Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe - Interpretacja

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe - Interpretacja - 0114-KDIP4-2.4012.824.2024.2.MMA

Temat interpretacji

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „(...)”.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 11 lutego 2025 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Zespół Opieki Zdrowotnej w (…) - Szpital (…) jest podmiotem leczniczym prowadzonym w formie samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej.

Zgodnie ze Statutem ZOZ w (...), do podstawowych zadań Zespołu należy:

a)udzielanie świadczeń zdrowotnych finansowanych ze środków publicznych ubezpieczonym oraz innym osobom uprawnionym do tych świadczeń na podstawie przepisów nieodpłatnie, za częściową odpłatnością lub całkowitą odpłatnością,

b)prowadzenie racjonalnej gospodarki krwią w sposób uregulowany odrębnymi przepisami,

c)realizacja przewidzianych przepisami zadań na potrzeby obronne państwa, obrony cywilnej, zarządzania kryzysowego, ochrony mienia i informacji niejawnych,

d)wykonywanie innych zadań zleconych przez podmiot tworzący,

e)uczestniczenie w prowadzeniu badań naukowych i prac badawczo-rozwojowych oraz realizacji zadań dydaktycznych i badawczych,

f)uczestniczenie w przygotowaniu osób do wykonywania zawodów medycznych oraz kształceniu osób wykonujących te zawody,

g)prowadzenie działalności mającej na celu promocję zdrowia,

h)udzielanie odpłatnych świadczeń zdrowotnych na rzecz osób, które nie są uprawnione do korzystania ze świadczeń opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych oraz innych podmiotów.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Szpital jest jednostką sektora finansów publicznych, świadczącą usługi w zakresie ochrony zdrowia, które niemalże w całości finansowane są z Narodowego Funduszu Zdrowia.

Ponadto osiąga przychody z pozostałej działalności, które są w części zwolnione z podatku VAT, a w części opodatkowane podatkiem od towarów i usług zgodnie z ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Podatnik realizuje projekt „(...)”. Przedsięwzięcie dotyczy termomodernizacji ośmiu budynków: budynku głównego szpitala, hydroforni, kotłowni, magazynu odpadów, portierni, prosektorium, tlenowni, warsztatów.

Inwestycja ma na celu podniesienie efektywności energetycznej ośmiu budynków zespołu szpitalnego - zmniejszenie zużycia energii cieplnej i elektrycznej, a w efekcie redukcję emisji CO₂. Na realizację przedsięwzięcia ZOZ w (...) pozyskał dotację Narodowego Funduszu Środowiska i Gospodarki Wodnej oraz pożyczkę z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w (...). Inwestycja obejmuje roboty i usługi niezbędne do osiągnięcia efektów projektu, tj.: usługi audytu energetycznego, projektowe i nadzoru, ocieplenie przegród zewnętrznych i stropodachów, wymianę stolarki okiennej i drzwiowej, modernizację oświetlenia, instalacji centralnego ogrzewania i ciepłej wody użytkowej, sieci ciepłowniczych oraz systemu wentylacji, montaż pomp ciepła, instalacji fotowoltaicznej i systemu zarządzania instalacjami. Dodatkowo wykonane zostaną inne roboty budowlane np. modernizacja instalacji wodnej i kanalizacyjnej. Jako nabywca na fakturach dokumentujących zakupy związane z realizacją przedmiotowego zadania wskazany jest Wnioskodawca.

Inwestycja rozpoczęła się w 2017 roku od przygotowania dokumentacji audytu energetycznego. Inwestycja częściowo została wykonana w 2021 roku poprzez wykonanie prac termomodernizacyjnych w obrębie Oddziału Chirurgii Ogólnej, który wiąże się jedynie z działalnością zwolnioną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Pozostała część inwestycji - opracowanie dokumentacji projektowej i wykonanie robót instalacyjnych i budowlanych - została wykonana w latach 2022-2024.

Inwestycja wykonana w obrębie budynku tlenowni wiąże się jedynie z działalnością zwolnioną od podatku. Pozostałe budynki objęte inwestycją służą zarówno wykonywaniu działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, jak i działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług, przy czym Wnioskodawca nie jest w stanie przyporządkować całości lub części podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur odrębnie do działalności opodatkowanej i odrębnie do działalności zwolnionej z opodatkowania.

Przeznaczenie tych budynków dotyczy zarówno działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług, jak i działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług:

działalność zwolniona to podstawowa działalność Szpitala, czyli działalność będąca usługami w zakresie opieki medycznej, służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywana w ramach działalności leczniczej przez podmiot leczniczy; zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 Ustawy o VAT jest to działalność zwolniona z podatku VAT;
działalność opodatkowana podatkiem od towarów i usług Szpitala obejmuje głównie wynajem części powierzchni, sprzedaż wytworzonych posiłków oraz artykułów spożywczych i towarów na stołówce, świadczenie usług sterylizacji narzędzi, przechowywania zwłok i innych usług niemedycznych.

