Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

15 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący m.in. podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że:

-dokonana darowizna składników majątkowych i niemajątkowych na rzecz synów prowadzących działalność w formie spółki cywilnej nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT,

-w związku z dokonaniem darowizny po stronie Zainteresowanych nie wystąpi obowiązek dokonania korekty podatku VAT naliczonego.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 7 lutego 2025 r. (wpływ 7 lutego 2025 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1.Zainteresowany będący stroną postępowania:

-A.

(ul. …, …; NIP: …);

2.Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

-B.

(ul. …, …);

-C.

(ul. …, …).

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca będący stroną postępowania, A. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod nazwą … [dalej: Wnioskodawca]. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca od ponad 30 lat świadczy usługi polegające na kompleksowej obsłudze handlowej, reprezentując od 1992 r. na polskim rynku światowych liderów w branży przetwórstwa tworzyw sztucznych. Działalność ta ma następujące cechy:

-   na podstawie umów agencyjnych zawartych z wybranymi (obecnie unijnymi) producentami (zleceniodawcami) [dalej: Kontrahent] następuje na ich rzecz świadczenie kompleksowych usług mających na celu doprowadzenie do zawarcia i wsparcie przy realizacji umowy między zleceniodawcą, a krajowym podmiotem gospodarczym;

-   Wnioskodawca otrzymuje od zleceniodawcy uzgodnioną prowizję, która w zależności od postanowień umownych, należna jest albo w momencie wystawienia przez Kontrahenta faktury na klienta w związku z realizacją umowy, do której zawarcia doprowadził Wnioskodawca (agent), albo po uzyskaniu przez Kontrahenta należności od klienta za realizację takiej umowy.

Przychody osiągnięte w ramach jednoosobowej działalności Wnioskodawcy nie przekraczały w okresie ostatnich 5 lat kwoty 2 000 000 euro rocznie.

Jako formę opodatkowania przychodów uzyskiwanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca stosuje ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Wnioskodawca uzyskał interpretację indywidualną prawa podatkowego potwierdzającą, że właściwa stawka ryczałtu dla osiąganych przez niego przychodów z działalności wynosi 8,5% (interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 23 września 2022 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.618.2022.2.AP). Zgodnie z ustawą o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów przez osoby fizyczne Wnioskodawca prowadzi wykaz środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Główną wartość prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności stanowią zawarte z Kontrahentami umowy agencyjne. Wnioskodawca zatrudnia siedem osób, w tym dwóch swoich synów. Dodatkowo w skład przedsiębiorstwa wchodzą m.in. trzy samochody osobowe. Siedziba przedsiębiorstwa znajduje się w nieruchomości należącej do majątku prywatnego Wnioskodawcy oraz jego małżonki.

Wnioskodawca pozostaje w ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej.

Ze względu na wiek oraz chęć wycofania się z prowadzonego biznesu, Wnioskodawca planuje sukcesję prowadzonego biznesu. Wnioskodawca zamierza tego dokonać poprzez darowiznę posiadanych składników majątkowych i niemajątkowych, z których korzysta w swojej działalności, na rzecz dwóch synów: B. i C. [dalej: Synowie, Wnioskodawca łącznie z Synami określani jako Zainteresowani]. Każdy z synów jest obywatelem polskim. Żaden z nich nie prowadzi obecnie jednoosobowej działalności gospodarczej.

Przed dokonaniem darowizny Synowie zarejestrują prowadzenie jednoosobowych działalności gospodarczych w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG) oraz zawiążą spółkę cywilną. Podział zysku między wspólnikami określać będzie umowa spółki cywilnej.

Małżonka, stosownie do art. 37 § 1 pkt 3 i 4 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, wyrazi zgodę na dokonanie przez Wnioskodawcę darowizny.

Darowizna zostanie dokonana na rzecz wspólników spółki cywilnej (Synów). Umowa darowizny (w ramach której dojdzie do nieodpłatnego przeniesienia przez Wnioskodawcę na rzecz Synów składników majątkowych i niemajątkowych wykorzystywanych przez Wnioskodawcę w działalności, przy równoczesnym braku nałożenia na nich obowiązku świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę), zostanie zawarta w formie pisemnej z podpisami poświadczonymi notarialnie.

Termin dokonania darowizny uzależniony jest od kilku czynników, takich jak: kwestii biznesowych, tj. pozyskania stanowiska kontrahentów/ich zgody na przeniesienie umów agencyjnych, założenia jednoosobowych działalności przez Synów, zawarcia przez nich umowy spółki cywilnej, a także terminu wydania indywidualnej interpretacji prawa podatkowego.

Zgodnie z planem darowizna na rzecz Synów zostanie dokonana najpóźniej do końca 2025 r. Wnioskodawca zamierza przed dokonaniem darowizny zlecić wycenę przedsiębiorstwa zewnętrznemu, niezależnemu podmiotowi.

Jak już wspomniano, przedmiotem darowizny będą składniki majątkowe i niemajątkowe wykorzystywane w działalności i składające się na prowadzone przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwo. Oznacza to, że w ramach darowizny przedsiębiorstwa przeniesione zostaną w szczególności umowy agencyjne (które stanowią główną wartość przedsiębiorstwa), znajdujące się w przedsiębiorstwie środki trwałe, wartości niematerialne i prawne (strona internetowa z domeną, baza danych Kontrahentów, licencje/subskrypcje do programów komputerowych, nazwa i logo przedsiębiorstwa) oraz pracownicy.

Nieruchomość, w której znajduje się obecnie siedziba przedsiębiorstwa nie będzie przedmiotem darowizny, ze względu na fakt, że znajduje się ona w majątku prywatnym Wnioskodawcy oraz jego małżonki. Po dokonaniu darowizny przedsiębiorstwa, siedziba firmy prowadzonej przez Synów nadal będzie jednak znajdowała się pod tym samym adresem. Nieruchomość zostanie udostępniona Synom.

Planowane jest także, że zostaną rozwiązane umowy o pracę zawarte między Wnioskodawcą w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej a Synami. Jako nowi właściciele biznesu uzyskiwać będą oni dochody nie z umowy o pracę a z udziału w spółce cywilnej.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że z przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy, niektóre z zawartych umów mogą nie podlegać przeniesieniu ze względu na brak uzyskania odpowiedniej zgody drugiej strony umowy. Darowizna przedsiębiorstwa nie prowadzi bowiem automatycznie do przeniesienia zobowiązań z zawartych umów. W takiej sytuacji Wnioskodawca zamierza jednak wypowiedzieć umowy w najbliższym możliwym terminie.

Niezależnie od powyższego Wnioskodawca zamierza także zachować swój rachunek bankowy związany z prowadzoną działalnością.

Zgromadzone na nim środki pieniężne, w kwocie nieprzekraczającej … zł, zostaną przetransferowane na rachunek utworzony dla spółki cywilnej dla umożliwienia dalszego niezakłóconego prowadzenia działalności.

Po dokonaniu darowizny i rozliczeniu z Kontrahentami, a także po dokonaniu wszelkich niezbędnych formalności, Wnioskodawca zamierza zamknąć prowadzoną działalność (wyrejestrować swoją firmę z CEIDG) a także zamknąć związane z nią rachunki bankowe.

W razie potrzeby, w początkowym okresie prowadzenia działalności, Wnioskodawca planuje wspomóc Synów. Na tę chwilę nie została jeszcze ustalona forma współpracy pomiędzy Wnioskodawcą a Synami. Najprawdopodobniej będzie to umowa o pracę, względnie umowa cywilnoprawna (umowa zlecenia).

W konsekwencji, w ramach darowizny dojdzie do przekazania praktycznie wszystkich składników związanych z prowadzonym przedsiębiorstwem, a Wnioskodawca nie będzie już prowadził działalności w przedmiotowym zakresie. Umożliwią one obdarowanym kontynuowanie działalności w tym samym zakresie, w którym działał Wnioskodawca.

