Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w zakresie obowiązku rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu nabycia nieruchomości (pyt. nr 1) i nieprawidłowe w zakresie określenia podstawy opodatkowania czynności (pyt. nr 2).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa z wniosek z 9 grudnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązku rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu nabycia nieruchomości i określenia podstawy opodatkowania czynności. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca (...) jako (...) prowadzi inwestycję polegającą na rozbudowie drogi (...).  (...) będący inwestorem wykonuje zgodnie z ustawą (...) swoje działania przy pomocy (...), w szczególności przy pomocy Oddziału (...).

W związku z realizowaną inwestycją polegającą na rozbudowie drogi krajowej nr (...) została w trybie ustawy o szczególnych warunkach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych wydana decyzja Wojewody (...) z dnia 31 marca 2022 r. nr (...) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. W dniu 28 sierpnia 2024 r. przedmiotowa decyzja stała się ostateczna, a w jej następstwie nastąpiło nabycie z mocy prawa przez Skarb Państwa w drodze wywłaszczenia szeregu nieruchomości, w tym również nieruchomości, które uprzednio stanowiły własność spółki  A. z siedzibą w (...) (Republika Czeska).

Następnie w przedmiotowej sprawie wydane zostały przez Wojewodę (...) na rzecz spółki  A. z siedzibą w (...) (Republika Czeska) dwie decyzje administracyjne dotyczące ustalenia należnego na rzecz tej spółki odszkodowania za nieruchomości przeznaczone pod inwestycję drogową realizowaną na podstawie decyzji Wojewody (...) z dnia 31 marca 2022 r. nr (...) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej (które to nieruchomości z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej uzyskała walor ostateczności, z mocy prawa stały się własnością Skarbu Państwa). Pierwszą z nich była decyzja Wojewody (...) z dnia 23 sierpnia 2024 r. znak (...) dotycząca ustalenia na rzecz spółki A. odszkodowania za nieruchomość oznaczoną jako działki ewidencyjne nr 1 i 2 (...) w kwocie (...). Odszkodowanie to zgodnie z treścią punktu 2 tej decyzji miało być wypłacone jednorazowo, na rzecz uprawnionej do jego otrzymania spółki, przez Wnioskodawcę. Decyzja ta stała się ostateczna w dniu 17 września 2024 r. Drugą natomiast - decyzja Wojewody (...) z dnia 23 sierpnia 2024 r. (...) dotycząca ustalenia na rzecz spółki (...) odszkodowania za nieruchomość oznaczoną jako działka ewidencyjna nr 3 (...) w kwocie (...). Odszkodowanie to zgodnie z treścią punktu 2 tej decyzji miało być wypłacone jednorazowo na rzecz uprawnionej do jego otrzymania spółki przez Wnioskodawcę. Decyzja ta stała się ostateczna w dniu 17 września 2024 r. Obie tak wydane ostateczne decyzje administracyjne ustalające wysokość odszkodowania dla spółki A. zostały przez Oddział Wnioskodawcy wykonane zgodnie z ich treścią poprzez wypłatę całości kwot odszkodowań w nich ustalonych.

Po dokonaniu wypłaty odszkodowań Wnioskodawca otrzymał od A. fakturę zawierającą adnotację „The reverse charge is applicable according to article 17 ust. 1 pkt 5 the Polish VAT Act.” wraz z wyjaśnieniem, iż spółka która została wywłaszczona nie ma siedziby w Polsce, nie prowadzi na terenie Polski żadnej działalności, nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT w Polsce, nie posiada w Polsce rachunku bankowego oraz że rozliczenie podatku od towarów i usług powinno nastąpić zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5) ustawy o podatku od towarów i usług.

A.  jest zarejestrowana w czeskim rejestrze handlowym pod nr (...), a z publikowanych przez spółkę informacji wynika, że jest zarejestrowana w podatku VAT pod nr (...).