Szpital dokonuje odliczenia podatku VAT od faktur, które jest w stanie przyporządkować wprost do sprzedaży opodatkowanej, np. zakup towarów sprzedawanych na stołówce, energia elektryczna z opomiarowanych liczników dedykowanych wynajmującym pomieszczenia.

Podatnik prowadząc działalność zwolnioną z podatku od towarów i usług oraz opodatkowaną jest zobowiązany do obliczenia proporcji sprzedaży. Proporcja, jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo wyniosła:

w 2021 r. w zaokrągleniu 2 % (dokładnie 1,87%)
w 2022 r. w zaokrągleniu 3 % (dokładnie 2,11%)
w 2023 r. w zaokrągleniu 3 % (dokładnie 2,08%).

Proporcja wstępna na 2024 rok, obliczona na podstawie obrotów za 2023 r., wynosi 3%. Proporcja ostateczna za 2024 rok zostanie obliczona na podstawie rzeczywistych obrotów za 2024 r.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

Instalacje fotowoltaiczne są zamontowane na dwóch budynkach:

jedna mikroinstalacja na budynku Warsztatów o mocy 49,50 kW typu on-grid, tj. podłączona do sieci energetycznej i stanowiąca zasilanie rezerwowe na potrzeby gruntowej pompy ciepła, która ogrzewa Budynek główny szpitala,
dwie mikroinstalacje na Budynku głównym (jedna o mocy 50,00 kW typu on-grid, tj. podłączona do sieci energetycznej i stanowiąca zasilanie podstawowe na potrzeby Budynku głównego szpitala oraz jedna o mocy 34,70 kW typu off-grid, tj. niepodłączona do sieci energetycznej, lecz wytwarzająca energię jedynie na potrzeby ciepłej wody użytkowej w Budynku głównym szpitala).

W związku z montażem instalacji fotowoltaicznej w ramach projektu pn. „(...)” Wnioskodawca jest prosumentem energii odnawialnej w rozumieniu art. 2 ust. 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1361 ze zm.).

Instalacja fotowoltaiczna stanowi mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii.

Zespół Opieki Zdrowotnej zawarł umowę z przedsiębiorstwem energetycznym w zakresie mikroinstalacji typu on-gride (Umowa sprzedaży energii elektrycznej wytworzonej w odnawialnym źródle energii). Umowa reguluje sprzedaż przez wytwórcę (Zespół Opieki Zdrowotnej we (...)) na rzecz odbiorcy energii wytworzonej w OZE (przedsiębiorstwo energetyczne), niewykorzystanej przez wytwórcę na potrzeby własne, wprowadzonej do sieci operatora systemu przesyłowego. Wynagrodzenie za dostarczoną energię elektryczną jest ustalane zgodnie z dokumentem rozliczenia odkupu wystawionym przez odbiorcę. Wytwórca na podstawie dokumentu rozliczenia odkupu oraz w oparciu o cenę wskazaną w umowie (cena netto za 1 MWh + obowiązująca stawka VAT), wystawia odbiorcy fakturę.

Podsumowując, umowa przewiduje wynagrodzenie dla Wnioskodawcy w związku z wyprodukowaną energią elektryczną z instalacji fotowoltaicznej.

W przypadku instalacji fotowoltaicznej, o której mowa we wniosku, Zespół Opieki Zdrowotnej w (...) nie korzysta i nie będzie korzystał z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

W przypadku instalacji fotowoltaicznej, o której mowa we wniosku, Zespół Opieki Zdrowotnej w (...) korzysta z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Instalacja fotowoltaiczna, o której mowa we wniosku, nie mieści się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Instalacja fotowoltaiczna powstała w ramach projektu pn. „(...)” będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług.

Instalacja fotowoltaiczna powstała w ramach projektu pn. „(...)” jest wykorzystywana wyłącznie do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Instalacja fotowoltaiczna powstała w ramach projektu pn. „(...)” będzie wykorzystywana w ramach działalności gospodarczej zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, jak i do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca nie ma obiektywnej możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od VAT.

Pytanie

W jakiej części Zespół Opieki Zdrowotnej w (...) w związku z realizowanym projektem „(...)” ma prawną możliwość odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie

Zespół Opieki Zdrowotnej w (...) jest w stanie przyporządkować część kosztów realizacji inwestycji do sprzedaży zwolnionej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Jest to część inwestycji wykonana w 2021 roku w obrębie Oddziału Chirurgii Ogólnej oraz inwestycja wykonana w latach 2023-2024 w obrębie budynku tlenowni.

