Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zaistniałego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

17 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej m.in. zakresie uznania korekt rozliczeń za zdarzenie niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT oraz braku obowiązku dokumentowania tych zdarzeń fakturami.

Uzupełnili go Państwo pismem z 6 lutego 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

-Zainteresowany będący stroną postępowania:

A

-Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

B

Opis zaistniałego stanu faktycznego (ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu wniosku z 6 lutego 2025 r.)

A (dalej: „Wnioskodawca”) jest spółką kapitałową, która posiada siedzibę na terytorium Polski i na podstawie przepisu art. 3 ust. 1 ustawy o CIT podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Jednocześnie na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku VAT jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce i odlicza podatek VAT na zasadach ogólnych.

Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest działalność usługowa w zakresie (…).

Wnioskodawca współpracuje z B (dalej: „Spółka Y”), którego podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej jest (…). Wnioskodawca świadczy na rzecz Spółki Y kompleksowe usługi utrzymania w ruchu obiektów, maszyn, urządzeń i instalacji umożliwiających przebieg procesu technologicznego w (…) – w szczególności w zakresie ich obsługi, konserwacji, napraw i kontrolno-pomiarowym.

Usługi utrzymania ruchu w szczególności dotyczą:

-sieci, urządzeń i instalacji energetycznych,

-aparatury kontrolno-pomiarowej i regulacyjnej,

-zespołu aparatów i urządzeń produkcyjnych - ciągu technologicznego,

-zespołu urządzeń pomocniczych służących do transportu, przechowywania oraz kierujących procesem technologicznym,

-udostępnienia sprzętu ciężkiego i specjalistycznego.

Wnioskodawca świadczy również na rzecz Spółki Y kompleksowe usługi (…).

Wnioskodawca oraz Spółka Y są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku CIT, a opisana wyżej transakcja stanowi transakcję kontrolowaną w rozumieniu przepisu art. 11a ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku CIT podlegającą wycenie na zasadach rynkowych.

Zarówno Wnioskodawca jak i Spółka Y mają swoje siedziby na terytorium Polski.

Należności za usługi (…) są rozliczane na podstawie faktury VAT w miesięcznych okresach rozliczeniowych.

Cena za usługi utrzymania procesu technologicznego składa się z trzech składników:

-kosztów pracy - ryczałt na pracownika,

-kosztów eksploatacyjnych materiałów i zakupu usług obcych z ustalonym narzutem oraz

-kwoty za użytkowanie sprzętu ciężkiego i specjalistycznego w ramach realizowanych prac.

Cena za usługi przeładunkowo-transportowe została ustalona w formie sumy iloczynów kwotowej stawki wynagrodzenia dla danej maszyny oraz liczba efektywnych godzin jej pracy (lecz nie mniejszej niż czas gwarantowany).

Cena za usługi remontu konstrukcji stalowych ustalana jest każdorazowo na podstawie (…).

Ceny transferowe dla przedmiotowych rozliczeń ustalane są zgodnie z metodą weryfikacji cen transferowych koszt plus (art. 11d ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku CIT). W przypadku, gdy rzeczywista dochodowość Spółki Y na działalności operacyjnej skalkulowana na podstawie danych za dany okres rozliczeniowy odbiegałaby od rynkowej wartości wynikającej ze sporządzonej analizy porównawczej, przeprowadzana jest korekta cen transferowych, o której mowa w art. 11e Ustawy o CIT.

Częstotliwość dokonania korekty zależy w szczególności od:

-specyfiki transakcji i stosowanego modelu rozliczeń w danym typie transakcji,

-zmienności czynników ekonomiczno-gospodarczych mających wpływ na warunki transakcji,

-dostępności wiarygodnych, obiektywnych danych porównawczych.

