Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 stycznia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 stycznia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie prawa do zastosowania 0% stawki podatku z tytułu eksportu towarów na podstawie posiadanej dokumentacji.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

„A” Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką z siedzibą działalności gospodarczej w Polsce, prowadzącą działalność gospodarczą w branży e-commerce. Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej „B”. Przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż detaliczna m.in. odzieży i akcesoriów dla kobiet, mężczyzn i dzieci, a także akcesoriów domowych za pośrednictwem sklepu internetowego.

Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) w Polsce, w tym również dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych. Spółka zarejestrowana jest również na cele podatku od wartości dodanej w innych krajach Unii Europejskiej, tj. (...).

W związku z ww. działalnością, Spółka dokonuje w szczególności krajowych nabyć towarów, wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów na terytorium Polski, krajowych dostaw towarów, wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, eksportu towarów z terytorium Polski oraz dostawy towarów opodatkowanych w innych krajach UE.

Klienci Wnioskodawcy (dalej: „Klienci”), dokonujący zakupów w sklepie internetowym, mogą być zlokalizowani w Polsce i w innych krajach należących do Unii Europejskiej, gdzie Spółka posiada rejestrację na cele podatku VAT, a także poza terytorium Unii Europejskiej (w szczególności na terytorium (...)). Klientami Spółki są w przeważającej mierze konsumenci (nieprowadzący działalności gospodarczej i niebędący podatnikami VAT/podatku od wartości dodanej/podatku o podobnym charakterze). Niemniej jednak Klientami mogą być również podmioty prowadzące działalność gospodarczą (i będące, w zależności od miejsca prowadzenia działalności, podatnikami VAT/ podatku od wartości dodanej/podatku o podobnym charakterze).

Dokonując sprzedaży towarów za pośrednictwem sklepu internetowego, na skutek złożonego przez Klienta zamówienia, Spółka zobowiązuje się dostarczyć zamówiony towar w miejsce wskazane przez tego Klienta.

W praktyce występowały i mogą wystąpić przypadki, w których na skutek zamówienia złożonego przez Klienta spoza Unii Europejskiej, w ramach dostawy realizowanej przez „A” na rzecz tego Klienta, towar był/będzie transportowany z terytorium Polski do Klienta na terytorium kraju spoza Unii Europejskiej. W takich wypadkach trasa transportu mogła/może nie biec bezpośrednio między terytorium Polski a terytorium kraju trzeciego, lecz również przez inne państwa (w tym Państwa UE). W takich przypadkach zasadniczo przewóz towarów objęty był/będzie procedurą tranzytu i towary nie były/nie będą przeładowywane na terytoriach krajów innych niż Polska. Natomiast, nie wykluczone jest również, że w trakcie ww. transportów, towary mogą być przedmiotem tymczasowego magazynowania, czy przeładunku na terytoriach innych krajów niż Polska. Natomiast, w każdym tego rodzaju wypadku takie przerwy, w transporcie będą wynikały jedynie ze względów logistycznych i w ocenie Wnioskodawcy w żadnym wypadku nie będzie można uznać, że na ich skutek transport zostaje przerywany, a następnie podejmowany na nowo, w okolicznościach wskazujących, że miejscem jego rozpoczęcia jest inny kraj niż Polska. Innymi słowy transport w celu wywiezienia towarów poza granice Unii Europejskiej będzie rozpoczynał się na terytorium Polski i będzie realizowany między Polską a danym krajem poza Unią Europejską.

W przypadku dostawy eksportowej Spółka otwiera na terytorium Polski procedurę wywozu towarów, w celu przemieszczenia ich poza granice Unii Europejskiej. W związku z tym urzędem celnym wywozu jest Polski urząd celny, przy czym występowały w przeszłości i mogą wystąpić w przyszłości przypadki, w których wyprowadzenie towarów poza granice UE nastąpi w innym kraju UE niż Polska i w takim wypadku urzędem wyprowadzenia nie będzie polski urząd celny, lecz urząd celny kraju, w którym towary przekroczyły granice UE, np. Słowacja.

W praktyce nie występują przypadki, w których wywóz towarów poza granice Unii Europejskiej nie następowałby na skutek otwarcia przed polskimi organami celnymi procedury wywozu w rozumieniu regulacji celnych.

Co do zasady, w stosunku do każdego towaru będącego przedmiotem eksportu, Wnioskodawca jest/będzie w posiadaniu komunikatu IE-529 potwierdzającego zwolnienie towarów do procedury wywozu. Komunikat IE-529 zawiera informacje o towarach oraz wskazanie Spółki jako Zgłaszającego oraz jako Nadawcy.

Zasadniczo Wnioskodawca posiada również komunikaty celne IE-599, potwierdzające, iż towary będące przedmiotem eksportu zostały wywiezione poza terytorium UE.

Niekiedy zdarzają się sytuacje, w których mimo że w stosunku do towarów będących przedmiotem konkretnej dostawy eksportowej:

-otwarto procedurę wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej w rozumieniu regulacji celnych,

-fizycznie zostały one wywiezione poza granice Unii Europejskiej i dostarczone tam do Klienta, przed terminem złożenia deklaracji VAT za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu tego eksportu, Wnioskodawca nie otrzymał żadnego z dokumentów wymienionych w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT.

Niezależnie od powyższego, w ww. sytuacji Wnioskodawca przed terminem złożenia deklaracji, za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu eksportu każdorazowo posiada w swojej dokumentacji potwierdzenie zakończenia transportu towarów w kraju spoza UE otrzymane od „C” (dalej: „Potwierdzenie dostawy”). „C” jest spółką akcyjną ze 100-procentowym udziałem Republiki Słowackiej, która jest następcą prawnym przedsiębiorstwa państwowego, które funkcjonowało pod tą samą nazwą. „C” odpowiedzialna jest m.in. za świadczenie usług pocztowych na Słowacji, realizację przesyłek ekspresowych i kurierskich oraz obsługę urzędów pocztowych.

Na Potwierdzeniu dostawy znajduje się, numer przesyłki oraz data i godzina doręczenia, z którego każdorazowo będzie wynikało, że towary zostały przemieszczone poza terytorium UE, do Klienta.

W praktyce Potwierdzenie dostawy można połączyć z dokumentem sprzedaży wystawianym przez Spółkę w celu udokumentowania eksportu towarów na rzecz Klienta poprzez system IT Spółki, który zawiera m.in. numer klienta, numer dokumentu sprzedażowego i numer przesyłki. Innymi słowy, system IT umożliwia połączenie Potwierdzenia dostawy z dokumentem sprzedaży poprzez numer przesyłki.

W przypadku sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i niebędących podatnikami VAT/podatku od wartości dodanej/podatku o podobnym charakterze, dla których Spółka nie ma obowiązku wystawiania faktur, Spółka posiada w swoim systemie cyfrowy zapis dokumentu sprzedaży wystawionego na Klienta, na którym znajduje się m.in. numer dokumentu, numer Klienta, numer zamówienia, data wydania towarów, a także ilość, rodzaj i cena towarów. Natomiast w przypadku sprzedaży na rzecz podatników VAT/podatku od wartości dodanej/podatku o podobnym charakterze Spółka będzie posiadała fakturę zawierającą m.in. wskazane wyżej dane.

Ponadto, Spółka posiada/będzie posiadać Dowód zapłaty. Potwierdzenie dostawy łączy się z Dowodem zapłaty w oparciu o numer przesyłki.

W oparciu o posiadane w konkretnym przypadku Potwierdzenie dostawy oraz Dowód zapłaty Wnioskodawca jest/będzie w stanie powiązać je z dokumentem sprzedażowym wystawionym przez Spółkę z tytułu realizowanej dostawy eksportowej na rzecz Klienta i w konsekwencji jednoznacznie wykazać, że konkretne towary wskazane na dokumencie sprzedażowym opuściły terytorium Unii Europejskiej i zostały odebrane poza jej terytorium.

W związku z powyższym, Wnioskodawca chciałby potwierdzić prawidłowość podejścia, w ramach którego, jeśli przed terminem złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonanego eksportu, nie będzie podsiadał dokumentacji, o której mowa w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT, niemniej będzie posiadał Potwierdzenie dostawy wraz z Dowodem zapłaty, znajdzie zastosowanie stawka 0% VAT do eksportu i dostawa eksportowa będzie podlegać wykazaniu w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy o VAT z zastosowaniem tej stawki VAT w okresie rozliczeniowym, w którym z jej tytułu powstał obowiązek podatkowy.

