Interpretacja indywidualna po wyroku sądu

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

1.ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 1 lipca 2019 r. (data wpływu 4 lipca 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 listopada 2024 r., sygn. akt I FSK 20/21,

2.stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Pana wniosek z 1 lipca 2019 r. o wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek A, B, C, D, E, F i G, wpłynął 4 lipca 2019 r. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 26 sierpnia 2019 r. (data wpływu – 28 sierpnia 2019 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 13 sierpnia 2019 r. znak: 0111-KDIB3-3.4012.245.2019.1.MPU.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca w roku (…) na podstawie darowizny od rodziców otrzymał nieruchomość gruntową niezabudowana o pow. (…) ha. Aktualnie Wnioskodawca zmuszony jest do sprzedaży części otrzymanej nieruchomości. Ze względu na dużą powierzchnię Wnioskodawca nie mógł znaleźć nabywcy. Działka jest nieuzbrojona, posiada wadliwą sieć kanalizacji sanitarnej oraz brak kanalizacji deszczowej. Wobec powyższego Wnioskodawca zmuszony był do podziału nieruchomości i nosi się z zamiarem sprzedaży od (…)-(…) małych działek. Środki pieniężne są niezbędne Wnioskodawcy na remont starych budynków gospodarczych, drogie lekarstwa oraz rehabilitację dla ojca Wnioskodawcy, kształcenie córek oraz stałe leczenie żony. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że jego rodzice byli rolnikami indywidualnymi, mieli gospodarstwo rolne o areale ok. (…) ha, które do ok. (…) r. samodzielnie obrabiali. W skład gospodarstwa w (…) r., zgodnie z umową darowizny, wchodziły budynki gospodarskie, (…) sztuk (…) (…), (…) sztuk (…) (…), dwa (…) (…) przyczepy rolnicze i inne mniejsze urządzenia rolnicze (pługi, brony rozrzutniki itp.). 

W (…) r. rodzice przekazali Wnioskodawcy darowizną ww. gospodarstwo. Wnioskodawca początkowo (do ok. (…) r.) też obrabiał gospodarstwo, pobierał z tego tytułu dopłaty  bezpośrednie jako rolnik indywidualny, jednakże po ok. dwóch latach uznał, że prowadzenie gospodarstwa trudno jest pogodzić z pracą zawodową. Od tego czasu gospodarstwo było obrabiane na podstawie ustnej umowy dzierżawy przez jednego z sąsiadów, również rolnika, który z tego tytułu otrzymywał dopłaty bezpośrednie.

Większa część gospodarstwa, z wyjątkiem (…) działek objętych wnioskiem o interpretację podatkową do dzisiaj jest przeznaczona na produkcję rolną (w tej chwili w większości jest obsiana kukurydzą).

Gospodarstwo rolne trafiło do rąk rodziców Wnioskodawcy w drodze dziedziczenia po dziadkach Wnioskodawcy i wcześniej też stanowiło gospodarstwo rolne. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej.

Nieruchomość główna (działka „macierzysta” nosi numer X), poszczególne działki noszą numery: A, B, C, D, E (wcześniej wymienione działki zostały już sprzedane) i G, F (co do tych działek jest planowana sprzedaż).

Nieruchomość główna została dodatkowo podzielona na działkę stanowiącą drogę wewnętrzną (Z, ZA. i ZAA.), zostały z niej wydzielone też inne działki, które być może w przyszłości będą również sprzedane, jednak nie stanowią one przedmiotu wniosku. Działki te nie będą sprzedane w chwili obecnej, albowiem Wnioskodawca nosi się z zamiarem rozdzielenia ich między córki i przekazanie ich darowizną a zamiary córek nie są dzisiaj jeszcze sprecyzowane.

Dla wszystkich działek uchwalony jest miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, uchwalony dla wschodniej części dzielnicy C. przez G. M. (…). (Uchwała nr (…) Rady Miasta (…) z dnia (…) (…) (…) r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla obszaru położonego w rejonie ulicy (…), rzeki (…), kompleksu leśnego oraz ulicy (…) (…) i (…) w (…)- etap (…); Dziennik Urzędowy Województwa (…) (…), dnia (…) (…) (…) r., poz. (…)).

Przedmiotem już dokonanych sprzedaży były działki niezabudowane, przedmiotem planowanych sprzedaży również są działki niezabudowane.

Po podziale działki macierzystej już sprzedane są działki nr A, B, C, D i E oraz odpowiednie udziały w drodze wewnętrznej. Przedmiotem przyszłej sprzedaży będą działki F i G.

W roku (…) Gmina (…) realizowała program rozdziału kanalizacji sanitarnej i burzowej i skanalizowania osiedli wiejskich. W ramach tego programu przeprowadziła przez działkę ówczesnych właścicieli - rodziców Wnioskodawcy - kanalizację burzową i sanitarną przez działkę nr MM., stanowiącą całość gospodarstwa rolnego. Zgodnie z porozumieniem z dnia (…) r., strony oświadczają że na działce znajdują się: „zasiewy pszenicy, buraków pastewnych, ziemniaków i pastwisko. Po zakończonej naprawie przerwane połączenia drenów”. Wnioskodawca nie jest w stanie stwierdzić jak w danym roku była obrabiane gospodarstwo, ale jak wynika z tego dokumentu, była to zazwyczaj mieszana produkcja rolna z elementami hodowli (pastwisko). Rodzice Wnioskodawcy byli rolnikami indywidualnymi. Sam Wnioskodawca, po (…) r., prowadził tam produkcję rolną w bardziej ograniczonym charakterze, ze względu na fakt pracy poza rolnictwem, jednak co najmniej część działki była przeznaczona na zasiew zboża. Wnioskodawca nie był rolnikiem indywidualnym ani ryczałtowym. Wnioskodawca początkowo przeznaczał uprawy na potrzeby własne (hodowla trzody chlewnej i bydła rogatego). Po likwidacji hodowli uprawiał tam jedynie zboże. O ile Wnioskodawca pamięta, to było one sprzedawane. Wnioskodawca nie jest w stanie tego precyzyjnie określić, ponieważ stale pomagał rodzicom przy prowadzeniu gospodarstwa i po przekazaniu jemu gospodarstwa nie doszło do jakiejś jednorazowej zmiany przeznaczenia gruntu, chociaż, jak to wspomniano wcześniej, po jakimś czasie Wnioskodawca sprzedał inwentarz żywy wchodzący w skład gospodarstwa. W tamtym czasie Wnioskodawca (na pewno jeszcze za rok (…)) pobierał dopłaty indywidualne.

Obecnie dzierżawca działki prowadzi tam produkcję rolną w różnorakim zakresie, w tym roku obsiał on pole kukurydzą.

Co do działki „macierzystej” zawarta jest ustna umowa dzierżawy, jej czas nie jest określony, można powiedzieć, że co rok jest odnawiana. Z tytułu dzierżawy Wnioskodawca nie pobiera czynszu, albowiem wolą rodziców Wnioskodawcy jest, aby „ziemia nie leżała ugorem” a jak już wspomniano wcześniej, sam Wnioskodawca rolnikiem nie jest. Co do działek będących przedmiotem wniosku Wnioskodawca ustalił z dzierżawcą wygaśnięcie dzierżawy przed sprzedażą lub przyszłą sprzedaż działek.

Działki objęte wnioskiem są one objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jako działki pod zabudowę jednorodzinną (oznaczenie MN 12, MN 5), część działki macierzystej nadal jest zakwalifikowana pod produkcję rolną (R5) i w niewielkim zakresie pod drogi wewnętrzne (KDW3).

Wnioskodawca nie wystąpił o warunki zabudowy dla działek będących przedmiotem wniosku, jest to zbędne w kontekście uchwalonego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Działki objęte wnioskiem mają dostęp do drogi publicznej za pośrednictwem dróg wewnętrznych - działek o nr ZAA., ZA. i Z.

Wnioskodawca wytyczył drogi wewnętrzne ze względu na sygnalizowany zamiar budowy przez przyszłych kupujących domów jednorodzinnych na wybudowanych działkach i wymogi prawa budowlanego w zakresie dostępu do drogi publicznej.

Wnioskodawca pozyskał część kupców przez ogłoszenia w Internecie a część z nich nabywców „pocztą pantoflową" znalazło Wnioskodawcę i zaproponowało kupno.

Wnioskodawca nadal jest właścicielem pozostałej części gospodarstwa rolnego, z którego część podzielił na działki, jednak sam nie nosi się z zamiarem ich sprzedaży.

Poza działkami objętymi wnioskiem Wnioskodawca sprzedał na początku (…) r. dwie inne działki z tej nieruchomości (z działki „macierzystej”).

Pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu:

Czy sprzedaż działek objętych wnioskiem stanowi zarząd majątkiem własnym, czy też czy stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

Pana stanowisko w sprawie ostatecznie sformułowanego w uzupełnieniu

Zdaniem Wnioskodawcy, jego działania stanowią zarząd majątkiem własnym. Działania przez niego podjęte nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a jedynie zarząd majątkiem własnym. Wnioskodawca nabył własność nieruchomości rolnych od swoich rodziców w drodze darowizny a sama nieruchomość, od kiedy Wnioskodawca pamięta, zawsze stanowiła rodzinne gospodarstwo rolne. W latach poprzednich gospodarstwo to miało większy areał (ok. (…) ha), ale rodzice Wnioskodawcy część darowali bratu Wnioskodawcy i pozostało jedynie ok. (…)ha.  Powierzchnia ta, dość duża jak na zabudowę miejską jako gospodarstwo rolne, jest jednak niewystarczające dla prowadzenia samodzielnej działalności. Rodzice Wnioskodawcy, będą „rolnikami z krwi i kości” mimo to prowadzili tam produkcję rolną dopóki ich wiek i zdrowie im na to pozwalały. Po przekazaniu ziemi synowi on też próbował prowadzić tam działalność, jednak okazało się to zbyt trudne, gdy próbował to łączyć z zatrudnieniem poza rolnictwem. Z kolei gospodarstwo o powierzchni (…) ha jest niewystarczające dla utrzymania rodziny jako samodzielne źródło dochodu. Dodatkowo wszędzie dookoła grunty rolne były w ostatnich latach sukcesywnie przeznaczane pod zabudowę jednorodzinną i wiejski charakter C. i W. (wsi w ramach (…) do których na których jest położona gospodarstwo rolne  Wnioskodawcy) zaczął się zmieniać na mieszkaniowo-rekreacyjny. Z kolei ceny nieruchomości sąsiednich zaczęły rosnąc w takim stopniu, że ewentualne powiększenie gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy do rozmiarów pozwalających na rzeczywistą produkcję rolną czyli ok. (…) ha, przekraczało w znacznym stopniu jego możliwości.

W ostatnim czasie ze względu na swoją sytuację rodzinną Wnioskodawca był zmuszony podjąć decyzję o sprzedaży części działek. W tym celu wydzielił kilka działek, wytyczył też drogi wewnętrzne. Wnioskodawca nosi się też z zamiarem przekazania gospodarstwa swoim córkom, które prawdopodobnie też nie będą tam uprawiały ziemi. Przygotowując dla nich ziemię, Wnioskodawca wydzielił też kolejne działki by córki mogły w sposób logiczny je sprzedać pod zabudowę jednorodzinną w bliżej nieokreślonej przyszłości.

Wnioskodawca ani sam nie prowadzi działalności gospodarczej, ani też nie nabył działek w celu ich odsprzedaży. Działania Wnioskodawcy polegające na podziale działek i wytyczeniu drogi wewnętrznej są logiczną konsekwencją decyzji i ich sprzedaży, albowiem sprzedaż całości nieruchomości byłaby trudna do przeprowadzenia ze względu na jej rozmiar. Konsekwentnie rzecz ujmując po podziale nieruchomości na mniejsze działki Wnioskodawca doprowadził wytyczył do nich drogę wewnętrzną.

Wnioskodawca nie dokonywał przyłączy energii elektrycznej, wody, gazu czy kanalizacji na swojej działce. Kupujący samodzielnie dokonują przyłączy z ulicy (…). Jak już wspomniano wcześniej, w (…)r. Gmina Miasto (…) przeprowadziła przez działkę Wnioskodawcy kanalizację sanitarną i burzową a zatem część (choć nie wszystkie) wydzielonych działek mogą z niej skorzystać. Spad gruntu na wschodnią stronę powoduje, że część działek będzie musiała korzystać z alternatywnych metod odprowadzania ścieków i deszczówki - część działek znajduje się poniżej biegnącej kanalizacji. We wschodniej części  nieruchomości biegnie wodociąg przelotowy (średnica (…)), z którego Wnioskodawca nie może korzystać, najprawdopodobniej doszło do zasiedzenia służebności gruntowej przez przedsiębiorstwo przesyłowe (budowa wodociągu w latach 70 lub 80). Przez nieruchomość biegnie też od lat napowietrzna linia energetyczna, najprawdopodobniej średnia linia wysokiego napięcia. Najpewniej również doszło do zasiedzenia służebności gruntowej przez przedsiębiorstwo przesyłowe. Linia ta stanowi linię wysokiego napięcia i gospodarstwo Wnioskodawcy bezpośrednio z niej nie może korzystać.