W przypadku nabycia towarów i usług w tej części inwestycji, Zespołowi Opieki Zdrowotnej w (...) nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ponieważ nabywane towary i usługi wykorzystywane są wyłącznie do świadczenia usług medycznych, tj. do wykonywania czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT.

W pozostałym zakresie inwestycji, tj. wykonanie robót instalacyjno-budowlanych w budynkach hydroforni, kotłowni, magazynu odpadów, portierni, prosektorium, tlenowni, warsztatów i budynku głównym szpitala, wykonanie dokumentacji oraz wykonanie sieci ciepłowniczej, wodnej i kanalizacyjnej Wnioskodawca nie jest w stanie przyporządkować kosztów wynikających i związanych z realizacją inwestycji do sprzedaży opodatkowanej lub zwolnionej z opodatkowania podatkiem VAT, gdyż nabywane towary i usługi dotyczą całych budynków, infrastruktury sieciowej i dokumentacji, a nie wydzielonych części budynków dedykowanych do prowadzenia w nich działalności opodatkowanej podatkiem lub zwolnionej z opodatkowania podatkiem VAT.

W tym przypadku nabywane towary i usługi będą służyły działalności mieszanej, tj. opodatkowanej i zwolnionej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a Wnioskodawca nie ma możliwości bezpośredniego przypisania kosztów do działalności opodatkowanej lub działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem VAT.

Konieczne jest więc zastosowanie przepisów Ustawy o VAT o proporcji sprzedaży.

Oznacza to, że Wnioskodawca w tym zakresie inwestycji ma prawną możliwość odliczania podatku naliczonego w wysokości obliczonej zgodnie z art. 90 Ustawy o VAT, np. dla zakupów dokonanych w 2022 r. i 2023 roku w wysokości 3 % naliczonego podatku VAT.

W pozostałej wysokości Wnioskodawca nie ma prawnej możliwości odliczenia podatku VAT, tj. np. dla zakupów dokonanych w 2022 r. i 2023 r. Wnioskodawca nie ma prawnej możliwości odliczenia 97% podatku VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”.

W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyklucza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności, które nie są opodatkowane podatkiem VAT oraz korzystają ze zwolnienia od tego podatku.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Odnosząc się do kwestii objętej zakresem pytania należy w pierwszej kolejności ustalić czy realizacja przez Państwa projektu pn. „(...)” będzie miała związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Wskazali Państwo co istotne w przedstawionej sprawie, że Instalacje fotowoltaiczne są zamontowane jedynie na budynku warsztatów oraz na budynku głównym.

W tym miejscu wskazać należy, że na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zauważyć należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bezwzględnym warunkiem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie wskazać należy, iż nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W tym miejscu wskazać należy, że jak stanowi art. 2 pkt 19 ustawy z 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1361), zwanej dalej ustawą o OZE:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

mikroinstalacja - instalację odnawialnego źródła energii o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 50 kW, przyłączoną do sieci elektroenergetycznej o napięciu znamionowym niższym niż 110 kV albo o mocy osiągalnej cieplnej w skojarzeniu nie większej niż 150 kW, w której łączna moc zainstalowana elektryczna jest nie większa niż 50 kW.

Zgodnie z art. 2 pkt 27a ustawy o OZE:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

prosument energii odnawialnej - odbiorcę końcowego wytwarzającego energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w mikroinstalacji, pod warunkiem że w przypadku odbiorcy końcowego niebędącego odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym, nie stanowi to przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej określonej zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz.U. z 2023 r. poz. 773).

Na mocy art. 3 ustawy o OZE:

Podjęcie i wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii wymaga uzyskania koncesji na zasadach i warunkach określonych w ustawie - Prawo energetyczne, z wyłączeniem wytwarzania energii elektrycznej:

1) w mikroinstalacji;

2) w małej instalacji;

3) wyłącznie z biogazu rolniczego, w tym w kogeneracji w rozumieniu art. 3 pkt 33 ustawy - Prawo energetyczne;

4) wyłącznie z biopłynów.

W myśl z art. 4 ust. 1 ustawy o OZE:

Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne przez prosumenta energii odnawialnej wytwarzającego energię elektryczną w mikroinstalacji o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej:

1)większej niż 10 kW - w stosunku ilościowym 1 do 0,7;

2)nie większej niż 10 kW - w stosunku ilościowym 1 do 0,8.