Pytanie

Czy posiadając Potwierdzenie dostawy wraz z Dowodem zapłaty przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy na gruncie VAT z tytułu eksportu towarów, Wnioskodawca ma prawo do zastosowania do eksportu towarów stawki 0% VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym, posiadając Potwierdzenie dostawy wraz z Dowodem zapłaty przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy na gruncie VAT z tytułu eksportu towarów, Wnioskodawca ma prawo do zastosowania do eksportu towarów stawki 0% VAT.

UZASADNIENIE:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361, z późn. zm.; dalej: „ustawa o VAT”), opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1)odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2)eksport towarów;

3)import towarów na terytorium kraju;

4)wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5)wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez terytorium kraju, zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Przez terytorium państwa trzeciego, zgodnie z art. 2 pkt 5 ustawy o VAT rozumie się terytorium państwa niewchodzącego w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na podstawie art. 2 pkt 8 ustawy o VAT, przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

a)dostawcę lub na jego rzecz, lub

b)nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych,

-jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

W tym kontekście należy również przywołać przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Dyrektywa VAT”).

Zgodnie z art. 131 Dyrektywy VAT, zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć.

Na gruncie art. 146 ust. 1 Dyrektywy VAT, państwa członkowskie zwalniają m.in. dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych przez sprzedawcę lub na jego rzecz poza terytorium Wspólnoty. Przepis ten należy interpretować w związku z art. 14 ust. 1 Dyrektywy VAT, zgodnie z którym „dostawa towaru” oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel.

Według orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: „TSUE”) istnieją tylko dwie sytuacje, w których niedopełnienie wymogów formalnych może doprowadzić do utraty prawa do zwolnienia z VAT. Takie stanowisko zostało wyrażone w wyroku TSUE z dnia 8 listopada 2018 r., Cartrans Spedition, C-495/17, EU:C:2018:887, pkt 40, wyroku TSUE z dnia 9 lutego 2017 r., Euro Tyre, C-21/16, EU:C:2017:106, pkt 38 i przytoczonym tam orzecznictwie.

W pierwszej kolejności, na zasadę neutralności podatkowej do celów zwolnienia z VAT nie może powoływać się podatnik, który umyślnie uczestniczył w oszustwie podatkowym i naraził na niebezpieczeństwo funkcjonowanie wspólnego systemu VAT.

Po drugie, naruszenie wymogu formalnego może prowadzić do odmowy zwolnienia z VAT, jeżeli naruszenie to skutkuje uniemożliwieniem przedstawienia przekonywającego dowodu spełnienia wymogów materialnych. Stanowisko to potwierdza wyrok TSUE z dnia 8 listopada 2018 r., Cartrans Spedition, C-495/17, EU:C:2018:887, pkt 42.

W analizowanej sprawie należy w szczególności zwrócić uwagę na wyrok TSUE z 28 marca 2019 r. w sprawie C-275/18, MILAN VINS v. ODVOLACi FINANCNi REDITELSTVi. Sprawa dotyczyła podatnika, który wysyłał za pośrednictwem poczty towary poza terytorium Unii Europejskiej. W orzeczeniu tym TSUE wypowiedział się w kwestii uzależnienia zwolnienia z VAT towarów przeznaczonych do wywozu poza terytorium Unii Europejskiej od objęcia ich procedurą celną wywozu oraz w kwestii konieczności posiadania określonych dowodów w celu udowodnienia, iż towary zostały rzeczywiście wywiezione poza terytorium UE.

TSUE wskazał, że na gruncie Dyrektywy VAT eksport towarów następuje, a zwolnienie dostawy na eksport ma zastosowanie, gdy prawo do rozporządzania tym towarem jak właściciel zostało przeniesione na nabywcę, a dostawca wykaże, że towar został wysłany lub przetransportowany poza terytorium Unii i że w następstwie tej wysyłki lub tego transportu opuścił fizycznie terytorium Unii.

W stanie faktycznym sprawy rozpatrywanej przez TSUE, pomimo że towary nie zostały objęte procedurą celną wywozu, towary te faktycznie zostały wysłane poza terytorium UE, a eksporter miał możliwość wykazania tego faktu za pomocą dokumentów wydanych przez pocztę.

TSUE zaznaczył, iż art. 146 ust. 1 lit. a Dyrektywy VAT, nie przewiduje obowiązku objęcia towaru procedurą celną wywozu, aby możliwe było zastosowanie zwolnienia z VAT dla eksportu towarów. Zdaniem TSUE przepis krajowy nakładający obowiązek objęcia procedurą celną wywozu towarów w celu zastosowania zwolnienia z VAT wykracza poza to, co niezbędne jest dla zapewnienia prawidłowości poboru podatku.

Zdaniem TSUE, w przypadku spełnienia przesłanek materialnoprawnych (tj. faktu wywozu towaru poza terytorium UE), brak spełnienia przesłanek formalnych (objęcia towarów procedurą celną wywozu) nie może powodować, iż eksporter utraci prawo do zastosowania zwolnienia VAT, o ile będzie w stanie obiektywnie wykazać, iż towary zostały faktycznie wyprowadzone z terytorium UE.

W świetle powyższego, w odpowiedzi na pytanie prejudycjalne TSUE orzekł, że „Artykuł 146 ust. 1 lit. a) w związku z art. 131 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego uzależniał zwolnienie z podatku od wartości dodanej przewidziane dla towarów przeznaczonych do wywozu poza terytorium Unii Europejskiej od przesłanki, aby towary te zostały objęte procedurą celną wywozu, w sytuacji, w której jest bezsporne, że zostały spełnione materialnoprawne przesłanki zwolnienia, w tym w szczególności przesłanka faktycznego wyprowadzenia danych towarów z terytorium Unii”.

Z powyższego wyroku TSUE jednoznacznie wynika więc, że dla zastosowania zwolnienia z VAT (polskiej stawki 0% VAT w eksporcie) należy spełnić warunki materialne, tj. musi nastąpić rzeczywisty, obiektywny wywóz towarów poza UE, a nie warunki formalne, tj. objęcie towarów konkretną procedurą celną.

Ponadto, w przywołanym wyroku TSUE wskazał, iż przedmiotowy obowiązek formalny nie wchodzi w zakres wspólnego systemu VAT, lecz procedury celnej, a niewykonanie tego obowiązku samo w sobie nie wyklucza spełnienia przesłanek materialnoprawnych uzasadniających przyznanie zwolnienia dla dostawy towarów.

Na podstawie powyższego orzecznictwa TSUE należy uznać, że brak posiadania dokumentów celnych, pochodzących od organów celnych, które potwierdzają wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej nie może prowadzić do tego, że Spółka nie uzyska prawa do zastosowania stawki 0% VAT dla eksportu towarów, jeżeli na podstawie innych posiadanych przez nią dokumentów może wykazać, że towar został wywieziony poza terytorium Unii Europejskiej.

Przechodząc więc do kwestii posiadania dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza UE, należy wskazać, iż w myśl przepisu art. 41 ust. 4 ustawy o VAT, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 0%.

Zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Dokumentem, o którym mowa w ust. 6, zgodnie z art. 41 ust. 6a ustawy o VAT, jest w szczególności:

-dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

-dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

-zgłoszenie wywozowe na piśmie utrwalonym w postaci papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

W ww. Kontekście należy zauważyć, że po pierwsze art. 41 ust. 6 ustawy o VAT używa pojęcia „dokument” nie precyzując tego pojęcia bliżej, ani podmiotu, który miałby go wystawić.

Ww. przepis wskazuje jedynie, że ma on potwierdzać wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej. W szczególności przepis ten nie wymaga, aby był to „dokument” pochodzący od organów celnych.

Idąc dalej, należy zauważyć, że użycie w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT sformułowania „w szczególności” oznacza, że przedstawiony katalog dokumentów jest katalogiem otwartym, a wskazane dowody stanowią przykłady dokumentów, którymi podatnik może się posłużyć, aby potwierdzić, iż towary będące przedmiotem eksportu zostały wywiezione poza terytorium Unii Europejskiej. Dokumenty wymienione w tym przepisie ustawy o VAT nie są zatem jedynymi, których posiadanie będzie uprawniało do zastosowania stawki 0% VAT dla eksportu.