Po otrzymaniu faktury z adnotacją odwrotne obciążenie Wnioskodawca wyliczył wysokość podatku VAT należnego w związku nabyciem w drodze wywłaszczenia nieruchomości stanowiących uprzednio własność (...) oraz wypłatą na rzecz tej spółki odszkodowania ustalonego w decyzjach Wojewody (...) oraz dokonał zapłaty przedmiotowego podatku. Jako podstawę opodatkowania Wnioskodawca przyjął wysokość wypłaconego na rzecz uprawnionej spółki odszkodowania.

Pytania

1)Czy nabycie przez Skarb Państwa – (...), na podstawie decyzji Wojewody (...) z dnia 31 marca 2022 r. (...) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej nieruchomości należących uprzednio do spółki A. (Republika Czeska) oraz wypłatą na rzecz tej spółki odszkodowań przyznanych decyzjami Wojewody (...) z dnia 23 sierpnia 2024 r. znak (...) oraz z dnia 23 sierpnia 2024 r. znak (...), podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a jeśli tak czy Wnioskodawca Oddział w (...) jest w przypadku tego nabycia podatnikiem podatku od towarów i usług na podstawie regulacji zawartej w art. 17 ust. 1 pkt 5) ustawy o podatku od towarów i usług (tzw. odwrotne obciążenie)?

2)  W przypadku uznania, iż Wnioskodawca Oddział w (...) jest w sytuacji wskazanej w pytaniu 1 podatnikiem na podstawie regulacji zawartej w art. 17 ust. 1 pkt 5) ustawy o podatku od towarów i usług (tzw. odwrotne obciążenie), to jaka jest podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług nabycia przez Skarb Państwa nieruchomości na podstawie decyzji Wojewody (...) z dnia 31 marca 2022 r. nr (...) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej nieruchomości w zamian za wypłatę odszkodowania przyznanego decyzjami Wojewody (...) z dnia 23 sierpnia 2024 r. znak (...) oraz z dnia 23 sierpnia 2024 r. znak (...)?

Państwa stanowisko w sprawie

1. W zakresie pytania pierwszego Wnioskodawca uważa, iż nabycie przez Skarb Państwa – (...), na podstawie decyzji Wojewody (...) z dnia 31 marca 2022 r. nr (...) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej nieruchomości należących uprzednio do spółki A. (Republika Czeska) oraz wypłatą na rzecz tej spółki odszkodowań przyznanych decyzjami Wojewody (...) z dnia 23 sierpnia 2024 r. znak (...) oraz z dnia 23 sierpnia 2024 r. znak (...), podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Wnioskodawca (...) Oddział w (...) jest na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5) ustawy o podatku od towarów i usług (tzw. odwrotne obciążenie) podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu nabycia przez Skarb Państwa na podstawie decyzji Wojewody (...) z dnia 31 marca 2022 r. nr (...) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej nieruchomości należących uprzednio do spółki A. (Republika Czeska) oraz wypłatą na rzecz tej spółki odszkodowań przyznanych decyzjami Wojewody (...) z dnia 23 sierpnia 2024 r. znak (...) oraz z dnia 23 sierpnia 2024 r. znak (...).

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z przepisami ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Z regulacji zawartej w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wprost wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. Bez znaczenia pozostaje zatem fakt, iż dostawa w takim przypadku nie jest następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Przyznane odszkodowanie za takie wywłaszczenie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę odpłatną.

W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności nieruchomości w zamian za odszkodowanie - na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT - podlega co do zasady opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów nabycie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie wywłaszczanego. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 9) ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Nabycia na podstawie decyzji Wojewody (...) z dnia 31 marca 2022 r. nr (...) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej nieruchomości należących uprzednio do spółki A. (Republika Czeska) były nieruchomościami niezabudowanymi, stanowiącymi w wyniku wydania przedmiotowej decyzji tereny budowlane. Te ostatnie zostały zdefiniowane przez ustawodawcę w art. 2 pkt 33) jako grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 25 lipca 2008 r. o zmianie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw, ilekroć w przepisach odrębnych ustaw jest mowa o decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, decyzji o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego, decyzji o ustaleniu lokalizacji drogi krajowej, decyzji o ustaleniu lokalizacji drogi, rozumie się przez to także decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej.

Co do zasady zgodnie z art. 15 ust. 1 podatnikami podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza zgodnie z ustawą obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Równocześnie przepis art. 17 ust. 1 pkt 5 stanowi, iż podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a)dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku dostawy towarów:

• innych niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej,
• innej niż transfer bonów jednego przeznaczenia

podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,

b)nabywcą jest:

• w przypadku nabycia gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej - podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 lub art. 97 ust. 4,
• w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem dostawy towarów, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
• w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana zgodnie z art. 97 ust. 4,

c)dostawa towarów nie jest dokonywana w ramach wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość lub sprzedaży na odległość towarów importowanych rozliczanej w procedurze szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 9, lub na zasadach odpowiadających tym regulacjom.

W ocenie Wnioskodawcy w przypadku nabycia przez Skarb Państwa działający przez Wnioskodawcę (...) Oddział w (...) na podstawie decyzji Wojewody (...) z dnia 31 marca 2022 r. nr (...) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej nieruchomości należących uprzednio do spółki A. (Republika Czeska) oraz wypłatą na rzecz tej spółki odszkodowań przyznanych decyzjami Wojewody (...) z dnia 23 sierpnia 2024 r. znak (...) oraz z dnia 23 sierpnia 2024 r. znak (...) spełnione są warunki wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy.

Nie ulega wątpliwości, iż nabycie własności nieruchomości na podstawie decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej za odszkodowaniem stanowi dostawę towarów, co wynika z przytaczanego wyżej art. 7 ust. 1 pkt 1) ustawy.

Spółka A. (Republika Czeska) jest według udostępnionych przez spółkę informacji podatnikiem, nie ma jednak siedziby na terytorium Polski i nie prowadzi tutaj działalności, nie jest również zarejestrowana jako podatnik VAT na terytorium Polski.

(...).

W związku z wykonywaniem czynności polegających na świadczeniu usług na podstawie zawieranych odpłatnych umów cywilnoprawnych Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług o numerze (...).

Nabycie nieruchomości w następstwie wydania przez Wojewodę (...) decyzji z dnia 31 marca 2022 r. nr (...) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej nieruchomości za stosownym odszkodowaniem nastąpiło na rzecz Skarbu Państwa – (...), będącej podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy bez znaczenia dla istnienia obowiązku podatkowego po stronie Wnioskodawcy w związku z nabyciem nieruchomości w następstwie decyzji Wojewody (...) z dnia 31 marca 2022 r. nr (...) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej nieruchomości należących uprzednio do spółki A. oraz wypłatą na rzecz tej spółki odszkodowań przyznanych decyzjami Wojewody (...) pozostaje okoliczność, iż nabycie służy celowi, jakim jest realizacja rozbudowy drogi będąca ustawowym zadaniem zarządcy, a więc jak się wydaje stanowiąca elementy wykonywania funkcji publicznych.

2. W zakresie pytania drugiego Wnioskodawca uważa, iż podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług w przypadku nabycia przez Skarb Państwa nieruchomości na podstawie decyzji Wojewody (...) z dnia 31 marca 2022 r. nr (...) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej nieruchomości (tj. w trybie wywłaszczenia), gdy podatnikiem zgodnie z regulacją zawartą w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług (tzw. odwrotne obciążenie) jest (...), powinna być kwota przyznanego przez Wojewodę w stosownych decyzjach i wypłaconego przez Wnioskodawcę odszkodowania.

Zgodnie z treścią art. 29a ust. 1 i ust. 6 pkt 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku.

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług, cena oznacza wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę.

