Interpretacja indywidualna– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

30 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący m.in. podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że:

- dostawa Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT,

- dostawa Nieruchomości będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ale stronom będzie przysługiwało prawo rezygnacji z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT,

- jeżeli strony zrezygnują ze zwolnienia od podatku VAT dostawy Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości oraz do zwrot nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym, zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 oraz art. 87 ustawy o VAT.

Uzupełnili go Państwo samoistnie pismem z 30 października 2024 r. (wpływ 4 listopada 2024 r.) oraz w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 7 lutego 2025 r.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1.Zainteresowany będący stroną postępowania:

- (X.) (dalej: „Zbywca”)

2.Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

- (Y.) (dalej: „Nabywca”)

Opis zdarzenia przyszłego

(i) Działalność Wnioskodawców i planowana Transakcja

(X.) (dalej: Zbywca) jest spółką utworzoną i działającą zgodnie z prawem (…), z siedzibą w (…). Zbywca działa w branży nieruchomości komercyjnych, przede wszystkim w zakresie wynajmu nieruchomości na własny rachunek.

(Y.) (dalej: Nabywca) jest spółką z siedzibą w (…) przy ul. (…), wpisaną w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod nr KRS: (…), NIP: (…). Przedmiotem działalności Nabywcy jest w szczególności realizacja projektów deweloperskich w zakresie budownictwa mieszkaniowego oraz komercyjnego, sprzedaż oraz wynajem nieruchomości.

Niniejszy wniosek dotyczy planowanej transakcji sprzedaży:

-nieruchomości biurowej położonej przy ulicy (…) w (…) (dalej: „Nieruchomość”), obejmującej prawo użytkowania wieczystego działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym (…) (dalej: Grunt), zabudowanej dwoma budynkami biurowymi (których częścią jest podziemny parking) (dalej: Budynki) oraz infrastrukturą towarzyszącą w postaci instalacji/budowli takich jak plac z utwardzoną nawierzchnią, ogrodzenie, oświetlenie, sieć wodno-kanalizacyjna, tablica reklamowa, czerpnia powietrza, pylon wizytówkowy oraz wiata rowerowa i śmietnikowa („Budowle”);

-innych składników majątkowych wskazanych w pkt (iii) poniżej.

Tytułem uzupełnienia, Wnioskodawcy wskazują, iż na/lub w Gruncie mogą znajdować się urządzenia przesyłowe będące własnością gestorów mediów, które nie należą do Zbywcy i nie będą przedmiotem dostawy w ramach Transakcji.

Nabywca i Zbywca nie są i na moment Transakcji nie będą podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 32 ust. 2 ustawy o VAT. Zarówno Nabywca, jak i Zbywca będą w momencie zawarcia Transakcji zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i będą spełniać ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

W dalszej części niniejszego wniosku Zbywca i Nabywca będą łącznie określani jako „Wnioskodawcy” lub „Strony”.

(ii) Okoliczności nabycia Nieruchomości przez Zbywcę i wykorzystania Nieruchomości do działalności gospodarczej Zbywcy

Nieruchomość została nabyta przez Zbywcę na podstawie umowy sprzedaży z dnia (…) (…) (…) r. zawartej w formie aktu notarialnego. Nieruchomość została nabyta od podmiotu niepowiązanego ze Zbywcą, tj. (Z.) Transakcja ta była opodatkowana podatkiem VAT według stawki podstawowej (23%). Zbywca dokonał odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej nabycie Nieruchomości. Opodatkowanie VAT nabycia Nieruchomości przez Zbywcę zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej z 14 stycznia 2019 r. o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.720.2018.3.AO.

W momencie nabycia Nieruchomości przez Zbywcę, była ona już zabudowana Budynkami oraz budowlami takimi jak: plac z utwardzoną nawierzchnią, ogrodzenie, oświetlenie, sieć wodnokanalizacyjna, tablica reklamowa czy czerpnia powietrza (dalej: „Istniejące Budowle”). Od momentu nabycia Nieruchomości Zbywca przeprowadził inwestycję polegającą na wybudowaniu nowych budowli takich jak wiata rowerowa i śmietnikowa oraz pylon wizytówkowy („Nowe Budowle”). Do oddania do użytkowania powyższych Nowych Budowli doszło w (…) roku.

Od dnia nabycia Budynków i Istniejących Budowli Zbywca nie ponosił wydatków na ulepszenie żadnego z tych Budynków bądź Budowli w kwocie przekraczającej 30% wartości początkowej każdego z Budynków i Budowli. Podobnie, od momentu wybudowania i oddania do użytkowania Nowych Budowli Zbywca również nie ponosił wydatków na ulepszenie tych Budowli w kwocie przekraczającej 30% ich wartości początkowej.

Od momentu nabycia Nieruchomości Zbywca wykorzystuje ją dla celów prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, w szczególności wynajmuje je podmiotom trzecim za wynagrodzeniem (przy czym część powierzchni może pozostawać obecnie niewynajęta). Uzupełniająco, Wnioskodawcy wskazują przy tym, iż pewne części budynków wchodzących w skład Nieruchomości (o przeznaczeniu pomocniczym/technicznym) bądź też Budowle mogą nie być - ze względu na swoją naturę - przeznaczone bezpośrednio pod wynajem na rzecz najemców. Takie powierzchnie/obiekty są jednak niezbędne do właściwego funkcjonowania Nieruchomości i - stanowiąc jej integralną część - służą działalności polegającej na wynajmie powierzchni na rzecz najemców (podlegającej opodatkowaniu VAT).

Zbywca nie zatrudnia żadnych pracowników. Tym samym, w okresie do momentu Transakcji bieżące funkcjonowanie Nieruchomości Zbywca będzie zapewniał zasadniczo przy wykorzystaniu dostawców usług. W szczególności, w okresie przed Transakcją Zbywca jest stroną następujących umów:

-umowa o świadczenie usług zarządzania w zakresie „(…)” (t.j. m.in. poszukiwanie najemców, negocjowanie warunków umów, dbałość o zapewnienie odpowiedniej stopy zwrotu z inwestycji itp.) oraz „(…)” (t.j. bieżące utrzymanie nieruchomości) („Umowa o Zarządzanie);

-umowy na dostawy dodatkowych usług do Nieruchomości („Umowy Serwisowe”);

-umowy na dostawę mediów do Nieruchomości („Umowy na Dostawę Mediów”).

Dodatkowo, Wnioskodawcy wskazują, iż:

-żadna z części składających się na inwestycję Zbywcy (w tym w szczególności Nieruchomość czy też którakolwiek jej część) nie jest u Zbywcy formalnie wyodrębniona jako dział, wydział czy też oddział. Postanowienia wewnętrznych regulaminów (zarządzeń) lub dokumentów o podobnym charakterze również nie wskazują na takie wyodrębnienie.

-Zbywca nie prowadzi odrębnej księgowości/ksiąg rachunkowych dla obiektów wchodzących w skład Nieruchomości. Przeciwnie, księgowość prowadzona jest zasadniczo w sposób obejmujący całokształt działalności Zbywcy (tj. obejmuje zarówno np. rozliczenia przychodów i kosztów związanych z Nieruchomością, która będzie przedmiotem Transakcji, jak też przykładowo rozliczenia związane z finansowaniem, które nie będzie przenoszone w ramach Transakcji).

(iii) Składniki majątkowe będące przedmiotem Transakcji

Jak wskazano, przedmiotem Transakcji jest w szczególności Nieruchomość, którą Nabywca nabędzie na podstawie umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego (dalej „Umowa Sprzedaży”). Jednocześnie, na podstawie art. 678 Kodeksu Cywilnego, Nabywca wstąpi z mocy prawa w miejsce Zbywcy w stosunki najmu wynikające z umów najmu dotyczących powierzchni Nieruchomości.

W ramach Transakcji, oprócz Nieruchomości, Nabywca nabędzie od Zbywcy również następujące składniki:

1.prawa i obowiązki wynikające z umów najmu, dla których okres najmu nie rozpocznie się przed datą Transakcji (o ile takie wystąpią);

2.prawo własności dodatkowego wyposażenia związanego z Budynkami oraz inne ruchomości, które na dzień Transakcji stanowić będą własność Zbywcy oraz będą związane z funkcjonowaniem Nieruchomości;

3.prawa i obowiązki wynikające z instrumentów zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemców na podstawie umów najmu (w tym w formie gwarancji oraz aktów notarialnych o dobrowolnym poddaniu się egzekucji) oraz kaucji zdeponowanych przez najemców, będące własnością Zbywcy na moment Transakcji prawa autorskie do dokumentacji projektowej związanej z Nieruchomością (w tym także prawa autorskie do dokumentacji wynikającej z umów dotyczących nakładów inwestycyjnych (…) oraz wykonania prac aranżacyjnych dla najemców (tzw. „(…)”);

4.prawa związane z odpowiedzialnością wykonawców z tytułu jakości i prawidłowości wykonanych prac związanych z budową, wykończeniem lub adaptacją poszczególnych elementów Nieruchomości wraz z instrumentami zabezpieczenia takiej odpowiedzialności wynikającymi z umów z wykonawcami;

5.prawa wynikające z umowy ubezpieczenia tytułu do Nieruchomości (równocześnie, bieżąca umowa ubezpieczenia Nieruchomości jest umową ramową dla całego portfela i nie będzie przedmiotem transakcji);

6.prawa własności nośników, na których utrwalono dokumentację projektową związaną z Nieruchomością (w tym także dokumentację wynikającą z umów dotyczących nakładów inwestycyjnych (…) oraz wykonania prac aranżacyjnych dla najemców (tzw. „(…)”);

7.instrukcje użytkowania (lub inne) dotyczące obsługi lub utrzymania Budynków, instalacji, maszyn, urządzeń związanych z Nieruchomością;

8.pozostała dokumentacja prawna, techniczna i administracyjna związana z Nieruchomością;

9.wybrana dokumentacja księgowa związana ściśle z przedmiotem Transakcji (w szczególności dotycząca rozliczenia opłat eksploatacyjnych płatnych przez najemców - wymagana dla dalszego prowadzenia działalności związanej z Nieruchomością);

10.inne prawa/licencje niezbędne do korzystania z Nieruchomości takie jak kody/klucze niezbędne do dostępu do Nieruchomości, licencje do systemu zarządzania Budynkami itp.

W celu uniknięcia wątpliwości Wnioskodawcy wskazują, że przeniesienie powyższych składników w ramach Transakcji nastąpi w prawnie dopuszczalnym zakresie (tj. o ile nie wystąpią ograniczenia natury prawnej) oraz o ile poszczególne składniki będą istniały na dzień Transakcji.

W ramach Transakcji Nabywca nie nabędzie m.in. następujących elementów majątku Zbywcy:

1.firmy (nazwy przedsiębiorstwa) Zbywcy;

2.należności i zobowiązań Zbywcy, z zastrzeżeniem wymienionych powyżej;

3.praw i obowiązków wynikających z zawartej przez Zbywcę Umowy o Zarządzanie Nieruchomością;

4.praw i obowiązków wynikających z umów na finansowanie działalności Zbywcy (np. umowy pożyczki);

5.praw i obowiązków z umów serwisowych dotyczących Nieruchomości (z zastrzeżeniem uwag wskazanych w akapitach poniżej);

6.praw i obowiązków wynikających z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Zbywcę, w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych;

7.ksiąg rachunkowych Zbywcy;

8.praw i obowiązków wynikających z umowy rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Zbywca dokonuje rozliczeń z najemcami) oraz środków pieniężnych znajdujących się na rachunkach Zbywcy (za wyjątkiem kaucji zdeponowanych przez najemców oraz wykonawców prac);

9.pracowników ani zakładu pracy Zbywcy – Zbywca nie zatrudnia pracowników.

Nabywca zawrze własne umowy dążące do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości, w szczególności w zakresie zarządzania Nieruchomością, zapewnienia czystości i bezpieczeństwa itp. Nie można wykluczyć, że część umów (np. na dostawę mediów) zostanie zawarta przez nabywcę z dotychczasowymi dostawcami usług na rzecz Zbywcy. Dodatkowo, może dojść do sytuacji, że umowy na dostawę niektórych mediów (np. energii elektrycznej czy wody) staną się przedmiotem Transakcji, tj. prawa i obowiązki z tych umów zostaną przeniesione ze Zbywcy na nabywcę. Analogicznie, może dojść do sytuacji, że umowy na dostawę niektórych usług staną się przedmiotem Transakcji, tj. prawa i obowiązki z tych umów zostaną przeniesione ze Zbywcy na nabywcę (przy czym nie będzie to dotyczyło umowy o zarządzanie Nieruchomością). Na moment składania wniosku nie jest to jeszcze przesądzone, ale taki wariant może wystąpić, np. z uwagi na długie terminy wypowiedzenia umów na dostawę mediów lub kary za ich przedterminowe rozwiązanie lub jedynego dostawcę działającego na lokalnym rynku. Nie można wykluczyć, że w okresie bezpośrednio po Transakcji, Nabywca będzie korzystał z usług świadczonych na podstawie umów zawartych przez Zbywcę, których koszt zostanie następnie zrefakturowany przez Zbywcę na Nabywcę. Powyższe może mieć miejsce w szczególności wówczas, gdy, podobnie jak powyżej, warunki umów wiążące Zbywcę z dostawcami (w tym umowne okresy wypowiedzenia) nie będą umożliwiały ich szybkiego rozwiązania lub wypowiedzenia bądź Nabywca nie zdąży jeszcze zawrzeć stosownych umów we własnym zakresie.

Dodatkowo, nie można również wykluczyć, że w okresie bezpośrednio po Transakcji, Nabywca będzie korzystał z usług świadczonych na podstawie umów serwisowych zawartych przez Zbywcę, przy czym nie będzie to dotyczyło usług wynikających z umów w zakresie zarządzania Nieruchomością (property management) i zarządzania aktywami (asset management).

(iv) Podjęcie własnej działalności przez Nabywcę po nabyciu Nieruchomości

Po dokonaniu transakcji Nabywca planuje prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie pomieszczeń biurowych i usługowych znajdujących się w Budynkach. Działalność ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Powyższa działalność będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców.

Co do zasady, w celu prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości, Nabywca zawrze własne umowy z dostawcami usług, w tym w szczególności w zakresie zarządzania Nieruchomością (property management) i zarządzania aktywami (asset management). Nabywca zawrze także własne umowy na dostawę mediów do Nieruchomości, ponieważ zamiarem stron jest rozwiązanie przez Zbywcę umów na dostawę mediów, których jest stroną.

Równocześnie, tytułem uzupełnienia, Strony wskazują, że po zbyciu Nieruchomości Zbywca najprawdopodobniej nie będzie prowadził dalszej działalności gospodarczej i ostatecznie może zostać zlikwidowany.

W uzupełnieniu wskazali Państwo, że czerpnia powietrza - określana we wniosku jako jedna z Budowli - jest częścią składową Budynków. W odniesieniu do pozostałych obiektów określanych we wniosku jako Budowle, nie są one częściami składowymi budynków lecz stanowią - w ocenie Spółki – budowle w rozumieniu Prawa budowlanego.

Powyższe nie powinno wpływać przy tym na stanowisko Wnioskodawcy odnośnie opodatkowania VAT sprzedaży Nieruchomości. Nawet bowiem uznając, iż którykolwiek z obiektów określonych jako Budowla stanowiłby część składową Budynków (tak jak może to mieć miejsce w odniesieniu do czerpni powietrza), obiekt taki powinien - z perspektywy określenia skutków VAT jego dostawy - dzielić analogiczne traktowanie VAT jak Budynki. Tym samym, zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy, także w tym przypadku dostawa takiego obiektu powinna być objęta (łącznie z dostawą Budynków) zakresem zwolnienia od opodatkowania VAT, natomiast na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, Strony będą uprawnione do rezygnacji z tego zwolnienia. Jeśli Strony skutecznie skorzystają z tego uprawnienia, Transakcja będzie w całości opodatkowana VAT.

Spółka wskazuje również, że zarówno Budynki jak i Budowle stanowią części składowe szeroko rozumianej Nieruchomości będącej przedmiotem przyszłej sprzedaży.

Sieć wodno-kanalizacyjna zlokalizowana na działce stanowi w części własność przedsiębiorstwa przesyłowego, w części zaś jest we własności Spółki - punktem granicznym są poszczególne przyłącza. Precyzując; instalacja wodna jest własnością Wnioskodawcy od strony budynku do instalacji licznikowej/przyłączeniowej (zlokalizowanej w części podziemnej budynku), a pozostała część instalacji stanowi własność przedsiębiorstwa przesyłowego. W przypadku instalacji kanalizacyjnej, od zewnętrznej strony pierwszej studzienki kanalizacyjnej zlokalizowanej poza budynkiem, stanowi ona własność przedsiębiorstwa przesyłowego. W pozostałej części, instalacja jest we własności Spółki.

Jak przy tym wskazano we Wniosku, urządzenia przesyłowe będące własnością gestorów mediów, które nie należą do Zbywcy, nie będą przedmiotem dostawy w ramach Transakcji. Tym samym, powyższe wyjaśnienia nie powinny mieć wpływu na stanowisko Wnioskodawcy zajęte we Wniosku odnośnie opodatkowania zbycia Nieruchomości.

W ocenie Spółki, „Budynki” (w rozumieniu wskazanym we wniosku) stanowią budynki w rozumieniu Prawa budowlanego, zaś “Budowle” stanowią budowle w rozumieniu prawa budowlanego (z wyłączeniem czerpni powietrza wzmiankowanej przy pytaniu nr 1, która stanowi część składową budynku).

Spółka wskazuje przy tym, że nawet w przypadku ewentualnego zakwalifikowania niektórych budowli jako urządzeń budowlanych (w rozumieniu Prawa budowlanego), urządzenia te należałoby traktować jako elementy przynależne do właściwego Budynku lub Budowli (będących we władaniu Spółki) i opodatkować łącznie z tym Budynkiem lub Budowlą, z którym/którą są powiązane, według tych samych zasad.

Tym samym, zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy, także w tym przypadku dostawa takiego obiektu powinna być objęta (łącznie z dostawą Budynków i Budowli) zakresem zwolnienia od opodatkowania VAT, natomiast na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, Strony będą uprawnione do rezygnacji z tego zwolnienia. Jeśli Strony skutecznie skorzystają z tego uprawnienia, Transakcja będzie w całości opodatkowana VAT.

Stosownie do wcześniejszej odpowiedzi, zasadniczo w ocenie Spółki, „Budynki” (w rozumieniu wskazanym we wniosku) stanowią budynki w rozumieniu Prawa budowlanego, zaś „Budowle” stanowią budowle w rozumieniu prawa budowlanego (z zastrzeżeniem czerpni powietrza, która potencjalnie stanowić może część składową Budynków).

Jednocześnie jednak, nawet gdyby hipotetycznie uznać niektóre z Budowli za urządzenia budowlane w rozumieniu Prawa budowlanego, urządzenia te należałoby traktować podatkowo niejako „łącznie” z Budynkiem/Budowlą, do którego przynależą funkcjonalnie. Tym samym, jak zaznaczono powyżej, taka zmiana w klasyfikacji danego obiektu (z budowli na urządzenie budowlane) nie powinna mieć - w szerszym ujęciu - wpływu na opodatkowanie VAT sprzedaży Nieruchomości.

Na przykładzie instalacji wodno-kanalizacyjnej opisanej w odpowiedzi na wcześniejsze pytanie, Spółka wskazuje, że zakwalifikowała na potrzeby wniosku tę instalację jako budowlę, której własność w części jest po stronie Spółki, zaś w pozostałej części po stronie przedsiębiorstwa przesyłowego. „Granicą” w tym zakresie są odpowiednie punkty przyłączeniowe. Części instalacji nie stanowiące własności Spółki pozostają poza rzeczywistym zakresem transakcji (nie dojdzie do przeniesienia ich własności i nie będą brane pod uwagę przy ustalaniu ceny za Nieruchomość) - po dokonaniu transakcji, dalej będą one stanowić własność przedsiębiorstwa przesyłowego.

Powyższe wyjaśnienia stosują się odpowiednio do innych instalacji (sieci), które mogą znajdować się na/w Gruncie.

Wnioskodawca zaznacza przy tym, że wszystkie powyższe sieci/instalacje (w części stanowiącej własność Wnioskodawcy) są niezbędne do funkcjonowania Nieruchomości. Wszystkie powierzchnie przeznaczone pod wynajem były w przeszłości (od nabycia/wybudowania) lub są obecnie przedmiotem najmu. Spółka wskazuje przy tym, że jeżeli niektóre z powierzchni są obecnie niewynajęte, to nie wynika to z faktycznego „wycofania” ich z wynajmu, lecz ze względów rynkowych (przejściowy brak zainteresowanych).

Równocześnie, Spółka zaznacza, iż powyższe nie powinno mieć kluczowego znaczenia dla opodatkowania VAT sprzedaży Nieruchomości. Jak bowiem zaznaczono we Wniosku, do pierwszego zasiedlenia Budynków doszło najpóźniej wraz z nabyciem ich przez Spółkę (co miało miejsce w (…) r.). Tym samym, nawet jeśli od momentu nabycia jakiekolwiek  przestrzenie nie są wynajęte, nie powinno to mieć wpływu na status zasiedlenia Budynków.

Na pytanie Organu cyt.: „Czy od daty wynajmu wszystkich powierzchni (przeznaczonych pod wynajem) do daty sprzedaży upłynie okres co najmniej dwóch lat?” Odpowiedzieli Państwo cyt.: „Spółka wskazuje, że odpowiedź na to pytanie nie ma - w jej ocenie - znaczenia dla faktu ustalenia daty pierwszego zasiedlenia. Należy bowiem zaznaczyć, że - jak już wskazano powyżej – najpóźniej w roku nabycia nieruchomości przez Spółkę ((…) r.) doszło do pierwszego zasiedlenia Budynków wchodzących w jej skład. Jednocześnie, od dnia nabycia nieruchomości Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie żadnego z Budynków bądź Budowli w kwocie przekraczającej 30% wartości każdego z nich. Tym samym, od momentu pierwszego zasiedlenia (w 2019 r.) do chwili sprzedaży miną ponad dwa lata. Odpowiadając jednak wprost na pytanie zadane przez organ, Spółka wskazuje, że zgodnie z jej wiedzą, od daty „pierwszego” wynajmu powierzchni (przeznaczonych pod wynajem) do daty sprzedaży upłynie okres co najmniej dwóch lat”.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

1.Czy dostawa Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT?

2.Czy dostawa Nieruchomości będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ale stronom będzie przysługiwało prawo rezygnacji z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT?

3.Czy jeżeli strony zrezygnują ze zwolnienia od podatku VAT dostawy Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości oraz do zwrot nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym, zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 oraz art. 87 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawców:

1.Planowana dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie stanowić dostawę towarów (zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT) podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

2.Planowana dostawa Nieruchomości, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, będzie objęta zakresem zwolnienia od opodatkowania VAT, natomiast na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, Strony będą uprawnione do rezygnacji z tego zwolnienia. Jeśli Strony skutecznie skorzystają z tego uprawnienia, Transakcja będzie w całości opodatkowana VAT.

3.Po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT dokumentującej Transakcję, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości.

IV. UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCÓW

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców odnośnie pytania 1:

W celu rozstrzygnięcia, czy nabycie Nieruchomości w ramach Transakcji będzie opodatkowane VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy przedmiotowa Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii. Uregulowanie zawarte w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, definiuje dostawę towarów jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Z kolei na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część („ZCP") nie jest objęta zakresem opodatkowania VAT.

Zdaniem Wnioskodawców, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przedsiębiorstwo oraz ZCP - ma kluczowe znaczenie w niniejszej sprawie, gdyż rozstrzyga o opodatkowaniu planowanej Transakcji VAT albo PCC.

Powyższe ma z kolei bezpośredni wpływ na obciążenie podatkowe Wnioskodawców. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawców, interpretacja terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT powinna być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Organ wydający interpretację jest uprawniony do dokonania wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i, tym samym, do dokonania klasyfikacji przedmiotu planowanej Transakcji (tj. oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja sprzedaży będzie dotyczyła zbycia przedsiębiorstwa, ZCP czy też indywidualnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części).

Uprawnienie organów do dokonania takiej klasyfikacji znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach  sądów administracyjnych, m.in. w wyroku WSA w Krakowie z dnia 9 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Kr 1691/11); w wyroku NSA z dnia 9 października 2008 r. (sygn. akt I FSK 1239/07), w wyroku NSA z dnia 6 stycznia 2010 r. (sygn. akt I FSK 1216/09), w wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 26 maja 2009 r. (sygn. akt I SA/Bd 197/09), w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 10 lutego 2009 r. (sygn. akt I SA/Gl 1044/08) oraz w wyroku NSA z dnia 4 listopada 2011 r. (sygn. akt II FSK 1019/09).

Przedsiębiorstwo lub ZCP w rozumieniu ustawy o VAT

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa”. Ze względu na powyższe – oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach - w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, że pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 55¹ Kodeksu Cywilnego. W myśl regulacji zawartej w tym artykule, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

- własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

- prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

- wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

- koncesje, licencje i zezwolenia,

- patenty i inne prawa własności przemysłowej,

- majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

- tajemnice przedsiębiorstwa,

- księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei - w myśl regulacji art. 2 pkt 27e ustawy o VAT - przez ZCP rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Niezależnie od okoliczności, że w ramach planowanej Transakcji Nabywca nabędzie Nieruchomość oraz, z mocy prawa, przejmie prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z umów najmu pomieszczeń wchodzących w skład Nieruchomości, nie można uznać, że Nieruchomość stanowi przedsiębiorstwo Zbywcy. Wynika to z faktu, iż przedmiot planowanej Transakcji nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. W szczególności, Transakcji nie będzie towarzyszył transfer innych kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy, obejmujących w szczególności:

- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa przedsiębiorstwa Zbywcy),

- wierzytelności i prawa z papierów wartościowych,

- środki pieniężne (za wyjątkiem kaucji zdeponowanych przez najemców oraz wykonawców prac),

- prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Zbywca dokonuje rozliczeń z najemcami),

- zobowiązania Zbywcy związane z finansowaniem działalności Zbywcy,

- księgi rachunkowe Zbywcy,

- prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Zbywcę, w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo- podatkowych.

Dodatkowo, na Nabywcę nie przejdą prawa i obowiązki wynikające z umowy zawartej przez Zbywcę w zakresie zarządzania Nieruchomością (property management) i zarządzania aktywami (asset management). Nie dojdzie również do przeniesienia zakładu pracy na Nabywcę (gdyż Zbywca nie zatrudnia pracowników).

Stanowisko, zgodnie z którym składniki majątkowe będące przedmiotem Transakcji nie stanowią przedsiębiorstwa jest poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską.

Z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską można wywnioskować, iż za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet jeśli jest on przeznaczony na wynajem. Przedsiębiorstwem bowiem może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie. Tymczasem - jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego - w analizowanym przypadku Transakcji nie będzie towarzyszył transfer należności ani zobowiązań Zbywcy (z wyjątkiem ściśle związanych z Nieruchomością zabezpieczeń dotyczących prawidłowego wykonania umów najmu oraz umów wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego). A zatem, przy powyższym zastrzeżeniu, po dacie planowanej Transakcji, istniejące należności i zobowiązania pozostaną w bilansie Zbywcy.

Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej Transakcji nie stanowią zorganizowanego zespołu, jako że m.in. należności i zobowiązania wynikające z zawartych przez Zbywcę umów nie zostaną przejęte przez Nabywcę. Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawców, nie ma podstaw, aby Transakcję sprzedaży Nieruchomości zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.

Ponadto, działalność polegająca na wynajmie Nieruchomości nie stanowi ZCP wyodrębnionej w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę. Przesłankami uznania danego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest bowiem, aby:

- istniał zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie oraz aby składniki te były przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;

- zespół tych składników był wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie;

- zespół tych składników był wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;

- zespół tych składników mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Aby zatem można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym przenoszonych składników, musiałyby one pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należałoby je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół wyodrębniony w przedsiębiorstwie Zbywcy. Tymczasem, w analizowanym przypadku, wybrane składniki będące przedmiotem Transakcji nie stanowią takiego autonomicznego, zorganizowanego zespołu.

W konsekwencji, przenoszona Nieruchomość nie będzie również posiadała zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się bowiem możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Tymczasem, gdyby teoretycznie przedmiot Transakcji przenieść do jakiejkolwiek „pustej” spółki (tj. nieposiadającej odpowiedniego zaplecza i środków), to niemożliwym byłoby prowadzenie przez tę spółkę działalności gospodarczej wyłącznie w oparciu o przedmiot Transakcji, bez konieczności podejmowania działań faktycznych i prawnych mających na celu uzupełnienie go o dodatkowe elementy/zapewnienie realizacji dodatkowych funkcji). Z uwagi bowiem na fakt, iż na rzecz Nabywcy nie zostaną zasadniczo przeniesione prawa i obowiązki z szeregu fundamentalnych umów, brak jest podstaw do uznania, że przenoszony zespół praw i składników majątkowych będzie wystarczający do funkcjonowania nieruchomości biurowej. W celu prowadzenia własnej działalności po dniu Transakcji, Nabywca będzie musiał zaangażować własne zasoby oraz podjąć szereg działań.

Przenoszone składniki nie spełniają też kryterium wyodrębnienia organizacyjnego. Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny bowiem świadczyć przykładowo odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Kryterium wyodrębnienia organizacyjnego spełnione byłoby również wówczas, gdyby zorganizowana część przedsiębiorstwa miała swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. Tymczasem, przenoszone składniki majątkowe i oparta o nie działalność Zbywcy nie są obecnie wyodrębnione w żaden z powyższych sposobów w przedsiębiorstwie Zbywcy. Podobnie, Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie stanowi finansowo wydzielonej części przedsiębiorstwa Zbywcy. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nie prowadzi osobnej rachunkowości dla Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji. Powyższe potwierdza zatem jednoznacznie, iż przedmiot Transakcji nie może zostać uznany za przedsiębiorstwo ani ZCP Zbywcy. W analogicznych stanach faktycznych podobne stanowisko potwierdził przykładowo:

- Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, który w interpretacji indywidualnej z dnia 22 maja 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.213.2018.1.KO stwierdził, że: „Bowiem jak wyżej wskazano Zbywca wybudował centrum dystrybucyjne z zamiarem jego sprzedaży na rzecz podmiotu trzeciego. Zbywca nie zatrudnia żadnych pracowników. Nieruchomość nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności Zbywcy. Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie jakichkolwiek innych niż wymienione składniki majątkowe, w tym należności oraz zobowiązań, związanych ze sprzedawaną Nieruchomością. W konsekwencji, skoro przedmiot sprzedaży - Zbywane Składniki Majątkowe - nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jego sprzedaż nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, transakcja sprzedaży będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów tj. czynność objętą przedmiotowym zakresem opodatkowania określoną w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług”.

- Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, który w interpretacji z dnia 26 czerwca 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.267.2018.3.AZ stwierdził, że: „W ramach planowanej transakcji nie dojdzie również do przejęcia środków pieniężnych, praw z papierów wartościowych i zapasów związanych z prowadzoną przez Sprzedającego działalnością gospodarczą. Sprzedający nie przeniesie również na Kupującego żadnych rachunków bankowych. W ramach transakcji nie dojdzie do przejęcia przez Kupującego żadnych pracowników Sprzedającego. Zbycie składników materialnych nie wyczerpuje definicji przedsiębiorstwa na gruncie prawa cywilnego, gdyż większość istotnych elementów tworzących u Wnioskodawcy przedsiębiorstwo nie jest objęta transakcją sprzedaży. Zatem w ocenie Organu, w przedmiotowej sprawie nie można mówić o zespole składników niematerialnych i materialnych, zorganizowanych w taki sposób, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia u nabywcy działalności gospodarczej. Planowana transakcja sprzedaży nieruchomości będzie stanowiła dostawę składników majątkowych. Zatem przedmiotowa czynność nie może zostać uznana za zbycie przedsiębiorstwa”.

Powyższe stanowisko (o nieuznawaniu zbycia samej tylko nieruchomości za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP na gruncie ustawy o VAT) znajduje też potwierdzenie w wyroku NSA z dnia 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15. NSA wskazał jednoznacznie, że dla spełnienia kryterium ZCP kluczowe jest, iż „realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy”.

W podobnym tonie wypowiedział się również NSA w wyroku z dnia 1 lutego 2017 r. (sygn. I FSK 999/15), w którym zauważył on, iż „samo zawarcie następczo umów umożliwiających prowadzenie nawet tożsamej co do charakteru działalności nie przesądza o jej kontynuacji w oparciu o zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Takie ustalenie pomijałoby bowiem wskazany wyżej warunek funkcjonalności zorganizowanej części przedsiębiorstwa już w momencie nabycia składników majątkowych”.

Przedmiot Transakcji w świetle Objaśnień MF

Powyższe stanowisko, zgodnie z którym przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa ani ZCP, wpisuje się też w pełni w konkluzje wynikające z objaśnień z dnia 11 grudnia 2018 r. dot. opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych, wydanych na podstawie art. 14a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej i opublikowanych na stronie internetowej Ministerstwa Finansów (dalej: „Objaśnienia MF").

Zgodnie z Objaśnieniami MF: „(...) co do zasady - dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT”, a jedynie „w wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu, tj. w przypadku spełnienia przesłanek kwalifikacji nieruchomości komercyjnej (będącej przedmiotem dostawy) jako przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Odnosząc powyższe do obrotu nieruchomościami komercyjnymi, Objaśnienia MF wskazują, iż typową sytuacją jest dostawa wynajętej nieruchomości. W takim przypadku daną transakcję należy uznać za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria:

- przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności;

- nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Oceny w powyższym zakresie należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

W szczególności, w celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić, czy - oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT (takich jak sam grunt, budynki, budowle czy prawa i obowiązki z umów najmu) - na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

a)prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile Zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów;

b)umowy o zarządzanie nieruchomością;

c)umowy zarządzania aktywami;

d)należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Odnosząc powyższe uwagi do okoliczności planowanej Transakcji, podkreślić zatem należy, iż na Nabywcę nie zostaną przeniesione elementy wymienione w cytowanych wyżej pkt. a)-d) Objaśnień MF, w szczególności:

- zakresem Transakcji nie będzie objęte przeniesienie praw i obowiązków z jakichkolwiek umów pożyczek mających na celu finansowanie działalności Zbywcy. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zamiarem stron nie jest w ogóle przeniesienie na Nabywcę jakichkolwiek zobowiązań finansowych Zbywcy;

- Nabywca nie wstąpi w prawa i obowiązki z umowy o zarządzanie aktywami i zarządzanie nieruchomością zawartej przez Zbywcę. Umowa ta zostanie rozwiązana w związku z Transakcją, a Nabywca zobowiązany będzie do zawarcia nowej umowy;

- zakresem Transakcji nie zostanie objęte przeniesienie na Nabywcę należności o charakterze pieniężnym.

Mając na uwadze powyższe, przedmiot planowanej Transakcji nie spełni kryteriów pozwalających uznać go za przedsiębiorstwo lub ZCP Zbywcy. Tym samym planowana dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie stanowić w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2:

Mając na względzie powyższe rozważania, w ocenie Wnioskodawcy, planowana Transakcja stanowi dostawę Budynków i Budowli wraz z prawem użytkowania wieczystego Gruntu oraz innymi składnikami majątkowymi wskazanymi wcześniej.

Należy wskazać, iż zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Sprzedaż prawa użytkowania wieczystego działki Gruntu wchodzącej w skład Nieruchomości będzie zatem dzieliła traktowanie dla potrzeb podatku VAT właściwe dla dostawy Budynków i Budowli znajdujących się na tymże Gruncie.

Zgodnie zatem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona od podatku VAT, poza następującymi wyjątkami:

a.dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b.pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a.wybudowaniu lub

b.ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zwrócić uwagę, że powyższa definicja pierwszego zasiedlenia została wprowadzona ustawą z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2019 poz. 1520) i obowiązuje od 1 września 2019 r. Konieczność zmiany definicji została podyktowana orzecznictwem sądów administracyjnych oraz przede wszystkim wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE”) z dnia 16 listopada 2017 r., C-308/16 w sprawie Kozuba Premium Selection sp. z o.o. W ocenie TSUE, pojęcie „pierwszego zasiedlenia” nie może zostać ograniczone do czynności opodatkowanych VAT. Oznacza to, iż pierwsze zasiedlenie stanowi nie tylko oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (jak np. najem, dzierżawa, sprzedaż), ale także zasiedlenie budowli dla potrzeb własnej działalności gospodarczej podatnika.

W tym kontekście należy wskazać, iż - jak zostało to wskazane w ramach opisu zdarzenia przyszłego:

-w momencie nabycia Nieruchomości przez Zbywcę, była już ona zabudowana Budynkami i Istniejącymi Budowlami;

-od momentu nabycia Nieruchomości Zbywca przeprowadził inwestycję polegającą na wybudowaniu Nowych Budowli, które zostały oddane do użytkowania w (…) roku.

-od dnia nabycia Nieruchomości Zbywca nie ponosił wydatków na ulepszenie żadnego z Budynków bądź Istniejących Budowli w kwocie przekraczającej 30% wartości początkowej każdego z Budynków i Istniejących Budowli. Podobnie, od momentu wybudowania i oddania do użytkowania Nowych Budowli Zbywca również nie ponosił wydatków na ulepszenie Nowych Budowli w kwocie przekraczającej 30% ich wartości początkowej.

Mając na uwadze powyższe okoliczności faktyczne, należy przyjąć, że:

-do pierwszego zasiedlenia Budynków i Istniejących Budowli doszło najpóźniej wraz z nabyciem tych obiektów przez Zbywcę (co miało miejsce w (…) r.);

-równocześnie, do pierwszego zasiedlenia Nowych Budowli doszło wraz z oddaniem ich do używania i rozpoczęciem ich użytkowania na cele działalności gospodarczej Zbywcy (jako obiektów wspierających działalność w postacie wynajmu powierzchni na rzecz najemców) – co miało miejsce w (…) r.

Wobec tego, na moment Transakcji upłynie już okres 2 lat od pierwszego zasiedlenia zarówno Budynków, jaki i Istniejących Budowli oraz Nowych Budowli.

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, w opinii Wnioskodawców, dostawa Nieruchomości będzie spełniać warunki zwolnienia z opodatkowania VAT, przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części podatkiem VAT, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

- są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

- złożą zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części podatkiem VAT.

Zarówno Nabywca, jak i Zbywca są i będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni na moment dokonania Transakcji. W konsekwencji, Wnioskodawcy będą uprawnieni, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, do rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i opodatkowania VAT dostawy Nieruchomości w całości.

W odniesieniu do planowanej Transakcji nie znajdzie również zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Dostawa Nieruchomości nie będzie korzystała ze wskazanego zwolnienia, gdyż nie była ona i do dnia Transakcji nie będzie wykorzystywana wyłącznie na cele działalności gospodarczej zwolnionej z VAT.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców, planowana dostawa Nieruchomości, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, będzie objęta zakresem zwolnienia od opodatkowania VAT, natomiast na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, Strony będą uprawnione do rezygnacji z tego zwolnienia. Jeśli Strony skutecznie skorzystają z tego uprawnienia, Transakcja będzie w całości opodatkowana VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 3:

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT.

Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT, dotyczące m.in. braku prawa odliczenia w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT bądź podlega zwolnieniu od opodatkowania VAT).

Na dzień dokonania Transakcji, Nabywca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Po nabyciu Nieruchomości, Nabywca będzie prowadził działalność w zakresie wynajmu powierzchni biurowych z wykorzystaniem Nieruchomości. Taki typ działalności podlega zasadniczo opodatkowaniu VAT. W konsekwencji, należy stwierdzić, że Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Nabywcę będącego czynnym podatnikiem VAT wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zdaniem Wnioskodawców, po wyborze opcji opodatkowania z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, nabycie Nieruchomości w ramach Transakcji będzie opodatkowane VAT. A zatem, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca.

W świetle powyższego po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT dokumentującej Transakcję, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług lub w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Nabywca otrzyma od Zbywcy fakturę VAT dokumentującą faktyczne dokonanie Transakcji.

Zdaniem Wnioskodawców, nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym związana z Transakcją podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

-prawidłowe w zakresie uznania, że Planowana dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie stanowić dostawę towarów (zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT) podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

-prawidłowe w zakresie uznania, że Planowana dostawa Nieruchomości, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, będzie objęta zakresem zwolnienia od opodatkowania VAT, natomiast na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, Strony będą uprawnione do rezygnacji z tego zwolnienia. Jeśli Strony skutecznie skorzystają z tego uprawnienia, Transakcja będzie w całości opodatkowana VAT.

-prawidłowe w zakresie uznania, że po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT dokumentującej Transakcję, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t .j. Dz.U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

W świetle art. 2 ust. 22 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy:

Stosownie do powołanych powyżej przepisów budynki, budowle oraz grunt (prawo użytkowania wieczystego gruntu) spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Należy zauważyć, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Jak wynika z powyższego, zarówno sprzedaż prawa użytkowania wieczystego, jak również oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisy art. 6 wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które, co do zasady, należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Jak już wskazano, ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy wyłączył od opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55¹ ustawy dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 1061  ze zm.), zwanej dalej „Kodeks cywilny”. Zgodnie z tym przepisem:

Natomiast definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 pkt 27e ustawy, pod którym to pojęciem rozumie się:

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Wskazać należy, że w rozpatrywanej sprawie Sprzedający jest spółką utworzoną i działającą zgodnie z prawem (…), z siedzibą w (…). Zbywca działa w branży nieruchomości komercyjnych, przede wszystkim w zakresie wynajmu nieruchomości na własny rachunek. Zarówno Nabywca, jak i Zbywca będą w momencie zawarcia Transakcji zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i będą spełniać ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Planowana transakcja dotyczy sprzedaży nieruchomości biurowej położonej przy ulicy (…) (…) w (…) tj. „Nieruchomość”, obejmującej prawo użytkowania wieczystego działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym (…) (Grunt), zabudowanej dwoma budynkami  biurowymi (których częścią jest podziemny parking) (Budynki) oraz infrastrukturą towarzyszącą w postaci instalacji/budowli takich jak plac z utwardzoną nawierzchnią, ogrodzenie, oświetlenie, sieć wodno-kanalizacyjna, tablica reklamowa, czerpnia powietrza, pylon wizytówkowy oraz wiata rowerowa i śmietnikowa („Budowle”) oraz innych składników majątkowych tj.:

- prawa i obowiązki wynikające z umów najmu, dla których okres najmu nie rozpocznie się przed datą Transakcji (o ile takie wystąpią),

- prawo własności dodatkowego wyposażenia związanego z Budynkami oraz inne ruchomości, które na dzień Transakcji stanowić będą własność Zbywcy oraz będą związane z funkcjonowaniem Nieruchomości,

- prawa i obowiązki wynikające z instrumentów zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemców na podstawie umów najmu (w tym w formie gwarancji oraz aktów notarialnych o dobrowolnym poddaniu się egzekucji) oraz kaucji zdeponowanych przez najemców, będące własnością Zbywcy na moment Transakcji prawa autorskie do dokumentacji projektowej związanej z Nieruchomością (w tym także prawa autorskie do dokumentacji wynikającej z umów dotyczących nakładów inwestycyjnych (…) oraz wykonania prac aranżacyjnych dla najemców (tzw. „(…)”),

- prawa związane z odpowiedzialnością wykonawców z tytułu jakości i prawidłowości wykonanych prac związanych z budową, wykończeniem lub adaptacją poszczególnych elementów Nieruchomości wraz z instrumentami zabezpieczenia takiej odpowiedzialności wynikającymi z umów z wykonawcami,

- prawa wynikające z umowy ubezpieczenia tytułu do Nieruchomości (równocześnie, bieżąca umowa ubezpieczenia Nieruchomości jest umową ramową dla całego portfela i nie będzie przedmiotem transakcji),

- prawa własności nośników, na których utrwalono dokumentację projektową związaną z Nieruchomością (w tym także dokumentację wynikającą z umów dotyczących nakładów inwestycyjnych (…) oraz wykonania prac aranżacyjnych dla najemców (tzw. „(…)”),

- instrukcje użytkowania (lub inne) dotyczące obsługi lub utrzymania Budynków, instalacji, maszyn, urządzeń związanych z Nieruchomością,

- pozostała dokumentacja prawna, techniczna i administracyjna związana z Nieruchomością,

- wybrana dokumentacja księgowa związana ściśle z przedmiotem Transakcji (w szczególności dotycząca rozliczenia opłat eksploatacyjnych płatnych przez najemców - wymagana dla dalszego prowadzenia działalności związanej z Nieruchomością),

- inne prawa/licencje niezbędne do korzystania z Nieruchomości takie jak kody/klucze niezbędne do dostępu do Nieruchomości, licencje do systemu zarządzania Budynkami itp.

W ramach Transakcji Nabywca nie nabędzie m.in. następujących elementów majątku Zbywcy tj.:

- firmy (nazwy przedsiębiorstwa) Zbywcy,

- należności i zobowiązań Zbywcy, z zastrzeżeniem wymienionych powyżej;praw i obowiązków wynikających z zawartej przez Zbywcę Umowy o Zarządzanie Nieruchomością,

- praw i obowiązków wynikających z umów na finansowanie działalności Zbywcy (np. umowy pożyczki),

- praw i obowiązków z umów serwisowych dotyczących Nieruchomości (z zastrzeżeniem uwag wskazanych w akapitach poniżej),

- praw i obowiązków wynikających z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Zbywcę, w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych; ksiąg rachunkowych Zbywcy; praw i obowiązków wynikających z umowy rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Zbywca dokonuje rozliczeń z najemcami) oraz środków pieniężnych znajdujących się na rachunkach Zbywcy (za wyjątkiem kaucji zdeponowanych przez najemców oraz wykonawców prac),

- pracowników ani zakładu pracy Zbywcy – Zbywca nie zatrudnia pracowników.

Nabywca zawrze własne umowy dążące do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości, w szczególności w zakresie zarządzania Nieruchomością, zapewnienia czystości i bezpieczeństwa itp. Nie można wykluczyć, że część umów (np. na dostawę mediów) zostanie zawarta przez nabywcę z dotychczasowymi dostawcami usług na rzecz Zbywcy. Dodatkowo, może dojść do sytuacji, że umowy na dostawę niektórych mediów (np. energii elektrycznej czy wody) staną się przedmiotem Transakcji, tj. prawa i obowiązki z tych umów zostaną przeniesione ze Zbywcy na nabywcę. Analogicznie, może dojść do sytuacji, że umowy na dostawę niektórych usług staną się przedmiotem Transakcji, tj. prawa i obowiązki z tych umów zostaną przeniesione ze Zbywcy na nabywcę (przy czym nie będzie to dotyczyło umowy o zarządzanie Nieruchomością). Na moment składania wniosku nie jest to jeszcze przesądzone, ale taki wariant może wystąpić, np. z uwagi na długie terminy wypowiedzenia umów na dostawę mediów lub kary za ich przedterminowe rozwiązanie lub jedynego dostawcę działającego na lokalnym rynku. Nie można wykluczyć, że w okresie bezpośrednio po Transakcji, Nabywca będzie korzystał z usług świadczonych na podstawie umów zawartych przez Zbywcę, których koszt zostanie następnie zrefakturowany przez Zbywcę na Nabywcę. Powyższe może mieć miejsce w szczególności wówczas, gdy, podobnie jak powyżej, warunki umów wiążące Zbywcę z dostawcami (w tym umowne okresy wypowiedzenia) nie będą umożliwiały ich szybkiego rozwiązania lub wypowiedzenia bądź Nabywca nie zdąży jeszcze zawrzeć stosownych umów we własnym zakresie.

Dodatkowo, nie można również wykluczyć, że w okresie bezpośrednio po Transakcji, Nabywca będzie korzystał z usług świadczonych na podstawie umów serwisowych zawartych przez Zbywcę, przy czym nie będzie to dotyczyło usług wynikających z umów w zakresie zarządzania Nieruchomością (property management) i zarządzania aktywami (asset management).

Ponadto żadna z części składających się na inwestycję Zbywcy (w tym w szczególności Nieruchomość czy też którakolwiek jej część) nie jest u Zbywcy formalnie wyodrębniona jako dział, wydział czy też oddział. Postanowienia wewnętrznych regulaminów (zarządzeń) lub dokumentów o podobnym charakterze również nie wskazują na takie wyodrębnienie. Zbywca nie prowadzi odrębnej księgowości/ksiąg rachunkowych dla obiektów wchodzących w skład Nieruchomości. Przeciwnie, księgowość prowadzona jest zasadniczo w sposób obejmujący całokształt działalności Zbywcy (tj. obejmuje zarówno np. rozliczenia przychodów i kosztów związanych z Nieruchomością, która będzie przedmiotem Transakcji, jak też przykładowo rozliczenia związane z finansowaniem, które nie będzie przenoszone w ramach Transakcji).

Od momentu nabycia Nieruchomości Zbywca wykorzystuje ją dla celów prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, w szczególności wynajmuje je podmiotom trzecim za wynagrodzeniem.

Zatem w świetle przywołanych uregulowań i przedstawionych okoliczności sprawy opisana transakcja nie będzie stanowiła zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy (brak spełnienia przesłanek zawartych w tym przepisie, zbywana Nieruchomość nie będzie stanowiła na dzień dokonaniem transakcji sprzedaży zespołu składników wyodrębnionych organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, brak możliwości prowadzenia samodzielnej działalności bez angażowania nakładów Nabywającego i podjęcia przez Nabywającego działań prawnych np. zawarcie umowy o zarządzanie Nieruchomością).

Opisana we wniosku Transakcja nie będzie również obejmowała szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa, m.in. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), rachunków bankowych i środków pieniężnych, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającego.

Tym samym w rozpatrywanej sprawie przedmiotem Transakcji zbycia nie będzie także przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego (przedmiot transakcji nie spełnia normatywnej definicji przedsiębiorstwa).

Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy. W związku z powyższym w rozpatrywanej sprawie planowana sprzedaż opisanej we wniosku Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W związku z powyższym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii czy dostawa Nieruchomości będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ale stronom będzie przysługiwało prawo rezygnacji z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku. Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Odnosząc się do kwestii sposobu opodatkowania gruntów zabudowanych, należy wskazać, że dla sprzedaży nieruchomości zabudowanych budynkami, budowlami lub ich częściami ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków i budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku budowli lub ich części oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Przy czym zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego:

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Dodatkowo należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

W myśl art. 3 pkt 1- 3 i 9 ustawy Prawo budowlane:

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla planowanej Transakcji zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy i kiedy w odniesieniu do Budynków i Budowli miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiot transakcji dotyczyć będzie sprzedaży nieruchomości biurowej obejmującej prawo użytkowania wieczystego działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym (…) (Grunt), zabudowanej dwoma budynkami biurowymi (których częścią jest podziemny parking) (Budynki) oraz infrastrukturą towarzyszącą w postaci instalacji/budowli takich jak plac z utwardzoną nawierzchnią, ogrodzenie, oświetlenie, sieć wodno-kanalizacyjna, tablica reklamowa, czerpnia powietrza, pylon wizytówkowy oraz wiata rowerowa i śmietnikowa (Budowle). Na/lub w Gruncie mogą znajdować się urządzenia przesyłowe będące własnością gestorów mediów, które nie należą do Zbywcy i nie będą przedmiotem dostawy w ramach Transakcji. Podaliście Państwo, że w przypadku ewentualnego zakwalifikowania niektórych budowli jako urządzeń budowlanych (w rozumieniu Prawa budowlanego), urządzenia te należałoby traktować jako elementy przynależne do właściwego Budynku lub Budowli (będących we władaniu Spółki) i opodatkować łącznie z tym Budynkiem lub Budowlą, z którym/którą są powiązane, według tych samych zasad.

Nieruchomość została nabyta przez Zbywcę na podstawie umowy sprzedaży z dnia (…) (…) (…) r. zawartej w formie aktu notarialnego. Transakcja ta była opodatkowana podatkiem VAT według stawki podstawowej (23%). Zbywca dokonał odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej nabycie Nieruchomości.

W momencie nabycia Nieruchomości przez Zbywcę, była ona już zabudowana Budynkami oraz budowlami takimi jak: plac z utwardzoną nawierzchnią, ogrodzenie, oświetlenie, sieć wodnokanalizacyjna, tablica reklamowa czy czerpnia powietrza (Istniejące Budowle). Od momentu nabycia Nieruchomości Zbywca przeprowadził inwestycję polegającą na wybudowaniu nowych budowli takich jak wiata rowerowa i śmietnikowa oraz pylon wizytówkowy (Nowe Budowle). Do oddania do użytkowania powyższych Nowych Budowli doszło w (…) roku. Od dnia nabycia Budynków i Istniejących Budowli Zbywca nie ponosił wydatków na ulepszenie żadnego z tych Budynków bądź Budowli w kwocie przekraczającej 30% wartości początkowej każdego z Budynków i Budowli. Podobnie, od momentu wybudowania i oddania do użytkowania Nowych Budowli Zbywca również nie ponosił wydatków na ulepszenie tych Budowli w kwocie przekraczającej 30% ich wartości początkowej.

Do pierwszego zasiedlenia przez Spółkę Budynków wchodzących w skład nieruchomości doszło najpóźniej w roku nabycia ((…) r.). Jednocześnie, od dnia nabycia nieruchomości Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie żadnego z Budynków bądź Budowli w kwocie przekraczającej 30% wartości każdego z nich. Tym samym, od momentu pierwszego zasiedlenia (w (…) r.) do chwili sprzedaży miną ponad dwa lata. Zgodnie z wiedzą Spółki, od daty „pierwszego” wynajmu powierzchni (przeznaczonych pod wynajem) do daty sprzedaży upłynie okres co najmniej dwóch lat.

Analiza przedstawionych okoliczności oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że dostawa Budynków oraz Budowli położonych na działce (…), nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Skoro od pierwszego zasiedlenia wszystkich Budynków (wszystkich powierzchni) i Budowli doszło przynajmniej 2 lata przed transakcją to zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone wart. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, będzie również dotyczyć urządzeń budowlanych, przynależnych w rozumieniu Prawa budowlanego do Budynków i Budowli, i w związku z tym opodatkowanych VAT na tych samych co one zasadach.

Również, sprzedaż prawa użytkowania wieczystego działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym (…) (Grunt) będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Ponadto, jak już wcześniej wskazano, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zatem, przy skutecznym spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy strony transakcji mają możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy przedmiotowych Budynków i Budowli .

W konsekwencji dostawa opisanej we wniosku Nieruchomości – będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Natomiast przy skutecznym spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy Strony transakcji będą miały możliwość rezygnacji z ww. zwolnienia a opisana we wniosku transakcja będzie w całości podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii, czy jeżeli strony zrezygnują ze zwolnienia od podatku VAT dostawy Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości oraz do zwrot nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym, zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 oraz art. 87 ustawy o VAT.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.

W myśl tego przepisu:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy,

Według art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT:

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższymi przepisami, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, a transakcja udokumentowana fakturą podlega opodatkowaniu i nie jest zwolniona od podatku.

Stosownie do art. 87 ust. 1 ustawy:

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały wart. 87 ust. 2-6 ustawy.

Wyjaśnić należy, że przepisy art. 87 ustawy o VAT regulują sposób dokonania przez podatnika rozliczenia w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym deklaruje on nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Przepisy te umożliwiają otrzymanie przez podatnika rzeczywistego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Warunkiem, który musi spełnić podatnik, by domagać się zwrotu, jest powstanie w okresie rozliczeniowym różnicy pomiędzy kwotą podatku naliczonego a kwotą podatku należnego. Powyższe wynika z generalnej zasady określonej w przywołanym powyżej art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Nabywca, będzie w momencie zawarcia Transakcji zarejestrowany jako podatnik VAT czynny i będzie spełniać ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Po dokonaniu transakcji Nabywca planuje prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie pomieszczeń biurowych i usługowych znajdujących się w Budynkach. Działalność ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Powyższa działalność będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców.

 W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że Nabywający będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wykazany na fakturze dokumentującej dostawę opisanego we wniosku przedmiotu Transakcji. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Jednocześnie, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego będzie w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, Kupujący będzie miał prawo do uzyskania zwrotu tej różnicy.

Zatem stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług. Ocena prawna stanowiska Państwa dotycząca podatku od czynności cywilnoprawnych została zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych oraz konkretnych stanów prawnych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Ponadto powołane w stanowisku wyroki sądu nie mają mocy powszechnie obowiązującej. Sąd wyrokiem lub postanowieniem rozstrzyga wyłącznie konkretną sprawę co do stwierdzenia naruszenia prawa i skutków prawnych tego naruszenia i jedynie w tej sprawie ma moc wiążącą. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, o czym stanowi art. 153 ustawy z  dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 1634, ze zm.). Zatem powołane wyroki nie posiadają waloru wykładni powszechnej, co w praktyce oznacza, że nie stanowią one podstawy dla analogicznego rozstrzygnięcia przez organy podatkowe.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…), (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 iart. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.