Z ww. regulacji ustawy o VAT zatem jednoznacznie wynika, że istnieje możliwość zastosowania stawki 0% VAT w eksporcie w przypadku posiadania innych dokumentów niż te wymienione w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT, o ile będą one jednoznacznie potwierdzać fakt wywozu towaru poza terytorium UE.

W odniesieniu do przywołanego uprzednio wyroku TSUE również należy zauważyć, iż tak samo jak objęcie towarów konkretną procedurą celną, posiadanie określonych dokumentów potwierdzających fakt wywozu towarów poza UE stanowi przesłankę formalną, która nie jest kluczowa do zastosowania stawki 0% VAT dla eksportu towarów – kluczowa jest możliwość obiektywnego wykazania, iż towary te zostały wywiezione poza terytorium UE.

W ślad za ww. orzecznictwem TSUE również polskie sądy administracyjne potwierdzają stanowisko, zgodnie z którym do zastosowania stawki 0% VAT w eksporcie towarów nie jest konieczne objęcie towarów określoną procedurą celną, czy posiadanie określonych dowodów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, o których mowa wprost w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT, o ile podatnik jest w stanie obiektywnie, w oparciu o inne dokumenty, wykazać fakt wywozu towaru poza Unię Europejską.

W wyroku z 21 lipca 2020 r., sygn. I FSK 2022/17, Naczelny Sąd Administracyjny (dalej jako: „NSA”) orzekł, że: „Podsumowując, z analizowanego wyroku TSUE wynika, że w przypadku eksportu towarów nie jest kluczowe posiadanie określonych dokumentów czy też objęcie towarów określoną procedurą, lecz sam fakt wywozu towarów poza granice Unii Europejskiej. (...) W konsekwencji, nie można odmówić podatnikowi prawa do zastosowania stawki 0% VAT wyłącznie na tej podstawie, że nie posiada on określonego dokumentu potwierdzającego eksport towarów poza UE, jeśli eksport ten faktycznie nastąpił (...). W tym miejscu przypomnieć również należy, że w orzecznictwie sądów krajowych już wcześniej podkreślano, że jeśli okoliczność wywozu poza UE zostanie wykazana innymi dowodami, w tym ustalona w sposób bezsporny w ramach toczącego się postępowania podatkowego, organy podatkowe nie mogą takiej okoliczności pomijać, stosując do takiego wywozu stawkę jak dla obrotu krajowego, gdyż takie działanie nie tylko narusza zasadę neutralności, lecz jest nieadekwatne do poczynionych przez organy podatkowe ustaleń faktycznych i w konsekwencji przybiera formę sankcji podatkowej, a nie opodatkowania faktycznej czynności podlegającej VAT (por. wyroki NSA: z dnia 10 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1304/13, z dnia 25 kwietnia 2013 r., sygn. akt I FSK 828/12, czy z dnia 20 grudnia 2017 r., sygn. akt I FSK 825/17)”.

Podobnie stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: „WSA”) w Rzeszowie w wyroku z 24 czerwca 2021 r., sygn. I SA/Rz 385/21. WSA uznał, że: „przepisy art. 41 ust. 6 i ust. 6a ustawy o VAT, tego rodzaju dokumenty (pochodzące od organów celnych), potwierdzające wywóz, wskazują jedynie przykładowo. Z ich treści nie można więc wywieść, że kreują one pewien zamknięty katalog dowodów potwierdzenia wywozu towarów, jako że art. 41 ust. 6a ustawy o VAT, wyliczając tego rodzaju dokumenty, posługuje się zwrotem „w szczególności”. Wobec powyższego stanowisko organu interpretacyjnego, wywodzące z tego przepisu bezwzględny wymóg posiadania dokumentu celnego (odpowiedniego komunikatu w systemie organów IE-599), nie znajduje uzasadnienia w obowiązujących przepisach. (...) W tym zakresie zauważyć bowiem należy, że na gruncie unijnych (wspólnotowych) przepisów celnych, potwierdzenie wywozu towarów może się odbywać nie tylko poprzez uzyskanie komunikatu IE-599, ale dopuszczalne jest także w tym zakresie powołanie się na tzw. dowody alternatywne, których katalog nie jest katalogiem zamkniętym. Skoro więc przepisy celne nie ograniczają możliwości potwierdzenia wywozu towarów w inny sposób niż przy pomocy odpowiedniego komunikatu, wprowadzonego do systemu organów celnych, to tym bardziej możliwości tego rodzaju nie można wykluczyć na gruncie ustawy o VAT, tym bardziej, że art. 41 ust. 6a tej ustawy, nie dostarcza do tego żadnych podstaw”.

Przywołany wyrok NSA (oraz powołana w nim linia orzecznicza NSA), a także wspomniany wyrok WSA jednoznacznie wskazują, że prawo do zastosowania stawki 0% VAT do eksportu towarów nie może być wykluczone na skutek niespełnienia określonych wymogów formalnych o ile spełnione są wymogi materialne eksportu towarów tj. obiektywnie można wykazać, że dany towar został wywieziony poza granice UE. W szczególności na gruncie regulacji ustawy o VAT zastosowanie stawki 0% VAT w eksporcie jest możliwe w oparciu o każdy dokument, który jednoznacznie i obiektywnie potwierdza dokonanie przemieszczenia towarów poza terytorium UE (a nie tylko te wprost wymienione w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT).

Co istotne ww. wyrok NSA wprost potwierdza, że dla zastosowania stawki 0% VAT do eksportu nie jest konieczne objęcie towarów określoną procedurą celną (wywozu), lecz obiektywny fakt przemieszczenia ich poza granice UE.

Analogiczne podejście prezentują również inne sądy administracyjne, które wskazują na spójną linię orzeczniczą, tj., iż brak spełnienia przesłanki formalnej nie może odbierać prawa do zastosowania stawki VAT 0%, gdyż kluczowy jest fakt rzeczywistego wywozu towarów poza terytorium UE (spełnienie przesłanki materialnej). Takie stanowisko zostało zaprezentowane m.in. w wyrokach: – WSA w Białymstoku z 17 lipca 2024 r., sygn. I SA/Bk 200/24 (orzeczenie nieprawomocne): „Reasumując, w niniejszym przypadku Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał zaskarżoną interpretację wbrew stanowisku TSUE i poglądom sądów administracyjnych, wyrażonych w przywołanych przez skarżącą wyrokach. Nie ma uzasadnienia forsowane przez organ uprzywilejowanie dokumentacji urzędowej, w której właściwe organy celne (polskie lub z innych państw członkowskich Unii Europejskiej) potwierdziły wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, jak również dokumentacji pochodzącej od wyznaczonego operatora pocztowego Poczty Polskiej.

Jako potwierdzenie dokonania wywozu towarów poza granice Unii Europejskiej można zatem wykorzystać jakiekolwiek dokumenty, z których będzie wynikało, że faktycznie doszło do eksportu towarów. Nie można z góry zakładać, że dokumenty generowane przez podmioty inne niż urząd celny i Poczta Polska z założenia nie będą mogły spełniać wymogów ustawowych”.

-WSA we Wrocławiu z 21 marca 2024 r., sygn. I SA/Wr 792/23 (orzeczenie nieprawomocne): „W ocenie Sądu na aprobatę zasługuje pogląd, że nie ma racji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdzając, że jedynie dokumenty urzędowe, w których właściwe organy celne (polskie lub z innych państw członkowskich UE) potwierdziły wywóz towarów poza terytorium UE, dają podstawy do zastosowania stawki VAT w wysokości 0% względem eksportu towarów, jak również, że możliwość zastosowania takiej stawki miałaby miejsce wówczas, gdyby potwierdzenie wysyłki towarów poza terytorium UE, zostało potwierdzone przez operatora pocztowego, czyli P. Trudno stwierdzić, dlaczego ten konkretny podmiot został »zrównany« z organami celnymi i wystawiane przez niego dokumenty »odpowiadają« dokumentom celnym, zaś dokumentom wystawianym przez inne podmioty trudniącym się przewozem towarów znaczenia takiego odmówiono (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 19 grudnia 2023 r. sygn. akt I SA/Bd 553/23 , LEX nr 3648921)”.

-WSA we Wrocławiu z 13 marca 2024 r., sygn. I SA/Wr 862/23 (orzeczenie nieprawomocne): „W tym kontekście słusznie zwrócono uwagę w skardze, że stanowisko takie narusza art. 41 ust. 6a ustawy o VAT, ponieważ w przepisie tym przewidziano otwarty katalog dokumentów, za pomocą których podatnik może wykazać wywóz towarów poza terytorium UE. Mogą to być zatem jakiekolwiek dokumenty, z których będzie wynikało, że faktycznie doszło do eksportu towarów. Nie można zatem z góry zakładać, że dokumenty wymienione we wniosku (w postaci faktury sprzedaży oraz potwierdzenia eksportu np. z oświadczeniem przewoźnika/spedytora w formie podpisanego przez tego przewoźnika/spedytora tzw. europejskiego dowodu wywozu poza granice Unii Europejskiej) nie spełniają (nie będą) spełniać wymogów potwierdzających wywóz towarów. DIKS wydając interpretację indywidualną miał bowiem obowiązek zweryfikowania – każdego ze wskazanych przez spółkę dokumentów odrębnie – czy można zakwalifikować go jako dokument potwierdzający okoliczność wywozu towaru poza terytorium UE, czy też nie, DKIS tego jednak nie uczynił przyjmując, że przedłożone dokumenty nie są dokumentami urzędowymi, i jako takie mają charakter jedynie informacyjny.

Przyjęcie poglądu wyrażonego przez DKIS w interpretacji indywidualnej prowadziłoby do wniosku, że jeżeli spółka nie będzie posiadała dokumentów pochodzących od organów celnych, ewentualnie Poczty Polskiej, bądź innego »dokumentu urzędowego«, to nie będzie mogła wykazać, że dokonała eksportu towarów. Pogląd ten pozostaje natomiast w sprzeczności ze stanowiskiem wyrażonym zarówno przez TSUE, jak i sądy krajowe. Sąd rozpoznający sprawę w niniejszym składzie podzielił stanowiska innych sądów administracyjnych – wrażone w analogicznych, bądź zbliżonych sprawach – (wyrok WSA w Bydgoszczy z 19 grudnia 2023 r., sygn. akt I SA/Bd 553/23, wyrok WSA w Rzeszowie z 5 grudnia 2023 r., sygn. akt I SA/Rz 401/23, wyrok WSA we Wrocławiu z 6 marca 2024 r., sygn. akt I SA/Wr 740/23), co też znalazło wyraz w treści uzasadnienia”.

-WSA w Bydgoszczy z 19 grudnia 2023 r., sygn. I SA/Bd 553/23 (orzeczenie nieprawomocne): „Biorąc powyższe wywody pod uwagę należy zauważyć, że dla zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie kluczowy jest fakt wywozu poza terytorium UE (przesłanka materialna), a nie zgromadzenie określonych dokumentów w konkretnej procedurze (przesłanka formalna). W konsekwencji, nie można odmówić podatnikowi prawa do zastosowania stawki 0% VAT wyłącznie na tej podstawie, że nie posiada on określonego dokumentu potwierdzającego eksport towarów poza UE, jeśli eksport ten faktycznie nastąpił. Tymczasem wbrew temu stanowisku Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że to spełnienie przesłanek formalnych ma decydujące znaczenia dla uznania, że doszło do eksportu towarów. Z zaskarżonej interpretacji jednoznacznie wynika, iż do oceny przesłanek materialnoprawnych może dojść dopiero po spełnieniu przesłanek formalnych. Stanowisko takie pozostaje w sprzeczności z tezami powoływanego orzeczenia TSUE i nie może zostać uznane za prawidłowe.

(...) Nie ma wobec powyższego racji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, że jedynie dokumenty urzędowe, »w których właściwe organy celne (polskie lub z innych państw członkowskich UE) potwierdziły wywóz towarów poza terytorium UE«, dają podstawy do zastosowania stawki VAT w wysokości 0% względem eksportu towarów, jak również, że możliwość zastosowania takiej stawki miałaby miejsce wówczas, gdyby potwierdzenie wysyłki towarów poza terytorium UE, zostało potwierdzone przez operatora pocztowego, czyli Pocztę Polską. Trudno stwierdzić, dlaczego ten konkretny podmiot został »zrównany« z organami celnymi i wystawiane przez niego dokumenty »odpowiadają« dokumentom celnym, zaś dokumentom wystawianym przez inne podmioty trudniącym się przewozem towarów znaczenia takiego odmówiono”.

-Wyrok WSA w Białymstoku z 8 listopada 2023 r., sygn. I SA/Bk 335/23 (orzeczenie nieprawomocne): „Łączne literalne odczytanie przepisów art. 2 pkt 8 i art. 41 ust. 6 i 6a u.p.t.u. prowadzi do wniosku, że zastosowanie stawki 0% z tytułu eksportu towarów jest możliwe wyłącznie wtedy, gdy wywóz zostanie potwierdzony przez organ celny odpowiednim dokumentem celnym.

Strona skarżąca zwraca uwagę, że przepis art. 41 ust. 6a u.p.t.u., rodzaje dokumentów (pochodzące od organów celnych), potwierdzające wywóz, wskazują jedynie przykładowo. Istotnie, posłużenie się przez ustawodawcę zwrotem »w szczególności« pozwala wywieść, że katalog dowodów potwierdzających wywóz może być jednak szerszy.

Zagadnienie, które stało się przedmiotem sporu skarżącej z organem interpretacyjnym było już przedmiotem analizy sądów administracyjnych. Wynika z nich, że stanowisko wywodzące z podanego przepisu bezwzględny wymóg posiadania dokumentu urzędowego pochodzącego od organów celnych nie znajduje jednak uzasadnienia w obowiązujących przepisach.

Konieczność posiadania potwierdzenia wywozu od odpowiednich organów celnych, celem udokumentowania tegoż wywozu, nie wynika także z art. 146 ust. 1 lit. a w zw. z art. 131 Dyrektywy 112. Pierwszy z nich stanowi, że państwa członkowskie zwalniają dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych przez sprzedawcę lub na jego rzecz poza terytorium Wspólnoty. Art. 131 Dyrektywy stanowi, że zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć. (...)

W rozpoznawanej interpretacji organ przyjął, że dokumenty, o których mowa w art. 41 ust. 6a u.p.t.u. uprawniającym do zastosowania stawki 0% VAT przy eksporcie mogą być jedynie dokumenty o charakterze »urzędowym« wygenerowane w systemie AES lub potwierdzone przez właściwy urząd celny.

Sąd uznał, że stanowisko to nie jest prawidłowe, nadaje bowiem zbyt duże znaczenie obowiązkowi formalnemu objęcia towaru odpowiednią procedurą, a pomniejszając znaczenie tego, czy dostawa faktycznie miała miejsce”.

-    Wyrok WSA w Krakowie z 12 października 2023 r., sygn. I SA/Kr 769/23 (orzeczenie nieprawomocne): „Biorąc powyższe wywody pod uwagę, podkreślenia wymaga, że dla zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie kluczowy jest fakt wywozu poza terytorium UE (przesłanka materialna), a nie zgromadzenie określonych dokumentów w konkretnej procedurze (przesłanka formalna). W konsekwencji, nie można odmówić podatnikowi prawa do zastosowania stawki 0% VAT wyłącznie na tej podstawie, że nie posiada on określonego dokumentu potwierdzającego eksport towarów poza UE, jeśli eksport ten faktycznie nastąpił. Tymczasem wbrew temu stanowisku Dyrektor KIS uznał, że to spełnienie przesłanek formalnych ma decydujące znaczenia dla uznania, że doszło do eksportu towarów. Z zaskarżonej interpretacji jednoznacznie wynika, iż do oceny przesłanek materialnoprawnych może dojść dopiero po spełnieniu przesłanek formalnych. Stanowisko takie pozostaje w oczywistej sprzeczności z tezami powoływanego orzeczenia TSUE i jako takie nie może zostać uznane za prawidłowe.

(...) Słusznie w tym kontekście zwrócono uwagę w skardze, że stanowisko takie narusza dyspozycję art. 41 ust. 6a u.p.t.u., w którym przewidziano otwarty katalog dokumentów, za pomocą których podatnik może wykazać wywóz towarów poza terytorium UE. Mogą to być zatem jakiekolwiek dokumenty, z których będzie wynikało, że faktycznie doszło do eksportu towarów. Nie można zatem z góry zakładać, że dokumenty wymienione we wniosku o wydanie interpretacji z założenia nie będą spełniać wymogów potwierdzających wywóz towarów. Przyjęcie stanowiska zaprezentowanego w interpretacji indywidualnej prowadzi zaś do wniosku, że jeżeli Spółka nie będzie posiadała dokumentów pochodzących od organów celnych, ewentualnie Poczty Polskiej, bądź innego »dokumentu urzędowego«, które to pojęcie nie zostało zdefiniowane przez Dyrektora KIS, nie będzie mogła wykazać eksportu towarów. Pozostaje ono jednak w sprzeczności z wcześniej zaprezentowanym stanowiskiem wyrażonym zarówno przez TSUE oraz NSA w powołanych wyrokach”.

Reasumując, w ww. orzeczeniach sądy wprost wskazują, że zastosowanie stawki 0% VAT w eksporcie towarów nie może być uzależnione od wymogów formalnych w postaci zgromadzenia konkretnych dokumentów, w szczególności urzędowych w ramach konkretnej procedury celnej, o ile podatnik jest w stanie wykazać, że towary rzeczywiście zostały wywiezione poza UE. Taka właśnie sytuacja występuje w przypadku Spółki – mimo braku dokumentów wydanych w ramach procedury wywozu jest ona w stanie wykazać fakt wywozu towaru poza UE w oparciu o inne posiadane dokumenty.

Powyższe podejście do kwestii znaczenia zachowania wymogów formalnych w eksporcie dla zastosowania stawki 0% VAT zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidulanych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako: „DKIS”), takich jak:

-interpretacja indywidualna DKIS z 27 stycznia 2023 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.530.2022.1.JK, zgodnie z którą:

„Odnosząc powyższe do opisu sprawy należy zauważyć, że Wnioskodawca wskazał, że posiada lub będzie posiadał w swojej dokumentacji: (…) w ramach wariantu II:

1)  faktury (lub jej kopii) dokumentującej dokonany eksport,

2)  korespondencji elektronicznej (mailowej) z kontrahentem, zawierającej oświadczenie o odbiorze przez niego towarów będących przedmiotem dostaw, np. zrealizowanych w danym okresie, ze wskazaniem danych umożliwiających identyfikację poszczególnych dostaw; przykładowo, mogą to być dane takie jak numer faktury, data dostawy towaru, oznaczenie symbolu oraz ilości towaru.

Ponadto, Spółka przesyła/będzie przesyłała kontrahentowi wiadomość e-mail z zestawieniem zrealizowanych dostaw, a kontrahent odsyła/będzie odsyłał Spółce odpowiedź mailową zawierającą potwierdzenie, że dostawy te zostały otrzymane. Potwierdzenie to może być zawarte w treści wiadomości e-mail lub stanowić załącznik do takiej wiadomości zawierający listę dostaw z podpisem kontrahenta. Spółka zastrzega, że w niektórych przypadkach korespondencja jest i może być prowadzona z magazynem, do którego transportowany będzie towar będący przedmiotem eksportu, przy czym magazyn taki znajduje się poza terytorium Unii Europejskiej.

Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca ww. zestawy dokumentów potwierdzają fakt wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

Mając powyższe na uwadze, zaznaczyć należy, że wskazane przez Wnioskodawcę zestawy dokumentów zarówno w wariancie I jak i wariancie II, nie są dokumentami, które zostały literalnie wymienione w art. 41 ust. 6a ustawy. Będą to natomiast dokumenty, o których mowa w art. 41 ust. 6 ustawy, tj. dokumenty potwierdzające wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

W konsekwencji należy uznać, że w przypadku, gdy przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy Wnioskodawca dysponuje/będzie dysponować zestawem dokumentów wskazanych w wariancie I jak i wariancie II to Wnioskodawca ma/będzie miał prawo opodatkować dokonywane dostawy towarów z zastosowaniem stawki podatku VAT w wysokości 0% (...).

W przypadku braku komunikatu IE-529, czyli dokumentu potwierdzającego rozpoczęcie procedury wywozu, jeśli Wnioskodawca otrzyma dokumenty, o których mowa w wariancie I i II potwierdzające wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy, Wnioskodawca powinien rozpoznać dostawę jako eksport towarów stosując stawkę podatku 0%, w tym okresie rozliczeniowym”;

-interpretacja indywidualna z 25 lipca 2022 r. sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.386.2022.1.JS, w której DKIS stwierdził, że:

„Z opisu sprawy wynika, że prowadzą Państwo działalność gospodarczą i są zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT oraz VATUE. Dokonujecie Państwo dostaw towarów, które są transportowane z Polski poza Unię Europejską przez przewoźnika działającego na Państwa zlecenie lub nabywcy towarów. Zdarza się, że w odniesieniu do takich transakcji, nie dysponujecie Państwo dokumentem celnym wydanym przez polskie organy celne, potwierdzającym zakończenie procedury wywozu (np. tzw. komunikatem IE-599). W takich przypadkach posiadacie Państwo jednak, oprócz faktury zawierającej m.in. nazwy i ilości sprzedawanych towarów, również przynajmniej jeden z następujących dokumentów:

a)list przewozowy (np. dokument CMR) opatrzony podpisem lub pieczęcią przewoźnika oraz osoby odbierającej towary poza UE;

b)oświadczenie nabywcy towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE;

c)oświadczenie przewoźnika odpowiedzialnego za transport towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE;

d)dokument wydany przez administrację celną państwa innego niż Polska, potwierdzający wywóz towarów poza obszar celny UE;

e)dokument (lub jego kopię) wydany przez administrację celną kraju trzeciego (nienależącego do UE) w związku z przywozem i odprawą w tym kraju towarów będących przedmiotem dostawy.

Jesteście Państwo w stanie zidentyfikować tożsamość towarów, których dotyczą powyższe dokumenty i powiązać je z wystawioną przez siebie fakturą (lub fakturami) na podstawie opisu towarów lub numerów faktur.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że posiadane przez Państwa dokumenty potwierdzają/będą potwierdzały wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej i spełniają/będą spełniały warunki wskazane w art. 41 ust. 6 i ust. 6a ustawy.

Zatem, jeżeli Państwo przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy dysponują/będziecie dysponowali dokumentami, które w sposób jednoznaczny potwierdzają/będą potwierdzały wywóz towarów z Polski poza terytorium Unii Europejskiej, to uznać należy, że mają/będziecie mieli Państwo prawo do opodatkowania eksportu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy stawką VAT w wysokości 0%”;

-interpretacja indywidualna z 15 lipca 2022 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.307.2022.1.RM, w której DKIS potwierdził, że:

„Przedstawione okoliczności pozwalają przyjąć, że dokonując wysyłki towarów poza terytorium Unii Europejskiej, dysponują Państwo/będą Państwo dysponować dokumentem potwierdzającym, że przesyłka dotarła do kraju przeznaczenia. Co prawda wskazane dokumenty, tj. dokument z elektronicznego systemu śledzenia przesyłek zawierający miejsce oraz datę dostarczenia towarów do nabywcy poza UE, list przewozowy (np. dokument CMR) opatrzony podpisem lub pieczęcią przewoźnika oraz osoby odbierającej towary poza UE, oświadczenie nabywcy towarów o tym, że towary będące przedmiotem dostawy zostały dostarczone do miejsca poza UE, oświadczenie przewoźnika odpowiedzialnego za transport towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE, dokument wydany przez administrację celną państwa innego niż Polska, potwierdzający wywóz towarów poza obszar celny UE jak również dokument wydany przez administrację celną kraju trzeciego w związku z przywozem i odprawą w tym kraju towarów będących przedmiotem dostawy nie są literalnie wymienione w art. 41 ust. 6a ustawy. Niemniej jednak jak wskazano katalog dokumentów wymieniony w art. 41 ust. 6a ustawy nie jest katalogiem zamkniętym.