Zgodnie z art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE:

Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od 1 lipca 2022 r. przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, wytwarzającego energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii, której przyłączenie do sieci elektroenergetycznej i wprowadzenie z niej energii elektrycznej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej po raz pierwszy nastąpiło po 31 marca 2022 r., z wyłączeniem mikroinstalacji przyłączonych do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej zgodnie z art. 4d ust. 2-11, wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne.

W świetle art. 4 ust. 2 ustawy o OZE:

Rozliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 1a, w odniesieniu do:

1)prosumenta energii odnawialnej - dokonuje się z uwzględnieniem zasad, o których mowa w ust. 2a-2d, na podstawie wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej w punkcie poboru energii prosumenta energii odnawialnej;

2)prosumenta zbiorowego energii odnawialnej - dokonuje się z uwzględnieniem zasad, o których mowa w ust. 2a-2d, na podstawie wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej:

a)wytworzonej w mikroinstalacji lub małej instalacji, przy czym ilość energii elektrycznej wytworzonej ustala się odpowiednio do udziału prosumenta zbiorowego energii odnawialnej w wytwarzaniu energii odnawialnej w tej instalacji, określonego w umowie, o której mowa w art. 4a ust. 1,

b)pobranej przez prosumenta zbiorowego energii odnawialnej;

3)prosumenta wirtualnego energii odnawialnej - dokonuje się z uwzględnieniem zasad, o których mowa w ust. 2b-2d, na podstawie:

a)wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej pobranej przez prosumenta wirtualnego energii odnawialnej,

b)ilości energii elektrycznej wytworzonej przez prosumenta wirtualnego energii elektrycznej w instalacji odnawialnego źródła energii, zgłoszonej przez podmioty odpowiedzialne za bilansowanie handlowe tej instalacji odnawialnego źródła energii i sprzedawcy energii prosumenta wirtualnego energii elektrycznej, do operatora systemu przesyłowego elektroenergetycznego w ramach bilansowania handlowego, o którym mowa w ustawie - Prawo energetyczne. Ilość energii elektrycznej wytworzonej przez prosumenta wirtualnego energii elektrycznej w instalacji odnawialnego źródła energii ustala się jako iloczyn:

udziału prosumenta wirtualnego energii odnawialnej w wytwarzaniu energii odnawialnej w instalacji odnawialnego źródła energii, określonego w umowie, o której mowa w art. 4a ust. 1, oraz
ilości energii elektrycznej określonej dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t) jako energia planowana do wprowadzenia do sieci z tej instalacji odnawialnego źródła energii – w przypadku gdy instalacja odnawialnego źródła energii i sprzedawca energii mają różny podmiot odpowiedzialny za bilansowanie handlowe, albo
ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci elektroenergetycznej z tej instalacji odnawialnego źródła energii, w przypadku gdy instalacja odnawialnego źródła energii i sprzedawca energii mają ten sam podmiot odpowiedzialny za bilansowanie handlowe i sprzedawca energii wyrazi zgodę na taki sposób ustalania ilości energii elektrycznej wytworzonej w instalacji odnawialnego źródła energii.

Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art. 4 ust. 2a – 7 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:

Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia, o którym mowa w ust. 1a pkt 2, na podstawie ilości energii sumarycznie zbilansowanych zgodnie z ust. 2a–2d, w zakresie różnicy pomiędzy wartością energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, ustaloną w sposób określony w art. 4b, oraz wartością energii elektrycznej pobranej z tej sieci, ustaloną w sposób określony w art. 4c ust. 3.

Na mocy art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:

Wytwarzanie i wprowadzanie do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej energii elektrycznej, o której mowa w ust. 1 oraz ust. 1a, przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej niebędącego przedsiębiorcą, o którym mowa w ustawie - Prawo przedsiębiorców, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 3 tej ustawy.

Stosownie do art. 4 ust. 10 ustawy o OZE:

Pobrana energia elektryczna podlegająca rozliczeniu, o którym mowa w ust. 1 i 1a, jest zużyciem energii wyprodukowanej na potrzeby własne przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej i nie stanowi:

1) sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju,

2) zużycia energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu

- w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2023 r. poz. 1542, 1598 i 1723).

