Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług stanowisko jest:

- nieprawidłowe – w zakresie nieuznania Sprzedającej za podatnika VAT oraz braku opodatkowania podatkiem VAT przeniesienia własności Udziału w Nieruchomości,

- prawidłowe – w zakresie braku zwolnienia od podatku VAT sprzedaży Udziału w Nieruchomości.

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług stanowisko jest:

- nieprawidłowe – w zakresie nieuznania Sprzedającej za podatnika VAT oraz braku opodatkowania podatkiem VAT przeniesienia własności Udziału w Nieruchomości,

- prawidłowe – w zakresie braku zwolnienia od podatku VAT sprzedaży Udziału w Nieruchomości.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

8 stycznia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 8 stycznia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych zbycia nieruchomości.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:

X. Sp. z o. o. („Spółka”, „Kupujący”);

2. Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

I. D. („Sprzedająca”).

Opis zdarzenia przyszłego

X. Sp. z o.o. jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) prowadzącym działalność deweloperską.

Spółka zamierza nabyć udział wynoszący 185460/370920 części nieruchomości stanowiącej działkę ewidencyjną nr a, z obrębu xxx, o obszarze 0,2989 ha położoną w XXX, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer XXXX (dalej: „Nieruchomość”). Natomiast udział w wysokości 185460/370920 części we współwłasności Nieruchomości zwany będzie dalej jako: („Udział w Nieruchomości”).

Nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zatwierdzonego uchwałą Rady Miasta z dnia 24 września 2020 roku, ogłoszoną w Dzienniku Urzędowym Województwa (dalej: „Plan Miejscowy”). Według Planu Miejscowego, Nieruchomość znajduje się na obszarze oznaczonym symbolem F11MW/U - zabudowa wielorodzinna z usługami.

Zgodnie z aktualnym stanem wynikającym z ewidencji gruntów i budynków Nieruchomość, tj. działka ewidencyjna nr a położona jest w województwie (…), zawiera obszar 0,2989 ha i według opisu użytków stanowi grunty orne oznaczone symbolem „R”.

W księdze wieczystej jako współwłaściciele ujawnieni są:

- I. D. (numer udziału w prawie 1);

- B. W. (numer udziału w prawie 3);

- W. P. (numer udziału w prawie 4).

Nieruchomość jest niezabudowana i posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej, to jest ulicy S .

Nieruchomość nie wchodzi w skład gospodarstwa rolnego, nie stanowi nieruchomości rolnej w rozumieniu art. 2 pkt 1) ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (tekst jednolity Dz. U. z 2022 r., poz. 2569, ze zm.), ponieważ w Planie Miejscowym przeznaczona jest na cele nierolne.

Nieruchomość oraz należący do niej Udział w Nieruchomości nie są obciążone żadnymi ograniczonymi prawami rzeczowymi, długami, prawami, roszczeniami, ani innymi ograniczeniami w jej rozporządzaniu, w tym ustawowym lub umownym prawem pierwokupu; nie istnieją żadne przeszkody do jej zbycia na rzecz Spółki.

W dniu 31 maja 2023 r. Spółka zawarła z Panią I. D. (dalej jako: „Sprzedająca”) umowę przedwstępną sprzedaży Udziału w Nieruchomości (akt notarialny xxx; dalej: „Umowa”). Nieruchomość będąca przedmiotem Umowy w momencie sprzedaży stanowić będzie nieruchomość niezabudowaną.

Spółka ma zamiar wykorzystywać nabytą Nieruchomość poprzez wybudowanie na niej zespołu budynków mieszkalnych wielorodzinnych z usługami z garażem podziemnym wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną i drogową, wjazdem od ul. S. oraz naziemnymi miejscami postojowymi (dalej: „Inwestycja”).

Zgodnie z Umową transakcja sprzedaży przenosząca własność Nieruchomości na Spółkę zostanie zawarta po łącznym spełnieniu zdefiniowanych w umowie przedwstępnej warunków, w tym m.in.:

1)uzyskanie przez Wnioskodawcę satysfakcjonujących wyników audytu stanu prawnego i technicznego Nieruchomości, przeprowadzonego w nieprzekraczalnym terminie dwóch miesięcy od uzyskania zgody Sądu na zbycie udziału Pani B. W. w Nieruchomości na rzecz Spółki;

2)uzyskanie przez Wnioskodawcę na własny koszt warunków technicznych przyłączenia Inwestycji do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, cieplnej lub gazowej oraz energetycznej, konieczne dla realizacji Inwestycji;

3)nabycie przez Wnioskodawcę prawa własności całości albo części działki sąsiedniej numer b z obrębu xxx;

4)uzyskanie przez Wnioskodawcę na własny koszt prawomocnego i ostatecznego pozwolenia na budowę Inwestycji wraz z infrastrukturą techniczną (tj. sieciami/przyłączami wodno-kanalizacyjnymi, cieplnymi, gazowymi oraz elektrycznymi) oraz zjazdem z ulicy S.

Nieruchomość będzie wolna od jakichkolwiek roszczeń osób trzecich, długów i obciążeń oraz ograniczeń w rozporządzaniu, a także nie będzie zajmowana przez osoby trzecie. W związku z powyższym, Sprzedająca udzieliła Wnioskodawcy prawa do dysponowania przysługującym jej Udziałem w Nieruchomości na cele budowlane w celu realizacji Inwestycji, w rozumieniu art. 3 pkt 11) ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jednolity Dz. U. z 2023 r. poz. 682) na zasadzie użyczenia, w celu uzyskania wszelkich decyzji administracyjnych niezbędnych, warunków technicznych i uzgodnień, upoważnia Wnioskodawcę do wejścia na teren Nieruchomości oraz do wykonywania wszystkich robót budowlanych w celu realizacji Inwestycji, aż do uzyskania pozwolenia na użytkowanie. Wynagrodzenie z tego tytułu zawarte jest w cenie sprzedaży.

Ponadto, Sprzedająca:

I.zgodziła się i umożliwi Spółce przeprowadzenie audytu Nieruchomości przekazując wszelkie posiadane informacje i dokumenty, które dotyczą Nieruchomości w celu ustalenia stanu prawnego i technicznego Nieruchomości;

II.zezwoliła na wejście na teren Nieruchomości, w celu pobrania próbek gruntu i dokonania niezbędnych pomiarów i badań;

III.zobowiązuje się przedstawić zaświadczenie wydane przez właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego wydane w trybie art. 19 ust. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn potwierdzające uregulowanie podatku od spadków i darowizn od nabycia odpowiednich części Udziału we współwłasności Nieruchomości przez zasiedzenie oraz do nabycia spadku po zmarłej W. W. oraz po zmarłej K. W.