Jak wynika z art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4 tego przepisu (tj. za nieruchomości lub ich części, które z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna, z mocy prawa stają się własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych) wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Stosownie do art. 12 ust. 4b tej ustawy decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje się w terminie 30 dni od dnia, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna. Jeżeli natomiast decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej nadany został rygor natychmiastowej wykonalności, to wówczas zgodnie z art. 12 ust. 4g tej ustawy decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje się w terminie 60 dni od dnia nadania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej rygoru natychmiastowej wykonalności. Z przepisu art. 12 ust. 4f powołanej ustawy wynika, że odszkodowanie za nieruchomości przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe. Dodatkowo stosownie do art. 12 ust. 5 tej ustawy do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w jej art. 12 ust. 4a, stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18 tej ustawy. Tak powołany przepis art. 18 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych w swoim ustępie 1 przewiduje, że wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a tej ustawy, ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania. Stosownie zaś do jego ust. 1a, jeżeli na nieruchomościach, o których mowa w art. 12 ust. 4 tej ustawy, lub na prawie użytkowania wieczystego tych nieruchomości są ustanowione ograniczone prawa rzeczowe, wysokość odszkodowania przysługującego dotychczasowemu właścicielowi lub użytkownikowi wieczystemu zmniejsza się o kwotę równą wartości tych praw. Oznacza to, że zgodnie z art. 18 ust. 1b tej ustawy suma wysokości odszkodowania przysługującego dotychczasowemu właścicielowi lub użytkownikowi wieczystemu, z wyłączeniem kwot, o których mowa w art. 18 ust. 1e i 1f tej ustawy, i wysokości odszkodowania z tytułu wygaśnięcia ograniczonych praw rzeczowych ustanowionych na tej nieruchomości lub na prawie użytkowania wieczystego nie może przekroczyć wartości nieruchomości lub wartości prawa użytkowania wieczystego. Wreszcie stosownie do art. 18 ust. 3 tej ustawy odszkodowanie, o którym mowa w jej art. 18 ust. 1, podlega waloryzacji na dzień wypłaty, według zasad obowiązujących w przypadku zwrotu wywłaszczonych nieruchomości.

Jednocześnie stosownie do art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw. Zgodnie z art. 130 ust. 1 tej ustawy wysokość odszkodowania ustala się według stanu, przeznaczenia i wartości wywłaszczonej nieruchomości w dniu wydania decyzji o wywłaszczeniu. Ponadto jak stanowi art. 130 ust. 2 cytowanej ustawy, ustalenie wysokości odszkodowania następuje po uzyskaniu opinii rzeczoznawcy majątkowego, określającej wartość nieruchomości.

Przepis art. 134 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami wprowadza zasadę, iż podstawę ustalenia wysokości odszkodowania stanowi, z zastrzeżeniem art. 135 tej ustawy, wartość rynkowa nieruchomości. Z art. 134 ust. 2 cytowanej ustawy wynika, że przy określaniu wartości rynkowej nieruchomości uwzględnia się w szczególności jej rodzaj, położenie, sposób użytkowania, przeznaczenie, stan nieruchomości oraz aktualnie kształtujące się ceny w obrocie nieruchomościami.

Regulacja art. 159 cytowanej ustawy przewiduje także, iż minister właściwy do spraw budownictwa, planowania i zagospodarowania przestrzennego oraz mieszkalnictwa określi, w drodze rozporządzenia, rodzaje metod i technik wyceny nieruchomości, sposoby określania wartości nieruchomości, wartości nakładów i szkód na nieruchomości oraz sposób sporządzania, formę i treść operatu szacunkowego. Jak wynika z § 79 ust. 2 aktualnie obowiązującego rozporządzenia Ministra Rozwoju i Technologii z dnia 5 września 2023 r. w sprawie wyceny nieruchomości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1832 ze zm.), określona przez rzeczoznawcę majątkowego wartość nieruchomości nie zawiera podatków i opłat, w szczególności podatku od towarów i usług. Kwotę wartości nieruchomości wyraża się w pełnych złotych. Kwotę tę można wyrazić w zaokrągleniu do dziesiątek, setek lub tysięcy złotych, jeżeli nie zniekształca to wyniku wyceny.

Przyznane decyzjami Wojewody (...) odszkodowanie na rzecz spółki A. (...) (Republika Czeska) odpowiadało swoją wysokością kwotom określonym przez rzeczoznawcę majątkowego w trakcie prowadzonego przez Wojewodę postępowania administracyjnego.

W konsekwencji z cytowanych wyżej regulacji wynika, iż wypłacone przez Wnioskodawcę na rzecz uprawnionej spółki odszkodowanie nie obejmowało podatku od towarów i usług, a tym samym iż kwoty te należy w całości traktować jako stanowiące podstawę opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 i ust. 6 pkt 1 ustawy w sytuacji, gdy podatnikiem podatku jest zgodnie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy podmiot nabywający własność wywłaszczonych nieruchomości. W sytuacji zaistnienia procedury odwrotnego obciążenia otrzymywana przez uprawnionego należność nie obejmuje bowiem podatku od towarów i usług, do zapłaty którego zobowiązany jest nabywca.

Należy również podkreślić, iż Wnioskodawca zgodnie z treścią decyzji Wojewody (...) z dnia 23 sierpnia 2024 r. znak (...) oraz z dnia 23 sierpnia 2024 r. (...) był zobowiązany, pod rygorem przymusowej egzekucji, wypłaty na rzecz uprawnionej spółki całości kwot przyznanych tytułem odszkodowania. W obowiązujących przepisach brak jest jakichkolwiek uzasadnionych podstaw prawnych do domagania się przez Skarb Państwa – (...) od tej spółki obowiązku zwrotu części tak uprzednio wypłaconych na jej rzecz, zgodnie z treścią tych ostatecznych decyzji administracyjnych, ustalonych w nich kwot odszkodowań.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do art. 2 pkt 1, 4 i 6 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Z przywołanego powyżej przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług (a więc także wówczas, gdy nie jest ono następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa).

W takiej sytuacji uznać należy, że ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie, natomiast odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną – objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 15 ust. 1-2 ustawy:

Jednocześnie zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy:

W myśl art. 17 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy:

Państwa wątpliwości dotyczą obowiązku rozliczenia na zasadzie tzw. odwrotnego obciążenia – regulacji zawartej w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy - nabycia przez Skarb Państwa poprzez Państwa –Wnioskodawcę Oddział w (...), nieruchomości należących do czeskiej spółki A. s.r.o. z siedzibą w (...).

Powołany art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy wskazuje na sytuację, w której podatnikiem staje się nabywca towarów, które podlegają opodatkowaniu na terytorium Polski. Przepis art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy wprowadza mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia, który polega na opodatkowaniu dostawy towarów przez nabywcę towarów. Przepis art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy ma zastosowanie, gdy miejscem dostawy a tym samym opodatkowania ustalonym na podstawie przepisów ustawy jest terytorium Polski. Przy tym warunkiem zastosowania odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy względem dostawy towarów jest spełnienie warunków dotyczących dokonującego dostawy towarów oraz nabywcy towarów. Jak wynika z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy warunkiem niezbędnym do tego, aby w przypadku nabycia towarów podatnikiem stał się nabywający towar jest, aby dokonującym ich dostawy na terytorium kraju był podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

W opisanej sytuacji ww. warunki są spełnione.

Jak Państwo wskazali, w związku z realizowaną inwestycją polegającą na rozbudowie drogi krajowej nr (...) nastąpiło nabycie z mocy prawa przez Skarb Państwa w drodze wywłaszczenia szeregu nieruchomości, w tym również nieruchomości stanowiących własność spółki A. siedzibą w (...) (Republika Czeska). Jedną z nich była nieruchomość oznaczona jako działki ewidencyjne nr 1 i 2 (...), drugą - nieruchomość oznaczona jako działka ewidencyjna nr 3 (...).

Zatem do dostawy ww. nieruchomości (w formie wywłaszczenia) znajdzie zastosowanie art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy, zgodnie z którym miejscem dostawy towarów niewysyłanych ani nietransportowanych jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy, tj. będzie to terytorium Polski.

Z opisu stanu faktycznego wynika ponadto, że A. s.r.o. , tj. spółka która została wywłaszczona, nie ma siedziby w Polsce, nie prowadzi na terenie Polski żadnej działalności, nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT w Polsce, nie posiada w Polsce rachunku bankowego.

Spełniony jest zatem kolejny warunek, o którym mowa w ww. art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy.

Z wniosku wynika również, że w związku z wykonywaniem czynności polegających na świadczeniu usług na podstawie zawieranych odpłatnych umów cywilnoprawnych są Państwo zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zachodzi trzecia z przesłanek wskazana w ww. przepisie.

Tym samym w związku z nabyciem przez Państwa w formie wywłaszczenia za wypłatą odszkodowania, w ramach realizacji inwestycji drogowej, nieruchomości należących do spółki A. (Republika Czeska), są Państwo obowiązani do rozliczenia podatku od towarów i usług stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy (na zasadzie tzw. odwrotnego obciążenia).

Stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również określenia podstawy opodatkowania w opisanej we wniosku sytuacji.

Zgodnie z art. 112 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1145 ze zm.):

W myśl art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Na podstawie art. 11a ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 311):

W myśl art. 11f ust. 1 pkt 6 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

W myśl art. 12 ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

W myśl art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Na mocy art. 12 ust. 4f ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Zgodnie z art. 12 ust. 5 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Według art. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Z powołanych przepisów wynika, że istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m.in. prawa do nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który np. wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Ponadto zmiana przeznaczenia wywłaszczonej nieruchomości z terenu niebędącego terenem przeznaczonym pod zabudowę na teren przeznaczony pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym nieruchomość ta staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego. Zmiana ta nie wystąpiłaby, gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia. W związku z powyższym wywłaszczoną nieruchomość należy opodatkować z uwzględnieniem jej przeznaczenia sprzed wywłaszczenia.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy:

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy:

Art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, podstawa opodatkowania musi być kwotą niezawierającą podatku. Skoro bowiem podstawa opodatkowania jest kwotą, od jakiej oblicza się podatek, to sama nie może zawierać podatku. Tę cechę podstawy opodatkowania wyraża przepis art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy. Wynika z niego, że podstawa opodatkowania nie obejmuje kwoty podatku (należnego od danych czynności). To znaczy, że zapłata, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, jest kwotą brutto i stanowi podstawę opodatkowania dopiero po pomniejszeniu jej o należny podatek.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 168):

Stosownie do art. 3 ust. 2 ustawy o informowaniu o cenach towarów i usług:

Przepisy prawa podatkowego pozostawiają stronom transakcji rozstrzygnięcie kwestii, czy wynagrodzenie wypłacone w zamian za przeniesienie prawa własności towarów uwzględnia podatek od towarów i usług i stanowi kwotę brutto, czy nie uwzględnia podatku od towarów i usług i stanowi kwotę netto.

Jak wynika z ww. art. 29a ust. 1 i ust. 6 pkt 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, przy czym podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku.

Wysokości kwoty należnej od nabywcy, czyli ceny sprzedaży, powyższy przepis i inne przepisy prawa podatkowego nie regulują. Przepisy ustawy, które odnoszą się do konsekwencji publiczno-prawnych dokonania sprzedaży towaru lub wyświadczenia usługi – nie mogą mieć wpływu na wysokość ceny ustalonej przez strony umowy cywilnej. Regulują bowiem, co stanowi podstawę opodatkowania, ale nie mają i nie mogą mieć wpływu na sposób jej ustalenia.

W prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. W związku z tym, przy ustalaniu wysokości należności ustawodawca nie ingeruje w sferę podejmowania decyzji co do sposobu określenia należności (ceny – tj. czy powinna być ona uzgodniona w zawartej pomiędzy kontrahentami umowie jako wartość bez podatku VAT, tzw. cena netto, czy też wartość z podatkiem VAT, tzw. cena brutto) za sprzedawany towar, a wszelkie spory pomiędzy stronami transakcji w tym zakresie są rozstrzygane na gruncie prawa cywilnego, a nie podatkowego.