Natomiast art. 4 ust. 11 ustawy o OZE stanowi, że:

W przypadku gdy:

1)prosument energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w ust. 1, nie odbierze energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie 12 miesięcy od daty jej wprowadzenia do sieci zgodnie z ust. 5, to nieodebraną energią dysponuje sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w celu pokrycia kosztów rozliczenia, w tym opłat, o których mowa w ust. 4;

2)prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub prosument wirtualny energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w ust. 1a pkt 2, nie wykorzysta zgromadzonych dla danego miesiąca kalendarzowego środków odpowiadających wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w tym miesiącu w okresie 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych, to niewykorzystane środki stanowią nadpłatę, która jest zwracana prosumentowi energii odnawialnej, prosumentowi zbiorowemu energii odnawialnej lub prosumentowi wirtualnemu energii odnawialnej przez sprzedawcę, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w terminie nie dłuższym niż do końca 13. miesiąca następującego po danym miesiącu. Wysokość zwracanej nadpłaty nie może przekroczyć dwudziestu procent wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w miesiącu kalendarzowym, którego dotyczy zwrot nadpłaty.

W myśl art. 4b ust. 1 ustawy o OZE:

1) sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartości ujemne;

2) rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 5, wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego.

Według art. 4b ust. 2 ustawy o OZE:

W przypadku gdy prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub prosument wirtualny energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od 1 lipca 2024 r., wartość energii elektrycznej, o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego i stanowi sumę następujących iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu:

1) ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną;

2) rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie t przez prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej przyjmuje się cenę równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18.

W myśl art. 4c ust. 1-10 ustawy o OZE:

1)Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w celu prowadzenia rozliczeń, o których mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, prowadzi konto dla prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, zwane dalej „kontem prosumenta”, na którym ewidencjonuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, zwaną dalej „depozytem prosumenckim”.

2)Depozyt prosumencki przeznaczany jest na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy prowadzącego konto prosumenta, o którym mowa w ust. 1.

3)Zobowiązanie prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, o którym mowa w ust. 2, określa się dla danego okresu rozliczeniowego jako sumę iloczynów, dla wszystkich okresów rozliczania niezbilansowania (t) w okresie rozliczeniowym, ilości energii elektrycznej pobranej z sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb(t) przyjmującym wartość dodatnią, oraz ceny sprzedaży energii elektrycznej uwzględniającej obowiązkowe obciążenia podatkowe i fiskalne, stosowanej w rozliczeniach pomiędzy sprzedawcą i prosumentem dla tego okresu rozliczenia niezbilansowania.

4)Wartość depozytu prosumenckiego dotycząca danego miesiąca kalendarzowego jest ustalana i przyporządkowywana do konta prosumenckiego w kolejnym miesiącu kalendarzowym.

5)Kwota środków stanowiąca depozyt prosumencki może być rozliczana na koncie prosumenckim przez 12 miesięcy od dnia przypisania tej kwoty jako depozyt prosumencki na koncie prosumenta.

6)Po upływie 12 miesięcy od dnia przypisania danej kwoty środków do depozytu prosumenckiego niewykorzystane lub niezwrócone na podstawie przepisu art. 4 ust. 11 pkt 2 środki umarza się.

7)Na rozliczenie ze sprzedawcą w pierwszej kolejności przeznacza się środki o najstarszej dacie przypisania do konta prosumenta jako depozyt prosumencki.

8)Prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub prosument wirtualny energii odnawialnej korzystający z dostaw sprzedawcy innego niż sprzedawca zobowiązany, o którym mowa w art. 40 ust. 1, ma prawo do zmiany tego sprzedawcy na sprzedawcę zobowiązanego, o którym mowa w art. 40 ust. 1, i korzystania z rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2.

9)Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dolicza do konta prosumenta wartość energii elektrycznej wytworzonej i niezużytej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej, który korzystał z rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1a pkt 1. Przepis art. 4 ust. 11 pkt 2 stosuje się odpowiednio.

10)Wartość energii elektrycznej wytworzonej i niezużytej, o której mowa w ust. 9, wyznacza się na podstawie miesięcznej rynkowej ceny energii elektrycznej ustalanej dla czerwca 2022 r., zgodnie z art. 4b ust. 6.

Zgodnie z art. 4d ust. 2 ustawy o OZE:

Z rozliczeń, o których mowa w art. 4 ust. 1, korzysta prosument energii odnawialnej, którego mikroinstalacja została przyłączona do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej:

1)po 31 marca 2022 r. na podstawie kompletnego i poprawnego zgłoszenia, o którym mowa w art. 7 ust. 8d⁴ ustawy - Prawo energetyczne, złożonego przez tego prosumenta energii odnawialnej w terminie do 31 marca 2022 r., z zastrzeżeniem ust. 3;

2)do 31 marca 2022 r., ale wprowadzenie energii elektrycznej do tej sieci nastąpiło po raz pierwszy po 31 marca 2022 r.;

3)po 31 marca 2022 r. na podstawie kompletnego i poprawnego zgłoszenia, o którym mowa w art. 7 ust. 8d⁴ ustawy - Prawo energetyczne, złożonego w terminie do 31 grudnia 2023 r., w przypadku gdy prosument ten w terminie do 31 marca 2022 r. zawarł umowę na zakup, montaż lub dofinansowanie tej mikroinstalacji z jednostką samorządu terytorialnego lub innym podmiotem, który realizuje projekt, o którym mowa w art. 2 pkt 18 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020 (Dz.U. z 2020 r. poz. 818), dofinansowany w ramach regionalnego programu operacyjnego, o którym mowa w art. 2 pkt 17 lit. c tej ustawy, z uwzględnieniem ust. 6.