Korekta cen transferowych, wykorzystana jest przez Wnioskodawcę i Spółkę Y na potrzeby dostosowania poziomu wynagrodzenia do warunków rynkowych. W tym celu Wnioskodawca i Spółka Y postępują w następujący sposób:

Na początku roku strony ustalają rynkowy przedział rentowności dla Wnioskodawcy (na potrzeby kształtowania wysokości wynagrodzenia usług utrzymania procesu technologicznego (…) oraz tyt. usług przeładunkowo-transportowych jako głównych czynników kosztotwórczych w oparciu o najbardziej aktualne i możliwe do pozyskania dane finansowe podmiotów porównywalnych (wartości zagregowane z 3-letniego okresu). W praktyce z początkiem każdego roku Wnioskodawca i Spółka Y wspólnie określają prognozowane wartości kosztów, zapewniające osiągnięcie Wnioskodawcy rynkowego poziomu marży operacyjnej.

Natomiast po zakończeniu roku podatkowego Wnioskodawca i Spółka Y dokonują weryfikacji rzeczywiście poniesionych kosztów. Jeśli ich wartość powoduje, że uzyskana rentowność nie mieści się w przedziale rynkowym, konieczne jest przeprowadzenie korekty cen transferowych, tak aby zagwarantować rynkowy poziom marży operacyjnej.

Konieczność ww. badania oraz ewentualnego przeprowadzenia korekty jest uzasadniona w przypadku wystąpienia obowiązku raportowania poziomu dochodowości uzyskanej przez Wnioskodawcę w odniesieniu do całego danego roku podatkowego w informacji podatkowej TP-R w efekcie weryfikacji cen transferowych (tzw. etap outcome testing). Oznacza to, iż konieczność przeprowadzenia korekty cen transferowych rozliczeń za usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Y wynika z informacji o faktycznie poniesionych kosztach, dostępnej na koniec okresu rozliczeniowego.

Powyższe zbieżne jest z wymogiem, aby dany wskaźnik (tutaj marża operacyjna) podlegający raportowaniu pod kątem zachowania zasady ceny rynkowej oceniany był na podstawie kosztów rzeczywistych, tj. kosztów ostatecznie ujętych w ewidencji księgowej.

Wnioskodawca dodatkowo pragnie wskazać, że:

-w opisanej transakcji kontrolowanej realizowanej przez podmioty powiązane w trakcie roku podatkowego ustalone zostały warunki, które ustaliłyby podmioty niepowiązane,

-Spółka dokonuje odpowiedniej korekty zwiększającej lub zmniejszającej przychody w przypadku, gdy nastąpiła zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a zapewnienie ich zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga dokonania korekty cen transferowych.

Jednocześnie należy wskazać, że przedmiotowe (roczne) rozliczenie będzie prowadziło do wyrównania kwot zidentyfikowanych odchyleń, a więc wyrównania różnicy pomiędzy kwotą środków należnych/ otrzymanych (wynikających z wartości udokumentowanych fakturami) a kwotą odpowiadającą wartości rozliczenia, jaka powinna być osiągnięta przy zakładanej (docelowej) dochodowości dla danego roku podatkowego.

Opisana korekta rozliczeń dokonywana przez Wnioskodawcę, nie zakłada korekty pierwotnej ceny świadczonych usług (rozliczenia oparte są o intencję stron w zakresie wyrównania poziomu dochodowości na wartości realizowanej usługi w odniesieniu do całego roku podatkowego).

Opisana w treści stanu faktycznego weryfikacja i korekta rozliczeń nie wiąże się i nie będzie się wiązać z dodatkowym świadczeniem Wnioskodawcy na rzecz Spółki Y lub ze strony Spółki Y na rzecz Wnioskodawcy. Korekty rozliczeń dotyczą wyłącznie usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Y, objętych wnioskiem, tj. usług utrzymania procesu technologicznego, usług przeładunkowo-transportowych oraz usług remontu konstrukcji stalowych.