Jak wskazano powyżej, Synowie zamierzają kontynuowanie działalności otrzymanego w darowiźnie biznesu w ramach spółki cywilnej. Działalność ta nadal będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, jak ma to obecnie miejsce w obecnie prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności.

Na tym etapie Synowie nie zdecydowali jeszcze o formie opodatkowania, która będzie przez nich stosowana w ramach prowadzonej spółki cywilnej. Istnieją jednak przesłanki ku dalszemu stosowaniu ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W uzupełnieniu wskazali Państwo, że:

Na pytanie Organu „Czy przekazanie darowizny składników majątkowych i niemajątkowych wykorzystywanych w Pana działalności gospodarczej synom prowadzącym działalność w formie spółki cywilnej oznacza przekazanie tych składników w drodze umowy darowizny w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.)?”, odpowiedzieli Państwo „Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu Cywilnego przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Istotną więc cechą darowizny jest jej bezpłatny charakter. Oznacza to, że druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Przedmiotem darowizny mogą być rzeczy oraz zbywalne prawa majątkowe.

W opisie stanu faktycznego wskazano, że umowa darowizny (w ramach której dojdzie do nieodpłatnego przeniesienia przez Wnioskodawcę na rzecz Synów składników majątkowych i niemajątkowych wykorzystywanych przez Wnioskodawcę w działalności, przy równoczesnym braku nałożenia na nich obowiązku świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę), zostanie zawarta w formie pisemnej z podpisami poświadczonymi notarialnie.

W związku z powyższym, należy zauważyć, że przekazanie przez Wnioskodawcę majątku związanego z przedsiębiorstwem odbędzie się nieodpłatnie. Synowie nie będą obowiązani do wykonania jakiegokolwiek świadczenia w zamian za otrzymaną od Wnioskodawcy darowiznę. W rezultacie, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dokonana czynność stanowić będzie darowiznę na gruncie art. 888 § 1 Kodeksu Cywilnego.

Końcowo, warto przytoczyć fragment uzasadnienia stanowiska, w którym Wnioskodawca wskazał, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca zamierza dokonać darowizny przedsiębiorstwa na rzecz Synów. Darowizna będzie stanowiła darowiznę na gruncie art. 888 § 1 KC. Umowa darowizny zostanie zawarta w formie pisemnej z notarialnie poświadczonymi podpisami.”

Na pytanie zadane w wezwaniu „Czy na dzień zawarcia umowy darowizny (przekazania przedsiębiorstwa) w skład przedsiębiorstwa będą wchodziły długi, ciężary lub zobowiązania związane z prowadzeniem tego przedsiębiorstwa?”, odpowiedzieli Państwo „W ramach darowizny zostaną przeniesione na rzecz Synów co do zasady wszelkie posiadane przez Wnioskodawcę składniki zarówno majątkowe jak i niemajątkowe, z których Wnioskodawca korzysta w swojej działalności.

Powyższe oznacza, że w ramach darowizny przeniesione zostaną w szczególności umowy agencyjne (które stanowią główną wartość przedsiębiorstwa), znajdujące się w przedsiębiorstwie środki trwałe, wartości niematerialne i prawne (strona internetowa z domeną, baza danych Kontrahentów, licencje/subskrypcje do programów komputerowych, nazwa i logo przedsiębiorstwa), pracownicy, a także środki pieniężne zgromadzone na rachunku firmowym. W trakcie rejestracji jest także znak towarowy przedsiębiorstwa, a zgłoszenie zostało już ujawnione przez polski Urząd Patentowy. Jeżeli na dzień darowizny zostanie on zarejestrowany, to prawo ochronne do znaku towarowego także będzie objęte przedmiotem darowizny (zgodnie za art. 162 ust. 1 ustawy prawo własności przemysłowej zbywalne jest prawo ochronne do znaku towarowego).

Jednocześnie należy zaznaczyć, że z przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy, niektóre z zawartych umów mogą nie podlegać przeniesieniu ze względu na brak uzyskania odpowiedniej zgody drugiej strony umowy.

W związku z powyższym, należy wskazać, że w ramach darowizny zostaną przeniesione zobowiązania wynikające z zawartych umów tych kontrahentów, którzy wyrażą zgodę na ich przeniesienie.

W takim przypadku wraz ze zobowiązaniem przeniesione zostaną także ewentualne związane z tym zobowiązaniem długi i ciężary.

W toku normalnej działalności bardzo możliwe jest także, że część zobowiązań nie zostanie uregulowana, w związku z czym obciążą one spółkę cywilną (np. należności związane z wypłatą wynagrodzeń pracownikom, opłatami za ochronę budynku, media czy obsługę informatyczną firmy).”

Na pytanie Organu „W jakich udziałach nastąpi darowizna na rzecz synów – po połowie czy też może w innej wysokości?”, odpowiedział Pan „Synowie zamierzają przyjąć darowiznę działając jako wspólnicy spółki cywilnej, co w rezultacie oznacza, że nabędą własność przedsiębiorstwa we współwłasności łącznej, a więc bezudziałowej.

Wnioskodawca (tj. darczyńca) nie ma możliwości różnicowania udziałów Synów w przedmiocie darowizny.

W związku z powyższym, obdarowani (tj. Synowie) zamierzają określić wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych na potrzeby złożenia deklaracji na podatek od spadków i darowizn w wysokości odpowiadającej po 1/2 wartości rynkowej otrzymanego w darowiźnie majątku.”

Na pytanie zadane w wezwaniu „Czy w momencie dokonania darowizny składników majątkowych i niemajątkowych całość przejmowanego majątku będzie spełniała definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny?”, odpowiedzieli Państwo „Zgodnie z art. 55¹ KC przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jak już wspomniano przy odpowiedziach na wcześniejsze pytania, w ramach darowizny przeniesione zostaną w szczególności umowy agencyjne (które stanowią główną wartość przedsiębiorstwa), znajdujące się w przedsiębiorstwie środki trwałe, wartości niematerialne i prawne (strona internetowa z domeną, baza danych Kontrahentów, licencje/subskrypcje do programów komputerowych, nazwa, logo przedsiębiorstwa), środki zgromadzone na rachunku firmowym oraz pracownicy. W trakcie rejestracji jest także prawo ochronne do znaku towarowego przedsiębiorstwa, które także ma zostać objęte przedmiotem darowizny.

Celem Wnioskodawcy jest przeniesienie całego prowadzonego przez niego biznesu na rzecz Synów. Po dokonaniu darowizny i rozliczeniu z Kontrahentami, a także po dokonaniu wszelkich niezbędnych formalności, Wnioskodawca zamierza zamknąć prowadzoną działalność (wyrejestrować swoją firmę z CEIDG) a także zamknąć związane z nią rachunki bankowe.

Wnioskodawca zamierza w szczególności zgromadzone na firmowym rachunku środki pieniężne, przetransferować na rachunek utworzony dla spółki cywilnej dla umożliwienia dalszego niezakłóconego prowadzenia rodzinnego biznesu przez Synów od pierwszego dnia zmiany właścicielskiej.

Przedmiotem darowizny nie będzie nieruchomość, w której znajduje się siedziby firmy ze względu na fakt, że znajduje się ona w majątku prywatnym Wnioskodawcy oraz jego małżonki. Okoliczność ta nie powinna mieć wpływu na ocenę czy przedmiotem darowizny jest przedsiębiorstwo. Po dokonaniu darowizny siedziba firmy prowadzonej przez Synów nadal będzie znajdowała się pod tym samym adresem. Nieruchomość zostanie im udostępniona w formie najmu lub użyczenia.

W rezultacie, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dokonana przez niego darowizna będzie stanowiła darowiznę przedsiębiorstwa spełniającego definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu Cywilnego, z uwagi na fakt, że Synowie w ramach darowizny otrzymają (co do zasady) całość prowadzonego do tej pory przez Wnioskodawcę (ojca) biznesu. Nie dojdzie do sytuacji, w której to zostanie wydzielona wyłącznie część prowadzonego biznesu, która zostanie następnie darowana Synom.

