Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

1. ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 3 listopada 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie momentu ujęcia zwrotu poniesionych kosztów przejściowo w prowadzonej ewidencji na potrzeby podatku oraz ustalenia czy ewidencją prowadzoną na potrzeby podatku może być ewidencja prowadzona np. w MS Excell i niezwiązana z ewidencją sprzedaży i nabycia prowadzoną dla potrzeb podatku VAT – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z 7 lipca 2021 r. sygn. akt I SA/Bk 262/21; i

2. stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie momentu ujęcia zwrotu poniesionych kosztów przejściowo w prowadzonej ewidencji na potrzeby podatku oraz ustalenia czy ewidencją prowadzoną na potrzeby podatku może być ewidencja prowadzona np. w MS Excell i niezwiązana z ewidencją sprzedaży i nabycia prowadzoną dla potrzeb podatku VAT jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 listopada 2020 r. wpłynął Pana wniosek z 3 listopada 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej m.in. momentu ujęcia zwrotu poniesionych kosztów przejściowo w prowadzonej ewidencji na potrzeby podatku oraz ustalenia czy ewidencją prowadzoną na potrzeby podatku może być ewidencja prowadzona np. w MS Excell i niezwiązana z ewidencją sprzedaży i nabycia prowadzoną dla potrzeb podatku VAT.

Uzupełnił go Pan pismem z 12 stycznia 2021 r. (wpływ 12 stycznia 2021 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

1) A (dalej Podatnik) wykonuje zawody radcy prawnego, doradcy podatkowego i rzeczoznawcy majątkowego pod nazwą (…). W toku wykonywania ww. zawodów powstają koszty, które klient podatnika powinien zapłacić organom administracji, sądom itp. podmiotom. Aktualnie jest tak, że podatnik poleca płatności samym klientom, którzy dostarczają mu potwierdzenie (np. przelewu opłaty sądowej od pozwu, opłaty kancelaryjnej, opłaty skarbowej itp.). Podatnik chciałby - w celu przyspieszenia biegu spraw i udostępnienia nowego narzędzia (Płatności Sądowe - https://oplaty.ms.gov.pl), w którym zapłacić można błyskawicznie - pobierać od klientów bezpośrednio pieniądze z przeznaczeniem na ww. opłaty i dokonywać tych opłat w imieniu klientów i nie naliczać im z tego tytułu VAT. Do tej pory podatnik, powołując się na art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, przedstawiał klientom alternatywę, że albo zapłacą sami, albo - gdy zapłacą za pośrednictwem podatnika - to podatnik będzie im musiał naliczyć VAT do ww. opłat.

2) A (dalej Podatnik) wykonuje zawody doradcy podatkowego i rzeczoznawcy majątkowego również na rzecz sądów, policji, prokuratur, organów administracji publicznej itd. W tym zakresie działa jako biegły sądowy, a więc po formalnym wydaniu i doręczeniu postanowienia o dopuszczeniu dowodu z opinii biegłego sądowego. Takie czynności nie różnią się niczym (poza sprawami formalnego powołania, rozliczenia itd.) od czynności wykonywanych przez doradcę podatkowego (biegły sądowy z zakresu podatków) i przez rzeczoznawcę majątkowego (biegły sądowy z zakresu szacowania nieruchomości). Wynikiem pracy biegłego sądowego z zakresu podatków jest bowiem opinia w sprawach podatkowych. Natomiast, wynikiem pracy biegłego sądowego z zakresu szacowania nieruchomości jest operat szacunkowy lub opinia o wartości nieruchomości.

Pismem z 12 stycznia 2021 r. uzupełnił Pan opis sprawy następująco.

1.Czy Wnioskodawca pobierając od klientów pieniądze tytułem wniesienia opłaty sądowej, skarbowej, administracyjnej, do której zobowiązany jest klient dolicza marżę do tych opłat?

Odpowiedź na to pytanie wynika z ORD-IN i do tej pory to Klient sam płacił swoje opłaty, więc Wnioskodawca nie naliczał marży. Wnioskodawca nie zamierza jej również naliczać w przyszłości.

2.Czy Wnioskodawca ujmuje pobierane opłaty sądowe, skarbowe i administracyjne na koncie przejściowym tzn. zostają ujęte przejściowo w prowadzonej ewidencji dla potrzeb rozliczenia podatku VAT?

Odpowiedź na to pytanie wynika z ORD-IN i do tej pory Wnioskodawca nie prowadził konta przejściowego, bo nie miał takiej potrzeby. Do tej pory to Klient sam płacił swoje opłaty. Wnioskodawca nie zamierza prowadzić konta przejściowego, dlatego że nie prowadzi ksiąg rachunkowych. Wnioskodawca zamierza prowadzić odrębną ewidencję w programie Excel, w której będzie ujmował zapłacone opłaty (fakt ich zapłacenia i fakt ich zwrotu przez Klienta na jego rzecz) i w ten sposób „ujmować te opłaty przejściowo w prowadzonej przeze mnie ewidencji na potrzeby podatku”.

3.Czy Wnioskodawca ponosi opłaty sądowe, skarbowe i administracyjne w imieniu i na rzecz klienta?

Odpowiedź na to pytanie wynika z ORD-IN i do tej pory Wnioskodawca nie ponosił tych opłat w imieniu Klienta. Do tej pory to Klient sam płacił swoje opłaty. Wnioskodawca zamierza je ponosić w imieniu i na rzecz Klienta.

4.Symbolu PKWiU dla czynności opisanej w zdarzeniu przyszłym w punkcie 2, będącej przedmiotem zapytania nr 2 (usługi wykonywane przez biegłych sądowych), zgodnie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU)?

Usługi wykonywane przez biegłych sądowych nie mają swojej odrębnej klasyfikacji. Zdaniem Wnioskodawcy, PKWIU będą dostosowane do konkretnej świadczonej usługi i jeżeli jest ona:

a)usługą świadczoną przez biegłego z zakresu podatków (dla którego głównym zawodem jest bycie doradcą podatkowym), to opinie takiego biegłego będą miały charakter usługi oznaczonej w PKWIU-2015 kodem 69.20.3.,

b)usługą świadczoną przez biegłego z zakresu szacowania nieruchomości (dla którego głównym zawodem jest bycie rzeczoznawcą majątkowym), to opinie takiego biegłego będą miały charakter usługi oznaczonej w PKWIU-2015 kodem 68.31.16.0.

II.

Wnioskodawca postawił pytanie cyt.: Czy ewidencja prowadzona na potrzeby podatku to może być ewidencja prowadzona np. w MS Excell i niezwiązana z ewidencja sprzedaży i nabycia prowadzoną dla potrzeb rozliczania VAT?.

W związku z powyższym należy:

1.Wskazać przepisy prawa podatkowego, będące przedmiotem interpretacji indywidualnej bez przytaczania treści tych przepisów, do których odnosi się tak postawione pytanie.

2.Wskazać podatek, o którym jest mowa w pytaniu - „czy ewidencja prowadzona na potrzeby podatku ...?.

Odpowiedź na to pytanie wynika z ORD-IN (E.69) i w zakresie punktu 1 jest to art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku (tekst jednolity: Dz. U. z 2020 r., poz. 106 ze zmianami).

Odpowiedź na to pytanie wynika z ORD-IN (A.1.6) i w zakresie punktu 2 jest to podatek od towarów i usług.

Pytania (drugie i trzecie w kolejności, wskazane w poz. 75 wniosku jako Ad. 1)

Czy podatnik może najpierw uzyskać od klienta środki pieniężne na poczet wydatków, uiścić te wydatki, a następnie ująć „przejściowo” w prowadzonej przez siebie ewidencji na potrzeby podatku?

Czy ewidencja prowadzona na potrzeby podatku to może być ewidencja prowadzona np. w MS Excell i niezwiązana z ewidencją sprzedaży i nabycia prowadzoną dla potrzeb rozliczenia VAT?

Pana stanowisko w sprawie (w odniesieniu do ww. pytań)

Podatnik może najpierw uzyskać od klienta środki pieniężne na poczet wydatków, uiścić te wydatki, a następnie ująć „przejściowo” w prowadzonej przez siebie ewidencji na potrzeby podatku.

Ewidencja prowadzona na potrzeby podatku to może być ewidencja prowadzona np. w MS Excell i niezwiązana z ewidencją sprzedaży i nabycia prowadzoną dla potrzeb rozliczenia VAT.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Pana wniosek w ww. zakresie – 10 lutego 2021 r. wydałem postanowienie znak 0111-KDIB3-1.4012.1010.2020.1.KO, w którym odmówiłem wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku z 3 listopada 2020 r. (data wpływu 4 listopada 2020 r.), uzupełnionego pismem z 12 stycznia 2021 r. (data wpływu 12 stycznia 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu ujęcia zwrotu poniesionych kosztów przejściowo w prowadzonej ewidencji na potrzeby podatku oraz ustalenia czy ewidencją prowadzoną na potrzeby podatku może być ewidencja prowadzona np. w MS Excell i niezwiązana z ewidencją sprzedaży i nabycia prowadzoną dla potrzeb podatku VAT.

Postanowienie doręczono Panu 10 lutego 2021 r.

Skarga na interpretację indywidualną

Na powyższe postanowienie, pismem z 17 lutego 2021 r. (data wpływu 17 lutego 2021 r.) złożył Pan zażalenie.

W ww. zażaleniu wniósł Pan o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz wydanie przez Organ interpretacji indywidualnej.

Po rozpatrzeniu ww. zażalenia, postanowieniem z 14 kwietnia 2021 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.1010.2020.2.MP utrzymałem w mocy zaskarżone postanowienie z 10 lutego 2021 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.1010.2020.1.KO.

Na ww. postanowienie z 14 kwietnia 2021 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.1010.2020.2.MP wniósł Pan skargę w dniu 10 maja 2021 r. (data wpływu do Organu – 10 maja 2021 r.), w której wnosił Pan:

1)na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c PPSA - o uchylenie postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 kwietnia 2021 roku o sygnaturze akt numer 0111-KDIB3-1.4012.1010.2020.2.MP wraz z poprzedzającym jego wydanie własnym postanowieniem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 lutego 2021 roku o sygnaturze akt numer 0111-KDIB3-1.4012.1010.2020.1.KO,

2)na zasadzie art. 200 PPSA - o zasądzenie od Organu na rzecz Skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Postępowanie przed sądem administracyjnym/sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku uchylił skarżone postanowienie – wyrokiem z 7 lipca 2021 r. sygn. akt I SA/Bk 262/21.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W dniu 30 października 2024 r. pismem znak: 0110-KWR1.4027.18.2021.5 wycofałem skargę kasacyjną organu podatkowego.

Naczelny Sąd Administracyjny – postanowieniem z 30 października 2024 r. sygn. akt I FSK 2034/21 umorzył postępowanie kasacyjne.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, który uchylił zaskarżone postanowienie stał się prawomocny od 30 października 2024 r. (data wpływu do tut. Organu 29 listopada 2024 r.).

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

•uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny Białymstoku w ww. wyroku;

•ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie momentu ujęcia zwrotu poniesionych kosztów przejściowo w prowadzonej ewidencji na potrzeby podatku oraz ustalenia czy ewidencją prowadzoną na potrzeby podatku może być ewidencja prowadzona np. w MS Excell i niezwiązana z ewidencją sprzedaży i nabycia prowadzoną dla potrzeb podatku VAT – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w tym zakresie jest nieprawidłowe.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w zapadłym w niniejszej sprawie wyroku z 7 lipca 2021 r. sygn. akt SA/Bk 262/21 stwierdził, że cyt. „W niniejszej sprawie Dyrektor KIS przyjął, że wniosek skarżącego o wydanie interpretacji w zakresie podatku od towarów i usług zakreślony pytaniami oraz przedstawionym stanowiskiem własnym nie dotyczy przepisów prawa podatkowego. Zdaniem tego organu, chociaż art. 29a ust. 7 pkt 3 u.p.t.u. jest przepisem prawa podatkowego, to jednak nie we wskazanym we wniosku zakresie tj. kiedy podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku. Dlatego Dyrektor KIS odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji, a po rozpatrzeniu zażalenia stanowisko to podtrzymał. (…)

Organ w treści zaskarżonego postanowienia wskazuje jako powód uniemożliwiający mu wydanie interpretacji to, że żaden z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. nie reguluje wyartykułowanego przez Wnioskodawcę w pytaniach problemu, czy może on najpierw uzyskać od klienta środki pieniężne na poczet wydatków, uiścić te wydatki, a następnie ująć „przejściowo” w prowadzonej przez siebie ewidencji na potrzeby podatku oraz czy ewidencja prowadzona na potrzeby podatku to może być ewidencja prowadzona np. w MS Excel i niezwiązana z ewidencją sprzedaży i nabycia prowadzoną dla potrzeb rozliczenia VAT.

Art. 29a u.p.t.u reguluje zagadnienie podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W ust. 7 pkt 3 przepis ten stanowi, że podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Zgodzić się należy ze skarżącym, że podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług nie obejmuje kwot otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy, pod warunkiem jednak, że te wydatki są dodatkowo ujmowane przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku. Skoro tak jest, to istotnym elementem odkodowania normy prawnej z art. 29a ust. 7 pkt 3 u.p.t.u. jest kwestia prawidłowo prowadzonej ewidencji w tym zakresie i momentu ujęcia w niej wydatków. Zagadnienie to jest dostrzegane w piśmiennictwie, gdzie zauważono, że poza stwierdzeniem, że dany wydatek został poniesiony w imieniu i na rzecz nabywcy, ustawodawca wymaga od podatnika prowadzenia odrębnej ewidencji, nie precyzując, jakie cechy musi spełniać ta ewidencja. Istotne jest więc, aby wydatki niewchodzące do podstawy opodatkowania VAT były w tej ewidencji odpowiednio wyróżnione. Przepisy nie określają jednak, jakie warunki i dane powinna zawierać tego rodzaju ewidencja. Ustawodawca, nowelizując ustawę o VAT, nie doprecyzował przy tym, co należy rozumieć przez „przejściowe ujęcie” kwoty w ewidencji prowadzonej na potrzeby VAT (J. Matarewicz, Ustawa o podatku od towarów i usług. Komentarz aktualizowany, opubl. Lex/el 2021).

Rację ma więc skarżący, że gdy ta ewidencja będzie przez podatnika prowadzona w sposób nieprawidłowy, inny niż przewiduje to art. 29a ust. 7 pkt 3 u.p.t.u., to poniesie on konsekwencje podatkowe tego faktu. Podobnie odnosi się to do kwestii rozumienia „przejściowego ujęcia tych wydatków”. Powyższe uzasadnia podjęte przez skarżącego wątpliwości, które ma on prawo rozwiać występując do organu interpretacyjnego ze stosownym wnioskiem.

Wbrew twierdzeniu organu, pytanie Skarżącego w oczywisty sposób osadzone jest w obszarze przepisów prawa podatkowego. Skarżący zadał je ze względu na obszar swojej działalności, jaki deklaruje we wniosku o wydanie interpretacji. Problemem, jaki organ wydający interpretację miał rozstrzygnąć, jest to, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że aby opisane przez niego wydatki nie zostały zakwalifikowane do podstawy opodatkowania podatkiem VAT, może postąpić w sposób wskazany w przedstawionym we wniosku stanowisku tj. po uzyskaniu od klienta środków pieniężnych na poczet wydatków, uiścić wydatki a następnie ująć je przejściowo w prowadzonej przez siebie ewidencji a ponadto, czy prawidłowa będzie ewidencja prowadzona np. MS Excel i niezwiązana z ewidencją sprzedaży i nabycia prowadzoną dla potrzeb rozliczenia VAT.

Oceniając zasadność odmowy wszczęcia postępowania należy zauważyć, że organ wskazuje jako powód uniemożliwiający mu wydanie interpretacji taki, że przepisy art. 29a ust. 7 pkt 3 u.p.t.u. oraz § 10 ust. 3 pkt 2 lit. b rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług nie regulują kwestii objętej pytaniami Wnioskodawcy. Zdaniem Sądu z przedstawionego powyżej powodu organ nie mógł uchylić się od wydania interpretacji powołując się na to, że Skarżący żąda interpretacji przepisów nie należących do prawa podatkowego. (…)

Niewątpliwie ustawa o podatku od towarów i usług jest ustawą podatkową, a pytanie dotyczące jednego z jej przepisów - pytaniem z zakresu prawa podatkowego. Dlatego, w ocenie Sądu, stanowisko organu, że przedstawiony przez skarżącego problem z uwagi na przedmiot żądania zakreślony pytaniem leży poza sferą prawa podatkowego - nie jest zasadne. Wbrew temu co twierdzi organ - art. 29a ust. 7 pkt 3 u.p.t.u. nie tylko wskazuje, że otrzymane od nabywcy lub usługobiorcy kwoty jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych przez podatnika w imieniu i na rachunek nabywcy lub usługobiorcy nie stanowią podstawy opodatkowania, lecz reguluje też warunek uznania tego w postaci ujęcia przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku. Przepis ten wprowadza określone obowiązki na podmiot, który chce uniknąć ujęcia określonych wydatków w podstawie opodatkowania i ma prawo wiedzieć, jak z tych obowiązków się wywiązać. Z wniosku wynika więc, że przedstawiony przez Wnioskodawcę problem rzutuje na zakres obowiązków Wnioskodawcy wynikających z przepisów prawa podatkowego.”

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r., poz. 685), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Towarami, według art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Na podstawie art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle art. 29a ust. 1 ustawy o VAT:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Stosownie do art. 29a ust. 7 ustawy o VAT:

Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z treści przepisu art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT wynika, że podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku. Przepis ten stanowi implementację art. 79 lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w myśl którego podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych przez podatnika od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy, a zaksięgowanych przez podatnika na koncie przejściowym.

Podstawowym warunkiem zastosowania wyłączenia określonego w art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT jest działanie podatnika w imieniu i na rachunek usługobiorcy. W tej sytuacji usługodawca „niejako” reguluje płatność „za usługobiorcę”, a otrzymane przez niego od usługobiorcy środki pieniężne na pokrycie opłat uiszczanych w imieniu i na rzecz usługobiorcy, nie stanowią wynagrodzenia z tytułu czynności podlegającej opodatkowaniu VAT. Zwrot tego typu kosztów na rzecz usługodawcy nie powoduje konsekwencji w zakresie podatku VAT, gdyż nie stanowi on wynagrodzenia z tytułu wykonania czynności objętej VAT. Natomiast jeżeli podatnik działa we własnym imieniu, lecz na rachunek swojego klienta (usługobiorcy), to przepis ten nie znajduje zastosowania.

Kolejną przesłanką, którą powinien spełnić podatnik, aby skorzystać z instytucji zwrotu poniesionych wydatków, do której odnosi się art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT, jest ujęcie tych wydatków przejściowo w prowadzonej ewidencji dla potrzeb rozliczenia podatku VAT. Istotne jest bowiem, aby wydatki niewchodzące do podstawy opodatkowania VAT były w ewidencji wyodrębnione (wyróżnione).

Następnym warunkiem wynikającym z ww. przepisu jest udokumentowanie wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz usługobiorcy. Aby otrzymane przez usługodawcę od usługobiorcy środki pieniężne nie stanowiły elementu podstawy opodatkowania, to usługodawca powinien dysponować dowodami dokumentującymi rzeczywiste kwoty poniesionych kosztów w imieniu i na rzecz swoich usługobiorców.

Trzeba również pamiętać, że aby otrzymana przez podatnika kwota stanowiła zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rachunek usługobiorcy, nie może ona stanowić należności lub kosztów dodatkowych, które w myśl art. 29a ust. 1 i 6 ustawy o VAT, należy uwzględnić w podstawie opodatkowania podatkiem VAT. Zatem nie wystąpi zwrot wydatków poniesionych przez podatnika w imieniu i na rzecz usługobiorcy, jeśli wydatki te stanowią świadczenia pomocnicze związane bezpośrednio z dokonywaną przez niego na rzecz danego klienta dostawą towarów lub świadczeniem usług, czyli wydatki te są poniesione przez podatnika we własnym imieniu. W takiej sytuacji kwota zwracanych wydatków stanowi w istocie element kalkulacyjny wynagrodzenia z tytułu zawartej transakcji.

W konsekwencji spełnienie przez podatnika warunków wynikających z art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT skutkuje nieujmowaniem w podstawie opodatkowania VAT przedmiotowych wydatków.

Z przedstawionego opisu wynika, że wykonuje Pan zawody radcy prawnego, doradcy podatkowego i rzeczoznawcy majątkowego. W toku wykonywania ww. zawodów powstają koszty, które Pana klient powinien zapłacić organom administracji, sądom itp. podmiotom. Aktualnie jest tak, że Pan poleca płatności samym klientom, którzy dostarczają mu potwierdzenie (np. przelewu opłaty sądowej od pozwu, opłaty kancelaryjnej, opłaty skarbowej itp.). Chciałby Pan - w celu przyspieszenia biegu spraw i udostępnienia nowego narzędzia, w którym zapłacić można błyskawicznie - pobierać od klientów bezpośrednio pieniądze z przeznaczeniem na ww. opłaty i dokonywać tych opłat w imieniu klientów i nie naliczać im z tego tytułu VAT. Do tej pory to Klient sam płacił swoje opłaty, więc nie naliczał Pan marży. Nie zamierza Pan jej również naliczać w przyszłości. Do tej pory nie prowadził Pan konta przejściowego, bo nie miał takiej potrzeby. Nie zamierza Pan prowadzić konta przejściowego, dlatego że nie prowadzi ksiąg rachunkowych. Zamierza Pan prowadzić odrębną ewidencję w programie Excel, w której będzie ujmował zapłacone opłaty (fakt ich zapłacenia i fakt ich zwrotu przez Klienta na jego rzecz) i w ten sposób ujmować te opłaty przejściowo w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku. Do tej pory nie ponosił Pan tych opłat w imieniu Klienta. Zamierza Pan je ponosić w imieniu i na rzecz Klienta.

Wątpliwości Pana dotyczą kwestii:

-czy może Pan najpierw uzyskać od klienta środki pieniężne na poczet wydatków, uiścić te wydatki, a następnie ująć „przejściowo” w prowadzonej przez siebie ewidencji na potrzeby podatku,

-czy ewidencja prowadzona na potrzeby podatku to może być ewidencja prowadzona np. w MS Excell i niezwiązana z ewidencją sprzedaży i nabycia prowadzoną dla potrzeb rozliczenia VAT.

Uwzględniając powyższe i odnosząc się do przedstawionego opisu sprawy należy mieć na względzie, że zgodnie z Pana wskazaniem - ww. opłaty (np. przelewu opłaty sądowej od pozwu, opłaty kancelaryjnej, opłaty skarbowej itp.), to opłaty, które klient powinien zapłacić organom administracji, sądom itp. podmiotom. Zatem przyjmując za Pana wskazaniem ww. opłaty nie stanowią Pana kosztów dodatkowych świadczonych usług. Do tej pory nie ponosił Pan tych opłat w imieniu klienta. Klient płacił je sam. Zamierza Pan je ponosić w imieniu i na rzecz klienta.

Ponadto wskazał Pan, że opłaty zostaną ujęte w ewidencji prowadzonej np. w MS Excell i niezwiązanej z ewidencją sprzedaży i nabycia prowadzoną dla potrzeb rozliczenia VAT.

Odnosząc się do powyższego należy podkreślić, że wskazane w opisie wniosku wydatki ponoszone w imieniu na rzecz klienta powinny być ujęte przejściowo w prowadzonej ewidencji dla potrzeb rozliczenia podatku VAT. Istotne jest bowiem, aby wydatki niewchodzące do podstawy opodatkowania VAT były w ewidencji wyodrębnione (wyróżnione). Tym samym ewidencja prowadzona przez Pana np. MS Excell i niezwiązana z ewidencją sprzedaży i nabycia prowadzoną dla potrzeb rozliczenia VAT, nie będzie prowadzona prawidłowo. Nie może to bowiem być ewidencja niezwiązana z ewidencją sprzedaży i zakupu VAT prowadzoną dla potrzeb rozliczenia podatku VAT.

W konsekwencji, nie można się zgodzić z Pana stanowiskiem, że ewidencja prowadzona na potrzeby podatku to może być ewidencja prowadzona np. w MS Excell i niezwiązana z ewidencją sprzedaży i nabycia prowadzoną dla potrzeb rozliczenia VAT, gdyż wskazane wydatki powinny być w ewidencji prowadzonej dla potrzeb rozliczenia podatku VAT wyodrębnione (wyróżnione), nie mogą być ujęte w ewidencji niezwiązanej z ewidencją prowadzoną dla potrzeb rozliczenia podatku VAT.

Odnosząc się do momentu ujęcia uzyskanych środków pieniężnych uzyskanych od klienta na poczet wydatków (które jak Pan wskazał ponosi klient) w prowadzonej ewidencji na potrzeby podatku, zaznaczyć należy, że warunkiem ujęcia jest udokumentowanie wydatków poniesionych w imieniu na rzecz usługobiorcy - klienta. Powinien Pan jako usługodawca dysponować dowodami dokumentującymi rzeczywiste kwoty poniesionych kosztów w imieniu i na rzecz swoich klientów.

Zatem, w przypadku gdy będzie Pan dysponował ww. dowodami, to może Pan najpierw uzyskać od klienta środki pieniężne na poczet wydatków, uiścić te wydatki, a następnie ująć „przejściowo” w prowadzonej przez siebie ewidencji dla potrzeb rozliczenia podatku VAT, pod warunkiem, że wydatki będą w tej ewidencji wyodrębnione (wyróżnione). Tym samym, skoro zamierza Pan ujmować „przejściowo” wskazane w opisie wniosku wydatki w ewidencji MS Excell niezwiązanej z ewidencją sprzedaży i zakupu prowadzoną dla potrzeb rozliczenia podatku VAT, to będzie to nieprawidłowe.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powyższe uzasadnienie Pana stanowisko należało uznać całościowo za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja została wydana w oparciu o przestawiony opis stanu faktycznego, w szczególności w oparciu o wskazanie, że „W toku wykonywania ww. zawodów powstają koszty, które klient podatnika powinien zapłacić organom administracji, sądom itp. Podmiotom.”. W przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego opisu stanu faktycznego, niniejsza interpretacja traci ważność.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w objętym pytaniami wskazanymi w niniejszej interpretacji.

W pozostałym zakresie ocena Pana stanowiska została przedstawiona w interpretacji z 21 kwietnia 2021 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.853.2020.3.KO

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pana do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.