Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 grudnia 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 19 grudnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania przeniesienia własności Nieruchomości nabytych na podstawie Umowy Przeniesienia zawartej celem wykonania Umowy Zlecenia powierniczego za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca od 2013 prowadzi działalność gospodarczą, wpisaną do CEIDG, polegającą na świadczeniu usług prawnych w ramach indywidualnej kancelarii radcy prawnego. Ponadto, od 2022 roku Wnioskodawca prowadzi również jednoosobową działalność gospodarczą obejmującą m.in. zgodnie z PKD:

1) 68.10.Z Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek,

2) 68.20.Z Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi,

3) 68.31.Z Pośrednictwo w obrocie nieruchomościami,

4) 68.32.Z Zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie.

W ramach prowadzonej działalności kancelarii radcy prawnego, Wnioskodawca świadczy usługi prawne na rzecz klienta będącego osobą fizyczną, prowadzącą działalność gospodarczą („Klient”/ „Powierzający”).

Klient w ramach swojej działalności gospodarczej świadczy usługi obejmujące m.in. zgodnie z PKD:

1) 68.20.Z Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (podstawowy przedmiot działalności),

2) 41.10.Z Realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków,

3) 41.20.Z Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych,

4) 43.11.Z Rozbiórka i burzenie obiektów budowlanych,

5) 68.10.Z Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek,

6) 68.31.Z Pośrednictwo w obrocie nieruchomościami.

Zarówno Wnioskodawca, jak i Klient są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Wnioskodawca i Klient zamierzają zawrzeć w formie aktu notarialnego umowę zlecenia, o treści zasadniczo zgodnej ze wzorem stanowiącym załącznik do niniejszego wniosku („Umowa Zlecenia”), na mocy której Klient powierzy Wnioskodawcy (nazywanemu również „Zleceniobiorcą”), nabycie na rzecz Powierzającego, na warunkach określonych przez Powierzającego (w tym za cenę nie wyższą niż określona w Umowie Zlecenia) i za środki finansowe Powierzającego, prawa własności nieruchomości określonych w Umowie Zlecenia, położonych w Polsce (dalej nazywanych „Nieruchomościami”), przy czym przedmiotem zlecenia mogą być zarówno nieruchomości zabudowane i niezabudowane, nabywane zarówno od osób fizycznych z majątku prywatnego jak i osób fizycznych i prawnych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Na mocy Umowy Zlecenia Zleceniobiorca zobowiąże się do następujących czynności:

1.Nabycia Nieruchomości, na podstawie umów sprzedaży, działając w imieniu własnym, na rzecz Powierzającego, za środki finansowe przekazane przez Powierzającego przelewem na rachunek bankowy Wnioskodawcy przed podpisaniem umowy sprzedaży lub wpłacone przez Powierzającego do depozytu notarialnego lub przekazane przelewem bezpośrednio na rachunek bankowy sprzedających.

W umowach sprzedaży nie będzie wzmianki na temat tego, że jest to sprzedaż powiernicza, ani, że sprzedaż następuje na rzecz osoby innej niż Wnioskodawca. Sprzedający nie znają tożsamości Powierzającego.

Nabycie niektórych Nieruchomości nastąpi od osób fizycznych niedziałających w charakterze podatników VAT, zatem umowy sprzedaży nie będą podlegały opodatkowaniu VAT. Konsekwentnie, te umowy sprzedaży podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (podatek zostanie pobrany przez notariusza).

Nabycie niektórych Nieruchomości nastąpi natomiast od osób fizycznych i osób prawnych będących podatnikami VAT, w ramach ich działalności gospodarczej, zatem umowa sprzedaży tych Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

W wyniku zawartych umów sprzedaży, Wnioskodawca złoży wniosek o wpisanie go jako właściciela w dziale II ksiąg wieczystych prowadzonych dla Nieruchomości.

Jednakże, zgodnie z Umową Zlecenia, wydanie Nieruchomości na rzecz Powierzającego do posiadania, korzystania, zarządzania oraz jako uprawnionemu do pobierania pożytków z Nieruchomości nastąpi w dniu, w którym w posiadanie Nieruchomości wejdzie Zleceniobiorca.

2.Po nabyciu przez Wnioskodawcę Nieruchomości, oraz w wypadku takiego polecenia Powierzającego, Wnioskodawca zobowiązany będzie do podjęcia czynności formalnych w celu doprowadzenia do:

a.zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub

b.ustalenia na Nieruchomości, w drodze uchwały rady gminy, lokalizacji inwestycji mieszkaniowej oraz ewentualnie inwestycji towarzyszącej, w trybie ustawy z dnia 5 lipca 2018 r. o ułatwieniach w przygotowaniu i realizacji inwestycji mieszkaniowych oraz inwestycji towarzyszących (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 195) lub

c.wydania decyzji o pozwoleniu na budowę na Nieruchomościach inwestycji mieszkaniowo-usługowej z zagospodarowaniem terenu oraz ewentualnie inwestycji towarzyszącej lub

d.innych zmian w zakresie stanu faktycznego lub prawnego Nieruchomości w celu przygotowania Nieruchomości do planowanych przez Powierzającego inwestycji,

przy czym czynności podejmowane będą zgodnie ze wskazaniami Powierzającego oraz na podstawie dokumentów przygotowanych na koszt i staraniem Powierzającego (w tym projekty aktów, Koncepcja urbanistyczno-architektoniczna, projekt budowlany).

3.Następnie Wnioskodawca zobowiązany będzie do przeniesienia własności Nieruchomości na rzecz Klienta, przy czym przeniesienie własności nastąpi na pierwsze wezwanie Wnioskodawcy przez Klienta, niezależnie od tego, czy zostały osiągnięte skutki opisane w punkcie 2 lit. a-d powyżej. Przeniesienie własności nastąpi w wyniku zawarcia umowy przeniesienia własności nieruchomości, o treści zasadniczo zgodnej ze wzorem stanowiącym załącznik do niniejszego wniosku („Umowa Przeniesienia”). Powierzający będzie dysponował pełnomocnictwem udzielonym w formie aktu notarialnego przez Zleceniobiorcę do przeniesienia na siebie własności Nieruchomości.

Przez prawidłowe wykonanie Umowy Zlecenia rozumie się przeniesienie na Powierzającego własności Nieruchomości, niezależnie od wykonania, niewykonania obowiązków określonych w pkt 2 powyżej oraz niezależnie od ewentualnego osiągnięcia rezultatów w postaci zmiany stanu faktycznego lub prawnego Nieruchomości.

Strony Umowy Zlecenia postanowią, że w przypadku, gdy przeniesienie praw do Nieruchomości na rzecz Zleceniodawcy nie będzie możliwe z jakiejkolwiek przyczyny, prawa do Nieruchomości zostaną przeniesione na osoby najbliższe Powierzającego, wymienione w Umowie Zlecenia. Przeniesienie praw do Nieruchomości na ww. osobę trzecią, będzie w takim przypadku traktowane jako właściwe wykonanie umowy zlecenia przez Zleceniobiorcę.

Zleceniobiorca zobowiąże się wykonać powyższe zlecenie odpłatnie, za wynagrodzeniem określonym w Umowie Zlecenia, płatnym na podstawie poprawnie wystawionej faktury VAT („Wynagrodzenie”). Wynagrodzenie płatne będzie po wykonaniu zlecenia (tj. po przeniesieniu na Powierzającego lub osobę wskazaną przez Powierzającego własności Nieruchomości).

Ponadto, na podstawie Umowy Zlecenia, Powierzający zobowiąże się ponieść wszelkie koszty i opłaty (w tym publicznoprawne) związane z nabyciem i utrzymaniem opisanych wyżej praw do Nieruchomości na rzecz Zleceniobiorcy, a także wszelkie koszty i opłaty związane z umową przenoszącą te prawa na Wnioskodawcę i następnie z Wnioskodawcy na Klienta lub osobę wskazaną przez Klienta, a także inne wydatki związane z należytym wykonaniem zlecenia.

Pytanie

Czy przeniesienie przez Wnioskodawcę na rzecz Powierzającego praw do Nieruchomości, na podstawie Umowy Przeniesienia zawartej celem wykonania Umowy Zlecenia, będzie podlegało opodatkowaniu VAT?

Pani stanowisko w sprawie

Przeniesienie przez Wnioskodawcę na rzecz Powierzającego praw dotyczących Nieruchomości, nabytych uprzednio w wykonaniu Umowy Zlecenia przez Wnioskodawcę we własnym imieniu, ale na rzecz Powierzającego, celem wykonania Umowy Zlecenia, nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, odpłatne zbycie nieruchomości jak również udziału, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Ustawodawca w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, definiując dostawę towarów, kładzie akcent na ekonomiczny charakter tej czynności, wskazując, że chodzi tu o przeniesienie prawa do rozporządzania towarami „jak właściciel”.

Podkreślił ten aspekt Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 23 listopada 2015 r. sygn. akt I FSK 933/14 - „Przyjmuje się powszechnie, że ponieważ przepis ten stanowi implementację przepisów prawa unijnego (art. 14 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej; Dz. Urz. UE L 347.1 i L 384.92), ustawodawca wspólnotowy, używając pojęć z zakresu prawa cywilnego dotyczących rzeczy i własności, które posiadają różne znaczenie na gruncie prawa cywilnego obowiązującego w poszczególnych państwach członkowskich, nie odnosi ich do definicji obowiązujących na gruncie prawa krajowego. Tym samym pojęcie „przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel” powinno obejmować również przypadki, gdy doszło do przekazania szeroko pojętej kontroli ekonomicznej nad rzeczą - skutkiem czego kupujący może nią dysponować jak właściciel - mimo że nie miało miejsca prawne przejście własności na nabywcę.

Decydujące znaczenie bowiem ma ekonomiczna strona transakcji, a więc przeniesienie, lub jego brak, ekonomicznego władztwa nad rzeczą (por. t. 9 i 10 do art. 14-19 /w:/ Dyrektywa VAT. Komentarz, pod red. K. Sachsa i R. Namysłowskiego, Warszawa 2008).”

W wypadku powierniczej sprzedaży na podstawie Umowy Zlecenia, nabycie prawa własności do Nieruchomości przez Wnioskodawcę działającego jako Zleceniobiorca następuje jedynie formalnie, przy czym zgodnie z Umową Zlecenia, zarówno zapłata ceny za prawo do Nieruchomości następuje ze środków Powierzającego, jak i faktyczna możliwość dysponowania Nieruchomościami jak właściciel przysługiwać będzie tylko Powierzającemu już od momentu zawarcia umów sprzedaży przenoszących tytuł do Nieruchomości na Wnioskodawcę. Potwierdza to treść Umowy Zlecenia, zgodnie z którą wydanie Nieruchomości na rzecz Powierzającego do posiadania, korzystania, zarządzania oraz jako uprawnionemu do pobierania pożytków z Nieruchomości nastąpi w dniu, w którym w posiadanie Nieruchomości wejdzie Zleceniobiorca.

W konsekwencji, w momencie zawarcia przez Zleceniobiorcę z Powierzającym Umowy Przeniesienia, nie następuje ponowna dostawa towaru w rozumieniu ustawy, nie zmienia się bowiem podmiot, któremu przysługuje prawo rozporządzania rzeczą jak właściciel - tę możliwość, jak wspomniano, Powierzający nabył w momencie zawarcia umów sprzedaży przenoszących tytuł do Nieruchomości na Wnioskodawcę. Ponadto, jednak brak jest odpłatności w transakcji dokonanej na podstawie Umowy Przeniesienia. Zapłata ceny za Nieruchomości nastąpiła już wcześniej i to przez Powierzającego, który wydał własne środki pieniężne na zakup Nieruchomości od pierwotnych ich właścicieli. Zawarcie Umowy Przeniesienia nie wiąże się bowiem z jakąkolwiek odpłatnością z tytułu ceny praw do Nieruchomości. Jedyną odpłatnością przewidzianą całościowo w transakcji opartej jest zapłata Wynagrodzenia za usługi świadczone przez Wnioskodawcę, ale jest to wynagrodzenie płatne na podstawie Umowy Zlecenia, nie zaś tytułem dostawy towaru.

W konsekwencji, nawet w wypadku uznania, że w wyniku zawarcia przez Zleceniobiorcę z Powierzającym Umowy Przeniesienia, następuje ponowna dostawa towaru w rozumieniu ustawy, to sama dostawa Nieruchomości (prawa własności do Nieruchomości) jest nieodpłatna (zapłata ceny przez Powierzającego nastąpiła już wcześniej, a odpłatna jest jedynie usługa świadczona przez Wnioskodawcę, określona w Umowie Zlecenia).

Dostawa podlega opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wówczas, gdy jest odpłatna. Przy braku odpłatności, brak jest podstawy do opodatkowania podatkiem VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle powyższego nieruchomości (grunty, budynki, budowle) spełniają definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a ich zbycie jest traktowane jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Z kolei, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika  z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Zatem, każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

• w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
• świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie jako usługa podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Przy czym z treści powołanego przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Zatem, za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

• istnieje związek prawny między dokonującym dostawy i odbiorcą towaru bądź między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
• wynagrodzenie otrzymane przez dostawcę/usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za dokonywane dostawy/usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
• istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
• odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
• istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT. Na uwagę zasługuje także orzeczenie z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W obrocie gospodarczym podmioty nie muszą działać osobiście, dopuszczalne jest działanie przez przedstawiciela. Istota przedstawicielstwa w prawie cywilnym polega na tym, że pewna osoba dokonuje w imieniu i na rzecz innego podmiotu czynności prawnych. Osoba, która dokonuje czynności, określana jest mianem przedstawiciela, natomiast osoba, w imieniu której czynność jest dokonywana – reprezentowanym.

Jeżeli czynność dokonana przez przedstawiciela mieści się w granicach umocowania udzielonego przez reprezentowanego, wywołuje ona bezpośredni skutek dla podmiotu, który udzielił pełnomocnictwa. Powszechnie wskazuje się, że prawu cywilnemu znane są także inne podobne instytucje, które pełnią funkcje zbliżone do przedstawicielstwa. Taką instytucją jest instytucja powiernika, który na zewnątrz działa jako samodzielny podmiot prawa, jednak z mocy wewnętrznego porozumienia z inną osobą, na rzecz której działa, nie występuje we własnym interesie.

Powiernictwo jako instytucja prawna nie jest uregulowane w prawie polskim. Podstawą do konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.) zasada swobody kontraktowej. Zgodnie z tym przepisem:

Podstawą do skonstruowania umowy powierniczej najczęściej jest umowa zlecenia. Prawa i obowiązki stron tej umowy należy zasadniczo oceniać według przepisów o zleceniu.

Zgodnie z art. 734 § 1 Kodeksu cywilnego:

W myśl § 2 tego artykułu:

Natomiast stosownie do art. 735 § 1 Kodeksu cywilnego:

Wszelkie nabycie praw lub rzeczy w takim przypadku ma charakter powierniczy (fiduicjalny).

Zgodnie z art. 740 Kodeksu cywilnego:

Władztwo nad nabytymi prawami, jakie można przypisać zleceniobiorcy wykonującemu zlecenie powiernicze, jest ograniczone poprzez:

1)ograniczenie czasowe – zleceniobiorca obowiązany jest przekazać nabyte prawa na pierwsze żądanie zleceniobiorcy;

2)ustawowo wyłączoną możliwość rozporządzania tymi prawami na rzecz kogoś innego niż zleceniodawca lub wskazany przez niego podmiot, co powoduje wyłączenie możliwości efektywnego zwiększenia masy majątkowej zleceniobiorcy o prawa nabyte w wykonaniu powiernictwa;

3)nieekwiwalentność dla zleceniobiorcy zbycia nabytych we własnym imieniu, lecz na rachunek zlecającego praw - prawa te przenoszone są na zlecającego nieodpłatnie.

Zgodnie z art. 742 Kodeksu cywilnego:

Z opisu sprawy wynika, prowadzi Pani działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług prawnych w ramach indywidualnej kancelarii radcy prawnego. Od 2022 r. prowadzi Pani również jednoosobową działalność gospodarczą obejmującą m.in. kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, pośrednictwo w obrocie nieruchomościami, zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie.

W ramach prowadzonej działalności kancelarii radcy prawnego, świadczy Pani usługi prawne na rzecz klienta będącego osobą fizyczną, prowadzącą działalność gospodarczą (Klient/ Powierzający). Zarówno Pani, jak i Klient są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Klient w ramach swojej działalności gospodarczej świadczy usługi obejmujące m.in. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, rozbiórka i burzenie obiektów budowlanych, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, pośrednictwo w obrocie nieruchomościami.

Zamierza Pani zawrzeć z Klientem w formie aktu notarialnego Umowę Zlecenia, na mocy której Klient powierzy Pani (Zleceniobiorca), nabycie na rzecz Powierzającego, na warunkach określonych przez Powierzającego (w tym za cenę nie wyższą niż określona w Umowie Zlecenia) i za środki finansowe Powierzającego, prawa własności Nieruchomości określonych w Umowie Zlecenia, położonych w Polsce, przy czym przedmiotem zlecenia mogą być zarówno nieruchomości zabudowane i niezabudowane, nabywane zarówno od osób fizycznych z majątku prywatnego, jak i osób fizycznych i prawnych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Na mocy Umowy Zlecenia zobowiąże się Pani do następujących czynności:

1.Nabycia Nieruchomości, na podstawie umów sprzedaży, działając w imieniu własnym, na rzecz Powierzającego, za środki finansowe przekazane przez Powierzającego przelewem na Pani rachunek bankowy przed podpisaniem umowy sprzedaży lub wpłacone przez Powierzającego do depozytu notarialnego lub przekazane przelewem bezpośrednio na rachunek bankowy sprzedających. W umowach sprzedaży nie będzie wzmianki na temat tego, że jest to sprzedaż powiernicza, ani, że sprzedaż następuje na rzecz osoby innej niż Pani. Sprzedający nie znają tożsamości Powierzającego. W wyniku zawartych umów sprzedaży, złoży Pani wniosek o wpisanie Pani jako właściciela w dziale II ksiąg wieczystych prowadzonych dla Nieruchomości. Zgodnie z Umową Zlecenia, wydanie Nieruchomości na rzecz Powierzającego do posiadania, korzystania, zarządzania oraz jako uprawnionemu do pobierania pożytków z Nieruchomości nastąpi w dniu, w którym w posiadanie Nieruchomości wejdzie Pani.

2.Po nabyciu przez Panią Nieruchomości, oraz w wypadku takiego polecenia Powierzającego, zobowiązana Pani będzie do podjęcia czynności formalnych w celu doprowadzenia do:

a)zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub

b)ustalenia na Nieruchomości, w drodze uchwały rady gminy, lokalizacji inwestycji mieszkaniowej oraz ewentualnie inwestycji towarzyszącej lub

c)wydania decyzji o pozwoleniu na budowę na Nieruchomościach inwestycji mieszkaniowo-usługowej z zagospodarowaniem terenu oraz ewentualnie inwestycji towarzyszącej lub

d)innych zmian w zakresie stanu faktycznego lub prawnego Nieruchomości w celu przygotowania Nieruchomości do planowanych przez Powierzającego inwestycji,

przy czym czynności podejmowane będą zgodnie ze wskazaniami Powierzającego oraz na podstawie dokumentów przygotowanych na koszt i staraniem Powierzającego (w tym projekty aktów, Koncepcja urbanistyczno-architektoniczna, projekt budowlany).

3.Następnie zobowiązana Pani będzie do przeniesienia własności Nieruchomości na rzecz Klienta, przy czym przeniesienie własności nastąpi na pierwsze wezwanie przez Klienta, niezależnie od tego, czy zostały osiągnięte skutki opisane w punkcie 2 lit. a-d powyżej. Przeniesienie własności nastąpi w wyniku zawarcia umowy przeniesienia własności nieruchomości (Umowa Przeniesienia). Powierzający będzie dysponował pełnomocnictwem udzielonym w formie aktu notarialnego przez Zleceniobiorcę do przeniesienia na siebie własności Nieruchomości.

Przez prawidłowe wykonanie Umowy Zlecenia rozumie się przeniesienie na Powierzającego własności Nieruchomości, niezależnie od wykonania, niewykonania obowiązków określonych w pkt 2 powyżej oraz niezależnie od ewentualnego osiągnięcia rezultatów w postaci zmiany stanu faktycznego lub prawnego Nieruchomości.

Zleceniobiorca zobowiąże się wykonać powyższe zlecenie odpłatnie, za wynagrodzeniem określonym w Umowie Zlecenia, płatnym na podstawie poprawnie wystawionej faktury VAT (Wynagrodzenie). Wynagrodzenie płatne będzie po wykonaniu zlecenia (tj. po przeniesieniu na Powierzającego lub osobę wskazaną przez Powierzającego własności Nieruchomości).

Ponadto, na podstawie Umowy Zlecenia, Powierzający zobowiąże się ponieść wszelkie koszty i opłaty (w tym publicznoprawne) związane z nabyciem i utrzymaniem opisanych wyżej praw do Nieruchomości na rzecz Zleceniobiorcy, a także wszelkie koszty i opłaty związane z umową przenoszącą te prawa na Panią i następnie z Pani na Klienta lub osobę wskazaną przez Klienta, a także inne wydatki związane z należytym wykonaniem zlecenia.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, Pani wątpliwości dotyczą ustalenia, czy przeniesienie przez Panią, jako Powiernika, na rzecz Powierzającego praw do Nieruchomości na podstawie Umowy Przeniesienia zawartej celem wykonania Umowy Zlecenia powierniczego, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

W odniesieniu do przedmiotowej kwestii należy wskazać, że w obrocie gospodarczym nabycie towaru we własnym imieniu w ramach umowy powiernictwa sprawia, że dochodzi do dwóch odrębnych dostaw tego samego towaru. Mianowicie najpierw na rzecz powiernika, po czym na rzecz zlecającego takie nabycie. W takim przypadku za każdym razem dochodzi do dostawy towaru określonej w art. 7 ust. 1 ustawy. W sytuacji, gdy dostawa taka jest odpłatna, wówczas podlega opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia ze zleceniem zakupu Nieruchomości – Pani jako Powiernik zamierza nabyć Nieruchomości we własnym imieniu, a następnie przekazać je Powierzającemu. Nabycie we własnym imieniu Nieruchomości przez Powiernika skutkuje możliwością dysponowania nimi (rozporządzania) jak właściciel, dopóki nie zostaną one przekazane Powierzającemu, bez względu na to, że nabędzie je Pani jako Powiernik.

Pojęcie „rozporządzanie towarami jak właściciel” ma szerokie znaczenie, jako obejmujące nie tylko uprawnienie do prawnego dysponowania towarem. Przepisy ustawy o VAT mają zastosowanie do każdego przeniesienia prawa na inną stronę, które to przeniesienie skutkuje tym, że nabywca uzyskuje możliwość korzystania z rzeczy jak właściciel, bez względu na intencje nabywcy w momencie zakupu. Na gruncie analizowanej sprawy oznacza to, że fakt, że Zleceniobiorca nabywając Nieruchomości będzie działał jako Powiernik – jest nieistotny. Nie ma wątpliwości, że Zleceniobiorcy przysługuje prawo do rozporządzania nabywanymi Nieruchomościami jak właściciel, mimo że jako Powiernik jest zobowiązany przenieść ich własność na Powierzającego we wskazanym terminie. Należy również podkreślić, że Powiernikowi będzie przysługiwało Wynagrodzenie określone w Umowie Zlecenia, płatne po wykonaniu zlecenia, tj. po przeniesieniu na Powierzającego lub osobę wskazaną przez Powierzającego własności Nieruchomości.

Zatem, w stosunkach zewnętrznych to Powiernik jest wyłącznym właścicielem nabywanych Nieruchomości. Stosownie do powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów, czyli przeniesienie prawa do dysponowania towarem jak właściciel.

Przeniesienie na rzecz Powierzającego praw własności Nieruchomości nabywanych przez Powiernika na podstawie Umowy Przeniesienia będzie spełniać przesłanki zawarte w art. 7 ust. 1 ustawy, nastąpi bowiem przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel na rzecz Powierzającego.

Zatem, przeniesienie przez Powiernika na rzecz Powierzającego praw do Nieruchomości na podstawie Umowy Przeniesienia własności, będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów zdefiniowaną w art. 7 ust. 1 ustawy, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma na tyle uniwersalny charakter, że pozwala na objęcie pojęciem „podatnika” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Zatem podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Z wniosku wynika, że zamierza Pani zawrzeć z Klientem Umowę Zlecenia (w formie aktu notarialnego) o charakterze powierniczym. Na podstawie tej umowy Klient powierzy Pani – działającej w charakterze Powiernika – za wynagrodzeniem, nabycie praw własności Nieruchomości określonych w Umowie Zlecenia (przedmiotem zlecenia mogą być różne Nieruchomości), a następnie przeniesienie na Powierzającego praw do tych Nieruchomości.   

Jak już wyżej wskazano, pomiędzy Powiernikiem (Panią) a Powierzającym dojdzie do przeniesienia praw dotyczących Nieruchomości objętych zawartą wcześniej przez Powiernika umową sprzedaży z dotychczasowym właścicielem, co będzie stanowić odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy bezsprzecznie stwierdzić, że przedmiotowe Nieruchomości zostaną nabyte przez Panią jako Powiernika z zamiarem ich sprzedaży, a nie do Pani majątku prywatnego. Zatem, Zleceniobiorca (Pani) nabędzie przedmiotowe Nieruchomości w celach dalszej sprzedaży (w celach handlowych), a więc będzie to działanie w roli podatnika zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy prowadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

W konsekwencji, przeniesienie przez Panią jako Powiernika na rzecz Powierzającego praw do Nieruchomości na podstawie Umowy Przeniesienia własności zawartej celem wykonania Umowy Zlecenia, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Pani stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.