Końcowo, należy zaznaczyć, że przedmiotem złożonego wniosku jest uzyskanie potwierdzenia stanowiska Wnioskodawcy w zakresie czy planowana darowizna ma za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, co wpływa bezpośrednio na skutki podatkowe opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego.

Wobec powyższego, niezasadne jest pytanie Organu, który przerzuca odpowiedź w tym zakresie na Wnioskodawcę.

Wnioskodawca w złożonym wniosku przedstawił szczegółową analizę wskazującą przesłanki (opartą na orzecznictwie zarówno sądów administracyjnych jak i TSUE), które powinny zostać spełnione, aby można było mówić o przedsiębiorstwie. Wnioskodawca odniósł przeprowadzoną analizę do jego indywidualnego przypadku wskazując, że w jego ocenie, darowizna stanowi darowiznę przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów Kodeksu Cywilnego.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znalazło się także w uzasadnieniu złożonego wniosku:

•   W ramach darowizny dojdzie do przeniesienia majątku związanego z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością, wraz z zatrudnionymi w przedsiębiorstwie pracownikami. Przekazane składniki majątkowe i niemajątkowe pozwolą następcom na kontynuowanie działalności przedsiębiorstwa opierają się na świadczeniu usług kompleksowej obsługi handlowej tj. umowach agencyjnych z producentami.

•   Jednocześnie, po dokonaniu darowizny Synowie będą kontynuować działalność w niezmienionej formie, tj. w szczególności będą przede wszystkim bazować na podpisanych uprzednio przez Wnioskodawcę kontraktach, które zostaną przeniesione na synów w ramach darowizny przedsiębiorstwa. W realizację umów zaangażowana będzie ta sama kadra, w tym (nowi) właściciele biznesu.

•   Zdaniem Wnioskodawcy o twierdzeniu, że w opisywanym zdarzeniu przyszłym mamy do czynienia z przedsiębiorstwem przesądza przede wszystkim fakt, że przenoszone przedsiębiorstwo jest wyodrębnione organizacyjnie tj. w momencie jego otrzymania przez Synów będą oni uprawnieni do prowadzenia działalności bez konieczności podejmowania jakichkolwiek dodatkowych działań, które pozwolą na świadczenie usług na rzecz Kontrahentów. Synowie w rzeczywistości wejdą w posiadanie firmy, która posiada klientów, składniki majątku pozwalające na natychmiastowe świadczenie usług, pracowników wykonujących czynności niezbędne do realizacji zobowiązań wobec Kontrahentów.

•   Po dokonaniu darowizny zachowana zostanie ciągłość prowadzonego biznesu pod kątem finansowym. Synowie od momentu dokonania darowizny przedsiębiorstwa na ich rzecz będą kontynuowali działalność prowadzoną do tej pory przez Wnioskodawcę.

•   Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w opisywanym we wniosku zdarzeniu przyszłym dokonana na rzecz Synów (wspólników spółki cywilnej) darowizna będzie miała za przedmiot przedsiębiorstwo. Świadczy o tym zamiar kontynuowania przez nabywców (Synów) prowadzonej dotychczasowo działalności przez Wnioskodawcę oraz możliwość prowadzenia działalności w oparciu wyłącznie o przekazywane składniki majątkowe i niemajątkowe. Kolejnym argumentem przemawiającym za tym, że mamy do czynienia z przedsiębiorstwem jest fakt, że Wnioskodawca po dokonaniu darowizny nie będzie w stanie w dalszym ciągu prowadzić dotychczasowej działalności.”

Na pytanie Organu „Czy wszystkie składniki materialne i niematerialne przedsiębiorstwa darczyńcy zostaną przekazane umową darowizny czy też któreś ze składników (proszę wskazać które) pozostaną w przedsiębiorstwie darczyńcy?”, odpowiedzieli Państwo „W ramach darowizny przeniesione zostaną w szczególności umowy agencyjne (które stanowią główną wartość przedsiębiorstwa), znajdujące się w przedsiębiorstwie środki trwałe, wartości niematerialne i prawne (strona internetowa z domeną, baza danych Kontrahentów, licencje/subskrypcje do programów komputerowych, nazwa i logo przedsiębiorstwa) oraz pracownicy. Umową darowizny ma zostać objęte także prawo ochronne do znaku towarowego przedsiębiorstwa, o ile zostanie on zarejestrowany w Urzędzie Patentowym.

Nieruchomość, w której znajduje się obecnie siedziba przedsiębiorstwa nie będzie przedmiotem darowizny, ze względu na fakt, że znajduje się ona w majątku prywatnym Wnioskodawcy oraz jego małżonki. Po dokonaniu darowizny siedziba firmy prowadzonej przez Synów nadal będzie jednak znajdowała się pod tym samym adresem.

Jednocześnie po dokonaniu darowizny, Wnioskodawca zamierza zamknąć prowadzoną działalność ze względu na fakt, że nie będzie wówczas możliwe jej dalsze prowadzenie, a celem Wnioskodawcy jest przeniesienie całego prowadzonego przez niego biznesu na rzecz Synów. W tym celu także Wnioskodawca przekaże Synom wszystkie zgromadzone na dzień darowizny na rachunku firmowym środki pieniężne. Mają one umożliwić płynne przejęcie i prowadzenie działalności przez nowych właścicieli.

Może się zdarzyć, że ze względu na brak zgody kontrahentów, nie będzie możliwości objęcia darowizną części umów z kontrahentami, niemniej Wnioskodawca zamierza w takim wypadku wypowiedzieć je w pierwszym możliwym terminie.

Podsumowując, Wnioskodawca zamierza przekazać darowizną co do zasady wszystkie składniki materialne i niematerialne związane z prowadzoną działalnością, poza nieruchomością, która jest częścią jego majątku prywatnego.”

Na pytanie zadane w wezwaniu „Czy nastąpi przejęcie przez obdarowanych pracowników zatrudnionych w zbywanym przedsiębiorstwie (jeżeli przedsiębiorstwo zatrudnia innych pracowników niż synowie darczyńcy), w trybie przewidzianym w art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r.– Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1465 ze zm.)?”, odpowiedzieli Państwo „Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca zatrudnia obecnie 7 pracowników.

Zgodnie z art. 23¹ § 1 Kodeksu Pracy w razie przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę staje się on z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy.

Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego wskazał, że w ramach darowizny dojdzie do przeniesienia majątku związanego z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością, wraz z zatrudnionymi w przedsiębiorstwie pracownikami.

Przejęcie pracowników przez spółkę cywilną odbędzie się na podstawie dokonanej darowizny. Nie będą rozwiązywane umowy o pracę ani zawierane nowe. Wyjątek stanowią umowy o pracę z Synami, ponieważ będą oni nowymi właścicielami biznesu i nie jest zasadne kontynuowanie obecnej formy zatrudnienia.

W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy wraz z dokonaniem darowizny na rzecz Synów dojdzie do przejścia zakładu pracy (zgodnie z art. 23¹ KP) na innego pracodawcę tj. spółkę cywilną.”

Na pytanie Organu „Czy istnieje faktyczna możliwość kontynuowania działalności w takim samym zakresie w jakim działalność jest prowadzona przez darczyńcę wyłącznie w oparciu o przedmiot darowizny, czy też konieczne będzie w tym celu angażowanie przez obdarowanych innych składników majątku (niebędących przedmiotem darowizny) lub konieczne będzie podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności w oparciu o przejęte składniki?”, odpowiedzieli Państwo „Jak wspomniano przy odpowiedziach na poprzednie pytania, w ramach darowizny przeniesione zostaną w szczególności umowy agencyjne (które stanowią główną wartość przedsiębiorstwa), znajdujące się w przedsiębiorstwie środki trwałe, środki pieniężne, wartości niematerialne i prawne (strona internetowa z domeną, baza danych Kontrahentów, licencje/subskrypcje do programów komputerowych, nazwa i logo przedsiębiorstwa oraz prawo ochronne do znaku towarowego przedsiębiorstwa, o ile zostanie on zarejestrowany), jak również pracownicy.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że z przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy, niektóre z zawartych umów agencyjnych mogą nie podlegać przeniesieniu ze względu na brak uzyskania odpowiedniej zgody drugiej strony umowy. Umowy te zostaną jednak wówczas rozwiązane przez Wnioskodawcę w pierwszym możliwym terminie.