Sprzedająca wyraziła również zgodę na uzyskanie przez Wnioskodawcę, zgodnie z art. 306g Ordynacji podatkowej, zaświadczeń z właściwego Urzędu Skarbowego oraz właściwego Urzędu Miasta, stwierdzających, że Sprzedająca nie zalega z zapłatą podatków i innych opłat publicznoprawnych, a także zaświadczeń z właściwych oddziałów ZUS/KRUS potwierdzających, że Sprzedająca nie zalega z zapłatą składek z tytułu ubezpieczeń społecznych.

Sprzedająca udzieliła pracownikowi Spółki pełnomocnictwa do reprezentowania w toku postępowań administracyjnych przed organami administracji, dotyczących realizacji Inwestycji na Nieruchomości, a zwłaszcza:

1)w postępowaniach, dotyczących uzyskania decyzji o lokalizacji zjazdów na teren Nieruchomości, zgodnie z przepisami ustawy o drogach publicznych z dnia 21 marca 1985 r.;

2)w postępowaniach, dotyczących uzyskania decyzji dotyczących remediacji Nieruchomości, w tym decyzji ustalającej plan remediacji dla Nieruchomości oraz w innych postępowaniach przewidzianych przepisami ustawy Prawo ochrony środowiska z dnia 27 kwietnia 2001 r.;

3)w postępowaniach prowadzonych na podstawie ustawy z dnia 3 października 2008 r. o udostępnianiu informacji o środowisku i jego ochronie, udziale społeczeństwa w ochronie środowiska oraz o ocenach oddziaływania na środowisko;

4)w postępowaniach, dotyczących uzyskania zgody wodnoprawnej dla Nieruchomości, w tym pozwolenia wodnoprawnego, dokonywania zgłoszenia wodnoprawnego, wydania oceny wodnoprawnej, zgodnie z przepisami ustawy Prawo Wodne z dnia 20 lipca 2017 r.;

5)w postępowaniach, dotyczących wycinki drzew i krzewów na Nieruchomości;

6)w postępowaniach dotyczących zatwierdzenia projektu robót geologicznych, zgłaszania robót geologicznych i zatwierdzania dokumentacji geologiczno-inżynierskiej dla Inwestycji na Nieruchomości;

7)w postępowaniach o wyłączenie terenu Nieruchomości z produkcji rolnej;

8)w postępowaniach o wydanie pozwolenia na budowę, pozwolenia na rozbiórkę dla Nieruchomości oraz dokonywania odpowiednich zgłoszeń budowlanych na podstawie przepisów ustawy prawo budowlane z dnia 7 lipca 1994 r.

Pełnomocnictwo upoważnia również pełnomocnika do uzyskiwania wszelkich dokumentów oraz informacji dotyczących Nieruchomości, zwłaszcza z ewidencji gruntów, a także do reprezentowania Spółki przed gestorami mediów w związku z Inwestycją na Nieruchomości, uzyskiwania odpowiednich warunków technicznych oraz uzgodnień.

Ponadto, na podstawie oświadczenia Sprzedająca wyraziła zgodę, aby Wnioskodawca:

a)wystąpił do właściwych organów administracji publicznej, zarządców dróg lub właściwych gestorów mediów o wydanie:

- warunków technicznych, opinii, uzgodnień oraz decyzji niezbędnych dla realizacji Inwestycji na Nieruchomości, w tym pozwolenia na budowę,

- opinii komunikacyjnych oraz warunków usunięcia kolizji,

- wszelkich postanowień, uzgodnień lub pism towarzyszących wydaniu ww. decyzji lub warunków;

b)wystąpił z wnioskiem/wnioskami o wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości i w tym celu, na zasadzie art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy o ochronie przyrody z dnia 16 kwietnia 2004 r. udostępniła Nieruchomość Spółce do posiadania, ponadto potwierdziła, że wyraziła zgodę, aby Spółka usunęła z terenu Nieruchomości drzewa i krzewy na swój koszt;

c)wystąpił z wnioskiem/wnioskami o lokalizację zjazdów na teren Nieruchomości i na zasadzie art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 roku o drogach publicznych potwierdziła, że w ramach posiadanego prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane Spółka jest użytkownikiem Nieruchomości;

d)w razie konieczności zawarł z właściwymi gestorami mediów umowy przyłączeniowe, niezbędne dla realizacji Inwestycji na Nieruchomości;

e)podejmował wszelkie inne działania konieczne do przygotowania i realizacji Inwestycji na Nieruchomości;

f)występował przed organami administracji geologicznej w sprawie zatwierdzenia projektu robót geologicznych, zgłaszania robót geologicznych i zatwierdzania dokumentacji geologiczno- inżynierskiej dla Inwestycji na Nieruchomości oraz na wykonywanie robót geologicznych (wiercenia badawcze o średnicy do 150 mm oraz sondowanie);

g)podejmował wszelkie czynności, w tym składał i odbierał wszelkie oświadczenia, dokumenty lub uzgodnienia w toku postępowań wszczętych w wyniku wystąpień, o których mowa powyżej.

W oświadczeniu Sprzedająca potwierdziła również, że na podstawie Umowy Spółka uzyskała prawa do dysponowania przysługującym Sprzedającej Udziałem w Nieruchomości na cele budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 11) ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane w celu uzyskania wszelkich niezbędnych decyzji administracyjnych dla realizacji Inwestycji oraz w celu jej realizacji.

Na podstawie udzielonych przez Sprzedającą pełnomocnictw i wyrażonych zgód, w odniesieniu do Nieruchomości Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem o:

— uzyskanie wypisu i wyrysu z ewidencji gruntów;

— wyłączenie gruntu z produkcji rolniczej;

— o wydanie warunków technicznych przyłączenia do sieci.

Sprzedająca nabyła Udział w Nieruchomości w następujący sposób:

- udział w wysokości 59020/185460 części we współwłasności Nieruchomości nabyła z dniem 1 stycznia 1985 r. przez zasiedzenie, co potwierdza odpis prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego z dnia (...) lipca 2020 r., sygn. akt (...), z treści którego wynika, ze z dniem 1 stycznia 1985 r. Sprzedająca w 1/3 części, K. W. w 1/3 części, B. W. w 1/6 części oraz E. Z. w 1/6 części nabyły przez zasiedzenie udziały we własności udziału 59020/61820 w Nieruchomości stanowiącej niegdyś „Xxx”, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą xxx , w części stanowiącej działkę nr a z obrębu xxx o powierzchni 2989 m² z tym, że Sprzedająca, K. W., B. W. oraz E. Z. są właścicielami ww. działki w całości, gdyż udział 2800/61820 w tej nieruchomości „Xxxx” został nabyty na własność przez W. W. na mocy aktu notarialnego z dnia (...) lipca 1957 r. sporządzonego przez notariusza S. R., w Państwowym Biurze Notarialnym za Repertorium xxx, a w następstwie (spadkobrania po W. W.) przysługują w tym udziale udziały: Sprzedająca w 1/3 części, K. W. w 1/3 części, B. W. części oraz E. Z. w 1/6 części, w dniu 1 stycznia 1985 r. Sprzedająca była wdową;

- udział w wysokości 2800/185460 części we współwłasności Nieruchomości nabyła do majątku osobistego na podstawie dziedziczenia ustawowego po matce W. W., córce P. i M. zmarłej dnia 2 września 1967 roku, które to dziedziczenie potwierdza prawomocne postanowienie Sądu Rejonowego;

- udział w wysokości 61820/370920 części we współwłasności Nieruchomości nabyła będąc wdową, na podstawie dziedziczenia ustawowego po siostrze K. Z. W., córce S. i W., zmarłej w dniu 19 lutego 2015 roku, które to dziedziczenie potwierdza wypis aktu poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza w dniu 30 marca 2015 roku, Repertorium xxxx.