Wnioskodawca wskazuje, że rozliczenie nie dotyczy/nie będzie dotyczyć konkretnego świadczenia usług z konkretnego okresu rozliczeniowego (miesiąca) i (ze swej natury) nie odnosi/nie będzie się odnosić do konkretnych faktur dokumentujących świadczenie usług (ani też konkretnych pozycji z tych faktur). W związku z powyższym korekty rozliczeń nie będą dotyczyć bezpośrednio cen towarów oraz usług.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż zarówno on jak i Spółka Y ujmują rozliczenia wynikające z przeprowadzonych korekt cen transferowych w tej samej wysokości w swoich księgach podatkowych poprzez dokonanie odpowiedniego zapisu księgowego jako zwiększenia lub zmniejszenia przychodów z perspektywy Wnioskodawcy oraz zwiększenie lub zmniejszenie kosztów uzyskania przychodu z perspektywy Spółki Y.

Ponadto w uzupełnieniu ujętym w piśmie z 6 lutego 2025 r. wskazali Państwo, iż:

1.Nie nastąpiła zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki.

Konieczność przeprowadzenia korekty cen transferowych rozliczeń za usługi świadczone przez Zainteresowanego będącego strona postępowania na rzecz Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania wynika z informacji o faktycznie poniesionych kosztach, dostępnej na koniec okresu rozliczeniowego. Na początku każdego roku podatkowego Zainteresowany będący stroną postępowania i Zainteresowany niebędący stroną postępowania wspólnie określają prognozowaną wartość kosztów, zapewniającą osiągnięcie Zainteresowanego będącego stroną postępowania rynkowego poziomu marży operacyjnej. Po zakończeniu roku podatkowego dokonują weryfikacji rzeczywiście poniesionych kosztów. Jeśli ich wartość przekroczyła wcześniej ustalony poziom, konieczne jest przeprowadzenie korekty cen transferowych, tak aby zagwarantować rynkowy poziom marży operacyjnej.

2.W momencie dokonania korekty dokonania korekty Zainteresowany będący stroną postępowania oraz Zainteresowany niebędący stroną postępowania posiadają oświadczenie podmiotu powiązanego oraz dowód księgowy potwierdzający dokonanie korekty cen transferowych w tej samej wysokości.

Zarówno Zainteresowany będący stroną postępowania i Zainteresowany niebędący stroną postępowania ujmują rozliczenia wynikające z przeprowadzonych korekt cen transferowych w tej samej wysokości w swoich księgach podatkowych poprzez dokonanie odpowiedniego zapisu księgowego jako zwiększenia lub zmniejszenia przychodów z perspektywy Zainteresowanego będącego stroną postępowania oraz zwiększenie lub zmniejszenie kosztów uzyskania przychodu z perspektywy Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania.

3.Zarówno Zainteresowany będący stroną postępowania i Zainteresowany niebędący stroną postępowania mają swoje siedziby zlokalizowane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W związku z tym nie ma konieczności weryfikacji danego warunku.

4.Opisana w treści stanu faktycznego weryfikacja i korekta rozliczeń nie wiąże się i nie będzie się wiązać się z dodatkowym świadczeniem Zainteresowanego będącego stroną postępowania na rzecz Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania lub ze strony Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania na rzecz Zainteresowanego będącego stroną postępowania.

Korekty rozliczeń dotyczą wyłącznie usług świadczonych przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania na rzecz Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania, objętych wnioskiem, tj. usług utrzymania procesu technologicznego, usług przeładunkowo-transportowych oraz usług remontu konstrukcji stalowych.

Pytania nr 2 i 3 ostatecznie sformułowane w piśmie z 6 lutego 2025 r.

2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym korekta cen transferowych o której mowa w art. 11e ustawy o CIT jest neutralna na gruncie podatku VAT, i w związku z tym nie jest on obowiązany do dokonania korekty podstawy opodatkowania świadczonych usług na rzecz Spółki Y, a Spółka Y nie będzie w ten sposób zobowiązana do dokonania korekty wartości odliczonego podatku VAT?

3. Czy w przypadku udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr. 2, korekta cen transferowych o której mowa w art. 11e ustawy o CIT powinna być dokumentowana przez Wnioskodawcę oraz Spółkę Y notą księgową?

Państwa stanowisko w sprawie/Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Ad. 2-3

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się zasadniczo przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, co do zasady, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu.

W związku z wyrównaniem dochodowości, nie dochodzi pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką Y do jakiegokolwiek świadczenia usług, za które korekta dochodowości mogłaby być wynagrodzeniem.

W dalszej kolejności należy rozważyć, czy wskazana korekta rentowności może zostać uznana na gruncie Ustawy o VAT za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług.

W doktrynie podkreśla się, iż istnieje kilka warunków koniecznych, które muszą zostać spełnione, aby dane świadczenie mogło zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów o VAT. Przede wszystkim, kluczowe jest ustalenie jej konsumenta, czyli beneficjenta podejmowanych przez usługodawcę działań. Za beneficjenta usługi można uznać podmiot, który czerpie z niej wyraźne i bezpośrednie korzyści. Kolejnym niezbędnym elementem jest istnienie stosunku prawnego pomiędzy podmiotem świadczącym usługę a jej beneficjentem.

Dodatkowo, pomiędzy świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem musi istnieć bezpośrednia zależność. Dopiero spełnienie powyższych kryteriów pozwala uznać, iż dane świadczenie może być traktowane jako odpłatna usługa na gruncie przepisów o VAT.

W związku z tym, czynność podlega opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Jednocześnie, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Mając na uwadze powyższe, w odniesieniu do przestawionego stanu faktycznego należy zauważyć, że wyrównanie dochodowości Wnioskodawcy do ustalonego poziomu nie wiąże się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony Spółki Y. Wyrównanie dochodowości wynika jedynie z samego faktu osiągnięcia (lub nie) przez Spółkę Y oczekiwanego poziomu dochodu. Korekta dochodowości nie jest wypłacana pod warunkiem określonych zachowań wymaganych od drugiej strony. Co więcej, w trakcie danego okresu rozliczeniowego strony nie wiedzą, w którą stronę korekta będzie dokonana i czy to Wnioskodawca, czy Spółka Y będzie wypłacała wyrównanie. Ponadto, nie można wskazać określonych działań, które mogłyby potencjalnie zostać uznane za świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT. Nie sposób więc twierdzić, że Korekta dochodowości powoduje wystąpienie obustronnych, wzajemnych świadczeń, które stanowią świadczenie usług przez którąkolwiek ze stron.

Wyrównanie dochodowości jako płatność niestanowiąca korekty ceny.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest co do zasady wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z kolei zgodnie z art. 29a ust. 10 ustawy o VAT podstawę opodatkowania obniża się m.in. o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen.

Tym samym, w celu ustalenia, czy dokonywane przez strony wyrównanie dochodowości powoduje potencjalnie konieczność dokonania korekty podstawy opodatkowania przez Wnioskodawcę, konieczne jest przeanalizowanie, czy kwota wyrównania mogłaby zostać uznana za zmianę wysokości zapłaty, jaką Wnioskodawca otrzymuje z tytułu świadczenia usług od Spółki Y.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż korekta dochodowości dokonywana jest w celu doprowadzenia do sytuacji, w której dochodowość osiągana przez Wnioskodawcę znajduje się na odpowiednim poziomie - wynikającym z zasady arm's length. Tym samym, w celu skalkulowania tej dochodowości, pod uwagę brany jest całokształt działalności Wnioskodawcy (osiągane przychody oraz ponoszone koszty). W szczególności, dochodowość ta nie jest kalkulowana w odniesieniu do danego (konkretnego) rodzaju usług świadczonych przez Wnioskodawcę lub rodzaju transakcji, a Korekta dochodowości nie zależy od ilości oraz rodzaju usług świadczonych przez Wnioskodawcę do Spółki Y.

Kwota korekty dochodowości (niezależnie, czy prowadzi do obniżenia, czy podwyższenia dochodowości Wnioskodawcy w danym roku) nie ma bezpośredniego przełożenia na kwoty należne z tytułu świadczenia usług dokumentowanych poszczególnymi fakturami wystawianymi przez Wnioskodawcę, w szczególności nie stanowi korekty ich ceny. Przyjęty mechanizm zakłada wyrównanie dochodowości (w oderwaniu od ceny jednostkowej poszczególnych usług), a nie korektę w górę lub w dół cen sprzedawanych usług. Intencją stron jest ustalenie takiej kwoty korekty, która będzie dotyczyła całokształtu działalności Wnioskodawcy (niezależnie od tego, kiedy dane usługi były świadczone, za ile, oraz od tego czy ich ceny nie były wcześniej rabatowane, itd.).

Należy podkreślić, iż wyrównanie dochodowości w żadnym przypadku nie jest związane z jakimikolwiek udzielonymi po dokonaniu sprzedaży opustami i obniżkami cen, zwróconymi towarami lub opakowaniami, itp. Na dochodowość Wnioskodawcy ma wpływ wiele czynników, w tym zewnętrznych (koszt materiałów, inflacja, kursy walutowe, pozostałe warunki makroekonomiczne).

Ponadto, wyrównanie dochodowości nie jest także wynikiem błędu żadnej ze stron. Charakter i potrzeba dokonania korekty uzasadnione są jedynie dążeniem stron do zachowania warunków wzajemnej współpracy handlowej na zasadach zgodnych z przepisami o cenach transferowych, a w szczególności z zasadą arm's length (koniecznością uwzględnienia rynkowych warunków porównywalnych transakcji).

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, nie zachodzi obowiązek korygowania wysokości podstawy opodatkowania oraz podatku należnego wykazanego na fakturach wystawionych przez Wnioskodawcę dla Spółki Y, dokumentujących świadczenie usług. Należy zwrócić uwagę, iż wyrównanie dochodowości (zarówno na plus jak i na minus) nie ma związku ze zmianą kwoty należnej z tytułu świadczenia konkretnych usług, lecz wynika z potrzeby zapewnienia poziomu dochodowości Spółki na zasadach arm's length. Nie sposób zatem uznać wyrównania dochodowości za dany okres za równoznaczny z obniżeniem lub podwyższeniem wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy za skonkretyzowane usługi świadczone na rzecz Spółki Y.

Wyrównanie dochodowości odbywa się niezależnie od wolumenu sprzedaży dokonanej w danym okresie. Dlatego też, ze względu na brak związku pomiędzy świadczonymi, skonkretyzowanymi usługami z wyrównaniem dochodowości, podstawa opodatkowania jak i podatek należny nie powinien ulegać zmianie na skutek dokonanego rozliczenia. W konsekwencji należy stwierdzić, iż wyrównanie dochodowości nie stanowi zdarzenia mającego wpływ na wysokość podstawy opodatkowania oraz podatku należnego wykazanego na fakturach dokumentujących świadczenie przez Wnioskodawcę usług na rzecz Spółki Y i powinno zostać udokumentowane nota księgową.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza m.in. interpretacja indywidualna DKIS z 26 marca 2021 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.91.2021.1.AB, w której organ podatkowy wskazał, że ,,(…) skoro otrzymywane lub wypłacane przez Spółkę wyrównanie do ustalonego poziomu dochodowości nie odnosi się do konkretnych faktur, poszczególnych pozycji tych faktur, czy też cen pierwotnie stosowanych (nie ma bezpośredniego przełożenia na ceny produktów), to dokonana lub otrzymana przez Spółkę płatność będąca korektą dochodowości, nie będzie powodowała korekty rozliczeń dotyczących sprzedaży towarów i usług.

Organ podatkowy stwierdził przy tym, że ,,(…) wystawienie dokumentu korygującego dochodowość Spółki wynikać będzie z przyjętej polityki cen transferowych i nie będzie stanowiło zdarzenia podlegającego opodatkowaniu, ponieważ wyrównanie do ustalonego poziomu dochodowości (zarówno w górę, jak i w dół) pozostanie bez wpływu na zakres opodatkowania sprzedawanych towarów”.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane przez organy podatkowe w następujących interpretacjach:

- 18 lutego 2021 r. nr 0111-KDIB3-1.4012.965.2020.2.KO,

- 14 lutego 2022 r. nr 0114-KDIP4-3.4012.771.2021.2.DS,

- 8 lutego 2022 r. nr 0114-KDIP4-3.4012.767.2021.1.IG,

- 22 października 2021 r. nr 0111-KDIB3-1.4012.661.2021.6.ASY,

- 13 lipca 2021 r. nr 0112-KDIL1-3.4012.209.2021.1.MR.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy uznać należy, że dokonanie Korekty dochodowości (w górę lub w dół) w oparciu o wypracowane zasady ustalania cen transferowych pozostanie bez wpływu na rozliczenia w zakresie podatku VAT – zarówno po stronie Wnioskodawcy jak i Spółki Y, która nie będzie zobowiązana do dokonania korekty wartości odliczonego podatku VAT.

Podsumowując zatem, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do dokonania korekt faktur VAT wystawionych na rzecz Spółki Y, dokumentujących świadczenie usług, w tym do dokonania korekt podstawy opodatkowania oraz korekty podatku należnego wykazanego na tych fakturach. Tym Samym Spółka Y nie będzie zobowiązana do dokonania korekty wartości podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury wystawionych przez Wnioskodawcę.

Biorąc pod uwagę powyższe Wnioskodawca i Spółka Y powinny dokumentować te zdarzenia za pomocą noty księgowej obciążeniowej bądź uznaniowej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest zatem określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

-w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

-świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy:

Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Stosownie do art. 29a ust. 10 ustawy:

Podstawę opodatkowania obniża się o:

1) kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

2) wartość zwróconych towarów i opakowań;

3) zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;

4) wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

W świetle art. 29a ust. 13 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją. W przypadku gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada dokumentacji, o której mowa w zdaniu pierwszym, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał.

Z kolei zgodnie z art. 29a ust. 14 ustawy:

Przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Z opisu sprawy wynika, że współpracują Państwo ze Spółką Y. Świadczą Państwo na rzecz Spółki Y kompleksowe usługi (…) – w szczególności w zakresie ich obsługi, konserwacji, napraw i kontrolno-pomiarowym, a także kompleksowe usługi przeładunku i transportu (…), odśnieżania a także usługi remontu konstrukcji stalowych.

Państwo oraz Spółka Y są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku CIT, a opisana w stanie faktycznym transakcja stanowi transakcję kontrolowaną w rozumieniu przepisu art. 11a ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku CIT podlegającą wycenie na zasadach rynkowych.

Korekta cen transferowych, wykorzystana jest przez Państwa i Spółkę Y na potrzeby dostosowania poziomu wynagrodzenia do warunków rynkowych. W tym celu Państwo i Spółka Y postępują w następujący sposób:

Na początku roku strony ustalają rynkowy przedział rentowności dla Państwa (na potrzeby kształtowania wysokości wynagrodzenia usług utrzymania procesu technologicznego (…) oraz tyt. usług przeładunkowo-transportowych jako głównych czynników kosztotwórczych w oparciu o najbardziej aktualne i możliwe do pozyskania dane finansowe podmiotów porównywalnych (wartości zagregowane z 3-letniego okresu). W praktyce z początkiem każdego roku Państwo i Spółka Y wspólnie określają prognozowane wartości kosztów, zapewniające osiągnięcie Wnioskodawcy rynkowego poziomu marży operacyjnej.

Natomiast po zakończeniu roku podatkowego Państwo i Spółka Y dokonują weryfikacji rzeczywiście poniesionych kosztów. Jeśli ich wartość powoduje, że uzyskana rentowność nie mieści się w przedziale rynkowym, konieczne jest przeprowadzenie korekty cen transferowych, tak aby zagwarantować rynkowy poziom marży operacyjnej.

Konieczność ww. badania oraz ewentualnego przeprowadzenia korekty jest uzasadniona w przypadku wystąpienia obowiązku raportowania poziomu dochodowości uzyskanej przez Państwa w odniesieniu do całego danego roku podatkowego w informacji podatkowej TP-R w efekcie weryfikacji cen transferowych. Oznacza to, iż konieczność przeprowadzenia korekty cen transferowych rozliczeń za usługi świadczone przez Państwa na rzecz Spółki Y wynika z informacji o faktycznie poniesionych kosztach, dostępnej na koniec okresu rozliczeniowego.