Nieruchomość, w której znajduje się obecnie siedziba przedsiębiorstwa nie będzie przedmiotem darowizny ze względu na fakt, że znajduje się ona w majątku prywatnym Wnioskodawcy oraz jego małżonki. Po dokonaniu darowizny siedziba firmy prowadzonej przez Synów nadal będzie jednak znajdowała się pod tym samym adresem. Nieruchomość zostanie udostępniona Synom.

Wnioskodawca zapewni Synom w szczególności także odpowiednie środki finansowe, które przekazane zostaną z firmowego rachunku bankowego na rachunek utworzony dla spółki cywilnej dla umożliwienia dalszego niezakłóconego prowadzenia biznesu.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę fakt, że praktycznie całość majątku związanego z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością zostanie przeniesiona, Synowie będą w stanie prowadzić ją dalej bez potrzeby podejmowania jakichkolwiek dodatkowych działań faktycznych lub prawnych.

Poniżej znajdują się dodatkowo fragmenty uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy potwierdzające, że w jego ocenie po dokonaniu darowizny istnieje faktyczna możliwość kontynuowania działalności w takim samym zakresie w jakim działalność jest prowadzona obecnie:

•   Jednocześnie, po dokonaniu darowizny Synowie będą kontynuować działalność w niezmienionej formie, tj. w szczególności będą przede wszystkim bazować na podpisanych uprzednio przez Wnioskodawcę kontraktach, które zostaną przeniesione na synów w ramach darowizny przedsiębiorstwa. W realizację umów zaangażowana będzie ta sama kadra, w tym (nowi) właściciele biznesu.

•   Zdaniem Wnioskodawcy o twierdzeniu, że w opisywanym zdarzeniu przyszłym mamy do czynienia z przedsiębiorstwem przesądza przede wszystkim fakt, że przenoszone przedsiębiorstwo jest wyodrębnione organizacyjnie tj. w momencie jego otrzymania przez Synów będą oni uprawnieni do prowadzenia działalności bez konieczności podejmowania jakichkolwiek dodatkowych działań, które pozwolą na świadczenie usług na rzecz Kontrahentów. Synowie w rzeczywistości wejdą w posiadanie firmy, która posiada klientów, składniki majątku pozwalające na natychmiastowe świadczenie usług i pracowników wykonujących czynności niezbędne do realizacji zobowiązań wobec Kontrahentów.

•   Końcowo należy zwrócić uwagę, że przeniesione na rzecz Synów składniki majątkowe i niemajątkowe umożliwią prowadzenia działalności w niezmienionej formie. Z tego wynika, że przeniesienie środków trwałych (m.in. samochodów) oraz wartości niematerialnych, zatrudnionych pracowników, a także środków pieniężnych, pozwoli na efektywne prowadzenie (kontynuowanie) przez Synów działalności już od pierwszego dnia przejęcia przez nich przedsiębiorstwa.”

Na pytanie zadane w wezwaniu „Czy przedmiot darowizny na dzień planowanej transakcji będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych wraz ze zobowiązaniami, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze?”, odpowiedzieli Państwo „Jak już wielokrotnie wspomniano w odpowiedziach na poprzednie pytania, celem darowizny jest przeniesienie przez Wnioskodawcę możliwie wszystkich składników majątkowych i niemajątkowych związanych z prowadzoną przez niego działalnością i kontynuowanie działalności w tym samym zakresie przez jego Synów.

W ramach darowizny przeniesione zostaną w szczególności umowy agencyjne (które stanowią główną wartość przedsiębiorstwa), znajdujące się w przedsiębiorstwie środki trwałe, wartości niematerialne i prawne (strona internetowa z domeną, baza danych subskrypcje do programów komputerowych, nazwa i logo przedsiębiorstwa), pracownicy, a także środki pieniężne zgromadzone na rachunku firmowym. W trakcie rejestracji jest także prawo ochronne do znaku towarowego przedsiębiorstwa, które też ma zostać objęte darowizną.

W ramach darowizny zostaną przeniesione także m.in. zobowiązania wynikające z zawartych umów tych kontrahentów, którzy wyrażą zgodę na ich przeniesienie. W takim przypadku wraz ze zobowiązaniem przeniesione zostaną także ewentualne związane z tym zobowiązaniem długi i ciężary.

W toku normalnej działalności przedsiębiorstwa bardzo możliwe jest także, że cześć zobowiązań nie zostanie uregulowana, w związku z czym obciążą one spółkę cywilną (np. należności związane z wypłatą wynagrodzeń pracownikom, opłatami za ochronę budynku, media czy obsługę informatyczną firmy).

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy przedmiotem darowizny będzie zespół składników materialnych i niematerialnych wraz ze zobowiązaniami, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo. Synowie na bazie tych składników zamierzają w dalszym ciągu prowadzić dotychczasową działalność.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w jego przypadku dochodzi do darowizny przedsiębiorstwa lub co najmniej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jednocześnie, podobnie jak przy odpowiedzi na pyt. nr 4 należy wskazać, że przeprowadzona przez Wnioskodawcę analiza jest indywidualnym stanowiskiem Wnioskodawcy, które to Wnioskodawca pragnie potwierdzić w ramach złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego.”

Na pytanie Organu „Czy otrzymane w darowiźnie składniki majątkowe i niemajątkowe (przedsiębiorstwo) zostaną wniesione przez wspólników spółki cywilnej do nowoutworzonej spółki cywilnej jako wkład czy staną się automatycznie – w wyniku umowy darowizny – majątkiem spółki?”, odpowiedzieli Państwo „Otrzymane w darowiźnie składniki majątkowe i niemajątkowe staną się automatycznie (w wyniku darowizny) majątkiem spółki cywilnej, ponieważ Synowie zamierzają przyjąć darowiznę działając jako wspólnicy spółki cywilnej. Nie jest konieczne ani planowane dokonywanie odrębnego wnoszenia darowanego majątku do spółki cywilnej.”

Na pytanie zadane w wezwaniu „Czy założona przez synów spółka cywilna będzie w momencie otrzymania darowizny zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym?”, odpowiedzieli Państwo „Synowie zamierzają założyć jednoosobowe działalności gospodarcze i zawiązać spółkę cywilną przed dokonaniem darowizny. W zgłoszeniu rejestracyjnym VAT-R jako data rozpoczęcia wykonywania czynności opodatkowanych przez spółkę cywilną wskazany zostanie najpóźniej dzień, w którym Synowie jako wspólnicy spółki otrzymają darowiznę od Wnioskodawcy. Tym samym Wnioskodawca potwierdza, że spółka cywilna będzie w momencie otrzymania darowizny zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.”

Na pytanie Organu „Czy cała działalność spółki cywilnej, do której obdarowani zamierzają przyjąć – jako wspólnicy spółki cywilnej – przedsiębiorstwo darczyńcy, będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług?”, odpowiedzieli Państwo „W chwili obecnej całość prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności podlega opodatkowaniu VAT. Po dokonaniu darowizny Synowie poprzez zawiązaną przez nich spółkę cywilną zamierzają w dalszym ciągu prowadzić działalność w niezmienionej formie, a spółka będzie podatnikiem VAT czynnym. Oznacza to, że także prowadzona za poprzez spółkę cywilną działalność będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.”

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

1.Czy dokonana przez Wnioskodawcę darowizna składników majątkowych i niemajątkowych wykorzystywanych w prowadzonej działalności na rzecz Synów (prowadzących działalność w formie spółki cywilnej) będzie podlegała opodatkowaniu VAT?

2.Czy w związku z dokonaniem darowizny po stronie Zainteresowanych wystąpi obowiązek dokonania korekty podatku VAT naliczonego?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

Ad. 1

W ocenie Zainteresowanych opisana w zdarzeniu przyszłym darowizna składników majątkowych i niemajątkowych wykorzystywanych w działalności gospodarczej Wnioskodawcy na rzecz Synów prowadzących działalność w formie spółki cywilnej nie podlega opodatkowaniu VAT.

Ad. 2

Zdaniem Zainteresowanych w związku z dokonaniem darowizny na rzecz Synów po stronie Zainteresowanych nie wystąpi obowiązek dokonania korekty podatku VAT naliczonego.

Uzasadnienie

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Jednocześnie ustawa o VAT w art. 7 ust. 2 pkt 2 stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się również wszelkie inne darowizny, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W art. 2 pkt 6 ustawy o VAT zdefiniowano pojęcie „towarów” określając je jako rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do zapisu art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Przepisów ustawy o VAT nie stosuje się jednak do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (art. 6 pkt 1 ustawy o VAT).

Przytoczony powyżej przepis powinien być interpretowany ściśle, co oznacza, że powinien on mieć zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (tj. wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (brak legalnej definicji w ustawie o VAT) lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Jak wskazano powyżej, ustawa o VAT nie zawiera definicji przedsiębiorstwa, przez co dokonując analizy czy mamy do czynienia z przedsiębiorstwem należy posiłkować się definicją zawartą w Kodeksie Cywilnym. Zgodnie z art. 55(1) KC przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast art. 55(2) KC stanowi, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Skutkiem tego jest przeniesienie wszelkich praw, które wchodzą w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z umowy zawartej między stronami albo z przepisów szczególnych. Co istotne, zgodnie z definicją z KC w skład przedsiębiorstwa nie wchodzą jednak zobowiązania. Do ich przeniesienia wymagana jest zgoda wierzyciela udzielona w formie pisemnej.

Przytoczone w powyższym fragmencie przepisy wskazują, że z przedsiębiorstwem lub zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jako przedmiotem zbycia, będziemy mieli do czynienia wówczas, gdy będzie ono stanowiło całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach pozwalających na uznanie, że tworzą one zespół, a nie zbiór pewnych (niezależnych od siebie) elementów. Kluczowe jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie utrzymane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak aby przekazany majątek mógł być wykorzystany do dalszego prowadzenia określonej działalności gospodarczej.

W rezultacie zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT ma miejsce, gdy całkowity majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność nabywcy, który to następnie kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. Zaznaczyć w tym miejscu należy, że kontynuacja działalności przez nabywcę jest warunkiem wyłączenia spod działania ustawy zbycia przedsiębiorstwa.

W przeciwieństwie do definicji przedsiębiorstwa, definicja jego zorganizowanej części znalazła się w ustawie o VAT. W myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W związku z powyższym, aby uznać, że przedmiotem zbycia jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, przedmiot zbycia powinien stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Istotne jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany zespół praw i obowiązków, składników materialnych i niematerialnych, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu jako odrębnemu bytowi.

Fundamentalnym wymogiem dla uznania, że czynność dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest ustalenie, że konkretna czynność dotyczy zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Dodatkowo, zespół tych składników musi być wyodrębniony w ramach istniejącego przedsiębiorstwa na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, co oznacza, że może ono nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej. Art. 155 § 1 KC stanowi, że umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Przytoczony przepis wprowadza tak samo jak ma to miejsce w ustawie VAT, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Zakres opisanego powyżej zwolnienia został zdefiniowany przez TSUE w wyroku z 27 listopada 2003 r., sygn. C-497/01. TSUE wskazał, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5(8) VI Dyrektywy VAT uznając, iż w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak posiadać zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. Sprzeczne z tym przepisem jest uwarunkowanie przez państwo członkowskie stosowania wyłączenia, od posiadania przez nabywcę zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej przy użyciu nabytego majątku.

Na przestrzeni lat zarówno organy podatkowe, jak i sądy administracyjne wielokrotnie dokonywały analizy czy w danym, indywidualnym przypadku dochodzi do transferu przedsiębiorstwa (jego zorganizowanej części) na gruncie VAT. Powyższe doprowadziło do wykształcenia bogatego orzecznictwa sądowoadministracyjnego w zakresie definicji przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) na gruncie VAT.

Przykładowo w wyroku NSA z 6 maja 2021 r., sygn. I FSK 646/18 sąd stanął na stanowisku, że (...) należy zwrócić uwagę na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości, który uznał, że w odniesieniu do pojęcia „przekazania całości lub części majątku” należy je interpretować w ten sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, które obejmuje składniki materialne i, w określonych sytuacjach, niematerialne, łącznie składające się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, lecz nie obejmuje ono zwykłego zbycia towarów takiego jak sprzedaż zapasów produktów (...) aby nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, konieczne jest, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, a kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru danej działalności gospodarczej.

Analogicznie wnioski wynikają z wyroku NSA z 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15, w którym to NSA wskazał, że okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy.

Dodatkowo w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazuje się, że objęcie zakresem pojęcia „przekazania całości lub części majątku” w rozumieniu art. 19 akapit pierwszy dyrektywy VAT wymaga, aby nabywca miał zamiar prowadzić przekazane przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, a nie tylko natychmiast zlikwidować działalność i ewentualnie sprzedać zapasy (por. Wyrok TSUE z 19 grudnia 2018 r., sygn. C-17/18).

Z przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego informacji wynika, że Wnioskodawca planuje sukcesję prowadzonego przedsiębiorstwa na rzecz Synów. Przeniesienie przedsiębiorstwa ma odbyć się poprzez dokonanie darowizny na rzecz wspólników spółki cywilnej (Synów).

W ramach darowizny dojdzie do przeniesienia majątku związanego z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością, wraz z zatrudnionymi w przedsiębiorstwie pracownikami. Przekazane składniki majątkowe i niemajątkowe pozwolą następcą na kontynuowanie działalności przedsiębiorstwa opierają się na świadczeniu usług kompleksowej obsługi handlowej tj. umowach agencyjnych z producentami.

Nieruchomość nie stanowi majątku przedsiębiorstwa. Po dokonaniu darowizny przedsiębiorstwa planowane jest, aby siedziba nadal znajdowała się pod tym samym adresem, w tym samym lokalu. Brak objęcia umową darowizny nieruchomości wykorzystywanej na cele działalności, nie ma jednak wpływu na ocenę czy przedmiotem darowizny będzie przedsiębiorstwo, ponieważ jak już zaznaczono, nieruchomość nie wchodzi w skład przedsiębiorstwa. Co więcej, sądy administracyjne stają na stanowisku, że nieruchomość nie jest obligatoryjnym elementem przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa). Przykładowo w wyroku z 7 kwietnia 2021 r., sygn. I SA/Bd 101/21 sąd stanął na stanowisku, że jakkolwiek prowadzenie sklepu nie jest możliwe bez lokalu handlowego, to kontynuacja tej działalności zwykle nie wymaga, by właściciel przedsiębiorstwa był jednocześnie właścicielem nieruchomości, w której ten sklep działa. Ponieważ zbycie zapasów towarów i wyposażenia sklepów wystarcza do kontynuowania samodzielnej działalności gospodarczej, przekazanie nieruchomości nie ma decydującego znaczenia z punktu widzenia uznania transakcji za przekazanie aktywów.

Wnioskodawca zakłada przeniesienie wszystkich zawartych przez Wnioskodawcę umów z Kontrahentami na rzecz Synów. Niezależnie jednak od zamiarów Wnioskodawcy, może dojść do sytuacji, w której to druga strona umowy nie wyrazi zgody na jej przeniesienie. Zgoda ta jest niezbędna dla skutecznego przeniesienia umów. W takim wypadku umowa zostanie przez Wnioskodawcę wypowiedziana i rozwiąże się z upływem terminu wypowiedzenia, ponieważ Wnioskodawca nie planuje dalszego prowadzenia działalności.

Jednocześnie, po dokonaniu darowizny Synowie będą kontynuować działalność w niezmienionej formie, tj. w szczególności będą przede wszystkim bazować na podpisanych uprzednio przez Wnioskodawcę kontraktach, które zostaną przeniesione na synów w ramach darowizny przedsiębiorstwa. W realizację umów zaangażowana będzie ta sama kadra pracownicza, w tym (nowi) właściciele biznesu.

Równocześnie w początkowym okresie po dokonaniu darowizny, Wnioskodawca zamierza wspomóc Synów w prowadzeniu przedsiębiorstwa ze względu na posiadane wieloletnie doświadczenie w zarządzaniu przedsiębiorstwem oraz znajomość branży, a przede wszystkim znajomość Kontrahentów, z którymi bezpośrednio zawarł umowy, które zostaną przeniesione na rzecz synów.

Zdaniem Wnioskodawcy o twierdzeniu, że w opisywanym zdarzeniu przyszłym mamy do czynienia z przedsiębiorstwem przesądza przede wszystkim fakt, że przenoszone przedsiębiorstwo jest wyodrębnione organizacyjnie tj. w momencie jego otrzymania przez Synów będą oni uprawnieni do prowadzenia działalności bez konieczności podejmowania jakichkolwiek dodatkowych działań, które pozwolą na świadczenie usług na rzecz Kontrahentów. Synowie w rzeczywistości wejdą w posiadanie firmy, która posiada klientów, składniki majątku pozwalające na natychmiastowe świadczenie usług, pracowników wykonujących czynności niezbędne do realizacji zobowiązań wobec Kontrahentów. Cel, którym jest sukcesja prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa zostanie osiągnięty, ponieważ dokonanie darowizny przedsiębiorstwa pozwoli na przeniesienie całego prowadzonego biznesu z Wnioskodawcy na synów.

Co więcej, Wnioskodawca po dokonaniu darowizny zamknie dotychczasową działalność.

W ramach transferu przedsiębiorstwa dojdzie do przeniesienia umów agencyjnych zawartych z kontrahentami. W konsekwencji, prowadzona przez Synów działalność wraz z dokonaniem na ich rzecz darowizny przejmie wszelkie osiągane przez Wnioskodawcę przychody oraz związane z nimi koszty (takie jak na przykład koszty zatrudnienia). Powyższe skutkuje tym, że po dokonaniu darowizny zachowana zostanie ciągłość prowadzonego biznesu pod kątem finansowym. Synowie od momentu dokonania darowizny przedsiębiorstwa na ich rzecz będą kontynuowali działalność prowadzoną do tej pory przez Wnioskodawcę. W przypadku braku zgód Kontrahentów na przejęcie zobowiązań z umów przez następców, Wnioskodawca wypowie taką umowę. Tym samym, Wnioskodawca utraci możliwość zarobkowania w oparciu o prowadzone do tej pory przedsiębiorstwo z uwagi na jego darowanie składników majątkowych i niemajątkowych związanych z prowadzoną działalnością rzecz Synów.

Końcowo należy zwrócić uwagę, że przeniesione na rzecz Synów składniki majątkowe i niemajątkowe umożliwią prowadzenia działalności w niezmienionej formie. Z tego wynika, że przeniesienie środków trwałych (m.in. samochodów) oraz wartości niematerialnych, zatrudnionych pracowników, a także środków pieniężnych, pozwoli na efektywne prowadzenie (kontynuowanie) przez Synów działalności już od pierwszego dnia przejęcia przez nich przedsiębiorstwa.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w opisywanym we wniosku zdarzeniu przyszłym dokonana na rzecz Synów (wspólników spółki cywilnej) darowizna będzie miała za przedmiot przedsiębiorstwo.

Świadczy o tym zamiar kontynuowania przez nabywców (Synów) prowadzonej dotychczasowo działalności przez Wnioskodawcę oraz możliwość prowadzenia działalności w oparciu wyłącznie o przekazywane składniki majątkowe i niemajątkowe. Kolejnym argumentem przemawiającym za tym, że mamy do czynienia z przedsiębiorstwem jest fakt, że Wnioskodawca po dokonaniu darowizny nie będzie w stanie w dalszym ciągu prowadzić dotychczasowej działalności. W rezultacie, w ocenie Wnioskodawcy transakcja darowizny przedsiębiorstwa na rzecz Synów (wspólników spółki cywilnej) nie będzie podlegała przepisom ustawy o VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie w następujących interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

-  Interpretacja indywidualna z 16 września 2022 r., nr 0111-KDIB3-3.4012.72.2022.4.MW - Organ stanął na stanowisku, że (...) organ rozumie zatem przedstawiony opis w ten sposób, że intencją stron planowanej umowy jest przeniesienie całego przedsiębiorstwa na rzecz spółki cywilnej prowadzonej przez Pani synów, w celu kontynuowania przez tę spółkę działalności prowadzonej wcześniej przez Panią (...) W związku z powyższym w analizowanej sprawie dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa na rzecz spółki cywilnej (w imieniu i na rzecz której działają jej wspólnicy czyli Pani synowie), a tym samym transakcja, na mocy której dojdzie do jego przekazania będzie mogła korzystać z wyłączenia określonego w art. 6 ust. 1 ustawy.

-  Interpretacja indywidualna z 14 kwietnia 2023 r., nr 0111-KDIB3-2.4012.63.2023.2.AR - w ocenie Organu uznać należy, że przedmiotem darowizny na rzecz córki - będzie zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, bowiem - jak wynika z okoliczności sprawy - stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, o którym mowa w ww. przepisie art. 55¹ Kodeksu cywilnego, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. A zatem skoro przedmiotem darowizny będzie zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych stanowiący przedsiębiorstwo oraz córka będzie kontynuować działalność w dotychczasowym zakresie w jakim działalność była prowadzona przez Pana, to czynność przekazania ww. przedsiębiorstwa w drodze darowizny na rzecz córki, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy.

Ad. 2

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W tym miejscu wskazać należy, że w systemie podatku VAT obowiązuje zasada odliczenia niezwłocznego, która oznacza, że podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich kwalifikacji do określonych rodzajów sprzedaży.

Tym samym, jeżeli po dokonaniu rozliczenia zmieniły się okoliczności mające wpływ na odliczenie całości lub części podatku naliczonego, powstaje konieczność dokonania jego korekty. Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekty podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy o VAT.

W myśl art. 91 ust. 1 ustawy o VAT po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a lub 10c-10g, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Natomiast art. 91 ust. 2 ustawy o VAT wskazuje, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Szczegółowy sposób dokonywania korekty został określony w art. 91 ust. 3-9 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Oznacza to, że zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1, pozostaje bez wpływu na wcześniejsze odliczenia podatku naliczonego dokonane przez zbywcę na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z zakupami, które służyły do wykonania czynności opodatkowanych w zbywanym przedsiębiorstwie.

Odnosząc powyższe do opisywanego zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że ze względu na fakt, że w ramach darowizny dojdzie do przekazania przedsiębiorstwa, obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego nie będzie spoczywał na Wnioskodawcy zgodnie z przytoczonym powyżej art. 91 ust. 9 ustawy o VAT. Do ewentualnej korekty obowiązany będzie nabywca tj. spółka cywilna zawiązana przez Synów, która będzie odrębnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca prowadzi wyłącznie sprzedaż opodatkowaną (a w przypadku usług świadczonych na rzecz Kontrahentów z siedzibą za granicą, będących podatnikami VAT zarejestrowanymi w innych krajach UE, dlatego Wnioskodawca stosuje przepisy art. 28b ust. 1 ustawy o VAT tj. stosuje procedurę odwrotnego obciążenia) nie będąc obowiązanym do dokonywania korekt wymienionych w art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT. Działalność w takim samym zakresie prowadzić będzie spółka cywilna.