Tym samym, mając na uwadze powołane orzeczenia TSUE i NSA należy uznać, że w przypadku, gdy przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy będą Państwo dysponować przynajmniej jednym z dokumentów wskazanych w opisie stanu faktycznego mają Państwo prawo opodatkować dokonywane dostawy towarów z zastosowaniem stawki podatku VAT w wysokości 0%”;

-interpretacja indywidualna z 19 kwietnia 2022 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.144.2022.1.KK, w której DKIS uznał, że:

„Podsumowując, jeśli Spółka, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy, posiada/będzie posiadała w swojej dokumentacji oprócz faktury zawierającej m.in. nazwy i ilości sprzedawanych towarów, również przynajmniej jeden z dokumentów:

a)dokument (lub jego kopię) wydany przez administrację celną kraju trzeciego (nienależącego do UE) w związku z przywozem i odprawą w tym kraju towarów będących przedmiotem dostawy; lub

b)oświadczenie nabywcy towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE; lub

c)oświadczenie przewoźnika odpowiedzialnego za transport towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE; lub

d)list przewozowy (np. dokument CMR) opatrzony podpisem lub pieczęcią przewoźnika oraz osoby odbierającej towary poza UE, dokonywane przez Spółkę dostawy towarów są/będą opodatkowane stawką VAT w wysokości 0%”;

-interpretacja indywidualna z 24 sierpnia 2021 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.312.2021.1.RM, w której DKIS wskazał, iż:

„Zatem, zastosowanie stawki 0% w eksporcie towarów jest możliwe pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument, który jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, a w przypadku eksportu pośredniego dokument, który potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, i z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu”;

-interpretacja indywidualna z 6 sierpnia 2021 r. sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.247.2021.3.KT, w której DKIS stwierdził, że:

„Katalog dokumentów wskazany w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT jest otwarty, co oznacza, że podatnik dla wykazania eksportu może posłużyć się każdym dokumentem, który jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Podatnik powinien więc posiadać w swojej dokumentacji dowód wiarygodny, potwierdzający faktyczne dokonanie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, z którego musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu”.

Przechodząc do przypadku Wnioskodawcy należy wskazać, że co do zasady w celu zastosowania stawki 0% VAT w stosunku do dokonywanego eksportu towarów, Wnioskodawca gromadzi dokumenty, o których mowa w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT.

Niezależnie jednak od tego, w przypadku, w którym przed terminem złożenia deklaracji VAT za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonania konkretnego eksportu towarów Wnioskodawca nie posiada ww. dokumentów, będzie on w posiadaniu Potwierdzenia dostawy wraz z Dowodem zapłaty, które łącznie będą potwierdzać wywóz towarów poza granice UE.

Potwierdzenie dostawy zawiera m.in. numer przesyłki oraz datę i godzinę doręczenia towaru. Zatem z Potwierdzenia dostawy każdorazowo będzie wynikało, że towary zostały przemieszczone poza terytorium UE.

Potwierdzenie dostawy oraz Dowód zapłaty łączą/ będą łączyć się z dokumentem sprzedaży wystawionym przez Spółkę na rzecz Klienta dokumentującym eksport towarów za pośrednictwem systemu IT Spółki, w którym do konkretnego dokumentu sprzedaży przypisany jest numer przesyłki.

W konsekwencji Spółka jest/będzie w stanie wykazać, że towary wskazane na dokumencie sprzedaży opuściły terytorium UE.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowym będzie zastosowanie do tego eksportu stawki 0% VAT (tj. stawka 0% VAT zostanie zastosowana w oparciu o dowody, które nie są wymienione w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT).

Jak zostało wskazane powyżej, po pierwsze, ustawa o VAT jednoznacznie wskazuje w art. 41 ust. 6a ustawy (poprzez użycie słowa „w szczególności”), że wymienia jedynie przykłady dokumentów, uprawniających do zastosowania stawki 0% VAT w eksporcie.

Po drugie, z utrwalonej linii orzeczniczej TSUE i polskich sądów administracyjnych, a także interpretacji wydanych przez DKIS wynika, że zastosowanie stawki 0% w eksporcie nie może być uzależnione od spełnienia określonych wymogów formalnych (formalne otwarcie procedury wywozu, posiadanie określonej dokumentacji urzędowej potwierdzającej wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej), jeśli przesłanki materialne eksportu (tj. wywóz towarów poza granice Unii Europejskiej) zostały spełnione, co podatnik jest w stanie obiektywnie wykazać w oparciu o posiadaną dokumentację.

W tym miejscu, należy wskazać, że Potwierdzenie dostawy oraz Dowód zapłaty będą łączyły się ze sobą poprzez zawarte w nich dane, tj. numer przesyłki. W oparciu o treść ww. dokumentów Wnioskodawca jednoznacznie będzie w stanie zatem wykazać, że towary będące przedmiotem konkretnego eksportu towarów, zostały wywiezione poza granice Unii Europejskiej i dostarczone do Klienta.

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, posiadając ww. dokumenty dotyczące konkretnego eksportu towarów, przed terminem złożenia deklaracji VAT za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu tego eksportu towarów, Wnioskodawca będzie miał prawo do zastosowania stawki 0% VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1)odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2)eksport towarów;

3)import towarów na terytorium kraju;

4)wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5)wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług oraz odpłatna dostawa towarów, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 1 ustawy:

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Na mocy art. 2 pkt 3 ustawy:

Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (...).

Natomiast jak stanowi art. 2 pkt 5 ustawy:

Przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 8 ustawy:

Przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1)dostawcę lub na jego rzecz, lub

2)nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

– jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Ustawodawca, definiując pojęcie eksportu towarów, dokonał rozróżnienia sytuacji, gdy będący przedmiotem wywozu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz, oraz gdy jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz. Sytuacja kiedy eksporter lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej – stanowi tzw. eksport bezpośredni. Eksport pośredni natomiast ma miejsce wówczas, gdy wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz.

Należy zauważyć, że art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy przewiduje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega eksport towarów, jednak z uwagi na terytorialny charakter podatku VAT, opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które w przypadku dostaw towarów wysyłanych lub transportowanych wyznacza art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Podkreślić należy, że zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

W myśl przepisu art. 41 ust. 4 ustawy:

W eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Jednakże zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy:

Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Na podstawie art. 41 ust. 6a ustawy:

Dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności:

1) dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

2)dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

3)zgłoszenie wywozowe na piśmie utrwalonym w postaci papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

W myśl art. 41 ust. 7 ustawy:

Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju.

Stosownie do art. 41 ust. 8 ustawy:

Przepis ust. 7 stosuje się w przypadku, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu.

Jak stanowi art. 41 ust. 9 ustawy:

Otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej w terminie późniejszym niż określony w ust. 6 i 7 upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument.

Przepis art. 41 ust. 11 ustawy stwierdza natomiast, że:

Przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Wskazać należy, że aby uznać daną czynność za eksport towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

-ma miejsce dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni) lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni),

-wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej musi zostać potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Niespełnienie jakiejkolwiek z wymienionych wyżej przesłanek powoduje, że nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu przepisów ustawy.

Z kolei, aby możliwe było opodatkowanie eksportu towarów stawką podatku w wysokości 0%, konieczne jest spełnienie warunku dotyczącego otrzymania przez podmiot potwierdzenia wywozu towarów przez organ celny określony w przepisach celnych. Spełnienie tego warunku ma gwarantować, że faktycznie wystąpił eksport towarów w myśl art. 2 pkt 8 ustawy skutkujący wywozem towarów z terytorium Polski. Otrzymanie odpowiedniego dokumentu „urzędowego” zapobiegnie sprzedaży towarów, która to sprzedaż mogłaby być faktycznie nieopodatkowana w sytuacji braku wywozu towarów i zastosowania preferencyjnej stawki 0%.

Z opisu sprawy wynika, że dokonują Państwo krajowych nabyć towarów, wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów na terytorium Polski, krajowych dostaw towarów, wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, eksportu towarów z terytorium Polski oraz dostawy towarów opodatkowanych w innych krajach UE.

Państwa Klienci (dalej: „Klienci”), dokonujący zakupów w sklepie internetowym, mogą być zlokalizowani w Polsce i w innych krajach należących do Unii Europejskiej, gdzie posiadają Państwo rejestrację na cele podatku VAT, a także poza terytorium Unii Europejskiej (w szczególności na terytorium (...)). Klientami Państwa są w przeważającej mierze konsumenci (nieprowadzący działalności gospodarczej i niebędący podatnikami VAT/podatku od wartości dodanej/podatku o podobnym charakterze). Niemniej jednak Klientami mogą być również podmioty prowadzące działalność gospodarczą (i będące, w zależności od miejsca prowadzenia działalności, podatnikami VAT/ podatku od wartości dodanej/podatku o podobnym charakterze).

Dokonując sprzedaży towarów za pośrednictwem sklepu internetowego, na skutek złożonego przez Klienta zamówienia, zobowiązują się Państwo dostarczyć zamówiony towar w miejsce wskazane przez tego Klienta.