Opisana korekta rozliczeń dokonywana przez Państwa, nie zakłada korekty pierwotnej ceny świadczonych usług (rozliczenia oparte są o intencję stron w zakresie wyrównania poziomu dochodowości na wartości realizowanej usługi w odniesieniu do całego roku podatkowego).

Opisana w treści stanu faktycznego weryfikacja i korekta rozliczeń nie wiąże się i nie będzie się wiązać się z dodatkowym świadczeniem Państwa na rzecz Spółki Y lub ze strony Spółki Y na rzecz Państwa. Korekty rozliczeń dotyczą wyłącznie usług świadczonych przez Państwa na rzecz Spółki Y, objętych wnioskiem, tj. usług utrzymania procesu technologicznego, usług przeładunkowo-transportowych oraz usług remontu konstrukcji stalowych.

Państwo wskazują, że rozliczenie nie dotyczy/nie będzie dotyczyć konkretnego świadczenia usług z konkretnego okresu rozliczeniowego (miesiąca) i (ze swej natury) nie odnosi/nie będzie się odnosić do konkretnych faktur dokumentujących świadczenie usług (ani też konkretnych pozycji z tych faktur). W związku z powyższym korekty rozliczeń nie będą dotyczyć bezpośrednio cen towarów oraz usług.

W związku z powyższym nie są Państwo zobowiązani do dokonania korekty podstawy opodatkowania świadczonych usług na rzecz Spółki Y, a Spółka Y nie będzie w ten sposób zobowiązana do dokonania korekty wartości odliczonego podatku VAT.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii uznania korekt rozliczeń za niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Odnosząc się do tych wątpliwości należy zauważyć, że opodatkowaniu VAT podlegają tylko takie zdarzenia gospodarcze, w ramach których świadczeniu jednej strony (dostawie towarów bądź świadczeniu usługi) odpowiada świadczenie wzajemne drugiej strony tj. odpłatność (w praktyce rozumiane najczęściej jako wynagrodzenie pieniężne otrzymywane w zamian za dostarczone towary lub wykonane usługi).

W konsekwencji uznanie, że dane zdarzenie gospodarcze stanowić będzie czynność podlegającą VAT jako dostawa towarów lub wykonanie usługi, wymaga tego, aby między stronami doszło do powstania stosunku prawnego, w ramach którego wyraźnie określony zostanie:

-przedmiot świadczenia, będący przejawem aktywności gospodarczej jednej ze stron (tj. przeniesienie prawa do rozporządzania towarem, lub świadczenie usługi mogące stanowić działanie, powstrzymanie się od działania bądź tolerowanie czynności lub sytuacji),

-wynagrodzenie stanowiące korzyść, którą ma otrzymać od drugiej ze stron będącej beneficjentem świadczenia, oraz

-aby możliwe było stwierdzenie, że pomiędzy świadczeniami istnieje bezpośredni związek, pozwalający na uznanie, że świadczenia te mają wzajemny charakter.

Jak wskazali Państwo w opisie sprawy ww. korekta rozliczeń dokonywana przez Państwa, nie zakłada korekty pierwotnej ceny świadczonych usług, nie wiąże się i nie będzie się wiązać się z dodatkowym świadczeniem Państwa na rzecz Spółki Y lub ze strony Spółki Y na rzecz Państwa.

Dodatkowo Państwo wskazali, że rozliczenie nie dotyczy/nie będzie dotyczyć konkretnego świadczenia usług z konkretnego okresu rozliczeniowego (miesiąca) i (ze swej natury) nie odnosi/nie będzie się odnosić do konkretnych faktur dokumentujących świadczenie usług (ani też konkretnych pozycji z tych faktur). W związku z powyższym korekty rozliczeń nie będą dotyczyć bezpośrednio cen towarów oraz usług.

Należy zatem stwierdzić, że skoro dokonywana korekta rozliczeń nie odnosi się do konkretnego świadczenia usług z konkretnego okresu rozliczeniowego i nie odnosi się do konkretnych faktur dokumentujących sprzedaż oraz nie powoduje ona zmiany indywidualnych cen sprzedawanych usług, to dokonywana korekta rentowności stanowi zdarzenie niemające wpływu na rozliczenie podatku VAT.

Ponadto wskazali Państwo również, że opisana w treści zaistniałego stanu faktycznego weryfikacja rozliczeń nie będzie wiązała się z dodatkowym świadczeniem - czy to po stronie Państwa, czy też Spółki Y.

Zatem w przedmiotowej sprawie wskazane powyżej przesłanki niezbędne dla uznania, że dane zdarzenie gospodarcze stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT jako dostawa towarów lub wykonanie usługi, nie zostaną spełnione – nie występuje bowiem element aktywności gospodarczej jednej ze stron, odpłatności ani wzajemności.

Tym samym opisana korekta cen transferowych nie stanowi wynagrodzenia za usługę w rozumieniu ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, jak również nie stanowi wynagrodzenia za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, a tym samym będzie zdarzeniem niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym nie są Państwo zobowiązani do dokonywania korekty podstawy opodatkowania świadczonych usług na rzecz Spółki Y, a Spółka Y nie będzie w ten sposób zobowiązana do dokonania korekty wartości odliczonego podatku VAT.

Wątpliwości Państwa dotyczą także możliwości udokumentowania opisanych we wniosku rozliczeń notą księgową.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Z powyższych przepisów wynika, że faktury są dokumentami sformalizowanymi. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla w sposób prawidłowy zdarzenie gospodarcze. Faktura potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze, a jej elementy formalne wymagane przez art. 106e ust. 1 ustawy, mają znaczenie dowodowe.

Z kolei art. 106j ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1) podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,

2) (uchylony)

3) dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

4) dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

5) stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury

- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Z wyżej wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie podwyższenia w cenie, stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Zatem, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.

W analizowanej sprawie należy wskazać, że w związku z korektami rozliczeń dotyczących zachowania odpowiedniego poziomu dochodowości przy realizacji usług nie ulegną korekcie – obniżeniu/podwyższeniu ceny usług świadczonych przez Państwa w poszczególnych okresach rozliczeniowych. Ponadto – jak już wyżej stwierdzono – opisana we wniosku weryfikacja rozliczeń będzie pozostawać poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT, tym samym nie będzie podstaw do wystawienia faktury VAT dokumentującej takie zdarzenie, bowiem – jak wynika z art. 106b ust. 1 ustawy – faktury są dowodem dokumentującym sprzedaż. Tym samym planowany przez Państwa sposób rozliczeń, nie powinien być dokumentowany fakturą VAT, a innym dokumentem księgowym, np. notą księgową.

Wskazać należy, że ustawa oraz przepisy wykonawcze wydane na podstawie jej upoważnienia w żadnym zakresie nie regulują kwestii wystawiania not księgowych. Noty księgowe stanowią dokumenty księgowe na podstawie ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 120 ze zm.), a nie przepisów dotyczących podatku VAT.

Reasumując, nie są Państwo zobowiązani do dokonania korekty podstawy opodatkowania świadczonych usług na rzecz Spółki Y, a Spółka Y nie będzie w ten sposób zobowiązana do dokonania korekty wartości odliczonego podatku VAT, a planowany przez Państwa sposób rozliczeń nie powinien być dokumentowany fakturami VAT, a innym dokumentem księgowym, np. notą księgową. Brak jest przeciwwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku VAT dla dokumentowania tej czynności notą księgową pozostającą bez wpływu na rozliczenia podatku VAT. Wobec tego, wystawiona nota będzie dokumentem, który w świetle regulacji prawnych umożliwi udokumentowanie opisanych rozliczeń.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Ocena prawna Państwa stanowiska w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.