Należy również zaznaczyć, że strony powinny ewentualnie sięgnąć do odpowiednich przepisów innych gałęzi prawa. Jeśli zatem zgodnie z odpowiednimi przepisami innych gałęzi prawa lub ustaleniami pomiędzy stronami, dotyczącymi przyznania i wypłaty odszkodowania oraz jego wysokości, podatnik za transakcję dostawy nieruchomości otrzyma wyłącznie kwotę odszkodowania, która będzie jedyną kwotą należną za oddane z mocy prawa nieruchomości, to należy uznać, że jest to kwota należna z tytułu sprzedaży, czyli kwota obejmująca całość świadczenia należnego od nabywcy, którą dla ustalenia podstawy opodatkowania należy traktować jako kwotę brutto zawierającą podatek VAT.

Jak wskazano wyżej, sposób ustalenia podstawy opodatkowania określa art. 29a ust. 1 ustawy, który stanowi, że podstawą opodatkowania jest co do zasady wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Jednocześnie zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje również wszelkie należności związane z zapłatą  – w tym podatki i inne opłaty.

We wniosku wskazano, że w związku z realizowaną inwestycją polegającą na rozbudowie drogi krajowej nr (...) w trybie ustawy o szczególnych warunkach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, została wydana decyzja Wojewody (...) z dnia 31 marca 2022 r. nr (...) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. W dniu 28 sierpnia 2024 r. przedmiotowa decyzja stała się ostateczna, a w jej następstwie nastąpiło nabycie z mocy prawa przez Skarb Państwa w drodze wywłaszczenia szeregu nieruchomości, w tym również nieruchomości, które uprzednio stanowiły własność spółki (...) (Republika Czeska).

Następnie wydane zostały przez Wojewodę (...) na rzecz ww. spółki dwie decyzje administracyjne dotyczące ustalenia należnego odszkodowania. Pierwszą z nich była decyzja z dnia 23 sierpnia 2024 r. znak (...) dotycząca ustalenia odszkodowania za nieruchomość oznaczoną jako działki ewidencyjne nr 1 i 2 (...) w kwocie (...); drugą - decyzja z dnia 23 sierpnia 2024 r. znak (...) dotycząca ustalenia odszkodowania za nieruchomość oznaczoną jako działka ewidencyjna nr 3 (...) w kwocie (...). Obie decyzje zostały przez Państwa wykonane zgodnie z ich treścią poprzez wypłatę całości kwot odszkodowań w nich ustalonych.

Zatem jeśli spółka A. (Republika Czeska) za transakcję dostawy ww. nieruchomości otrzymała wyłącznie ww. kwoty odszkodowań w wysokości odpowiednio (...) zł i (...) zł, które były jedynymi kwotami należnymi tej spółce za oddane z mocy prawa ww. nieruchomości, to należy uznać, że są to kwoty należne z tytułu sprzedaży, czyli kwoty obejmujące całość świadczenia należnego od nabywcy, które dla ustalenia podstawy opodatkowania należy traktować jako kwoty brutto zawierające podatek VAT.

Tym samym Państwo jako podatnik, który w myśl art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy dokonuje rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu wypłaconych na rzecz spółki A. (Republika Czeska) odszkodowań za przejęte nieruchomości przeznaczone pod inwestycję drogową, są obowiązani uznać ww. kwoty odszkodowań za podstawę opodatkowania po pomniejszeniu o kwotę należnego podatku od towarów i usług, tj. stanowią one kwoty brutto zawierające należny podatek VAT, który powinni Państwo wyliczyć metodą w „stu”.

Z uwagi zatem na fakt, że jako podstawę opodatkowania przyjęli Państwo wysokość wypłaconego na rzecz uprawnionej spółki odszkodowania, stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie nieobjęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone. W szczególności w interpretacji nie rozstrzygano, czy wypłacone spółce (...) (Republika Czeska) odszkodowania za przejęte nieruchomości przeznaczone pod inwestycję drogową powinny być opodatkowane podatkiem od towarów i usług lub zwolnione od tego podatku. Wydając interpretację przyjęto jako element opisu stanu faktycznego Państwa wskazanie, że „Po otrzymaniu faktury z adnotacją odwrotne obciążenie Wnioskodawca wyliczył wysokość podatku VAT należnego w związku nabyciem w drodze wywłaszczenia nieruchomości (...)”.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.