Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 stycznia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 stycznia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

• uznania odpłatnego udostępnienia Basenu na podstawie zakupu biletu wstępu za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia,
• prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT z tytułu wydatków poniesionych na realizację Projektu oraz wydatków bieżących na Basen, w tym nabywanych usług administrowania obiektem.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina ... (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz.  609, ze zm.) Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Gmina odpowiada za zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty z zakresu kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych na podstawie wskazanej ustawy. W związku z tym ponosi wydatki bieżące oraz wydatki związane z budową, rozbudową i modernizacją obiektów sportowych.

Gmina realizuje inwestycję pn. „...” (dalej: Projekt lub Basen). Zakończenie Projektu planowane jest na czerwiec 2025 r. Planowana wartość Projektu wyniesie ok. ... mln PLN brutto. W związku z jego realizacją, Gmina uzyskała dofinansowanie z Rządowego Programu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych (dalej: Fundusz) w kwocie ... mln PLN. Gmina dodaje, że regulacje normujące zasady wypłaty środków z  Funduszu nie zawierają jakichkolwiek wytycznych w zakresie VAT, w szczególności w odniesieniu do sposobu rozliczenia części przyznanego dofinansowania w zakresie, w jakim pokrywa również kwotę VAT, którą Gmina może odliczyć na gruncie obowiązujących przepisów prawa podatkowego. W konsekwencji, Gmina planuje zwrócić się do instytucji dofinansowującej z wnioskiem o wskazanie właściwego sposobu postępowania z kwotą odzyskanego VAT od wydatków poniesionych na Projekt.

Projekt polega na budowie kompleksu basenów otwartych składający się z ... . Wszystkie ..., przy których zostaną zainstalowane kontenerowe budynki techniczne (stacje uzdatniania). W ramach Projektu planowana jest również budowa budynku zaplecza sanitarno-socjalnego, zawierającego pomieszczenia szatniowe, sanitarne, w tym dla NPS, socjalne, opieki medycznej oraz techniczne. Przewidziano również budowę niezbędnych ciągów komunikacyjnych (chodniki, plac manewrowy, wjazd, miejsca postojowe), dodatkowych urządzeń rekreacyjnych (plac do gry w siatkówkę plażową) oraz ogrodzenia całego terenu. Projekt będzie także obejmować budowę niezbędnych przyłączy wod-kan, energetycznego oraz przebudowę kolidujących urządzeń wodnych (przełożenie rowu odwadniającego).

Wydatki inwestycyjne związane z Projektem są/będą dokumentowane wystawionymi przez dostawców i wykonawców fakturami VAT, na których to Gmina oznaczona jest jako nabywca przedmiotowych towarów i usług. Gmina dotychczas nie odliczyła VAT naliczonego od wydatków na  Projekt.

W ramach Projektu powstaną środki trwałe o wartości początkowej powyżej 15 tys. PLN, stanowiące budynki/budowle, jak również urządzenia budowlane w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2024 r. poz. 725, ze zm.). Gmina będzie właścicielem majątku Projektu.

W celu efektywnego zarządzania majątkiem Projektu Gmina zamierza w pierwszej połowie 2025 r. utworzyć spółkę prawa handlowego (dalej: Spółka). Gmina będzie posiadała 100% udziałów w  Spółce. Basen pozostanie własnością Gminy, jednakże Gmina zleci na podstawie pisemnej umowy cywilnoprawnej techniczną obsługę majątku Projektu Spółce. Gmina nie dysponuje bowiem odpowiednimi zasobami, w szczególności pracownikami, aby samodzielnie zapewnić funkcjonowanie Basenu na odpowiednim poziomie. W ramach przedmiotowej umowy Spółka będzie zobowiązana w  szczególności do pobierania opłat za wstęp i wydawaniem biletów zainteresowanym osobom trzecim, utrzymaniem Basenu we właściwym stanie technicznym i estetycznym. Gmina zamierza zawrzeć ze Spółką pisemną umowę administrowania majątkiem Projektu bezpośrednio po  zakończeniu realizacji Projektu. Na podstawie przedmiotowej umowy Gmina zobowiąże się  do  wypłaty Spółce określonego wynagrodzenia w zamian za świadczone na rzecz Gminy przez Spółkę usługi administrowania Basenem. Gmina będzie otrzymywała z tego tytułu od Spółki faktury VAT z wykazanym podatkiem.