W praktyce występowały i mogą wystąpić przypadki, w których na skutek zamówienia złożonego przez Klienta spoza Unii Europejskiej, w ramach dostawy realizowanej przez Państwa na rzecz tego Klienta, towar był/będzie transportowany z terytorium Polski do Klienta na terytorium kraju spoza Unii Europejskiej. W takich wypadkach trasa transportu mogła/może nie biec bezpośrednio między terytorium Polski a terytorium kraju trzeciego, lecz również przez inne państwa (w tym Państwa UE). W takich przypadkach zasadniczo przewóz towarów objęty był/będzie procedurą tranzytu i towary nie były/nie będą przeładowywane na terytoriach krajów innych niż Polska. Innymi słowy transport w celu wywiezienia towarów poza granice Unii Europejskiej będzie rozpoczynał się na terytorium Polski i będzie realizowany między Polską a danym krajem poza Unią Europejską.

W przypadku dostawy eksportowej otwierają Państwo na terytorium Polski procedurę wywozu towarów, w celu przemieszczenia ich poza granice Unii Europejskiej. W związku z tym urzędem celnym wywozu jest Polski urząd celny, przy czym występowały w przeszłości i mogą wystąpić w przyszłości przypadki, w których wyprowadzenie towarów poza granice UE nastąpi w innym kraju UE niż Polska i w takim wypadku urzędem wyprowadzenia nie będzie polski urząd celny, lecz urząd celny kraju, w którym towary przekroczyły granice UE np. Słowacja.

W praktyce nie występują przypadki, w których wywóz towarów poza granice Unii Europejskiej nie następowałby na skutek otwarcia przed polskimi organami celnymi procedury wywozu w rozumieniu regulacji celnych.

W stosunku do każdego towaru będącego przedmiotem eksportu, są/będą Państwo w posiadaniu komunikatu IE-529 potwierdzającego zwolnienie towarów do procedury wywozu. Komunikat IE-529 zawiera informacje o towarach oraz wskazanie Państwa jako Zgłaszającego oraz jako Nadawcy.

Zasadniczo posiadają Państwo również komunikaty celne IE-599, potwierdzające, iż towary będące przedmiotem eksportu zostały wywiezione poza terytorium UE.

Niekiedy zdarzają się sytuacje, w których mimo, że w stosunku do towarów będących przedmiotem konkretnej dostawy eksportowej:

-otwarto procedurę wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej w rozumieniu regulacji celnych,

-fizycznie zostały one wywiezione poza granice Unii Europejskiej i dostarczone tam do Klienta, przed terminem złożenia deklaracji VAT za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu tego eksportu, nie otrzymali Państwo żadnego z dokumentów wymienionych w art. 41 ust. 6a ustawy.

Niezależnie od powyższego, w ww. sytuacji przed terminem złożenia deklaracji, za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu eksportu każdorazowo posiadają Państwo w swojej dokumentacji potwierdzenie zakończenia transportu towarów w kraju spoza UE otrzymane od „C” (dalej: „Potwierdzenie dostawy”).

Na Potwierdzeniu dostawy znajduje się, numer przesyłki oraz data i godzina doręczenia, z którego każdorazowo będzie wynikało, że towary zostały przemieszczone poza terytorium UE, do Klienta.

W praktyce Potwierdzenie dostawy można połączyć z dokumentem sprzedaży wystawianym przez Państwa w celu udokumentowania eksportu towarów na rzecz Klienta poprzez Państwa system IT, który zawiera m.in. numer klienta, numer dokumentu sprzedażowego i numer przesyłki. Innymi słowy, system IT umożliwia połączenie Potwierdzenia dostawy z dokumentem sprzedaży poprzez numer przesyłki.

W przypadku sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i niebędących podatnikami VAT/podatku od wartości dodanej/podatku o podobnym charakterze, dla których Państwo nie mają obowiązku wystawiania faktur, posiadają Państwo w swoim systemie cyfrowy zapis dokumentu sprzedaży wystawionego na Klienta, na którym znajduje się m.in. numer dokumentu, numer Klienta, numer zamówienia, data wydania towarów, a także ilość, rodzaj i cena towarów. Natomiast w przypadku sprzedaży na rzecz podatników VAT/podatku od wartości dodanej/podatku o podobnym charakterze będą Państwo posiadać fakturę zawierającą m.in. wskazane wyżej dane.

Ponadto posiadają/będą Państwo posiadać Dowód zapłaty. Potwierdzenie dostawy łączy się z Dowodem zapłaty w oparciu o numer przesyłki.

W oparciu o posiadane w konkretnym przypadku Potwierdzenie dostawy oraz Dowód zapłaty są/będą Państwo w stanie powiązać je z dokumentem sprzedażowym wystawionym przez Państwa z tytułu realizowanej dostawy eksportowej na rzecz Klienta i w konsekwencji jednoznacznie wykazać, że konkretne towary wskazane na dokumencie sprzedażowym opuściły terytorium Unii Europejskiej i zostały odebrane poza jej terytorium

Państwa wątpliwości dotyczą wskazania, czy posiadając Potwierdzenie dostawy wraz z Dowodem zapłaty przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy na gruncie VAT z tytułu eksportu towarów, mają Państwo prawo do zastosowania do eksportu towarów stawki VAT 0%.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy, możliwość zastosowania stawki 0% do eksportu towarów uwarunkowana jest posiadaniem, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Zatem, aby mogli Państwo opodatkować sprzedaż stanowiącą eksport towarów stawką podatku w wysokości 0% muszą Państwo posiadać dokument, który w sposób jednoznaczny potwierdza, że wysyłane towary opuściły terytorium Unii Europejskiej. Przykładowy katalog takich dokumentów znajduje się w art. 41 ust. 6a ustawy. Przy czym, pomimo tego, że katalog dokumentów wymienionych w art. 41 ust. 6a ustawy ma charakter otwarty, na co wskazuje użyty w ustawie zwrot „w szczególności”, nie można uznać, że jakikolwiek dokument potwierdzający wywóz towarów lub ich dostawę na terytorium państwa trzeciego, oznacza spełnienie warunku, o którym mowa w ww. przepisie.

W tym miejscu należy ponownie odnieść się do art. 2 pkt 8 ustawy, gdzie ustawodawca wyraźnie wskazał, iż o eksporcie towarów możemy mówić wówczas, gdy wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium UE zostanie potwierdzony przez „właściwy organ celny określony w przepisach celnych”. Zatem mogą to być dokumenty, które wskazane są w przepisach celnych. W konsekwencji mogą to być dokumenty potwierdzone przez polskie organy celne, ale również przez organy celne z innych państw członkowskich UE.

W trakcie trwania procedury celnej na kolejnych etapach nadawane są nowe numery komunikatów:

-komunikat IE-515 – zgłoszenie towarów do procedury wywozu;

-komunikat IE-518 – wynik kontroli dokonanej przez Urząd Celny Wyprowadzenia, tj. urząd, z którego wyjeżdża towar;

-komunikat IE-529 – zwolnienie towarów do procedury wywozu;

-komunikat IE-599 – potwierdzenie wyprowadzenia towarów lub odmowy zgody na wyprowadzenie towarów.

Co do zasady, zgłoszenia wywozowe towarów z obszaru celnego UE składane są w formie elektronicznej z wykorzystaniem sytemu AES (Automatyczny System Eksportu). Zgłoszenie celne (wywozowe) w postaci komunikatu IE-515 jest składane przez zgłaszającego do właściwego urzędu wywozu. Z kolei urząd wyprowadzenia (urząd celny graniczny, przez który towar opuszcza obszar celny Unii Europejskiej) niezwłocznie po tym, jak towar opuścił obszar celny UE przesyła do urzędu wywozu (urzędu, w którym zostało złożone zgłoszenie celne) komunikat IE-518 zawierający wyniki kontroli przeprowadzonej w urzędzie wyprowadzenia. Po otrzymaniu przez urząd wywozu komunikatu IE-518 System AES generuje automatycznie komunikat IE-599 i przesyła go zgłaszającemu. Komunikat IE-599 jest dokumentem celnym potwierdzającym, także dla celów podatkowych, wywóz towarów poza terytorium UE przez wskazanego w zgłoszeniu wywozowym eksportera. Przy czym, komunikat IE-599, może być wydany nie tylko przez krajową administrację celną, ale także przez inne unijne organy celne, jeśli odprawa celna wywozowa (eksportowa) miała miejsce na terenie innego państwa członkowskiego.

Z powyższego wynika zatem, że dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium UE jest:

-elektroniczny komunikat IE-599 otrzymany w systemie AES,

-wydruk ww. komunikatu potwierdzony przez właściwy organ celny,

-elektroniczny komunikat IE-599 otrzymany poza systemem AES, jeżeli jego autentyczność jest zapewniona.

W tym miejscy wskazać należy, że od dnia 31 października 2024 r. nastąpiło ogólnopolskie uruchomienie systemu AES/ECS2 PLUS, w którym nie funkcjonuje już komunikat IE 599. W związku z tym, na terytorium Polski nie jest już wydawany komunikat IE 599, gdyż został on zastąpiony komunikatem CC599C, który pełni jednak taką samą rolę jak jego poprzednik, tj. jest dokumentem celnym stanowiącym potwierdzenie wywozu towaru.

Dokumentem, o którym mowa w art. 41 ust. 6a ustawy uprawniającym do zastosowania stawki 0% przy eksporcie towarów będzie również zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym lub kopia takiego zgłoszenia potwierdzona przez właściwy urząd celny.

Należy również odwołać się do powołanego przez Państwa wyroku z dnia 28 marca 2019 r., w sprawie C-275/18, w którym TSUE stwierdził, że: „(…) art. 146 ust. 1 lit. a) w związku z art. 131 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego uzależniał zwolnienie z VAT przewidziane dla towarów przeznaczonych do wywozu poza terytorium Unii od przesłanki, aby towary te zostały objęte procedurą celną wywozu, w sytuacji, w której jest bezsporne, że zostały spełnione materialnoprawne przesłanki zwolnienia, w tym w szczególności przesłanka faktycznego wyprowadzenia danych towarów z terytorium Unii”.

Należy jednak wskazać, że ww. wyrok zapadł w okolicznościach, w których podmiot wysyłał przedmioty kolekcjonerskie poza terytorium Unii Europejskiej pocztą i był w stanie wykazać ten fakt za pomocą dokumentów wydanych przez służby pocztowe. W takich okolicznościach TSUE stwierdził, że: „(...) brak poszanowania formalnego wymogu objęcia towarów przeznaczonych do wywozu procedurą wywozu nie może prowadzić do tego, że eksporter traci prawo do zwolnienia w eksporcie, o ile zostało wykazane faktyczne wyprowadzenie danych towarów z terytorium Unii” (pkt 38 wyroku).

Do powyższego orzeczenia TSUE odwołał się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 21 lipca 2020 r., sygn. akt I FSK 2005/17. Sprawa będąca przedmiotem rozstrzygnięcia NSA także dotyczyła podatnika, który dokonując sprzedaży za pośrednictwem Poczty Polskiej poza terytorium Unii Europejskiej, nie dopełnił wymagań formalnych w postaci zgłoszeń celnych wywozowych i w związku z tym nie posiadał dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

Podkreślić należy, że w sprawie będącej przedmiotem ww. rozstrzygnięcia ani organy podatkowe, ani sąd I instancji nie zakwestionowały samego faktu wywozu towarów poza obszar UE. Jedynym powodem odmowy prawa do zastosowania stawki 0% była okoliczność braku dokonywania przez podatnika zgłoszeń celnych wywozowych, a w konsekwencji braku dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium UE przez właściwy urząd celny.

Jak wskazał NSA, w świetle wyżej cytowanego orzeczenia TSUE, dla zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie kluczowy jest fakt wywozu poza terytorium UE (przesłanka materialna), a nie zgromadzenie określonych dokumentów w konkretnej procedurze (przesłanka formalna). W konsekwencji – w ocenie NSA – „(…) nie można odmówić podatnikowi prawa do zastosowania stawki 0% VAT wyłącznie na tej podstawie, że nie posiada on określonego dokumentu potwierdzającego eksport towarów poza UE, jeśli eksport ten faktycznie nastąpił, która to okoliczność jak wskazano wyżej nie była przez organy kwestionowana”.

Należy podkreślić, że zarówno wyrok TSUE C-275/18, jak również wyrok NSA sygn. akt I FSK 2005/17 zapadły w szczególnych okolicznościach związanych z wywozem towarów poza terytorium UE, który był wykonywany przez operatora pocztowego, tj. podmiotu uprawnionego do wykonywania działalności pocztowej na podstawie odrębnych przepisów. Zinstytucjonalizowany charakter działalności ww. podmiotów pozwala więc na przyjęcie, że dokumenty wygenerowane przez operatora pocztowego, także w jego systemie elektronicznym mają przymiot dokumentu „urzędowego”, a tym samym jeżeli potwierdzają wywóz towarów poza terytorium UE mogą stanowić dokument, o którym mowa w art. 41 ust. 6a ustawy.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy zauważyć, że zastosowanie stawki VAT 0% w eksporcie towarów jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy podatnik posiada dokumenty zawierające potwierdzenie wywozu towarów przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych. W konsekwencji nie mogą to być takie dokumenty jak m.in. potwierdzenie dostawy wraz z dowodem zapłaty.

Zatem posiadanych przez Państwa dokumentów, tj. Potwierdzenia dostawy wraz z Dowodem zapłaty, nie można uznać za dokumenty o charakterze urzędowym, gdyż mają one jedynie charakter informacyjny. W ww. dokumentach to nie właściwy organ celny krajowy lub innego państwa członkowskiego lecz podmiot gospodarczy, tj. przewoźnik odpowiedzialny za transport towarów i instytucja finansowa realizująca płatność za towar.

Tym samym, Potwierdzenie dostawy wraz z Dowodem zapłaty nie są/nie będą dokumentami potwierdzającymi wywóz towarów poza terytorium UE, o których mowa w art. 41 ust. 6 w zw. z ust. 6a ustawy. W konsekwencji na podstawie dokumentów opisanych we wniosku, tj. Potwierdzenia dostawy wraz z Dowodem zapłaty, nie mogą/nie będą mogli Państwo zastosować stawki VAT w wysokości 0% przewidzianej dla eksportu towarów.

Podsumowując stwierdzić należy, że posiadając jedynie Potwierdzenie dostawy wraz z Dowodem zapłaty przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy na gruncie VAT z tytułu eksportu towarów, nie mają/nie będą Państwo mieli prawa do zastosowania do eksportu towarów stawki VAT 0%.

Tym samym Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

-stanufaktycznego,któryPaństwoprzedstawiliistanuprawnego,któryobowiązywałwdaciezaistnieniazdarzenia,

-zdarzeniaprzyszłego,którePaństwoprzedstawiliistanuprawnego,któryobowiązujewdniuwydaniainterpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Organ zastrzega, że rozstrzygnięcie, czy dokumenty, którymi będzie dysponować Wnioskodawca, rzeczywiście potwierdzają dokonanie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, może być stwierdzone ostatecznie jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ podatkowy, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa wyroków i interpretacji należy wskazać, że zarówno wyroki, jak i interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą w sprawach innych podatników, co jest zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu. Przytoczone orzeczenia Organ potraktował jako element Państwa argumentacji, lecz nie mogły mieć one wpływu na ocenę prawną rozpatrywanej sprawy. Nie negując powołanych orzeczeń jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy zwrócić uwagę, że organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę. Tym samym, powołane wyroki nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości rozstrzygnięcia przyjętego w przedmiotowej sprawie.

Niemniej jednak, odnosząc się do tezy wynikającej z powołanego orzecznictwa, że dla zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie towarów kluczowy jest fakt wywozu poza terytorium UE (przesłanka materialna), a nie zgromadzenie określonych dokumentów w konkretnej procedurze (przesłanka formalna), należy wskazać, że odnosi się to do sytuacji, w której okoliczność wywozu towaru poza terytorium UE nie była kwestionowana, tj. była ustalona w sposób bezsporny w ramach toczącego się postępowania podatkowego. Ze względu na to, że w toku postępowania interpretacyjnego organ nie wyjaśnia stanu faktycznego (tj. nie przeprowadza postępowania dowodowego), lecz dokonuje oceny prawnej stanu faktycznego przedstawionego przez podatnika, nie sposób uznać, że przesłanka materialnoprawna dla zastosowania stawki 0% (tj. fakt wywozu) została rzeczywiście spełniona. Tym samym nie sposób przyjąć, że podatnik ma prawo do zastosowania stawki VAT 0% pomimo niedopełnienia wymogów formalnych, tj. braku „urzędowego” dokumentu, w którym właściwy organy celny potwierdza wywóz towarów poza UE.

Jednocześnie wyjaśniam, że interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Oznacza to, że interpretacje indywidualne wydane przez upoważniony do tego organ, każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.