Sprzedająca pozostawała w związku małżeńskim z W. D., który zmarł 11 października 1983 r., a w ich małżeństwie od dnia zawarcia do dnia jego ustania wskutek śmierci W. D. obowiązywał ustrój majątkowy wspólności ustawowej, gdyż żadnych umów majątkowych małżeńskich nie zawierali. Wobec powyższego, Udział w Nieruchomości stanowi wyłączny majątek osobisty Sprzedającej. Sprzedająca działała w sposób zgodny z prawem w odniesieniu do Udziału w Nieruchomości od dnia jego nabycia. Od momentu nabycia (w latach osiemdziesiątych i dziewięćdziesiątych) Nieruchomość okresowo była oddawana przez Sprzedającą i pozostałe współwłaścicielki (K W, B. W. i E. Z.) w dzierżawę i była wówczas uprawiana jako działka orna, częściowo leżała odłogiem. Do 2000 roku Sprzedająca jeździła okazjonalnie zrywać na Nieruchomości owoce, potem Nieruchomość nie była w ogóle użytkowana.

Sprzedająca jest osobą fizyczną niebędącą stroną postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej zainicjowanego na skutek wniesienia niniejszego wniosku, który ma status zainteresowanego w rozumieniu art. 14r Ordynacji podatkowej, wskazany w załączniku do wniosku o wydanie interpretacji ORD-WS/B.

Sprzedająca nie prowadziła i nie prowadzi działalności gospodarczej, jak również nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Nieruchomość nie była i nie jest przedmiotem żadnej umowy dzierżawy, najmu i nie jest posiadana bez tytułu prawnego przez osoby trzecie. Jednocześnie Udział w Nieruchomości nie był i w dalszym ciągu nie jest przedmiotem żadnej umowy użyczenia (poza opisanym powyżej użyczeniem na rzecz Wnioskodawcy).

Ponadto Sprzedająca nie ponosiła nakładów, nie dokonywała ulepszeń oraz nie poczyniła jakichkolwiek działań zmierzających do zwiększenia wartości Udziału w Nieruchomości i w celu sprzedaży. Sprzedająca nie prowadziła także działań marketingowych w celu sprzedaży Udziału w Nieruchomości, w tym nie zawierała umowy z biurem nieruchomości.

Sprzedająca nie dokonywała w przeszłości sprzedaży innych nieruchomości.

Wnioskodawca wraz z Zainteresowaną postanowili, że podejmą działania w celu ustalenia czy sprzedaż Udziału w Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych czy też podatkiem VAT, w tym celu wystąpią ze wspólnym wnioskiem o interpretację.

W świetle powyższego Wnioskodawca i Sprzedająca powzięli wątpliwości odnośnie opodatkowania VAT oraz PCC transakcji sprzedaży Udziału w Nieruchomości.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

1.Czy w świetle opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego Sprzedająca będzie działać w charakterze podatnika VAT prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, a w rezultacie przeniesienie prawa własności Udziału w Nieruchomości za wynagrodzeniem (sprzedaż) przez Sprzedającą na Spółkę będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

2.Czy w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanej w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe (tj. uznania, że w związku ze sprzedażą Udziału w Nieruchomości Sprzedająca działa w charakterze podatnika VAT), przeniesienie prawa własności Udziału w Nieruchomości nie będzie stanowić czynności zwolnionej z opodatkowania podatkiem VAT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy, Sprzedająca w ramach transakcji sprzedaży nie będzie działać w charakterze podatnika VAT prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, w związku z czym transakcja sprzedaży Udziału w Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Ad. 2 (oznaczone we wniosku Ad. 3)

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanej w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe (tj. uznania, że w związku ze sprzedażą Udziału w Nieruchomości Sprzedająca działa w charakterze podatnika VAT), sprzedaż prawa własności Udziału w Nieruchomości nie będzie stanowić czynności korzystającej ze zwolnienia z VAT, ale będzie podlegało opodatkowaniu VAT według właściwej stawki.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanej

Uwagi ogólne: interes prawny podmiotów występujących ze wspólnym wnioskiem o interpretację indywidualną.

Prawidłowe ustalenie kwestii opodatkowania podatkiem VAT bądź niepodleganie temu podatkowi niewątpliwie dotyczy bezpośrednio sfery praw i obowiązków podatkowych zarówno Sprzedającej jak i Wnioskodawcy.

Z perspektywy prawnopodatkowej sytuacji Wnioskodawcy jako przedsiębiorcy i podatnika VAT, potwierdzenie zasad opodatkowania VAT nabycia Nieruchomości wiąże się jednocześnie z ustaleniem, czy transakcja będzie podlegać opodatkowaniu PCC, z tytułu czego obowiązek podatkowy ciążyłby ewentualnie na Spółce.

Kwestia ta, w przypadku Sprzedającej, będzie natomiast wpływać na obowiązek rejestracji dla celów VAT oraz wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż.

Zasadność opisanej wyżej oceny potwierdza uzasadnienie projektu ustawy o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 1649), którą wprowadzono z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 14r Ordynacji podatkowej, regulujący instytucję tzw. „wniosku wspólnego” o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego. W ww. uzasadnieniu stwierdzono, że tzw. „wspólny wniosek” „(…) może dotyczyć jednego podatku lub różnych podatków, jeżeli interpretacja przepisów różnych ustaw jest wzajemnie sprzężona np. VAT-PCC (...). ”

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanej do pytania nr 1

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przy czym przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się natomiast przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z powołanych uregulowań wynika zatem, że nieruchomości gruntowe spełniają definicję towaru zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a zbycie prawa własności do nich traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Niemniej, nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu VAT. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa w charakterze podatnika VAT.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tego artykułu, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej rozumie się natomiast wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, gdyż związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym (vide: art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Zatem, z powyższych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem VAT jest kumulatywne spełnienie dwóch przesłanek:

- po pierwsze – dana czynność musi być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT;

- po drugie – czynność powinna zostać wykonana przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika.

Określony w ustawie o VAT zakres opodatkowania wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, by czynność podlegająca opodatkowaniu została wykonana przez podmiot, który dla potrzeb tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu VAT wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem VAT jest zatem stwierdzenie, że dany podmiot dokonujący sprzedaży prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Właściwym jest więc wykluczenie z grona podatników osób fizycznych w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część ich majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. Obrót bowiem „nieprofesjonalny” podlega opodatkowaniu PCC.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem VAT ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą. Przejawem takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być przykładowo: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r. (sygn. akt I FPS 3/07), w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W powołanym orzeczeniu NSA podkreślił również, że dostawca nie może być uznany za podatnika VAT w sytuacji, gdy sprzedaje swój majątek prywatny. Skoro bowiem taki majątek nabywany jest na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej, to jego sprzedaż nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT.

Jednocześnie NSA wskazał, że zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży.

Przytoczone stanowisko znajduje swoje potwierdzenie w utrwalonej linii orzeczniczej NSA (jak również wojewódzkich sądów administracyjnych). Przykładowo:

1.w wyroku z dnia 27 maja 2014 r. (sygn. akt I FSK 774/13) NSA stwierdził, że zbycie nawet kilkunastu działek o charakterze budowlanym, powstałych z podziału gruntu rolnego i po uzyskaniu warunków ich zabudowy nie przesądza o tym, że sprzedaż stanowi działalność handlową podlegającą opodatkowaniu VAT, jeśli brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności w zakresie zbycia przedmiotowych udziałów w gruncie, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, co oznacza, iż czynności takie mieszczą się w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Wśród czynności przybierających formę zorganizowaną NSA wymienia: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Ponadto, Sąd podkreśla, że na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg takich okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu pojedynczych z nich;

2.w wyroku z dnia 16 kwietnia 2014 r. (sygn. akt I FSK 781/13), NSA uznał, że skarżący nie wskazał na okoliczności mogące świadczyć o tym, że podejmował czynności takie, jakie podjąłby sprzedawca profesjonalnie zajmujący się obrotem gruntami. Na taką aktywność wskazują: ewentualne uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia;

3.w wyroku z dnia 23 stycznia 2013 r. (sygn. akt I FSK 305/12) NSA uznał, że skarżący nie podejmowali aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, pomimo że skarżąca wystąpiła z wnioskiem o wydanie decyzji dot. warunków zabudowy dla inwestycji polegających na budowie budynków mieszkalnych na części działek będących przedmiotem sprawy. Jak argumentował Sąd, pomimo że to działanie może przemawiać za podejmowaniem działań charakterystycznych dla działań handlowców, to w świetle pozostałych okoliczności przytoczonych w stanie faktycznym tj. wobec tego, że skarżący nie uzbroili terenu ani nie prowadzili marketingu w celu sprzedaży działek, nie można było uznać, iż działania skarżących mieściły się w dyspozycji art. 15 ust. 2 ustawy o VAT;

4.w wyroku z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10) NSA uznał, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna, sprzedając działki budowlane, działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną; przesłanka „stałości” działalności gospodarczej wynika z porównania art. 9 i art. 12 dyrektywy 2006/112/WE, gdyż skoro art. 12 wprowadza, jako zasadę szczególną, możliwość uznania za podatnika także podmiotów wykonujących działalność gospodarczą w sposób sporadyczny (okazjonalny), to oznacza, iż zasadą ogólną jest, by działalność gospodarcza musiała być wykonywana w sposób niesporadyczny (stały). Sąd podkreślił także, iż nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych;

5.w wyroku z dnia 27 października 2009 r. (sygn. akt I FSK 10a/08) NSA podkreślił, że sprzedaż kilku działek budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę, wskazująca na ograniczony ilościowo zakres realizacji tej sprzedaży, a tym samym jej okazjonalność, a nie zamiar częstotliwego realizowania takiej działalności, nie może być kwalifikowana jako prowadzenie handlowej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Podsumowując powyższe rozważania, w kwestii opodatkowania sprzedaży Udziału w Nieruchomości kluczowe pozostaje ustalenie, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku zdarzenia przyszłego Sprzedająca w celu dokonania jego sprzedaży podjęła lub podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Jedynie bowiem takie działania i zaangażowanie skutkowałyby koniecznością uznania Sprzedającej za osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika VAT. Skutek taki nie wystąpi, jeżeli sprzedaż zostanie dokonana w ramach czynności mieszczących się w zarządzie majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – Dz. Urz. UE L 347.1, ze zm. – (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy o VAT) jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z tezy powyższego orzeczenia wynika m.in., że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”. Trybunał zwrócił uwagę, że inaczej jest w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Przechodząc w tym miejscu na grunt niniejszej sprawy należy wskazać, że Sprzedająca nie jest podatnikiem VAT oraz nabyła tytuł prawny do Udziału w Nieruchomości w drodze zasiedzenia oraz dziedziczenia. Udział w Nieruchomości nie został zatem nabyty przez Sprzedającą w celach zarobkowych, z góry powziętym zamiarem jego dalszej odsprzedaży. Udział w Nieruchomości wszedł w skład majątku prywatnego Sprzedającej. Sprzedająca w żaden sposób nie ujawniała zamiaru częstotliwego dokonywania czynności nabywania nieruchomości. Sprzedająca w przeszłości nie dokonywała również sprzedaży innych nieruchomości. Od momentu nabycia Nieruchomość okresowo była oddawana przez Sprzedającą i pozostałe współwłaścicielki (K. W., B. W. i E. Z.) w dzierżawę i była wówczas uprawiana jako działka orna, częściowo leżała odłogiem. Do 2000 roku Sprzedająca jeździła okazjonalnie zrywać na Nieruchomości owoce, potem Nieruchomość nie była w ogóle użytkowana.

W opinii Zainteresowanej, powyższe okoliczności wskazują, że Sprzedająca działa w ramach zarządu majątkiem prywatnym i podjęte przez nią czynności nie wykraczają poza ten zakres.

Nieruchomość nie była również na moment sporządzenia Umowy i nie będzie przedmiotem umowy dzierżawy lub użyczenia przez Sprzedającą, poza użyczeniem na rzecz Wnioskodawcy. Sprzedająca nie podejmowała i nie będzie podejmować żadnych aktywnych działań zmierzających do zwiększenia wartości Nieruchomości, polegających na uzbrojeniu terenu w postaci doprowadzenia mediów, wydzielenia dróg wewnętrznych itp. Sprzedająca nie prowadziła ani nie będzie prowadzić żadnych działań o charakterze marketingowym w celu zwiększenia atrakcyjności Nieruchomości.

Podkreślić należy, iż zdefiniowane w Umowie warunki zawarcia transakcji sprzedaży przenoszącej własność Udziału w Nieruchomości na Spółkę (uzyskanie stosownych decyzji i pozwoleń) nie stanowią w istocie działań podejmowanych przez Sprzedającą w celu zwiększenia wartości Nieruchomości, zaś jedynie wyrażenie przez Sprzedającą zgody na warunki zakupu określone przez Spółkę i podejmowanie działań prowadzących do ich realizacji przez Wnioskodawcę. Jest to typowe zachowanie przy każdym procesie sprzedaży, w którym strony ustalają czynności/zachowania poprzedzające sprzedaż i nie mogą mieć one znamion „prowadzenia działalności”. Zdaniem Sprzedającej, jej działalność nie przybiera formy „handlowej”, gdyż na tego rodzaju aktywność musi wskazywać ciąg powiązanych ze sobą czynności, a nie jedynie stwierdzenie zaistnienia pojedynczych z nich (takich jak udzielenie w toku negocjacji potencjalnemu nabywcy pełnomocnictwa do pewnych działań, które są w interesie tego nabywcy).

Prawidłowość powyższego stanowiska znajduje potwierdzenie w wyrokach Wojewódzkich Sądów Administracyjnych (dalej również: „WSA”). Tytułem przykładu można w tym miejscu powołać:

-wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 15 października 2020 r., sygn. akt: I SA/Go 275/20, w którym wskazano, że: „Jeżeli zatem konkretny podmiot zainteresowany nabyciem nieruchomości zawiera umowę przedwstępną, oferuje określoną cenę, ale domaga się udzielenia pełnomocnictwa do dokonania określonych czynności dla upewnienia się czy nieruchomość spełnia jego wymogi, to – zdaniem Sądu – nie można tego utożsamiać z podjęciem przez dotychczasowego właściciela nieruchomości prowadzenia działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Działania skarżącego nie noszą znamion działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, co wyklucza zastosowanie względem nich art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.”

-wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 19 stycznia 2021 r., sygn. akt: I SA/Bd 761/20, zgodnie z którym: „Z opisu przedstawionego we wniosku wynikają warunki, które jasno wskazują, że są istotne z punktu widzenia inwestycji, jaką chce tam dokonać kupujący a nie skarżący. Takie ułożenie stosunków między stronami umowy przedwstępnej niewątpliwie zabezpiecza interesy kupującego - gdyby bowiem okazało się, że gruntu nie można przystosować do jego potrzeb, wówczas nie będzie on zobowiązany do zawarcia definitywnej umowy zakupu. Wszystkie działania podejmowane są już po uzgodnieniu przez strony warunków transakcji, w celu realizacji potrzeb kupującego i to on sam się w nie angażuje; aktywność Skarżącego sprowadza się do udzielenia pełnomocnictwa. Pełnomocnictwo to jest konieczne do tego, by to kupujący, a nie właściciel, mógł działać. Z podanych wyżej powodów Sąd nie zgadza się z oceną organu, że w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca „zaangażował środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Reasumując, nie było podstaw do stwierdzenia, że opisane we wniosku czynności związane z jednorazową sprzedażą nieruchomości wykraczają poza zwykły zarząd majątkiem prywatnym i stanowią zorganizowaną działalność gospodarczą. Nie ma podstaw do stwierdzenia, że Skarżący podejmował aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

Z podanych wyżej powodów, w połączeniu z tym, że transakcja ma charakter jednorazowy, incydentalny i dotyczy działki nabytej na cele prywatne, a Skarżący nie sprzedawał dotąd żadnych innych działek - zdaniem Sądu należało uznać, że dokona on opisanej sprzedaży działki w ramach zarządu majątkiem prywatnym, nie zaś w ramach działalności gospodarczej i sprzedając działkę nie będzie działała jako podatnik podatku od towarów i usług.”

-wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 30 marca 2023 r., sygn. akt: I SA/Go 11/23: „W ocenie Sądu czynności jakie poczynił skarżący w związku z planowaną dostawą nieruchomości nie decydowały o zorganizowanej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami. Sąd nie podziela stanowiska organu, że podjęte na podstawie pełnomocnictwa przez kupującego czynności końcowo świadczą o tym, że to sprzedający podjął działania podobne do tych, które wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami. Oczywistym bowiem jest (...) że racjonalnie gospodarującemu swoim mieniem, zależy na zbyciu niewykorzystywanej nieruchomości, co oznacza, iż ze swej strony musi podejmować pewne działania, jak chociażby udzielenie pełnomocnictw celem uzyskania określonych rozstrzygnięć administracyjnych. Rezygnacja strony z umocowania kupującego do określonych działań, uzyskania decyzji administracyjnych, pozwoleń, stanowiłaby bezsprzecznie nieracjonalny sposób rozporządzania własnym mieniem. Nie ma podstaw, aby takie umocowanie skarżącej kwalifikować na równi z angażowaniem środków podobnych do wykorzystywanych przez „podmioty zajmujące się profesjonalnym obrotem nieruchomościami”. Opisana aktywność strony, zdaniem Sądu, jest właściwa dla zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, czynnością związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności (nie wykracza poza granice zwykłego zarządu majątkiem prywatnym). ”

-WSA w Gliwicach z dnia 5 kwietnia 2023 r., sygn. akt: I SA/Gl 1565/22: „W ocenie Sądu skarżący nie podjął działań, porównywalnych do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami. Takim działaniem nie może być znalezienie nabywcy i udzielenie mu pełnomocnictwa do uzyskania warunków technicznych przyłączy energii elektrycznej i gazu. (…) Sąd wskazuje także, że skarżący nie ustalał jakichkolwiek biznesowych celów swoich działań, nie angażował szczególnych środków, czy zasobów w proces sprzedaży. Aktywność skarżącego, który zawarł umowę przedwstępną i udzielił pełnomocnictwa nabywcy nieruchomości do uzyskania warunków technicznych przyłączy energii elektrycznej i gazu mieści się w granicach zarządu majątkiem prywatnym (...). Gdyby zaś przyjąć stanowisko organu interpretacyjnego to de facto każda sprzedaż nieruchomości musiałaby podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”

Ponadto, również NSA w wyroku z dnia 11 stycznia 2022 r., sygn. akt: I FSK 645/21, potwierdził, iż udzielenie kupującemu pełnomocnictwa na cele budowlane, mającego na celu jedynie przyspieszenie procesu inwestycyjnego realizowanego przez kupującego, nie przesądza o podejmowaniu przez sprzedającego daną nieruchomość aktywności przekraczających zarząd majątkiem prywatnym. NSA wskazał w szczególności, że:

„Z przedstawionej w uzasadnieniu skargi kasacyjnej argumentacji wynikało zatem, że „wymagana aktywność podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą”, ograniczała się do zawarcia przez skarżącą umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości oraz do udzielenia w tej umowie przyszłemu nabywcy (podmiotowi o charakterze deweloperskim) pełnomocnictwa oraz zgody na dysponowanie tą nieruchomościami dla celów budowlanych kupującego.

Czynności te – jak trafnie przyjął Sąd pierwszej instancji – nie wykraczały jednak poza zwykłe wykonywanie prawa własności i nie powodowały, że skarżąca z tytułu tej sprzedaży stała się podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Skarżąca – poza odpowiedzią na zaproponowaną jej sprzedaż nieruchomości, zawarciem umowy przedwstępnej zbycia tej nieruchomości oraz zgodą na warunek, że kupujący przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży nieruchomości złoży w swoim imieniu wnioski o wydanie stosownych decyzji administracyjnych, które umożliwią mu realizację planowanej przez niego inwestycji – nie podejmowała aktywnych działań, podobnych do działań prowadzonych przez producentów, handlowców i usługodawców. (…)

Biorąc zatem pod uwagę przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji opis zdarzenia przyszłego, rację należy przyznać Sądowi pierwszej instancji, który stwierdził, że na jego tle nie można przyjąć, że skarżąca w celu dokonania planowanej sprzedaży gruntów podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkowałoby koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej.”

Podsumowując, w kontekście powołanych regulacji ustawy o VAT oraz przedstawionej utrwalonej linii orzeczniczej nie ulega zatem wątpliwości, że Sprzedająca w zakresie odnoszącym się do Nieruchomości nie podejmowała działań porównywalnych z działalnością podmiotu profesjonalnie zajmującego się obrotem nieruchomościami. W rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do uznania Sprzedającej w związku z planowaną sprzedażą Udziału w Nieruchomości za podatnika VAT, gdyż brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując dostawy Udziału w Nieruchomości Sprzedająca wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, tj. będzie prowadzić działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, polegającą na handlu nieruchomościami. Skutkiem powyższego, transakcja zbycia przez Sprzedającą Udziału w Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Jak wcześniej wskazano, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie, że doszło do dostawy towarów. Wymagane jest bowiem dodatkowo, aby dostawa ta dokonana została przez podmiot, który działa w charakterze podatnika VAT. W rozpatrywanej sprawie sprzedaż Udziału w Nieruchomości można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Sprzedająca dokonując w przyszłości dostawy Udziału w Nieruchomości będzie korzystać z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o VAT nie mają zastosowania.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanej do pytania nr 2 (oznaczonego we wniosku nr 3)

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Nieruchomość stanowi teren niezabudowany.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zasadniczo zatem dostawa terenów niezabudowanych objęta jest zwolnieniem od VAT, chyba że dotyczy terenów budowlanych.

Pojęcie terenów budowlanych zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem te dostawy terenów niezabudowanych, które mają za przedmiot tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Mając zatem na względzie, że dla Nieruchomości został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego i według niego Nieruchomość znajduje się na obszarze oznaczonym symbolem F11MW/U - zabudowa wielorodzinna z usługami, nie ulega wątpliwości, że Nieruchomość stanowi grunt przeznaczony pod zabudowę. W rezultacie, Nieruchomość stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, nie zaś „teren niezabudowany inny niż teren budowlany”, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Z uwagi na powyższe, przeniesienie prawa własności Udziału w Nieruchomości przez Sprzedającą na Spółkę nie będzie korzystało ze zwolnienia od podatku, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Jak podkreślają jednak organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, wyłączenie czynności dostawy niezabudowanych terenów budowlanych z zakresu stosowania przepisu art. 43 ust. pkt 9 ustawy o VAT nie przesądza jeszcze o tym, że dana czynność nie może korzystać ze zwolnienia od podatku.

Zgodnie bowiem z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy ze zwolnienia od podatku korzysta również dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedająca jest osobą fizyczną i nabyła Nieruchomość do majątku osobistego (nabycie nie nastąpiło w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), a zatem nie mogła wykorzystywać Nieruchomości na cele działalności zwolnionej od podatku, jako że nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej w odniesieniu do Nieruchomości. Podobnie nabycie przez Sprzedającą Udziału w Nieruchomości nie podlegało opodatkowaniu VAT – nastąpiło częściowo w drodze dziedziczenia, a częściowo w drodze zasiedzenia. Tym samym nie było związane z pojawieniem się jakiegokolwiek podatku naliczonego do odliczenia. Jak podkreśla się natomiast w orzecznictwie, przy uwzględnieniu orzecznictwa TSUE (por. wyrok w sprawie C-280/04, Jyske Finans), komentowane zwolnienie nie ma zastosowania, jeśli podatnik nabywa towar bez podatku naliczonego.

Mając na względzie powyższe, również zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania do będącego przedmiotem niniejszego wniosku zdarzenia przyszłego.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności należy uznać, że w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanej w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe (tj. uznania, że w związku ze sprzedażą Udziału w Nieruchomości Sprzedająca działa w charakterze podatnika VAT), planowana czynność zbycia przez Sprzedającą Udziału w Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia z VAT, ale będzie podlegała opodatkowaniu VAT według właściwej stawki.

W konsekwencji, w przypadku uznania stanowiska Zainteresowanej w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, tj. uznania, że Sprzedająca działa w charakterze podatnika VAT, Sprzedająca powinna opodatkować dostawę Nieruchomości poprzez wykazanie podstawy opodatkowania oraz podatku należnego z tego tytułu w stosownym pliku JPK_V7M. Jednocześnie czynność ta, jako dokonana na rzecz Wnioskodawcy będącego podatnikiem VAT, powinna zostać udokumentowana fakturą VAT, stosownie do treści przepisu art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest:

- nieprawidłowe – w zakresie nieuznania Sprzedającej za podatnika VAT oraz braku opodatkowania podatkiem VAT przeniesienia własności Udziału w Nieruchomości,

- prawidłowe – w zakresie braku zwolnienia od podatku VAT sprzedaży Udziału w Nieruchomości.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1061 ze zm.).

Zgodnie z art. 195 wyżej powołanej ustawy Kodeks cywilny:

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasność nieruchomości), stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r. sygn. akt I FPS 2/11.

Jak wynika z art. 196 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

W myśl art. 198 ustawy Kodeks cywilny:

Podkreślić więc należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela, a rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału w nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy jednak wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku, wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych.

„Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W niniejszej sprawie należy również odwołać się do orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), z którego wynika, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z ww. orzeczenia wynika również, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Wskazać należy, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Sprzedająca zamierza zbyć udział wynoszący 185460/370920 części nieruchomości stanowiącej działkę ewidencyjną nr a. Sprzedająca nie prowadziła i nie prowadzi działalności gospodarczej, jak również nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Sprzedająca nabyła Udział w Nieruchomości w części przez zasiedzenie, natomiast w części na podstawie dziedziczenia. Nieruchomość okresowo była oddawana przez Sprzedającą i pozostałe współwłaścicielki w dzierżawę. Jednocześnie Udział w Nieruchomości nie był i w dalszym ciągu nie jest przedmiotem żadnej umowy użyczenia (poza użyczeniem na rzecz Spółki). Ponadto Sprzedająca nie ponosiła nakładów, nie dokonywała ulepszeń oraz nie poczyniła jakichkolwiek działań zmierzających do zwiększenia wartości Udziału w Nieruchomości i w celu sprzedaży. Sprzedająca nie prowadziła także działań marketingowych w celu sprzedaży Udziału w Nieruchomości, w tym nie zawierała umowy z biurem nieruchomości. Sprzedająca nie dokonywała w przeszłości sprzedaży innych nieruchomości.

W dniu 31 maja 2023 r. Spółka zawarła ze Sprzedającą umowę przedwstępną sprzedaży Udziału w Nieruchomości. Zgodnie z Umową transakcja sprzedaży przenosząca własność Nieruchomości na Spółkę zostanie zawarta po łącznym spełnieniu zdefiniowanych w umowie przedwstępnej warunków, w tym m.in.:

1)uzyskanie przez Spółkę satysfakcjonujących wyników audytu stanu prawnego i technicznego Nieruchomości, przeprowadzonego w nieprzekraczalnym terminie dwóch miesięcy od uzyskania zgody Sądu na zbycie udziału Pani B. W. w Nieruchomości na rzecz Spółki;

2)uzyskanie przez Spółkę na własny koszt warunków technicznych przyłączenia Inwestycji do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, cieplnej lub gazowej oraz energetycznej, konieczne dla realizacji Inwestycji;

3)nabycie przez Spółkę prawa własności całości albo części działki sąsiedniej numer b z obrębu xxx;

4)uzyskanie przez Spółkę na własny koszt prawomocnego i ostatecznego pozwolenia na budowę Inwestycji wraz z infrastrukturą techniczną (tj. sieciami/przyłączami wodno-kanalizacyjnymi, cieplnymi, gazowymi oraz elektrycznymi) oraz zjazdem z ulicy S.

Sprzedająca udzieliła pracownikowi Spółki pełnomocnictwa do reprezentowania w toku postępowań administracyjnych przed organami administracji, dotyczących realizacji Inwestycji na Nieruchomości, a zwłaszcza:

1)w postępowaniach, dotyczących uzyskania decyzji o lokalizacji zjazdów na teren Nieruchomości, zgodnie z przepisami ustawy o drogach publicznych z dnia 21 marca 1985 r.;

2)w postępowaniach, dotyczących uzyskania decyzji dotyczących remediacji Nieruchomości, w tym decyzji ustalającej plan remediacji dla Nieruchomości oraz w innych postępowaniach przewidzianych przepisami ustawy Prawo ochrony środowiska z dnia 27 kwietnia 2001 r.;

3)w postępowaniach prowadzonych na podstawie ustawy z dnia 3 października 2008 r. o udostępnianiu informacji o środowisku i jego ochronie, udziale społeczeństwa w ochronie środowiska oraz o ocenach oddziaływania na środowisko;

4)w postępowaniach, dotyczących uzyskania zgody wodnoprawnej dla Nieruchomości w tym pozwolenia wodnoprawnego, dokonywania zgłoszenia wodnoprawnego, wydania oceny wodnoprawnej, zgodnie z przepisami ustawy Prawo Wodne z dnia 20 lipca 2017 r.;

5)w postępowaniach, dotyczących wycinki drzew i krzewów na Nieruchomości;

6)w postępowaniach dotyczących zatwierdzenia projektu robót geologicznych, zgłaszania robót geologicznych i zatwierdzania dokumentacji geologiczno-inżynierskiej dla Inwestycji na Nieruchomości;

7)w postępowaniach o wyłączenie terenu Nieruchomości z produkcji rolnej;

8)w postępowaniach o wydanie pozwolenia na budowę, pozwolenia na rozbiórkę dla Nieruchomości oraz dokonywania odpowiednich zgłoszeń budowlanych na podstawie przepisów ustawy prawo budowlane z dnia 7 lipca 1994 r.

Pełnomocnictwo upoważnia również pełnomocnika do uzyskiwania wszelkich dokumentów oraz informacji dotyczących Nieruchomości, zwłaszcza z ewidencji gruntów, a także do reprezentowania Spółki przed gestorami mediów w związku z Inwestycją na Nieruchomości, uzyskiwania odpowiednich warunków technicznych oraz uzgodnień.

Ponadto, na podstawie oświadczenia Sprzedająca wyraziła zgodę, aby Spółka:

a)wystąpiła do właściwych organów administracji publicznej, zarządców dróg lub właściwych gestorów mediów o wydanie:

- warunków technicznych, opinii, uzgodnień oraz decyzji niezbędnych dla realizacji Inwestycji na Nieruchomości, w tym pozwolenia na budowę,

- opinii komunikacyjnych oraz warunków usunięcia kolizji,

- wszelkich postanowień, uzgodnień lub pism towarzyszących wydaniu ww. decyzji lub warunków;

b)wystąpiła z wnioskiem/wnioskami o wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości i w tym celu, na zasadzie art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy o ochronie przyrody z dnia 16 kwietnia 2004 r. udostępniła Nieruchomość Spółce do posiadania, ponadto potwierdziła, że wyraziła zgodę, aby Spółka usunęła z terenu Nieruchomości drzewa i krzewy na swój koszt;

c)wystąpiła z wnioskiem/wnioskami o lokalizację zjazdów na teren Nieruchomości i na zasadzie art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 roku o drogach publicznych potwierdziła, że w ramach posiadanego prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane Spółka jest użytkownikiem Nieruchomości;

d)w razie konieczności zawarła z właściwymi gestorami mediów umowy przyłączeniowe, niezbędne dla realizacji Inwestycji na Nieruchomości;

e)podejmowała wszelkie inne działania konieczne do przygotowania i realizacji Inwestycji na Nieruchomości;

f)występowała przed organami administracji geologicznej w sprawie zatwierdzenia projektu robót geologicznych, zgłaszania robót geologicznych i zatwierdzania dokumentacji geologiczno-inżynierskiej dla Inwestycji na Nieruchomości oraz na wykonywanie robót geologicznych (wiercenia badawcze o średnicy do 150 mm oraz sondowanie);

g)podejmowała wszelkie czynności, w tym składała i odbierała wszelkie oświadczenia, dokumenty lub uzgodnienia w toku postępowań wszczętych w wyniku wystąpień, o których mowa powyżej.

W oświadczeniu Sprzedająca potwierdziła również, że na podstawie Umowy Spółka uzyskała prawo do dysponowania przysługującym Sprzedającej Udziałem w Nieruchomości na cele budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 11) ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane w celu uzyskania wszelkich niezbędnych decyzji administracyjnych dla realizacji Inwestycji oraz w celu jej realizacji.

Na podstawie udzielonych przez Sprzedającą pełnomocnictw i wyrażonych zgód, w odniesieniu do Nieruchomości Spółka wystąpiła z wnioskiem o:

— uzyskanie wypisu i wyrysu z ewidencji gruntów;

— wyłączenie gruntu z produkcji rolniczej;

— o wydanie warunków technicznych przyłączenia do sieci.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy Sprzedająca będzie działała w charakterze podatnika VAT prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, a w rezultacie przeniesienie prawa własności Udziału w Nieruchomości za wynagrodzeniem (sprzedaż) przez Sprzedającą na Spółkę będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży Udziału Nieruchomości, tj. udziału w niezabudowanej działce nr a, Sprzedająca spełni przesłanki do uznania jej za podatnika podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 535 ustawy Kodeks cywilny:

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Art. 389 Kodeksu cywilnego wskazuje, że umowa przedwstępna to:

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej. Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Zgodnie z Umową transakcja sprzedaży przenosząca własność Udziału w Nieruchomości na Spółkę zostanie zawarta po łącznym spełnieniu zdefiniowanych w umowie przedwstępnej warunków, w tym m.in.: uzyskanie przez Spółkę satysfakcjonujących wyników audytu stanu prawnego i technicznego Nieruchomości, przeprowadzonego w nieprzekraczalnym terminie dwóch miesięcy od uzyskania zgody Sądu na zbycie udziału Pani B. W. w Nieruchomości na rzecz Spółki; uzyskanie przez Spółkę na własny koszt warunków technicznych przyłączenia Inwestycji do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, cieplnej lub gazowej oraz energetycznej, konieczne dla realizacji Inwestycji; nabycie przez Spółkę prawa własności całości albo części działki sąsiedniej numer b z obrębu xxx; uzyskanie przez Spółkę na własny koszt prawomocnego i ostatecznego pozwolenia na budowę Inwestycji wraz z infrastrukturą techniczną (tj. sieciami/przyłączami wodno-kanalizacyjnymi, cieplnymi, gazowymi oraz elektrycznymi) oraz zjazdem z ulicy S.

Sprzedająca udzieliła Spółce prawa do dysponowania przysługującym jej Udziałem w Nieruchomości na cele budowlane w celu realizacji Inwestycji, w rozumieniu art. 3 pkt 11) ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane na zasadzie użyczenia, w celu uzyskania wszelkich decyzji administracyjnych niezbędnych, warunków technicznych i uzgodnień, upoważnia Spółkę do wejścia na teren Nieruchomości oraz do wykonywania wszystkich robót budowlanych w celu realizacji Inwestycji, aż do uzyskania pozwolenia na użytkowanie. Wynagrodzenie z tego tytułu zawarte jest w cenie sprzedaży.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie poprzez udzielenie podmiotowi trzeciemu wszelkich stosownych zgód, pozwoleń i pełnomocnictw, czynności wykonane przez podmioty upoważnione - osoby trzecie - wywołują skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającej, bowiem stroną podejmowanych czynności jest Sprzedająca. Działania te dokonywane są za pełną zgodą Sprzedającej, wpłyną generalnie na wzrost wartości i atrakcyjności Nieruchomości, stanowiącej nadal współwłasność Sprzedającej. Udzielając zgód i upoważnień do podjęcia wyżej wskazanych czynności przez Kupującego, Sprzedająca wychodzi naprzeciw oczekiwaniom Kupującego, przyspieszając proces realizacji inwestycji.

Należy również zauważyć, że prawo do dysponowania Udziałem w Nieruchomości zostało przez Sprzedającą udzielone Spółce odpłatnie (wynagrodzenie z tego tytułu zawarte jest w cenie sprzedaży).

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz opis sprawy stwierdzić należy, że planowana przez Sprzedającą sprzedaż Udziału w Nieruchomości będzie, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonując opisanych we wniosku czynności Sprzedająca podjęła działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. Sprzedająca wykazała aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Sprzedającej, a sprzedaż Udziału w Nieruchomości będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W rozpatrywanej sprawie należy zwrócić również uwagę, że Nieruchomość okresowo była oddawana przez Sprzedającą i pozostałe współwłaścicielki w dzierżawę.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że na mocy art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego:

Tak więc dzierżawa stanowi umowę dwustronnie zobowiązującą i wzajemną nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą, a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Zatem wskazać należy, że dzierżawa działki stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Taki sposób wykorzystania przedmiotowej działki sprawił, że jest ona wykorzystywana w prowadzonej przez Sprzedającą działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego.

Tym samym dokonując dostawy Udziału w Nieruchomości, Sprzedająca nie będzie zbywała majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany przez nią w działalności gospodarczej.

Mając powyższe na uwadze, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę do uznania, że Sprzedająca będzie działała w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność dostawy Udziału w Nieruchomości (niezabudowanej działki ewidencyjnej nr a) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko przedstawione we wniosku w zakresie pytania oznaczonego nr 1 jest nieprawidłowe.

Przechodząc z kolei do Państwa wątpliwości w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży Udziału w Nieruchomości zauważyć należy, że zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza „każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

-towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

-przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z przedstawionym przez Państwa opisem zdarzenia przyszłego Nieruchomość jest niezabudowana i jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, według którego znajduje się ona na obszarze oznaczonym symbolem F11MW/U - zabudowa wielorodzinna z usługami.

Zatem Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży stanowi teren budowlany.

W konsekwencji dostawa Udziału w Nieruchomości nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Skoro do sprzedaży Udziału w Nieruchomości nie można zastosować zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy, gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok TSUE z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy, nabycie przez Sprzedającą Udziału w Nieruchomości nastąpiło częściowo w drodze dziedziczenia, a częściowo w drodze zasiedzenia. Tym samym nie było związane z pojawieniem się jakiegokolwiek podatku naliczonego do odliczenia.

W takiej sytuacji nie można mówić, że Sprzedającej przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu ww. działki, lub że takie prawo nie przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. Ponadto wskazali Państwo w opisie sprawy, że Sprzedająca nie prowadzi działalności gospodarczej, a zatem nie mogła wykorzystywać Nieruchomości na cele działalności zwolnionej od podatku .

Zatem przy sprzedaży Udziału w Nieruchomości nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W konsekwencji, transakcja sprzedaży prawa własności Udziału w Nieruchomości będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT stawką właściwą dla przedmiotu dostawy oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 i 9 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 (oznaczonego we wniosku nr 3) jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zadanych pytań), w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Państwo, w treści składanego wniosku, kształtujecie jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku dotyczące wystawienia faktury VAT w odniesieniu do przedmiotowej sprzedaży, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

X. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, a-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.