W ramach administrowania majątkiem Projektu Spółka będzie działała w imieniu i na rzecz Gminy. Oznacza to, że pobierane przez Spółkę opłaty za wstęp na teren Basenu będą stanowiły przychód Gminy. W konsekwencji, Gmina będzie zobowiązana wykazywać podatek należny z tego tytułu w  swoich rozliczeniach VAT.

Gmina podkreśla, iż będzie udostępniała przedmiotowy majątek wyłącznie za odpłatnością (na  podstawie wykupienia biletu wstępu) na rzecz zainteresowanych osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Majątek Projektu nie będzie wykorzystywany do  organizacji lekcji wychowania fizycznego przez gminne szkoły publiczne (jednostki budżetowe Gminy). Basen będzie czynny od maja do października.

Basen będzie stanowił obiekt w pełni komercyjny, a korzystanie z niego będzie wymagało zakupienia przez zainteresowanych biletu wstępu. Wysokość opłaty za wstęp zostanie określona w cenniku i  będzie zróżnicowana w zależności od dnia wejścia na Basen. Ponadto, cennik może przewidywać niższe ceny biletów dla określonych grup osób (np. uczniowie, studenci, emeryci, renciści, grupy zorganizowane). Ustalone przez Gminę ceny wstępu na Basen będą miały charakter porównywalny do cen wstępu na podobne obiekty znajdujące się na terenie województwa (w celu ustalenia stawek za wstęp na Basen Gmina dokona porównania cen stosowanych na terenie województwa).

Gmina dokonując sprzedaży biletów (za pośrednictwem Spółki) na rzecz chętnych do skorzystania z  usług oferowanych przez Basen będzie zawierać umowy cywilnoprawne. Zawierane umowy będą klasycznymi umowami adhezyjnymi, uregulowanymi w art. 384 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r. poz. 1061; dalej: Kodeks cywilny), zawieranymi z korzystającymi poprzez przystąpienie. Zgodnie ze wskazanym przepisem, ustalony przez jedną ze stron wzorzec umowy, w szczególności ogólne warunki umów, wzór umowy, regulamin, wiąże drugą stronę, gdy  druga strona mogła się z łatwością dowiedzieć o jego treści (jeżeli posługiwanie się wzorcem jest w stosunkach danego rodzaju zwyczajowo przyjęte). Przepis ten obejmuje konsumentów w zakresie umów powszechnie zawieranych w drobnych, bieżących sprawach życia codziennego. Umowa zawierana będzie z momentem zapłaty za bilet. Umowa taka stanowić będzie umowę zobowiązaniową, na mocy której jedna ze stron (korzystający) otrzymywać będzie świadczenie w  postaci możliwości korzystania z Basenu, a druga strona umowy (Gmina) otrzyma w zamian zapłatę.

Mając na uwadze powyższe, Gmina będzie sprzedawać (za pośrednictwem Spółki) korzystającym bilety wstępu na Basen i w ten sposób będzie zawierać umowy cywilnoprawne.

W związku z funkcjonowaniem Basenu Gmina będzie ponosiła również wydatki na jego bieżące utrzymanie, takie jak np. zakup środków czystości, energia elektryczna, wydatki na utrzymanie czystości na terenie basenów, czyszczenie niecek basenowych, dostawa wody, odprowadzanie nieczystości płynnych. Przedmiotowe wydatki będą dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanym podatkiem.

Pytania

1.Czy odpłatne udostępnianie przez Gminę Basenu zainteresowanym osobom trzecim będzie stanowiło po stronie Gminy usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze  zwolnienia z VAT?

2.Czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego w pełnych kwotach od wydatków na realizację Projektu oraz wydatków bieżących na Basen, w tym nabywane od Spółki usługi administrowania majątkiem Projektu?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Odpłatne udostępnianie przez Gminę Basenu zainteresowanym osobom trzecim będzie stanowiło po stronie Gminy usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze  zwolnienia z VAT.

2.Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego w pełnych kwotach od wydatków na realizację Projektu oraz wydatków bieżących na Basen, w tym nabywane od Spółki usługi administrowania majątkiem Projektu.

Uzasadnienie stanowiska Gminy

Ad 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast, przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się wszelkie czynności, polegające na przeniesieniu prawa do rozporządzania towarem jak  właściciel. Ponadto w myśl przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w niniejszej ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie  stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

O opodatkowaniu VAT danej czynności można mówić wówczas, gdy spełnione są następujące przesłanki:

• wchodzi ona w przedmiotowy zakres ustawy o VAT (kryterium przedmiotowe) oraz
• jest wykonywana przez podatnika VAT działającego w takim charakterze (kryterium podmiotowe).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel, lub rezultat takiej działalności. Nie uznaje się jednak za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w  zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy o VAT).

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy  dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Gmina prowadząc działalność w zakresie udostępniania Basenu będzie dokonywała szeregu czynności faktycznych i prawnych, posiadać będzie odpowiednie środki do wykonywania tej działalności. Gmina (za pośrednictwem Spółki) niewątpliwie działać będzie w sposób profesjonalny, wykonując działalność gospodarczą w sposób zorganizowany i ciągły, w celach zarobkowych, gdyż  działalność wykonywana przez Gminę prowadzić będzie do powstania przychodów ze  sprzedaży biletów za wstęp na Basen.

Całość działalności w zakresie udostępniania Basenu będzie wykonywana przez Gminę w ramach działalności gospodarczej. Stanowisko to znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) z 11 lutego 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.573.2021.2.APR, w której organ wskazał, iż: „(...) w przedstawionych przez Państwa okolicznościach świadczą/będą Państwo świadczyć usługi udostępniania Obiektu wyłącznie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy”.

Gmina zamierza sprzedawać bilety za odpłatnością w ramach zawieranych umów cywilnoprawnych, a więc w tym zakresie niewątpliwie działać będzie jako podatnik VAT. Zawierane przez Gminę z  korzystającymi umowy będą klasycznymi umowami adhezyjnymi zawieranymi przez korzystających z Basenu poprzez przystąpienie, które zostały uregulowane w przepisach Kodeksu cywilnego.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej DKIS z  7  czerwca 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.239.2021.1.KK., w której organ wskazał, że:  „Z  uwagi  na  zaistnienie bezpośredniego związku pomiędzy otrzymanymi płatnościami, a  zindywidualizowanymi świadczeniami na rzecz korzystających z Basenu należy stwierdzić, że usługi, które będzie wykonywać Gmina w zamian za otrzymane płatności od korzystających z Basenu, będą stanowić czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, a Wnioskodawca wystąpi w roli podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT”.

W konsekwencji, należy uznać, iż świadczenie na rzecz zainteresowanych odpłatnych usług w  zakresie wstępu na Basen stanowić będzie czynności podlegające opodatkowaniu VAT wykonywane w ramach prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej. Zważywszy natomiast, że ani ustawa o VAT, ani też wydane na jej podstawie rozporządzenia nie przewidują zwolnienia z  VAT dla tych czynności, powyższe nie będą podlegać takiemu zwolnieniu.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie przykładowo w cytowanej powyżej interpretacji indywidualnej DKIS z 7 czerwca 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.239.2021.1.KK, w której organ wskazał, że: „(...) należy wskazać, że odpłatne udostępnienie Basenu przez Gminę będzie stanowić odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i  niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług”.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, opisane usługi odpłatnego wstępu na Basen będą stanowić po stronie Gminy działalność gospodarczą oraz czynności te będą usługami opodatkowanymi VAT po stronie Gminy, niekorzystającymi ze zwolnienia z tego podatku.

Ad 2.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do  wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z treści powyższego przepisu wynika, iż prawo do odliczenia przysługuje podatnikowi VAT, w sytuacji, gdy towary i usługi, przy  na  byciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Mając na uwadze, iż cała działalność wskazana w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wykonywana będzie przez Gminę w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż Gminie przysługuje/będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków na Projekt, jak również wydatków związanych z bieżącym funkcjonowaniem Basenu, w tym wydatków na nabycie usług administrowania Basenem przez  Spółkę.

Należy przy tym podkreślić, że w podatku VAT obowiązuje zasada niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Polega ona na tym, że aby skorzystać z prawa do odliczenia, podatnik nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej, czyli de facto wygenerują podatek należny. Wystarczający jest  zadeklarowany przez podatnika zamiar przeznaczenia danego towaru lub usługi na cele związane ze sprzedażą opodatkowaną VAT.

Potwierdza to liczne orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w tym np. wyrok w  sprawie C-268/83 Rompelman („Ponadto, zgodnie z zasadą neutralności podatku VAT w zakresie obciążenia podatkowego dla przedsiębiorstwa pierwsze wydatki inwestycyjne, poniesione w celu i  z  zamiarem rozpoczęcia działalności, należy uznać za działalność gospodarczą. Opóźnienie rozpoczęcia działalności do momentu faktycznego wykorzystania nieruchomości, tj. do momentu rozpoczęcia uzyskiwania z tej nieruchomości dochodu do opodatkowania, byłoby sprzeczne z  tą  zasadą. Każda inna interpretacja art. 4 Dyrektywy oznaczałaby obciążenie przedsiębiorcy kosztem VAT w trakcie prowadzenia przez niego działalności gospodarczej, bez umożliwienia mu  odliczenia tego podatku zgodnie z art. 17 i wprowadzałaby nieuzasadnione rozróżnienie między wydatkami inwestycyjnymi, poniesionymi przed faktycznym wykorzystaniem nieruchomości i  wydatkami poniesionymi w trakcie ich wykorzystywania”), czy też wyrok w sprawie C-110/94 INZO.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że w przedmiotowym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, przesłanki określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT są/będą spełnione, ponieważ wydatki zrealizowane w ramach Projektu Gmina ponosi będzie ponosić z zamiarem odpłatnego udostępniania Basenu po zakończeniu realizacji Projektu na rzecz zainteresowanych podmiotów trzecich.

Gmina wskazuje, iż jej stanowisko potwierdzają liczne interpretacje indywidualne, które zostały wydane w zbliżonych stanach faktycznych, przykładowo:

• interpretacja indywidualna DKIS z 20 kwietnia 2021 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.106.2021.1.SM,
• interpretacja indywidualna DKIS z 9 kwietnia 2021 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.91.2021.1.KT,
• interpretacja indywidualna DKIS z 28 lipca 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.302.2023.2.MK.

Zatem, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gmina ma/będzie miała prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT od wydatków związanych z Basenem. Wynika to z faktu, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a przedmiotowe wydatki będą miały związek z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i wykonywanymi w ramach tej działalności czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i jednocześnie nie  występują negatywne przesłanki wymienione w art. 88 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym, do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Usługa jest czynnością opodatkowaną – co do zasady – w sytuacji kiedy jest odpłatna. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub  tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

• w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
• świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Podkreślenia wymaga, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednak nie każda czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Natomiast, jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie bowiem ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, z kolei czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024  r. poz. 1465 ze zm.):

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zatem gmina, która wykonuje we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z wniosku wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i  usług. Gmina realizuje inwestycję pn. „…”. Projekt polega na budowie kompleksu basenów otwartych składający się z … . Basen pozostanie własnością Gminy, jednakże Gmina zleci na podstawie pisemnej umowy cywilnoprawnej techniczną obsługę majątku Projektu Spółce. W ramach przedmiotowej umowy Spółka będzie zobowiązana w  szczególności do pobierania opłat za wstęp i wydawania biletów zainteresowanym osobom trzecim, utrzymaniem Basenu we  właściwym stanie technicznym i estetycznym. Na podstawie przedmiotowej umowy Gmina zobowiąże się do wypłaty Spółce określonego wynagrodzenia w zamian za świadczone na rzecz Gminy przez Spółkę usługi administrowania Basenem. Gmina będzie otrzymywała z tego tytułu od  Spółki faktury VAT z wykazanym podatkiem. W ramach administrowania majątkiem Projektu Spółka będzie działała w imieniu i na rzecz Gminy. Oznacza to, że pobierane przez Spółkę opłaty za  wstęp na teren Basenu będą stanowiły przychód Gminy. W konsekwencji, Gmina będzie zobowiązana wykazywać podatek należny z tego tytułu w  swoich rozliczeniach VAT. Gmina będzie udostępniała przedmiotowy majątek wyłącznie za odpłatnością (na  podstawie wykupienia biletu wstępu) na rzecz zainteresowanych osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Majątek Projektu nie będzie wykorzystywany do  organizacji lekcji wychowania fizycznego przez gminne szkoły publiczne (jednostki budżetowe Gminy). Basen będzie stanowił obiekt w pełni komercyjny, a korzystanie z niego będzie wymagało zakupienia przez zainteresowanych biletu wstępu. Wysokość opłaty za wstęp zostanie określona w cenniku i  będzie zróżnicowana w zależności od dnia wejścia na Basen. Ponadto, cennik może przewidywać niższe ceny biletów dla określonych grup osób (np. uczniowie, studenci, emeryci, renciści, grupy zorganizowane). Gmina będzie sprzedawać (za pośrednictwem Spółki) korzystającym bilety wstępu na Basen i w ten sposób będzie zawierać umowy cywilnoprawne. W  związku z funkcjonowaniem Basenu Gmina będzie ponosiła również wydatki na jego bieżące utrzymanie, takie jak np. zakup środków czystości, energia elektryczna, wydatki na utrzymanie czystości na terenie basenów, czyszczenie niecek basenowych, dostawa wody, odprowadzanie nieczystości płynnych. Przedmiotowe wydatki będą dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanym podatkiem.

W pierwszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą uznania odpłatnego udostępnienia Basenu na  podstawie zakupu biletu wstępu za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia.

W związku z tym, że Basen będzie przez Państwa udostępniany odpłatnie na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, to świadczone przez Państwa usługi będą wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W rozpatrywanej sprawie będą występowały skonkretyzowane świadczenia, które będą wykonywane między stronami umowy, tj. Korzystający (osoby trzecie) będą otrzymywać świadczenie w postaci możliwości korzystania z Basenu, a Państwo będą otrzymywać za to świadczenie zapłatę.

Zatem świadczenie usług wstępu na Basen będzie stanowić czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a Państwo wystąpią w roli podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Przepisy ustawy oraz rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla opisanych we wniosku czynności. W związku z tym, usługi te będą opodatkowane według właściwej stawki podatku.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznałem za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT z tytułu wydatków poniesionych na realizację Projektu oraz wydatków bieżących na Basen, w tym nabywanych usług administrowania obiektem, wskazania wymaga, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Według cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest  przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a – ust. 2h ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy:

Powołany przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

W przedmiotowej sprawie są/będą spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, które warunkują prawo do odliczenia podatku naliczonego. Są Państwo czynnym podatnikiem VAT, a  Basen nie będzie przez Państwa udostępniany na rzecz Państwa jednostek organizacyjnych. Ponadto, jak rozstrzygnięto wyżej, usługi udostępniania Basenu będą świadczone przez Państwa wyłącznie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i  będą stanowiły usługi opodatkowane wg właściwej stawki podatku VAT.

Zatem przysługuje/będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT z  tytułu wydatków poniesionych na realizację Projektu oraz wydatków bieżących na Basen, w tym nabywanych usług administrowania obiektem. Prawo to przysługuje/będzie przysługiwało Państwu pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,
• zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczam, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z  ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazuję, że  interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz  dotyczą konkretnych stanów faktycznych i należy je traktować indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.