Stosownie do art. 40 ust. 1 ustawy o OZE:

Obowiązek zakupu energii elektrycznej, o którym mowa w art. 41 ust. 1, art. 42 ust. 1, art. 70c ust. 2 oraz art. 92 ust. 1, wykonuje wyznaczony przez Prezesa URE sprzedawca energii elektrycznej, zwany dalej „sprzedawcą zobowiązanym”, na podstawie umowy, o której mowa w art. 5 ustawy - Prawo energetyczne.

Jak stanowi art. 40 ust. 1a ustawy o OZE:

Sprzedawca zobowiązany, o którym mowa w art. 40 ust. 1, ma obowiązek dokonać rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1-3 oraz w art. 38c ust. 3, chyba że rozliczenia dokonuje sprzedawca wybrany przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej lub spółdzielnię energetyczną, na podstawie umowy kompleksowej lub umowy sprzedaży.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym podatnikiem podatku VAT. Szpital jest jednostką sektora finansów publicznych, świadczącą usługi w zakresie ochrony zdrowia, które niemalże w całości finansowane są z Narodowego Funduszu Zdrowia. Podatnik realizuje projekt „(...)”. Przedsięwzięcie dotyczy termomodernizacji ośmiu budynków: budynku głównego szpitala, hydroforni, kotłowni, magazynu odpadów, portierni, prosektorium, tlenowni, warsztatów.

Inwestycja ma na celu podniesienie efektywności energetycznej ośmiu budynków zespołu szpitalnego - zmniejszenie zużycia energii cieplnej i elektrycznej, a w efekcie redukcję emisji CO₂. Na realizację przedsięwzięcia ZOZ pozyskał dotację Narodowego Funduszu Środowiska i Gospodarki Wodnej oraz pożyczkę z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w (...). Inwestycja obejmuje roboty i usługi niezbędne do osiągnięcia efektów projektu, tj.: usługi audytu energetycznego, projektowe i nadzoru, ocieplenie przegród zewnętrznych i stropodachów, wymianę stolarki okiennej i drzwiowej, modernizację oświetlenia, instalacji centralnego ogrzewania i ciepłej wody użytkowej, sieci ciepłowniczych oraz systemu wentylacji, montaż pomp ciepła, instalacji fotowoltaicznej i systemu zarządzania instalacjami. Dodatkowo wykonane zostaną inne roboty budowlane, np. modernizacja instalacji wodnej i kanalizacyjnej.

Pozostała część inwestycji - opracowanie dokumentacji projektowej i wykonanie robót instalacyjnych i budowlanych - została wykonana w latach 2022-2024.

Inwestycja wykonana w obrębie budynku tlenowni wiąże się jedynie z działalnością zwolnioną od podatku.

Pozostałe budynki objęte inwestycją służą zarówno wykonywaniu działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, jak i działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług, przy czym nie są Państwo w stanie przyporządkować całości lub części podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur odrębnie do działalności opodatkowanej i odrębnie do działalności zwolnionej z opodatkowania. Przeznaczenie tych budynków dotyczy zarówno działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług, jak i działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Wskazali Państwo, że Instalacje fotowoltaiczne są zamontowane na dwóch budynkach:

jedna mikroinstalacja na budynku Warsztatów, tj. podłączona do sieci energetycznej i stanowiąca zasilanie rezerwowe na potrzeby gruntowej pompy ciepła, która ogrzewa Budynek główny szpitala,
dwie mikroinstalacje na Budynku głównym, tj. podłączona do sieci energetycznej i stanowiąca zasilanie podstawowe na potrzeby Budynku głównego szpitala oraz jedna niepodłączona do sieci energetycznej, lecz wytwarzająca energię jedynie na potrzeby ciepłej wody użytkowej w Budynku głównym szpitala).

