Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 stycznia 2025 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów ze stawką 0% w związku z przekazaniem nagród uczestnikowi programu lojalnościowego będącemu podmiotem posiadającym siedzibę na terytorium innego państwa członkowskiego UE niż PL. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 11 lutego 2025 r. (wpływ 11 lutego 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka (dalej: Agencja) jest agencją reklamową, posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski i jest czynnym podatnikiem VAT, VAT UE. Aktualnie głównym profilem działalności gospodarczej Spółki jest obsługa programów lojalnościowych swoich klientów. Agencja posiada magazyn nagród w Polsce i obsługuje program dla klienta z branży motoryzacyjnej, a uczestnikami programu są wyłącznie przedsiębiorstwa - głównie warsztaty samochodowe. Wśród klientów nie ma klientów indywidualnych, ani konsumentów. Uczestnicy programu lojalnościowego wymieniają zdobyte punkty na nagrody w „sklepiku z nagrodami”. Wymiana nagród odbywa się obecnie wg następującego schematu: uczestnik dostaje od Agencji fakturę z uwzględnieniem rzeczywistej wartości nagrody wraz z adnotacją o opłaceniu faktury przez podmiot trzeci (Klienta Agencji). Dzięki czemu w efekcie uczestnik nie ponosi żadnych kosztów związanych z odbiorem nagrody. Dotychczas Agencja obsługiwała rynek polski. Jednakże planuje objąć obsługą kolejne rynki krajów Unii Europejskiej, w pierwszej kolejności Bułgarię - obsługa tego kraju już została rozpoczęta. W związku planami ekspansji zagranicznej Agencja dostrzega konieczność rozpoznania obowiązków podatkowych obciążających Agencję.

W uzupełnieniu wniosku, udzielili Państwo następujących odpowiedzi:

1)Czy klienci Agencji (podmioty opłacające dostawy towarów) współpracują z warsztatami samochodowymi do których Spółka wysyła towary z Polski do Bułgarii?

Warsztaty samochodowe to nabywcy towarów od klienta Agencji, który jest właścicielem programu lojalnościowego. W tym programie lojalnościowym warsztaty samochodowe (dalej: „uczestnicy”) w ramach swoich relacji z klientem Agencji zbierają punkty bonusowe, które mogą wymieniać na nagrody. Wymiana punktów na nagrody/towary odbywa się w systemie klienta Agencji, po czym informacje o zamówionych nagrodach/towarach przekazywane są do Agencji, która odpowiedzialna jest za dalszą realizację zamówienia czyli zakup towaru, pakowanie, wysyłkę do uczestnika. Zakupione towary (nagrody) trafiają bezpośrednio do magazynu (z pominięciem Agencji) i z niego są wysyłane do uczestników. Agencja korzysta z usługi fulfilmentu (kompleksowa obsługa magazynowa, tj. odbieranie dostaw, przechowywanie, przygotowywanie paczek do odebrania przez kurierów) oraz usług kurierskich, świadczonych przez podmioty zewnętrzne.

2)Czy wynagrodzenie od klientów za obsługę programów lojalnościowych będzie obejmowało przekazanie nagród uczestnikom programu lojalnościowego (warsztatom samochodowym)?

Tak, agencja rozlicza się z firmą, która jest właścicielem tego programu i w jego ramach zleca wysyłkę towarów. Wynagrodzenie Agencji obejmuje obsługę programu lojalnościowego przez Agencję, organizację transportu (wysyłka za pomocą firmy kurierskiej), zakup, magazynowanie i pakowanie towarów, będących nagrodami w programie lojalnościowym.

Wynagrodzenie od klienta Agencji jest podzielone ze wskazaniem kosztów wysyłek za pośrednictwem firmy kurierskiej.

3)Kto jest odpowiedzialny za transport nagród do uczestników programu lojalnościowego upoważnionych przez Państwa klienta; jak zorganizowany jest transport, czy transport z Polski do innego kraju Unii Europejskiej niż Polska (np. Bułgarii) organizowany jest przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy?