Krótko mówiąc, zdaniem Wnioskodawcy, jego działania stanowią jedynie racjonalny zarząd majątkiem własnym wobec zmian otaczającej go rzeczywistości. Dalsze prowadzenie produkcji rolnej okazało się zbyt utrudnione, a z kolei sprzedaż całości gospodarstwa byłaby trudna do przeprowadzenia. W tej sytuacji wydzielenie działek i ich sprzedaż przy wytyczeniu drogi wewnętrznej nie stanowi, w opinii Wnioskodawcy, wystarczających przesłanek do przyjęcia, ażeby Wnioskodawca „podejmował aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112 (patrz wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 20.06.2017 r. I SA/Bd 540/17), czyli ażeby podejmował działania wykraczające poza racjonalny zarząd majątkiem własnym.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Pana wniosek – 18 września 2019 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0111-KDIB3-3.4012.245.2019.2.MPU, w której uznałem Pana stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Panu 27 września 2019 r.

Skarga na interpretację indywidualną

Pismem z 15 października 2019 r. (data wpływu 29 października 2019 r.) wniósł Pan skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił zaskarżoną interpretację – wyrokiem z6sierpnia 2020 r. sygn. akt I SA/GL 1615/19.

Od tego wyroku wniosłem skargę kasacyjną pismem z 19 października 2020 r.

W wyniku rozpatrzenia kasacji Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 11 września 2024 r. sygn. akt I FSK 20/21 oddalił skargę kasacyjną Organu.

Odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 7 stycznia 2025 r., sygn. akt I SA/GL 1615/19 wpłynął do Krajowej Informacji Skarbowej 9 stycznia 2025 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935, ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach z 7 stycznia 2025 r.;

- ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnego rozstrzygnięcia, tj. interpretacji indywidualnej z18 września 2019 r., bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 7 stycznia 2025 r, sygn. akt I SA/GL 1615/19.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej ustawą,

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowej, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jak natomiast stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1145):

Wyjaśnić jednocześnie należy, że przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne. Wśród dóbr materialnych wyróżniamy m.in. rzeczy, a te z kolei dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome.

Na podstawie art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:

W świetle powyższej analizy grunt spełnia definicję towaru określoną art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jego sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 cyt. ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych J. S. przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz E. K. i H. J.-K. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy. Jednakże jak wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W kontekście powyższego, uwzględniając definicję działalności gospodarczej należy stwierdzić, że dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy dokonana zostanie przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności.

Pana wątpliwości dotyczą kwestii czy sprzedaż działek objętych wnioskiem stanowi zarząd majątkiem własnym, czy też czy stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Dokonując oceny Pana stanowiska we wskazanym zakresie należy mieć na uwadze wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 7 stycznia 2025 r., sygn. akt I SA/GL 1615/19, będący rozstrzygnięciem w niniejszej sprawie.

W powyższym wyroku, Wojewódzki Sąd Administracyjny odwołał się do art. 9 Dyrektywy 2006/112 uwzględniającego wskazówki wynikające z orzecznictwa TSUE, a w szczególności stanowiska wyrażonego w wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C- 180/10 i C-181/10, ECLI:EU:C:2011:589 odnośnie różnicy pomiędzy sprzedażą gruntu w ramach zarządu majątkiem prywatnym a w ramach działalności gospodarczej. Odniósł się do uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie 7 sędziów z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w której wskazano na kryteria, jakimi należy kierować się przy określaniu, czy w danym przypadku mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, czy też z zarządem majątkiem prywatnym oraz z 12 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 45/18, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Powołał się także na orzecznictwo krajowe (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 27 października 2009 r., sygn. akt I FSK 1043/08; z 7 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1289/10; z 16 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 1654/11), dotyczące uznania, iż dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, konieczne jest ustalenie, że prowadzi on zawodowo, w sposób profesjonalny działalność gospodarczą w danym zakresie.

W każdej sprawie konieczne jest więc ustalenie, że w odniesieniu do danej czynności podmiot występował w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do tego gruntu. Istotna jest więc ocena, czy z dokonanych w danej sprawie ustaleń wynika, że strona dokonując sprzedaży gruntów zachowywała się tak jak handlowiec.

W ocenie Sądu, „(…) skarżący w przedstawionym przez siebie zdarzeniu (sprzedaż (…) działek, zamierzona sprzedaż (…) działek) nie zachowywał się jak handlowiec. Skarżący nie kupił działki po to by ją podzielić i sprzedać z zyskiem, wręcz przeciwnie - działka ta stanowi „ojcowiznę” - gospodarstwo rolne prowadzone przez pokolenia. Skarżący nie poszukiwał wspólników, ani kapitału do prowadzenia działalności - ulepszania działek, poprawy ich jakości itd. Co więcej nie ma racji organ interpretacyjny, że skarżący wystąpił do właściwego organu o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Owszem działki zostały objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, ale nie nastąpiło to z inicjatywy skarżącego, po prostu taki plan zagospodarowania przestrzennego uchwaliła Rada Miasta.

Nie ma także racji organ interpretacyjny, że skarżący wykonywał czynności zmierzające do podniesienia wartości nieruchomości, np. uzbrojenie terenu. Takich działań skarżący nie podjął. Natomiast jak wynika z wniosku o wydanie interpretacji Gmina (…) w (…)r. realizowała program rozdziału kanalizacji sanitarnej i burzowej i skanalizowania osiedli wiejskich. W ramach tego programu przeprowadziła przez działkę ówczesnych właścicieli - rodziców wnioskodawcy, stanowiącą całość gospodarstwa rolnego - kanalizację burzową i sanitarną.

W ocenie Sądu sam podział działek i wytyczenie do nich dróg dojazdowych nie może świadczyć o realizacji przez skarżącego czynności charakterystycznych dla osoby zawodowo trudniącej się obrotem nieruchomościami. Wydzielenie dróg tego rodzaju jest bowiem obowiązkiem związanym z zapewnieniem nowym działkom dostępu do drogi publicznej, warunkującym dopuszczalność dokonania podziału. Zatem właściciel realizując swoje uprawnienie do korzystania oraz dysponowania przedmiotem tego prawa może podejmować działania zmierzające do podziału nieruchomości. Okoliczności te same w sobie, podejmowane nawet znaczną ilość razy nie mogą przemawiać za uznaniem, że późniejsza sprzedaż nieruchomości następuje w ramach działalności gospodarczej (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 16 listopada 2018 r., sygn. akt I SA/Po 594/18)

Sąd wskazuje także, że skarżący nie ustalał jakichkolwiek biznesowych celów swoich działań. Skarżący nie wydawał uzyskanych ze sprzedaży środków na reinwestowanie ale „zużywał” je na rzeczy takie jak remont domu, wynajem mieszkania dla córki, leczenie żony i rehabilitację ojca itp. Skarżący nie angażował szczególnych środków, czy zasobów w proces sprzedaży. Nabywcy trafili do niego „pocztą pantoflową” oraz dał ogłoszenie w Internecie, co obecnie jest praktyką powszechną tak jak kiedyś ogłoszenie w gazecie i nie świadczy o żadnym profesjonalnym działaniu. Działania skarżącego nie wykroczyły poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, nie przybrały formy zawodowej (profesjonalnej).

Reasumując, nie można się zgodzić z organem interpretacyjnym, że działania skarżącego stanowią ciąg zdarzeń, które wskazują na jego aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Takiego wniosku nie da się wyprowadzić z przedstawionego zdarzenia we wniosku o wydanie interpretacji. Brak jest podstaw do kwalifikowania jako działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u., podejmowanych przez skarżącego czynności mieszczących się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mających na celu prawidłowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie swoich potrzeb. Działań z zachowaniem - normalnych w takich przypadkach - reguł gospodarności nie należy utożsamiać z działalnością gospodarczą.

W ocenie Sądu analizując argumenty stron postępowania, w świetle obwiązujących przepisów prawa i wypracowanego stanowiska judykatury, należy przyznać rację stronie skarżącej iż tego rodzaju rozporządzenie - w okolicznościach faktyczno-prawnych tej konkretnej sprawy - jest rozporządzeniem majątkiem prywatnym”.

Wobec powyższego należy uznać, że w okolicznościach wskazanych w opisie sprawy, sprzedaż działek nr A, B, C, D i E oraz zamiaru zbycia działek G, F przez Pana nie będzie stanowiła działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o Pana takiej aktywności w przedmiocie zbycia ww. działek, która to aktywność byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Konsekwentnie, w przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując sprzedaży opisanych we wniosku działek wystąpi Pan w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, polegającą na handlu nieruchomościami. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawy towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W rozpatrywanej sprawie sprzedaż ww. działek będzie czynnością związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W związku z tym, będzie Pan korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania. Skutkiem powyższego sprzedaż działek nr A, B, C, D i E oraz zamiar zbycia działek G, F nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, Pan z tytułu ww. transakcji zbycia działek nr A, B, C, D i E oraz zamiaru zbycia działek G, F nie będzie działać w charakterze – zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy – podatnika VAT, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Mając na uwadze związanie Organu oceną prawną przedstawioną przez WSA w orzeczeniu z7sierpnia 2020 r., sygn. akt I SA/GL 1615/19, stwierdzić należy, że Pana działania stanowią jedynie racjonalny zarząd majątkiem własnym.

Tym samym Pana stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 iart.54§ 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art.57aPPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.