W związku z montażem instalacji fotowoltaicznej w ramach projektu, ZOZ jest prosumentem energii odnawialnej w rozumieniu art. 2 ust. 27a ustawy o odnawialnych źródłach energii. Instalacja fotowoltaiczna stanowi mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

ZOZ zawarł umowę z przedsiębiorstwem energetycznym w zakresie mikroinstalacji typu on-gride (Umowa sprzedaży energii elektrycznej wytworzonej w odnawialnym źródle energii). Umowa reguluje sprzedaż przez wytwórcę (Zespół Opieki Zdrowotnej w (...)) na rzecz odbiorcy energii wytworzonej w OZE (przedsiębiorstwo energetyczne), niewykorzystanej przez wytwórcę na potrzeby własne, wprowadzonej do sieci operatora systemu przesyłowego. Wynagrodzenie za dostarczoną energię elektryczną jest ustalane zgodnie z dokumentem rozliczenia odkupu wystawionym przez odbiorcę. Wytwórca na podstawie dokumentu rozliczenia odkupu oraz w oparciu o cenę wskazaną w umowie (cena netto za 1 MWh + obowiązująca stawka VAT), wystawia odbiorcy fakturę.

W przypadku instalacji fotowoltaicznej, o której mowa we wniosku, ZOZ korzysta z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii. Instalacja fotowoltaiczna, o której mowa we wniosku, nie mieści się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii. Instalacja fotowoltaiczna powstała w ramach projektu będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług.

Instalacja fotowoltaiczna powstała w ramach projektu jest wykorzystywana wyłącznie do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wskazać należy, że w świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, na zasadach dla niej określonych. Kwalifikacji tej nie zmienia treść art. 4 ust. 8 ustawy o OZE, gdyż ustawa o podatku od towarów i usług definiuje we własnym zakresie działalność gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np. zakres działalności gospodarczej wynikający z ustawy – Prawo przedsiębiorców.

W wyroku w sprawie C-219/12 Fuchs Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, że:

„Eksploatacja zainstalowanego na służącym prywatnym celom domu mieszkalnym lub obok niego modułu fotowoltaicznego, skonstruowanego w ten sposób, że po pierwsze ilość wytworzonej energii elektrycznej jest zawsze niższa od ilości energii elektrycznej ogółem zużytej przez użytkownika modułu do celów prywatnych, a po drugie energia ta jest dostarczana do sieci za wynagrodzeniem o charakterze stałym, stanowi „działalność gospodarczą” w rozumieniu tych przepisów”.

Ustawa nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą będącą świadczeniem wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności, wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy, musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Jak już więc wskazano, sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, co znajduje potwierdzenie w ww. wyroku TSUE w sprawie C-219/12.

W okolicznościach rozpatrywanej sprawy sprzedaż energii elektrycznej należy rozpatrywać więc jako działalność gospodarczą w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwa uznać należy za podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy – bowiem będą Państwo dokonywać dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji na podstawie umowy cywilnoprawnej, która zostanie zawarta z dostawcą energii elektrycznej.

Jak wynika z okoliczności sprawy, w przypadku instalacji fotowoltaicznej, ZOZ korzysta z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Z przepisów ustawy o OZE wynika, że w przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2022 r. do 30 czerwca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z cyt. art. 4b ust. 1 ustawy o OZE, tj. jako iloczyn sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartości ujemne oraz rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w art. 4b ust. 5 ustawy o OZE, wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego.

W przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z cyt. art. 4b ust. 2 ustawy o OZE i stanowi sumę iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu, tj.: ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną i rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie t przez prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej przyjmuje się cenę równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18 ustawy o OZE.

Wskazane przepisy wyznaczają zatem wartość kwoty należnej prosumentowi za wprowadzenie energii elektrycznej do sieci określonej wg ww. zasad. Kwotę tę należy uznać za wynagrodzenie należne Państwu za dostawę energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji.

Z przywołanych przepisów ustawy o OZE wynika również, że wartość depozytu prosumenta jest przeznaczana na rozliczenie zobowiązań prosumenta, a zatem będzie pomniejszać kwotę podlegającą zapłacie przez prosumenta w danym okresie rozliczeniowym.

A zatem w przypadku wytworzenia przez Państwa energii elektrycznej w odnawialnym źródle energii i wprowadzenia jej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, dokonają Państwo dostawy tej energii, za którą będzie Państwu przysługiwało wynagrodzenie. Depozyt prosumencki, który pokazuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, jak wynika z powyższych przepisów, może pomniejszyć kwotę zobowiązania prosumenta wobec sprzedawcy energii elektrycznej z tytułu zakupu tej energii od sprzedawcy. Przeznaczenie depozytu prosumenta na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy tej energii, nie powoduje, że nie dochodzi do dostawy energii elektrycznej przez prosumenta na rzecz sprzedawcy energii elektrycznej.