Tym samym, ponieważ działalność prowadzona będzie w niezmienionej postaci wykonując wyłącznie czynności opodatkowane i nie wystąpi zmiana przeznaczenia wykorzystywanych towarów, Spółka cywilna (jako podatnik VAT) nie będzie zatem obowiązana do dokonania korekty podatku naliczonego w myśl art. 91 ust. 9 ustawy o VAT.

Przedstawione stanowisko zostało potwierdzone w przytoczonych w poprzednim punkcie interpretacjach indywidualnych Dyrektora KIS tj.:

-  Interpretacja indywidualna z 16 września 2022 r., nr 0111-KDIB3-3.4012.72.2022.4.MW - Organ stanął na stanowisku, że ewentualny obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego zgodnie z art. 91 ust. 1-8 ustawy nie będzie ciążyć na Pani - zbywcy przedsiębiorstwa, a na Spółce cywilnej założonej przez Obdarowanych (tj. Pani synów, którzy jak wskazuje opis sprawy dla czynności darowizny będą działać jako wspólnicy spółki cywilnej i na jej rzecz - czyli nabędą przedsiębiorstwo na gruncie podatku VAT jako spółka cywilna). Spółka cywilna założona przez Pani synów (Obdarowanych), nie będzie zobowiązana do dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ust. 9 ustawy, w sytuacji, gdy kontynuując prowadzoną przez Pan przedsiębiorstwo działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT będzie wykonywała wyłącznie czynności opodatkowane i nie wystąpi zmiana przeznaczenia wykorzystywanych towarów np. do czynności zwolnionych;

-  Interpretacja indywidualna z 14 kwietnia 2023 r., nr 0111-KDIB3-2.4012.63.2023.2.AR - w ocenie Organu w sytuacji gdy przedmiotem dostawy jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa, to obowiązek korekty podatku naliczonego spoczywa na nabywcy, będącym następcą prawnym (beneficjentem praw i obowiązków zbywcy), który w tym zakresie przejmuje, wynikając z art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT, obowiązki swojego poprzednika.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do konkluzji, że skoro przedmiotem darowizny będzie przedsiębiorstwo, które obejmuje wszystkie niezbędne składniki materialne i niematerialne związane z prowadzoną działalnością gospodarczą w tym flotę samochodów, to w tej sytuacji zastosowanie będzie miał przepis art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, a transakcja ta nie spowoduje obowiązku dokonania przez Pana jakiejkolwiek korekty podatku naliczonego związanego ze składnikami przekazywanego przedsiębiorstwa.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2. eksport towarów;

3. import towarów na terytorium kraju;

4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2) wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jednocześnie art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Według art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług, pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zgodnie z art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze. zm.):

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

5. koncesje, licencje i zezwolenia,

6. patenty i inne prawa własności przemysłowej,

7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

8. tajemnice przedsiębiorstwa,

9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 55² ww. ustawy:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Jak wynika z powyższych przepisów, przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, aby można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa majątkowa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. Podkreślić należy przy tym, że kontynuacja działalności przez nabywcę jest warunkiem wyłączenia spod działania ustawy zbycia przedsiębiorstwa.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT stanowi, że:

Pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Jak stanowi art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1, ze zm.):

W przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik zobowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze sprzedażą przedsiębiorstwa należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem sprzedaży, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

W wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5(8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Wskazać należy, że zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. O tym czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa decyduje pełen zakres przekazanego majątku, praw i zobowiązań, wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości. Nie może ono obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, żeby można było uznać, że doszło do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo. Wyłączenie z transakcji zbycia istotnych elementów przedsiębiorstwa powoduje, że mamy do czynienia ze sprzedażą sumy składników majątkowych, a nie ze sprzedażą przedsiębiorstwa. Natomiast jeśli wyłączone od zbycia składniki przedsiębiorstwa nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako takiego, czynność będzie na gruncie VAT uznana za sprzedaż przedsiębiorstwa, chociaż nie objęła ona wszystkich jego składników. Zakres ewentualnych wyłączeń ograniczony jest do głównej „substancji” przedsiębiorstwa. Przyjmuje się zatem, że z transakcji dotyczącej zbycia przedsiębiorstwa można wyłączyć jedynie te elementy, które nie stanowią jego kluczowych i najistotniejszych składników, bez wpływu na jego status. W przypadku bowiem wyłączenia z przedmiotu transakcji elementów przedmiotowo istotnych dla tego przedsiębiorstwa, traci ono swój byt.

Prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy Kodeks cywilny. Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Współwłaścicielom przysługują idealne udziały we wspólnym prawie własności. Współwłasność przedstawia się zatem jako prawo własności składające się z zespolonych udziałów (Edward Gniewek, „Kodeks cywilny. Księga Druga. Własność i inne prawa rzeczowe”. Komentarz, Zakamycze 2001, komentarz do art. 195).

W konsekwencji współwłasność nie cechuje się fizycznym rozgraniczeniem własności w określonej rzeczy. Nie można przypisać jej określonego fizycznego składnika w rzeczy wspólnej.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Jak stanowi art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.

Zgodnie z art. 198 Kodeksu cywilnego:

W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, jako wyłącznego prawa współwłaściciela, zasadą jest, że każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Art. 863 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego wskazuje, że:

Wspólnik nie może rozporządzać udziałem we wspólnym majątku wspólników ani udziałem w poszczególnych składnikach tego majątku.

W czasie trwania spółki wspólnik nie może domagać się podziału wspólnego majątku wspólników.

Stosownie więc do treści przywołanego art. 196 § 1 Kodeksu, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział. Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Natomiast, wspólnością łączną określane są takie stosunki prawne, w których pewne prawo przysługuje kilku osobom łącznie w ten sposób, że żadna z nich nie ma określonego udziału w tym prawie. W związku z tym żaden ze współuprawnionych nie może samodzielnie rozporządzać udziałem jak długo wspólność istnieje. Cechą tej wspólności jest również to, że żaden z współuprawnionych nie może żądać jej zniesienia, dopóki nie zostanie „rozwiązana umowa” ustanawiająca wspólność. Jako przykład takiej wspólności wymienić można wspólność ustawową między małżonkami (art. 35 i 41 § 3 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego) czy majątek spółki (art. 863 kodeksu cywilnego).

Jak już wskazano wyżej, zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje sukcesję prowadzonego biznesu. Wnioskodawca zamierza tego dokonać poprzez darowiznę posiadanych składników majątkowych i niemajątkowych, z których korzysta w swojej działalności, na rzecz dwóch synów. Żaden z nich nie prowadzi obecnie jednoosobowej działalności gospodarczej. Przed dokonaniem darowizny synowie zarejestrują prowadzenie jednoosobowych działalności gospodarczych w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG) oraz zawiążą spółkę cywilną. Podział zysku między wspólnikami określać będzie umowa spółki cywilnej. Darowizna zostanie dokonana na rzecz wspólników spółki cywilnej (synów). Umowa darowizny (w ramach której dojdzie do nieodpłatnego przeniesienia przez Wnioskodawcę na rzecz synów składników majątkowych i niemajątkowych wykorzystywanych przez Wnioskodawcę w działalności, przy równoczesnym braku nałożenia na nich obowiązku świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę), zostanie zawarta w formie pisemnej z podpisami poświadczonymi notarialnie.

Termin dokonania darowizny uzależniony jest od kilku czynników, takich jak: kwestii biznesowych, tj. pozyskania stanowiska kontrahentów/ich zgody na przeniesienie umów agencyjnych, założenia jednoosobowych działalności przez synów, zawarcia przez nich umowy spółki cywilnej.

Przedmiotem darowizny będą składniki majątkowe i niemajątkowe wykorzystywane w działalności i składające się prowadzone przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwo. Oznacza to, że w ramach darowizny przedsiębiorstwa przeniesione zostaną w szczególności umowy agencyjne (które stanowią główną wartość przedsiębiorstwa), znajdujące się w przedsiębiorstwie środki trwałe, wartości niematerialne i prawne (strona internetowa z domeną, baza danych Kontrahentów, licencje/subskrypcje do programów komputerowych, nazwa i logo przedsiębiorstwa) oraz pracownicy. Nieruchomość, w której znajduje się obecnie siedziba przedsiębiorstwa nie będzie przedmiotem darowizny, ze względu na fakt, że znajduje się ona w majątku prywatnym Wnioskodawcy oraz jego małżonki. Niezależnie od powyższego Wnioskodawca zamierza także zachować swój rachunek bankowy związany z prowadzoną działalnością.

Zgromadzone na nim środki pieniężne, w kwocie nieprzekraczającej … zł, zostaną przetransferowane na rachunek utworzony dla spółki cywilnej dla umożliwienia dalszego niezakłóconego prowadzenia działalności.

W ramach darowizny zostaną przeniesione zobowiązania wynikające z zawartych umów tych kontrahentów, którzy wyrażą zgodę na ich przeniesienie. W takim przypadku wraz ze zobowiązaniem przeniesione zostaną także ewentualne związane z tym zobowiązaniem długi i ciężary. W toku normalnej działalności bardzo możliwe jest także, że część zobowiązań nie zostanie uregulowana, w związku z czym obciążą one spółkę cywilną (np. należności związane z wypłatą wynagrodzeń pracownikom, opłatami za ochronę budynku, media czy obsługę informatyczną firmy).

Po dokonaniu darowizny i rozliczeniu z Kontrahentami, a także po dokonaniu wszelkich niezbędnych formalności, Wnioskodawca zamierza zamknąć prowadzoną działalność (wyrejestrować swoją firmę z CEIDG) a także zamknąć związane z nią rachunki bankowe. W konsekwencji, w ramach darowizny dojdzie do przekazania praktycznie wszystkich składników związanych z prowadzonym przedsiębiorstwem, a Wnioskodawca nie będzie już prowadził działalności w przedmiotowym zakresie. Umożliwią one obdarowanym kontynuowanie działalności w tym samym zakresie, w którym działał Wnioskodawca. Synowie zamierzają kontynuowanie działalności otrzymanego w darowiźnie biznesu w ramach spółki cywilnej. Działalność ta nadal będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, jak ma to obecnie miejsce w obecnie prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności.

Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności ustalenia, czy dokonana przez Wnioskodawcę darowizna składników majątkowych i niemajątkowych wykorzystywanych w prowadzonej działalności na rzecz synów (prowadzących działalność w formie spółki cywilnej) będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Jak wynika z przedstawionego opisu, przedmiotem planowanej darowizny jest przeniesienie całego przedsiębiorstwa na rzecz spółki cywilnej, którą synowie darczyńcy zamierzają przyjąć działając już jako wspólnicy nowoutworzonej spółki cywilnej. Przedmiot darowizny będzie stanowił majątek spółki cywilnej i dalsza działalność tego przedsiębiorstwa prowadzona będzie przez obdarowanych w formie założonej przez nich spółki cywilnej.

Należy wskazać w tym miejscu, że na gruncie podatku VAT podatnikiem jest spółka cywilna, a nie jej wspólnicy. W przedmiotowej sprawie synowie darczyńcy dla czynności darowizny będą działać jako wspólnicy spółki cywilnej i na jej rzecz, czyli nabędą przedsiębiorstwo na gruncie podatku VAT jako spółka cywilna.

Przedmiot darowizny na dzień planowanej transakcji będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych, który wraz ze zobowiązaniami, za które obdarowani będą odpowiadać solidarnie z darczyńcą, mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Mając na uwadze całokształt przedmiotowej sprawy należy uznać, że spełnione zostaną wspomniane powyżej warunki dotyczące zbycia przedsiębiorstwa gdyż cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność nabywców, a obdarowani zamierzają - jako wspólnicy spółki cywilnej - kontynuować tę działalność w takim samym zakresie jak darczyńca i w oparciu o te same składniki materialne i niematerialne oraz pracowników.

W związku z powyższym w analizowanej sprawie dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa na rzecz spółki cywilnej (w imieniu i na rzecz której działać będą jej wspólnicy, czyli synowie darczyńcy), a tym samym transakcja, na mocy której dojdzie do jego przekazania będzie mogła korzystać z wyłączenia określonego w art. 6 ust. 1 ustawy.

Ponadto w związku z planowaną darowizną przedsiębiorstwa, mają Państwo wątpliwości dotyczące obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego przez Zainteresowanych.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Wyjaśnić w tym miejscu należy, że w systemie podatku od towarów i usług obowiązuje zasada odliczenia niezwłocznego co oznacza, że podatnik w momencie nabycia towarów lub usług winien dokonać ich kwalifikacji do określonych rodzajów sprzedaży.

Należy zauważyć, że w sytuacji, gdy już po złożeniu rozliczenia zmieniły się okoliczności mające wpływ na odliczenie całości lub części podatku naliczonego, powstaje konieczność dokonania jego korekty.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekty podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy:

Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a lub 10c-10g, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Szczegółowy sposób dokonywania korekty określa art. 91 ust. 3-9 ustawy.

Jak stanowi art. 91 ust. 3 ustawy:

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W świetle art. 91 ust. 4 ustawy:

W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Zgodnie z art. 91 ust. 5 ustawy:

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Na mocy art. 91 ust. 6 ustawy:

W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1) opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;

2) zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy:

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W oparciu o art. 91 ust. 7b ustawy:

W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Jak stanowi art. 91 ust. 7c ustawy:

Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

W myśl art. 91 ust. 7d ustawy:

W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Na podstawie art. 91 ust. 8 ustawy:

Korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

W myśl art. 91 ust. 9 ustawy:

W przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Oznacza to, że zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1, pozostaje bez wpływu na wcześniejsze odliczenia podatku naliczonego dokonane przez zbywcę na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z zakupami, które służyły do wykonania czynności opodatkowanych w zbywanym przedsiębiorstwie.

Skoro jak wynika z opisu sprawy w analizowanym przypadku przedmiotem darowizny będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego, to czynność ta będzie wyłączona ze stosowania przepisów ustawy o VAT i tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że planowana czynność zbycia przedsiębiorstwa w drodze darowizny na rzecz spółki cywilnej, która będzie kontynuowała działalność wykonywaną dotychczas przez przejęte przedsiębiorstwo, nie spowoduje w świetle art. 91 ust. 9 ustawy, obowiązku dokonania przez darczyńcę korekty podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa, tj. materiałów, towarów, wyposażenia i środków trwałych.

Obowiązek dokonania ewentualnych korekt podatku naliczonego - zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy, będzie ciążył na nabywcy ww. przedsiębiorstwa.

Jednakże, w przedmiotowej sytuacji, gdzie darczyńca prowadzi wyłącznie sprzedaż opodatkowaną i nie był zobowiązany do dokonywania korekt, o których mowa w cyt. art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT, to również nabywca przedsiębiorstwa (spółka cywilna), prowadząc wyłącznie sprzedaż opodatkowaną, nie będzie zobowiązany do dokonywania korekty podatku naliczonego, stosownie do postanowień art. 91 ust. 9 ustawy o VAT.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Przedmiotem interpretacji jest wyłącznie ocena Państwa stanowiska w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, podatku od spadków i darowizn, podatku od czynności cywilnoprawnych zostaną wydane osobne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-  Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

-  Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-  Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-  w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-  w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.