Transport odbywa się za pośrednictwem firm kurierskich, a następnie usługi transportowe są opłacane na podstawie faktur. Agencja zawarła umowy na usługi kurierskie z odrębnymi podmiotami. Dotyczy to zarówno przesyłek na terenie kraju, jak i międzynarodowych. Agencja nie organizuje transportu przy użyciu własnego środka transportu. Transport nie jest organizowany również przy użyciu środka transportu nabywcy tj. uczestnika programu. Transport nie jest również organizowany przy użyciu środka transportu klienta Agencji (właściciela programu lojalnościowego).

4)Czy przedmiotem wywozu z terytorium Polski i dostawy do uczestnika programu lojalnościowego są te same towary (nagrody), tj. towary, które nie podlegają w trakcie przemieszczenia np. przeróbce, obróbce, uzupełnieniu, złożeniu czy zachowana jest tożsamość towaru?

Towary (nagrody) nie zmieniają się w trakcie transportu, nie podlegają przeróbce, obróbce, uzupełnieniu, złożeniu oraz jest zachowana ich tożsamość. Towary są spakowane w opakowania jednostkowe w Polsce i w niezmienionej postaci docierają do uczestników programu. Nie są również przepakowywane w inne opakowania, z wyłączeniem sytuacji zniszczenia opakowania zewnętrznego podczas transportu przez firmę kurierską, co jest uregulowane odrębnym regulaminem firmy kurierskiej, która odpowiada za przesyłkę podczas transportu.

5)Jakie dokumenty (dowody) przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy potwierdzające, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zostały wywiezione z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, posiadali Państwo w odniesieniu do dostaw dokonywanych na rzecz klienta? Należy szczegółowo wymienić. W szczególności wskazać należy, czy posiadaliście Państwo specyfikację poszczególnych sztuk ładunku?

Agencja dla każdego zamówienia złożonego przez uczestnika w programie lojalnościowym posiada następujące informacje i dokumenty:

1.Wiadomość email generowana automatycznie w momencie zlecenia zamówienia uczestnika do realizacji. Wiadomość wysyłana jest do uczestnika programu, kopia tej wiadomości zapisywana jest na Państwa serwerze. W wiadomości widnieją następujące informacje: dane uczestnika, adres dostawy, nazwa i ilość zamówionych towarów, numer przesyłki kurierskiej, wewnętrzny numer zamówienia.

2.Potwierdzenie z systemu VIES wygenerowane przez API, potwierdzające, że uczestnik (podmiot zamawiający towar/nagrodę) posiada VAT UE.

3.Faktura dla uczestnika z wyszczególnieniem towarów i ilości.

4.Plik PDF z trackingiem od firmy kurierskiej zawierający etapy podróży zamówienia oraz status doręczenia. Tracking zawiera numer przesyłki wskazany w wiadomości email z pkt 1 powyżej.

5.Etykieta wysyłkowa, na której widnieje numer faktury z pkt 3 powyżej.

6.Agencja nie posiada własnego środka transportu, wszystkie towary wysyłane są za pomocą firmy kurierskiej. Dodatkowo Agencja może posiadać specyfikacje usług kurierskich w formie pliku excel dołączane do faktur rozliczeniowych za te usługi, w których może widnieć wewnętrzny numer zamówienia i/lub numer przesyłki z pkt 1 powyżej, jednakże forma tych dokumentów może się różnić w zależności od firmy kurierskiej.

6)Czy składali Państwo terminowo informacje podsumowujące, zawierające prawidłowe dane dotyczące wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, a w przypadku uchybień, należycie na piśmie wyjaśnili Państwo te uchybienia naczelnikowi urzędu skarbowego?

Wnioskodawca (Agencja) składa oraz będzie składał terminowo informacje podsumowujące, zawierające prawidłowe dane dotyczące wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów lub w przypadku uchybień, należycie na piśmie wyjaśnił i będzie wyjaśniał te uchybienia Naczelnikowi Urzędu Skarbowego.

Pytania (pytanie nr 3 zostało przeformułowane w uzupełnieniu wniosku)

1.Czy Agencja poprawnie stosuje 0% stawkę VAT (VAT reverse charge) na wystawianych FV w przypadku wysyłki nagród do uczestników będących przedsiębiorcami w kraju innym, niż Polska, czynnymi podatnikami VAT-UE?

2.Czy Agencja poprawnie stosuje krajową 23% stawkę VAT na wystawianych FV w przypadku wysyłki nagród do uczestników będących przedsiębiorcami w kraju innym, niż Polska, ale niebędących czynnymi podatnikami VAT-UE?

3.Czy posiadane przez Agencję dokumenty łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy i w konsekwencji uprawniają Agencję do zastosowania stawki podatku VAT 0%?

Państwa stanowisko w sprawie

Bardzo istotną kwestią jest status podatkowy uczestników programu, gdyż zupełnie odmienne zasady opodatkowania, obowiązują przedsiębiorców, aktywnych podatników VAT-UE w systemie VIES, a inne przedsiębiorców, ale niebędących podatnikami VAT-UE, niezgłoszonymi w systemie VIES.

Agencja rozszerzyła działalność w do Bułgarii, zatem do kraju należącego do UE, a w ciągu kilku miesięcy zamierza rozszerzyć działalność na pozostałe kraje UE. Zasady dotyczące Bułgarii będą również dotyczyć wszystkich pozostałych krajów UE, z małymi wyjątkami - niektóre kraje posiadają specjalne jednostki autonomiczne, które nie podlegają unijnym przepisom o ujednoliceniu podatków, najważniejsze z nich to Hiszpańskie Wyspy Kanaryjskie, czy Duńskie Wyspy Owcze i Grenlandia - te obszary w zakresie podatku VAT są traktowane jak terytorium poza UE.

W przypadku WDT - Wewnątrzwspólnotowej Dostawy Towarów - właściwa stawka VAT to zerowa stawka, tzw. VAT reverse charge, tzn. podatek VAT nalicza i odlicza (operacja jest neutralna podatkowo).

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług WDT to wywóz towarów z terytorium Polski na terytorium państwa członkowskiego UE na rzecz podatnika VAT na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska, czyli np. z Polski do Bułgarii. Aby dana operacja mogła być uznana za WDT należy spełnić następujące warunki (art. 42 ustawy o VAT); nabywca musi być podatnikiem VAT zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, czyli powinien posiadać numer VAT UE spoza Polski; Sprzedawca musi być podatnikiem VAT, który zgłosił w urzędzie skarbowym zamiar dokonywania dostaw wewnątrzwspólnotowych, czyli posługuje się numerem NIP z prefiksem PL. (sprawdzić poprawności NIP UE można na stronie Komisji Europejskiej - https://ec.europa.eu/taxation_customs /vies/#/vat-validation).

Ponadto, aby daną dostawę towarów opodatkować według preferencyjnej stawki 0%, dostawca - Agencja - przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy powinien posiadać w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego UE.

Tymi dowodami mogą być: w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi) - dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska - w szczególności międzynarodowy list przewozowy CMR lub w przypadku gdy wywóz dokonywany jest przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik powinien posiadać dokument zawierający co najmniej: imiona i nazwiska lub nazwy oraz adresy siedziby działalności gospodarczej sprzedawcy i nabywcy, adres, pod który są przewożone towary, określenie towarów i ich ilości, potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę, rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary - specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.

W przypadku gdy dokumenty, o których mowa wyżej, nie potwierdzają w sposób jednoznaczny dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, wówczas zgodnie z art. 42 ust. 11 ustawy o VAT dowodami mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła WDT, w szczególności: korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie; dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu; dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania; dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Przy czym należy pamiętać, że posiadanie wszystkich ww. dowodów (dokumentów) nie jest warunkiem sine qua non zastosowania procedury VAT reverse charge. Naturalnie wszystkie zebrane przez sprzedawcę dokumenty muszą łącznie potwierdzić fakt wywiezienia oraz dostarczenia towarów będących przedmiotem WDT do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego, innego niż terytorium kraju.

Najbardziej pożądanym dokumentem dokonania transportu towaru między dwoma krajami UE jest międzynarodowy list przewozowy CMR, jednakże katalog dowodów jest otwarty, zatem akceptowalne są wszelkie dokumenty potwierdzające dostawę. Agencja zamierza wysyłać nagrody kurierem. Będzie dysponowała fakturą od firmy kurierskiej za dokonane transporty. Agencja jest w posiadaniu następującego zestawu dokumentów potwierdzających WDT: faktura klienta, wiadomość e-mail wychodząca do uczestnika programu (zagranicznego przedsiębiorcy), wygenerowany zrzut ekranu ze śledzeniem (tracking) przesyłki kurierskiej do pliku pdf, potwierdzenie e-mail od firmy kurierskiej, jeśli firma kurierska je prześle. W zależności od firmy kurierskiej dokonującej transportu na załączniku do faktury mogą być wyszczególnione poszczególne dostawy na których będą widnieć następujące informacje: data nadania przesyłki w Polsce data odbioru przesyłki za granicą adres nadania przesyłki adres dostarczenia przesyłki dane odbiorcy przesyłki numer przesyłki. Na załączniku do faktury od firmy kurierskiej nie będzie informacji, co zawiera przesyłka, jednakże będzie widniał numer przesyłki, a ten sam numer będzie również widniał w wiadomości e-mail jaką otrzyma zagraniczny przedsiębiorca dzięki czemu z ogółu dokumentów będzie jednoznacznie wynikało w jakiej dacie, jakiemu podmiotowi, jaki towar przesłano, w ten sposób w przypadku przedsiębiorców zgłoszonych do VAT UE będzie można zastosować procedurę VAT reverse charge. Nie każda firma kurierska udostępnia taki załącznik.

Obowiązek podatkowy w WDT powstaje z chwilą wystawienia faktury, jeżeli warunek ten nie zostanie spełniony, obowiązek ten powstanie 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów. Należy zaznaczyć, że w przypadku otrzymania zaliczki, zadatku itp. na poczet WDT nie powstaje zobowiązanie do rozliczenia VAT - art. 20 ust. 3 ustawy o VAT został uchylony.

Ze względu na fakt, że na sprzedawcy ciąży obowiązek zebrania wszystkich niezbędnych dokumentów umożliwiających zastosowanie stawki 0% ustawodawca uregulował szczególne zasady rozliczania WDT w deklaracji podatkowej, uzależniając je od terminu zebrania tych dokumentów.

Otrzymanie dokumentów w terminie późniejszym upoważnia podatnika do wykazania w ewidencji WDT ze stawką 0% w rozliczeniu za okres, w którym dokonano dostawy oraz do dokonania korekty deklaracji podatkowej VAT-7/VAT-7K oraz informacji podsumowującej VAT UE.

W przypadku uczestników programu będącymi przedsiębiorcami w swoich krajach, ale niezarejestrowanych jako podatników VAT UE w systemie VIES Agencja nie będzie mogła wykazać WDT, a zatem naliczy polską krajową stawkę VAT 23%.

Subsumpcja: Agencja stoi na stanowisku, że w ww. stanie faktycznym i na mocy powołanych przepisów:

Ad 1 - ma prawo zastosować 0% stawkę VAT (VAT reverse charge) na wystawianych FV w przypadku wysyłki nagród do uczestników będących przedsiębiorcami w kraju innym, niż Polska, czynnymi podatnikami VAT UE.

Ad 2 - powinna zastosować 23% stawkę VAT na wystawianych FV w przypadku wysyłki nagród do uczestników będących przedsiębiorcami w kraju innym, niż Polska, niebędącymi czynnymi podatnikami VAT UE.

Ad 3 - Faktura od firmy kurierskiej z załącznikiem, jak opisano w stanowisku wnioskodawcy, wraz z informacją w wiadomości e-mail jaką otrzyma zagraniczny przedsiębiorca jest wystarczającym dowodem do potwierdzenia transportu danego towaru z terytorium Polski na terytorium innego kraju UE - co jest jednym z warunków zastosowania procedury VAT reverse charge.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Z regulacji tej wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 i 4 ustawy:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest agencją reklamową, posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski i jest czynnym podatnikiem VAT i VAT UE. Aktualnie głównym profilem działalności gospodarczej Spółki jest obsługa programów lojalnościowych swoich klientów. Spółka posiada w Polsce magazyn nagród i obsługuje program dla klienta z branży motoryzacyjnej, a uczestnikami programu są wyłącznie przedsiębiorstwa - warsztaty samochodowe. Warsztaty samochodowe to nabywcy towarów od klienta Spółki, który jest właścicielem programu lojalnościowego. W tym programie warsztaty samochodowe zbierają punkty bonusowe, które następnie wymieniają na nagrody. Wymiana punktów odbywa się w systemie klienta Spółki, który to następnie informuje Spółkę o zamówionych nagrodach. Spółka jest odpowiedzialna za dalszą realizację zamówienia czyli zakup towarów, pakowanie, wysyłkę do uczestnika. Zakupione towary trafiają bezpośrednio do magazynu (z pominięciem Agencji) i są z niego wysłane bezpośrednio do uczestników. Transport odbywa się za pośrednictwem firm kurierskich zleconych przez Spółkę. Spółka wystawia uczestnikom fakturę z uwzględnieniem rzeczywistej wartości nagrody wraz z adnotacją o opłaceniu faktury przez podmiot trzeci (Klienta Agencji). Uczestnik nie ponosi żadnych kosztów związanych z odbiorem nagrody. To Spółka rozlicza się klientem Spółki, który to jest właścicielem programu lojalnościowego. Wynagrodzenie Spółki obejmuje obsługę programów lojalnościowych, organizację transportu, zakup towarów, magazynowanie i pakowanie nagród.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy wątpliwości Spółki dotyczą ustalenia czy w przypadku wysyłki nagród do uczestników będących przedsiębiorcami w kraju innym niż Polska oraz zidentyfikowanych do transakcji wewnątrzwspólnotowych (VAT UE) Spółka poprawnie stosuje stawkę 0% do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (pytanie 1 i 3) a także wątpliwości dotyczą określenia czy w przypadku wysyłki nagród do uczestników będących przedsiębiorcami w kraju innym niż Polska, ale niezidentyfikowanych do transakcji wewnątrzwspólnotowych (VAT UE) Spółka poprawnie stosuje krajową stawkę podatku 23% (pytanie 2).

Według art. 13 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 13 ust. 2 ustawy:

Na podstawie art. 13 ust. 6 ustawy:

Dla uznania danej czynności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów musi zaistnieć wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, w wyniku dokonania dostawy tych towarów (przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel).

W myśl art. 41 ust. 3 ustawy:

Stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy:

Analiza przedstawionych regulacji pozwala na ustalenie dwóch podstawowych warunków, od spełnienia których uzależnione jest uznanie danej dostawy za dostawę o charakterze wewnątrzwspólnotowym. Uprawnia to w konsekwencji do zastosowania preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0%. Przepisy art. 13 ust. 2 pkt 1 i ust. 6 ustawy wymagają dla uznania danej transakcji za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, aby dostawca towaru był podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy, zaś nabywcą towaru winien być podatnik podatku od wartości dodanej zidentyfikowany na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż Polska. Zatem pierwszy z warunków dotyczy aspektu prawnego transakcji - jego spełnienie ma gwarantować, że czynność ta zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w państwie przeznaczenia i jako taka zostanie tam faktycznie opodatkowana.

Drugi z warunków dotyczy aspektu faktycznego transakcji - jego spełnienie pozwala na przyjęcie, że rzeczywiście nastąpił wywóz towarów z terytorium kraju i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej. Drugi z warunków dotyczy zatem faktycznych, a nie prawnych aspektów transakcji i został określony wprost w cyt. wyżej art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W myśl art. 42 ust. 1a ustawy:

Podstawowe znaczenie dla udokumentowania wywozu towarów w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, realizowanej z udziałem przewoźnika lub spedytora odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, mają dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3 ustawy.

Zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy:

Jednak w myśl art. 42 ust. 11 ustawy:

Brzmienie art. 42 ustawy, w tym wprowadzony w niej wymóg podania przez nabywcę dwuliterowego kodu stosowanego dla podatku od wartości dodanej nadanego przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy oraz wymóg wykazania transakcji w informacji podsumowującej, jest wynikiem implementacji Dyrektywy Rady (UE) 2018/1910 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do harmonizacji i uproszczenia niektórych przepisów w systemie podatku od wartości dodanej dotyczących opodatkowania handlu między państwami członkowskimi.

Zgodnie z punktem 7 preambuły do ww. Dyrektywy,

Mając na uwadze powyższe, trzeba stwierdzić, że dostawa towarów do nabywcy z innego kraju członkowskiego, który nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE, nie może podlegać opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 0%.

Wspomniana Dyrektywa 2018/1910 wprowadziła zmianę w art. 138 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z 2006 r. nr 347/1), który brzmi następująco:

Zatem zmiana dokonana Dyrektywą Rady (UE) 2018/1910 dodała istotny warunek materialny zastosowania zwolnienia w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Dodanie to oznacza, że w sytuacji gdy nabywca towarów nie poda swojego numeru VAT UE dostawcy lub jeżeli podany numer identyfikacyjny VAT nadano w państwie członkowskim, z którego towary są wysyłane lub transportowane, warunki dotyczące stosowania zwolnienia określone w art. 138 należy uznać za niespełnione i dostawca nie ma innej możliwości niż naliczenie VAT.

Należy wskazać, że jeżeli wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu dostawy, tj. przeniesienia na konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel, zachodzi wówczas wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie. Podkreślić należy, że zakwalifikowanie danej transakcji jako dostawy wewnątrzwspólnotowej, na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy, wymaga czasowego i materialnego związku pomiędzy dostawą danego towaru i jego transportem.

W związku z tym istotne jest to, aby ww. dokumenty zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został faktycznie dostarczony nabywcy do innego państwa członkowskiego. Ponadto, dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, mają łącznie potwierdzać określony fakt, co oznacza, że zebrane razem mają dać jednoznaczną informację, której wymaga ten przepis.

Brzmienie art. 42 ust. 3 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów, potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Nie oznacza to jednak, że dla potwierdzenia tej okoliczności wymagane jest „łączne” posiadanie wszystkich typów dokumentów wymienionych w powyższych przepisach, o ile posiadane dokumenty jednoznacznie potwierdzają dostarczenie nabywcy towarów na terytorium innego państwa członkowskiego. Przepisy te określają rodzaje dokumentów, których posiadanie gwarantuje podatnikom bezpieczne stosowanie stawki preferencyjnej w dostawach wewnątrzwspólnotowych. Przepisy te określają rodzaje dokumentów, których posiadanie gwarantuje podatnikom bezpieczne stosowanie stawki preferencyjnej w dostawach wewnątrzwspólnotowych. Istotne jest aby dokumenty zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został faktycznie dostarczony nabywcy do innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju. Dokumenty mają łącznie potwierdzać określony fakt, co oznacza, że zebrane razem mają dać jednoznaczną informację, że określony towar został faktycznie dostarczony nabywcy do innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju.

Powyższe rozważania potwierdza uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 października 2010 r., sygn. akt I FPS 1/10, w której Sąd podkreślił, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów jest przede wszystkim jedną z czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, o czym stanowi art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy. Co do zasady, polega ona na wywozie towarów z terytorium kraju (Polski), w wykonaniu czynności określonych w art. 7, czyli dostawy towarów, na terytorium innego państwa członkowskiego, w określonych w ustawie warunkach. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, przy spełnieniu określonych w ustawie przesłanek, podlega opodatkowaniu według stawki 0% (tzw. wspólnotowe zwolnienie z prawem do odliczenia), co z jednej strony powoduje, że transakcja wywozu towaru z Polski do innego kraju członkowskiego nie jest obciążana podatkiem, a jednocześnie dostawcy pozwala na odzyskanie podatku uiszczonego przy nabyciu tego towaru, co zapewnia realizację zasady neutralności podatku od towarów i usług. Zasada ta obowiązuje jednak tylko wówczas, gdy w wyniku tej transakcji (wywozu) obowiązek naliczenia podatku ciąży na nabywcy towaru (w innym państwie członkowskim), w wyniku wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru (WNT) na terenie jego kraju (zasada opodatkowania w kraju przeznaczenia, konsumpcji). NSA stwierdził, że samo brzmienie art. 42 ust. 3 i 4 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Tym samym, zdaniem Sądu, w świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, o ile łącznie potwierdzają fakt dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Zatem mając na uwadze powołane powyżej przepisy oraz uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego, należy stwierdzić, że dla zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wystarczającym jest na gruncie polskich przepisów, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Dla udokumentowania takiej dostawy podatnik może także posiadać inne dowody w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111), zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Podsumowując, dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0% podatnik musi posiadać w swojej dokumentacji dowody, które łącznie potwierdzą fakt wywiezienia z terytorium kraju i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Przy czym przepisy regulujące prawo do zastosowania preferencyjnej stawki podatku nie określają formy dokumentów potwierdzających wywiezienie i dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy. Obowiązujące w tym zakresie przepisy nie uzależniają zastosowania stawki 0% od posiadania oryginałów dokumentów w formie papierowej. Skoro przepisy nie stanowią o ich formie, stąd można wnioskować, że każda forma jest dopuszczalna, pod warunkiem, że autentyczność tych dokumentów została uprawdopodobniona. W dobie szeroko rozwiniętych technik komunikacji nie ma podstaw, aby odmawiać mocy dowodowej dokumentowi sporządzonemu i przesłanemu w formie elektronicznej. Jeżeli zatem jest to dokument udostępniony w formie elektronicznej, e-mail, lub jako skan dokumentu załączony do wiadomości e-mail otrzymanej od przewoźnika lub kontrahenta, niebudzący wątpliwości co do jego autentyczności, może on stanowić dowód, o którym mowa w powołanych przepisach ustawy. Należy zatem przyjąć, że każda forma dokumentu jest dopuszczalna, pod warunkiem, że autentyczność i integralność z dokumentami źródłowymi została wystarczająco uprawdopodobniona. Dokumenty powinny jednoznacznie dowodzić dostarczenie towarów do ich odbiorcy na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Ponadto wskazać należy, że faktura sprzedaży wypełnia znamiona specyfikacji, tj. zawiera dane dotyczące w szczególności nazwy i ilości towarów będącego przedmiotem dostawy, umożliwiając jego identyfikację.

Za możliwością uznania, iż faktura stanowi specyfikację poszczególnych sztuk ładunku, przemawia ugruntowana w tym zakresie praktyka organów podatkowych oraz sądów administracyjnych. Dla przykładu, w wyroku z 9 grudnia 2009 r. o sygn. I FSK 1388/08, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, iż: „(...) nie wydaje się, by podatnik był zmuszony do posiadania w swej dokumentacji odrębnej specyfikacji dostarczanych w ramach VAT towarów, jeśli specyfikacja taka została zawarta w fakturze VAT. (...) Jeżeli na fakturze wskazano dane, jakie powinna zawierać specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku (tj. m.in. nazwę i ilość towarów), faktura taka w istocie stanowi specyfikację poszczególnych sztuk ładunku. (...) posiadanie w takim przypadku odrębnej od faktury specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku nie jest konieczne do zastosowania 0% VAT w przypadku WDT (...)”.

Spółka zarejestrowana do transakcji wewnątrzwspólnotowej dokonuje wywozu określonych towarów (nagród) z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju (Bułgarii) w wyniku odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, na rzecz uczestnika programu, jednak tylko niektórzy uczestnicy programu lojalnościowego mający siedzibę na terytorium Bułgarii będą posiadali właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla uczestnika, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej. Ponadto Spółka dla każdego zamówienia złożonego przez uczestnika w programie lojalnościowym posiada następujące dokumenty:

1.Wiadomość emailgenerowana automatycznie w momencie zlecenia zamówienia uczestnika do realizacji. Wiadomość wysyłana jest do uczestnika programu, kopia tej wiadomości zapisywana jest na Państwa serwerze. W wiadomości widnieją następujące informacje: dane uczestnika, adres dostawy, nazwa i ilość zamówionych towarów, numer przesyłki kurierskiej, wewnętrzny numer zamówienia.

2.Potwierdzenie z systemu VIES wygenerowane przez API, potwierdzające, że uczestnik (podmiot zamawiający towar/nagrodę) posiada VAT UE.

3.Faktura dla uczestnika z wyszczególnieniem towarów i ilości.

4.Plik PDF z trackingiem od firmy kurierskiej zawierający etapy podróży zamówienia oraz status doręczenia. Tracking zawiera numer przesyłki wskazany w wiadomości email z pkt 1 powyżej.

5.Etykieta wysyłkowa, na której widnieje numer faktury z pkt 3 powyżej.

6.Dodatkowo Spółka może posiadać specyfikacje usług kurierskich w formie pliku excel dołączane do faktur rozliczeniowych za te usługi, w których może widnieć wewnętrzny numer zamówienia i/lub numer przesyłki z pkt 1 powyżej, jednakże forma tych dokumentów może się różnić w zależności od firmy kurierskiej.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Spółka spełnia przesłanki, do uznania danego przekazania nagród uczestnikom programu lojalnościowego (warsztatom samochodowym) za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy, w sytuacji gdy Spółka dokonuje wywozu towarów z terytorium kraju na terytorium Bułgarii na rzecz podatnika zarejestrowanego dla transakcji wewnątrzwspólnotowych. Ponadto posiadane przez Spółkę dokumenty łącznie potwierdzają przekazanie nagród będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do uczestników zarejestrowanych dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, znajdujących się na terytorium Bułgarii. W konsekwencji upoważniają Spółkę (przy spełnieniu pozostałych warunków z art. 42 ust. 1 ustawy) do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT).

Natomiast przekazanie nagród uczestnikowi programu lojalnościowego będącemu podmiotem posiadającym siedzibę na terytorium Bułgarii, ale niezarejestrowanemu dla transakcji wewnątrzwspólnotowych (niezobowiązanemu do opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów), należy kwalifikować jako odpłatną dostawę towarów dokonaną przez Spółkę na terytorium kraju opodatkowaną według właściwej stawki podatku dla dostawy tego towaru. W opisanej sytuacji warunek, o którym mowa w art. 13 ust. 2 ustawy, tj. warunek, że dostawa musi zostać dokonana w czasie gdy nabywca towarów posiadał właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowej (VAT UE), którym to posłużył się na potrzeby tej dostawy, nie został spełniony. Przedmiotowa dostawa została dokonana do nabywcy, który nie posiadał numeru identyfikacyjnego do transakcji wewnątrzwspólnotowej (VAT UE).

W konsekwencji Państwa stanowisko całościowo należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ponadto informuję, że odnośnie wysokości stawki podatku do dostawy towarów dokonanej przez Spółkę na rzecz podatnika niezidentyfikowanego do transakcji wewnątrzwspólnotowej (VAT UE) nie zajęto stanowiska, ze względu na to, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla czynności dostawy towarów lub świadczenia usług dokonywanych od 1 lipca 2020 r. może być określona wyłącznie w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej, zgodnie z art. 42a ustawy.

Informuję, że wydając interpretację nie przeprowadzam postępowania dowodowego i opieram się wyłącznie na elementach stanu przedstawionych we wniosku. Wszystkie gromadzone dokumenty na okoliczność przemieszczania towarów z Polski do innego kraju mogą być przedmiotem postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej, przeprowadzanej przez właściwy organ podatkowy.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.