W konsekwencji Państwo, jako prosument – czynny zarejestrowany podatnik VAT, poprzez wprowadzanie energii do sieci energetycznej dokonują na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

Fakt wzajemnego kompensowania zobowiązania prosumenta wobec przedsiębiorstwa energetycznego i tego przedsiębiorstwa wobec prosumenta (co wynika z art. 4c ust. 3 ustawy o OZE) pozostaje bez wpływu na określenie odpłatnego charakteru dokonywanej przez Państwa dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji.

W związku z powyższym, wprowadzenie do sieci przez Państwa energii, która zostanie wyprodukowana w ww. instalacji wytworzonej w zakresie wykonanych prac w budynku warsztatów oraz w budynku głównym, będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Państwa wątpliwości dotyczą m.in. kwestii, czy przysługuje Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w części projektu dotyczącej budynku tlenowni.

Wskazali Państwo w opisie sprawy, że Inwestycja wykonana w obrębie budynku tlenowni wiąże się jedynie z działalnością zwolnioną od podatku. W uzupełnieniu wniosku nie wskazali Państwo, że Instalacje fotowoltaiczne są zamontowane na budynku tlenowni.

A zatem, odnosząc się do kwestii objętej zakresem postawionego pytania wskazać należy, że podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Wskazać należy, że w zakresie Inwestycji wykonanej w obrębie budynku tlenowni, warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie jest spełniony, ponieważ - jak wskazano powyżej w opisie sprawy - Inwestycja wykonana w obrębie budynku tlenowni wiąże się jedynie z działalnością zwolnioną od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT. Ponadto na budynku tlenowni nie została zamontowana instalacja fotowoltaiczna, tym samym w zakresie wykonanych prac w ramach projektu w zakresie budynku tlenowni nie wystąpi odpłatna dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

A zatem - na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy - nie mają Państwo prawa do odliczenia w całości lub w części podatku naliczonego od zakupów zrealizowanych w ramach projektu pn. „(...)” w części Inwestycji wykonanej w obrębie budynku tlenowni.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii, czy przysługuje Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w części Inwestycji wykonanej w obrębie budynku głównego szpitala, hydroforni, kotłowni, magazynu odpadów, portierni, prosektorium oraz warsztatu, które to budynki służą zarówno wykonywaniu działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, jak i działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Wskazać należy, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od podatku, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy.

Art. 90 ust. 1 ustawy:

w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Art. 90 ust. 2 ustawy:

jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Art. 90 ust. 3 ustawy:

proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Art. 90 ust. 4 ustawy:

proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Art. 90 ust. 5 ustawy:

do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Art. 90 ust. 6 ustawy:

do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1)pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;

2)usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Art. 90 ust. 8 ustawy:

podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30 000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo. Podatnicy są obowiązani zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego o przyjętej proporcji w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym ta proporcja została zastosowana po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.

Art. 90 ust. 9 ustawy:

przepis ust. 8 stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

Art. 90 ust. 9a ustawy:

przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku

Art. 90 ust. 10 ustawy:

w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1)przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 10 000 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;

2)nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Z tym, że przez „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego” należy rozumieć czynności zwolnione od podatku.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Proporcja wyliczana jest jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że pozostałe budynki objęte inwestycją (tj. budynek główny szpitala, hydrofornia, kotłownia, magazyn odpadów, portiernia, prosektorium oraz warsztat) służą zarówno wykonywaniu działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, jak i działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług, przy czym nie są Państwo w stanie przyporządkować całości lub części podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur odrębnie do działalności opodatkowanej i odrębnie do działalności zwolnionej z opodatkowania. Proporcja wstępna na 2024 rok, obliczona na podstawie obrotów za 2023 r., wynosi 3%. Proporcja ostateczna za 2024 rok zostanie obliczona na podstawie rzeczywistych obrotów za 2024 r.

W tym miejscu ponownie wskazać należy, że w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czynności opodatkowane) oraz związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje (czynności zwolnione) – zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik jest obowiązany do rozliczenia podatku naliczonego według proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

A zatem wskazać należy, że w sytuacji gdzie towary i usługi nabyte w ramach realizacji projektu są wykorzystywane przez Państwa do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i zwolnionych od podatku od towarów i usług i nie mają Państwo możliwości przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego w ramach realizacji ww. projektu do poszczególnych rodzajów czynności, przysługuje Państwu prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „(...)” w części Inwestycji wykonanej w obrębie budynku głównego szpitala, hydroforni, kotłowni, magazynu odpadów, portierni, prosektorium oraz warsztatu, wg wskaźnika proporcji wyliczonej na podstawie art. 90 ust. 2-8 ustawy. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Tym samym, oceniając całościowo Państwa stanowisko należało je uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie