sprzedaży działek.

Tym samym w ocenie Wnioskodawcy sprzedaż części nieruchomości na skutek zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży nie będzie stanowiło czynności odpłatnej dostawy towarów wykonywanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. - w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku VAT od wartości ceny uzyskanej tytułem sprzedaży części nieruchomości.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Art. 2 pkt 6 i 22 ustawy:

Art. 7 ust. 1 ustawy:

Art. 8 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z przedstawionymi wyżej przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem tego podatku.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza” zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

Art. 15 ust. 1 i 2 ustawy:

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”:

Art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE:

Art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE:

Art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE:

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwe zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadne jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10).

Z ww. orzeczenia wynika m.in., że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Ponadto Trybunał orzekł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie, nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie więc, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działki, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Pana wątpliwości dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem VAT dostawy części nieruchomości – działki o pow. 0,4050 ha mającej powstać na skutek podziału działki ewidencyjnej o nr 1.

Za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga jednak oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Zatem należy przeanalizować całokształt działań, jakie podjął i podejmie Pan w odniesieniu do działki, której jest Pan właścicielem przed jej sprzedażą i ustalić, czy spełnia Pan przesłanki do uznania go za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu tej sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że przysługuje Panu prawo własności częściowo zabudowanej nieruchomości gruntowej, oznaczonej jako działka ewidencyjna nr 1 o łącznej pow. (…) ha. Przedmiotowa nieruchomość została nabyta przez Pana na podstawie umowy darowizny.

24 lipca 2024 r. zawarł Pan ze spółką C S.A warunkową umowę przedwstępną sprzedaży części nieruchomości - działki ewidencyjnej mającej powstać na skutek podziału działki ewidencyjnej o nr 1, o powierzchni (…) ha, zgodnie z załączonym do umowy wstępnym planem podziału.

Przedwstępna umowa sprzedaży nieruchomości została zawarta z zastrzeżeniem licznych warunków m.in.:

1)uzyskania przez spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowy nabywanej nieruchomości, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi spółki, w tym jednokondygnacyjnym obiektem handlowo-usługowym o powierzchni użytkowej 524,05 m², w tym salą sprzedaży o powierzchni 400,00 m² wraz z miejscami parkingowymi w liczbie minimum 20 miejsc postojowych,

2)uzyskania przez spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość,

3)wydania przez właściwy organ prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji zatwierdzającej podział nieruchomości,

4)zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla działki nr 1 w ten sposób, że możliwe będzie posadowienie na części nieruchomości obiektu handlowo-usługowego wraz z miejscami parkingowymi,

5)uzyskania przez spółkę warunków technicznych dla przyłączy - wodnej, energetycznej, kanalizacji, zgodnie z koncepcją spółki,

6)uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowo-usługowym.

Udzielił Pan spółce pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw do występowania przed wszelkimi organami władzy publicznej w sprawach związanych z uzyskaniem wszystkich decyzji oraz pozwoleń w sprawach wskazanych w katalogu, o którym mowa wyżej, a także do podejmowania wszelkich innych działań faktycznych oraz prawnych, które okażą się niezbędne do uzyskania decyzji oraz pozwoleń, w szczególności do składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji oraz postanowień.

Udzielone pełnomocnictwo obejmowało również umocowanie do dokonywania przez spółkę wszelkich czynności związanych z uzyskaniem niezbędnych warunków technicznych oraz przyłączy mediów do części nieruchomości.

Wyraził Pan zgodę na usytuowanie przez spółkę jej własnym kosztem i staraniem, na nieruchomości będącej przedmiotem przyszłej umowy sprzedaży, tymczasowego przyłącza energetycznego, zgodnie z warunkami technicznymi przyłączenia do sieci oraz treścią umowy przyłączeniowej zawartej z operatorem. Postanowienia umowy zastrzegają, że w przypadku nie zawarcia przez strony umowy przyrzeczonej C S.A. usunie na własny koszt urządzenia usytuowane na działce.

W dniu zawarcia warunkowej umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości zawarł Pan ze spółką umowę dzierżawy części nieruchomości gruntowej oznaczonej jako działka ewidencyjna nr 1.

Od momentu nabycia prawa własności nieruchomości w drodze darowizny była ona wykorzystywana na cele osobiste oraz na potrzeby prowadzonego przez Pana gospodarstwa rolnego. Charakter działalności gospodarczej wykonywanej przez Pana pozwala na uznanie Pana za rolnika ryczałtowego w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy. Korzysta Pan ze zwolnienia przysługującego rolnikowi ryczałtowemu w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Przed zawarciem umowy przedwstępnej z C. S.A. nie podejmował Pan żadnej dodatkowej aktywności mającej na celu pozyskanie potencjonalnego nabywcy, w szczególności nie zamieszczał Pan ogłoszeń oraz ofert dotyczących sprzedaży nieruchomości lub jej części, na internetowych portalach ogłoszeniowych, czy w innych podobnych środkach przekazu informacji. Sprzedaż części nieruchomości przez Pana ma charakter incydentalny i nie wiąże się z zamiarem uczynienia stałego źródła zarobkowania. Pana działanie jest podyktowane koniecznością zabezpieczenia osobistych potrzeb materialnych.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, należy ustalić, czy transakcja sprzedaży części działki o pow. (…) ha mającej powstać na skutek podziału działki ewidencyjnej o nr 1, na rzecz Kupującego, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W rozpatrywanej sprawie istotne jest to, że zawarł Pan ze Spółką kupującą nieruchomość umowę dzierżawy.

Art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym:

Dzierżawa stanowi umowę dwustronnie zobowiązującą i wzajemną nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Dzierżawa działki, stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy oraz nosi znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Zatem dzierżawa części działki stanowi odpłatne świadczenie usług, a zawarcie umowy dzierżawy powoduje wyłączenie nieruchomości z majątku osobistego. Taki sposób wykorzystania przez Pana przedmiotowej działki sprawia, że jest ona wykorzystywana w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego. Tym samym dokonując dostawy części działki, nie będzie Pan zbywał majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany przez Pana w działalności gospodarczej.

W rozpatrywanej sprawie istotne znaczenie ma również kwestia udzielenia pełnomocnictwa, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo Kodeksu cywilnego.

Art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Art. 96 Kodeksu cywilnego:

Art. 98 Kodeksu cywilnego:

Art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Art. 108 Kodeksu cywilnego:

Art. 109 Kodeksu cywilnego:

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje art. 535 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym:

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Art. 389 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

W celu sprzedaży części nieruchomości zawarł Pan z Kupującą spółką umowę przedwstępną (w akcie notarialnym). W umowie tej Kupujący zobowiązał się m.in. do uzyskania prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowy nieruchomości jednokondygnacyjnym obiektem handlowo-usługowym wraz z miejscami parkingowymi. Kupujący uzyska także decyzję zezwalającą na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość, a także warunki techniczne przyłączy - wodnej, energetycznej, kanalizacji zgodnie z koncepcją spółki.

Udzielił Pan Kupującemu pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami władzy publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania ww. decyzji i pozwoleń, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie przedmiotowej Nieruchomości warunków technicznych dotyczących przyłączeń do sieci oraz uzyskania decyzji na lokalizację zjazdu publicznego. Wyraził Pan także zgodę na usytuowanie przez Kupującego własnym kosztem i staraniem na przedmiotowej Nieruchomości tymczasowego przyłącza energetycznego zgodnie z warunkami technicznymi przyłączenia do sieci oraz treścią umowy przyłączeniowej zawartej z operatorem.

Udzielone pełnomocnictwo i zgody upoważniły Kupującego do wykonania w Pana imieniu czynności, wynikających z warunków ww. umowy przedwstępnej, których wykonanie wyklucza uznanie, że była to sprzedaż majątku prywatnego w ramach zarządzania majątkiem osobistym.

Brak bezpośredniego wykonywania przez Pana opisanych powyżej działań, w odniesieniu do części działki o pow. (…) ha mającej powstać na skutek podziału działki ewidencyjnej o nr 1 (działania te podejmowane są i będą przez Kupującego) nie oznacza, że podjęte czynności pozostają bez wpływu na Pana sytuację prawną. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w Pana sferze prawnej, jako mocodawcy. Kupujący, dokonując ww. działań, uatrakcyjni Nieruchomość, stanowiącą nadal Pana własność. Szereg opisanych powyżej działań, dokonanych za Pana pełną zgodą, wpłynie generalnie na podniesienie atrakcyjności ww. Nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

Podjęte działania mają doprowadzić do zawarcia transakcji na potrzeby wybudowania na ww. nieruchomości inwestycji budowlanej Kupującego. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej nieruchomość ta podlegać więc będzie wielu ww. czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w Pana sferze prawnopodatkowej. W efekcie dokonanych szeregu ww. czynności, sprzeda Pan nieruchomość gruntową o zupełnie innym charakterze, niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej - uatrakcyjnioną, gotową do realizacji zamierzeń inwestycyjnych Nabywcy.

Tym samym udzielenie przez Pana stosownego pełnomocnictwa i zgód spowodowało, że wszystkie ww. czynności podejmowane są i będą przez Kupującego w Pana imieniu i na Pana korzyść, ponieważ to Panu przysługuje prawo własności nieruchomości i to Pan jest stroną uzyskującą stosowne decyzje, pozwolenia, warunki itp. związane z realizacją inwestycji Kupującego. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez kupującą spółkę.

Jednocześnie nie ulega wątpliwości, że tak szeroko zakrojony zakres przygotowania Nieruchomości do sprzedaży nie jest typowy dla działań podejmowanych przez osoby fizyczne w zakresie zarządzania majątkiem osobistym – prywatnym.

Zatem dokonując opisanych we wniosku czynności w celu sprzedaży części działki o pow. 0,4050 ha mającej powstać na skutek podziału działki ewidencyjnej o nr 1, podejmie Pan działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach połączonych C-180/10 i C‑181/10, tj. wykaże Pan aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości, porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Całokształt podjętych przez Pana działań w odniesieniu do ww. Nieruchomości: dzierżawa części działki oraz czynności wynikające z umowy przedwstępnej sprzedaży wskazuje, że planowana przez Pana sprzedaż części działki, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, będzie stanowiła dostawę dokonywaną przez Pana jako podatnika podatku VAT w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Tym samym, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Pana za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to dostawa części działki ewidencyjnej mającej powstać na skutek podziału działki ewidencyjnej o nr 1, o pow. (…) ha, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Kwestię zwolnienia dostawy niezabudowanych gruntów reguluje art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zgodnie z którym:

Art. 2 pkt 33 ustawy:

Zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

Stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę. Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Jeżeli przy zbyciu nieruchomości niezabudowanej wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów (w tym nieruchomości), spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
• brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28 lutego 2013 r. sygn. akt I FSK 627/12:

W wyroku, na który powołuje się NSA, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”. Tym samym przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Z opisu sprawy wynika, że zgodnie z aktualnie obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, teren nieruchomości jest objęty obowiązującymi m.p.z.p., przy czym część nieruchomości jest objęta oznaczeniem „R- tereny przeznaczone na cele gospodarki rolnej”, a w części oznaczeniem „RM - tereny przeznaczone dla zabudowy zagrodowej”.

Przedmiotowa nieruchomość została oznaczona w Uchwale Rady Gminy z (…) 2023 r. w sprawie zmiany Studium Uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy (…) oznaczeniem „MNU - tereny przeznaczone dla wolnostojącej zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, zabudowy mieszkaniowo-usługowej oraz usług nieuciążliwych”. Obecnie na podstawie Uchwały Rady Gminy (…) z (…) 2023 r. w sprawie przystąpienia do sporządzenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego fragmentów ośmiu obrębów geodezyjnych w Gminie (…), trwa procedura planistyczna polegająca na zmianie przeznaczenia działki nr 1, położonej w obrębie geodezyjnym (…), gmina (…), zgodnie z kierunkami wyznaczonymi przez Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego Gminy (…).

Wprawdzie Kupująca zamierza zainicjować zmiany w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, ale w momencie transakcji będzie dysponować prawomocną, ostateczną i wykonalną decyzją o pozwoleniu na budowę, z której wynikać będzie możliwość zabudowania przedmiotowej Nieruchomości planowanymi przez Kupującą obiektami, w tym obiektem handlowo-usługowym wraz z miejscami parkingowymi.

Decyzja taka jest wydawana po spełnieniu warunków, które określa ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.).

Art. 35 ust. 1 lit. a Prawa budowlanego:

Art. 35 ust. 4 Prawa budowlanego:

Jednym z warunków wydania decyzji o pozwoleniu na budowę jest położenie nieruchomości na terenie, który jest przeznaczony pod zabudowę w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zatem część działki o pow. (…) ha mającej powstać na skutek podziału działki ewidencyjnej o nr 1, w momencie dostawy będzie stanowiła teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy (będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy) i w rezultacie jej sprzedaż nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że nabycie nieruchomości nastąpiło na podstawie umowy darowizny, a więc czynności, która nie jest opodatkowana podatkiem VAT. Zatem, nie wystąpił podatek VAT naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu. Nie można więc uznać, że przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku VAT przy nabyciu nieruchomości, lub że takie prawo Panu nie przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem.

Sprzedaż przez Pana części działki o pow. (…) ha mającej powstać na skutek podziału działki ewidencyjnej o nr 1 nie będzie więc objęta również zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem sprzedaż przez Pana części działki o pow. (…) ha mającej powstać na skutek podziału działki ewidencyjnej o nr 1, będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, która nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 lub pkt 2 ustawy. Dokonana przez Pana dostawa ww. nieruchomości na rzecz Spółki będzie więc opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki podatku.

Pana stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Pana w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do przywołanych przez Pana w uzasadnieniu własnego stanowiska wyroków sądów należy zaznaczyć, że każdy z wyroków zapada na gruncie unikalnego zdarzenia przyszłego, i w zasadzie wyłącznie do niego się ogranicza. Ocena omawianej kwestii, tj. skutków sprzedaży nieruchomości nie jest kwestią uniwersalną, dającą się odnieść do ogólnych okoliczności w analizowanych sprawach, lecz opiera się na wielu przesłankach podnoszonych wyżej przez organ podatkowy i powinna być dokonywana z punktu widzenia każdego odrębnego zdarzenia przyszłego. Specyfika działalności podmiotów jest na tyle różnorodna, że niekiedy nawet podobne okoliczności faktyczne nie spowodują analogicznych konsekwencji prawnopodatkowych, a tym samym nie mogą być tożsamo traktowane. Zatem z uwagi na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw, powołane przez Pana orzeczenia sądowe, choć stanowią element Pana argumentacji, to nie mogą stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.