Interpretacja indywidualna

- stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 listopada 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy stosowania ustalonej zgodnie z art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług proporcji odliczenia podatku VAT naliczonego. Uzupełnili go Państwo poprzez wpłatę brakującej opłaty (wpływ 4 lutego 2025 r.) - w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

A. S.A. (dalej także jako „Wnioskodawca”) to spółka zarejestrowana w KRS, która po wpisaniu do Krajowego Rejestru Sądowego 9 lipca 2024 r. (dalej: „Dzień połączenia”) czynności połączenia spółki B. S.A. (dalej także jako „Spółka Przejmująca”; poprzednia nazwa Wnioskodawcy) oraz A. S.A. (dalej także jako „Spółka Przejmowana”) przejęła cały majątek Spółki Przejmowanej i prowadzoną przez nią działalność. Połączenie procesowane było bowiem w trybie przewidzianym w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (dalej: k.s.h), tj. przez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na Spółkę Przejmującą (łączenie się przez przejęcie) (dalej „Połączenie”).

Z uwagi na rozliczenie Połączenia w drodze metody łączenia udziałów wskazanej w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (dalej: „UoR”) - na podstawie art. 12 ust. 3 pkt 2 UoR nie zostały zamknięte księgi rachunkowe Spółki Przejmowanej oraz Spółki Przejmującej, a więc w dniu poprzedzającym Dzień połączenia nie doszło do zakończenia roku podatkowego tych spółek. Był to jednak ostatni dzień, w którym Spółka Przejmowana oraz Spółka Przejmująca funkcjonowały jako odrębne podmioty prawne.

Wnioskodawca posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlega w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Spółka Przejmująca specjalizowała się co do zasady w oferowaniu (…) co w konsekwencji oznaczało, że wykonywała działalność opodatkowaną podatkiem VAT, w związku z którą przysługiwało jej prawo do 100% odliczenia podatku naliczonego wykazanego w nabywanych usługach i towarach służących wykonywaniu prowadzonej działalności gospodarczej. W niewielkim zakresie prowadziła także sprzedaż zwolnioną z podatku VAT, w tym w zakresie (…), jednak z uwagi na jej wielkość, nie wpływało to na prawo Spółki do 100% odliczenia podatku VAT (obliczony przez Spółkę Przejmującą współczynnik wynosił ponad 99%).

Spółka Przejmowana z kolei, do dnia Połączenia, prowadziła głównie działalność w zakresie świadczenia usług (…), tj. działalność zwolnioną z podatku VAT, w związku z czym nie dokonywała odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego w nabywanych usługach i towarach (proporcja określona zgodnie z art. 90 ust. 2-8 Ustawy o VAT nie przekroczyła 2% stąd zgodnie z art. 90 ust. 10 pkt 2 Ustawy o VAT Spółka Przejmowana podjęła decyzję o nieodliczaniu podatku VAT uznając, że proporcja ta wynosi 0% - niewielka działalność opodatkowana prowadzona przez Spółkę Przejmowaną, ze względu na swój rozmiar, nie powodowała, że Spółka Przejmowana była zobowiązana stosować proporcję w zakresie odliczania podatku VAT).

Po Połączeniu Spółka Przejmująca kontynuuje swoją działalność już jako Wnioskodawca, wykonując czynności, w związku z którymi przysługiwało jej 100% odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanych towarów i usług, jak również prowadzi działalność Spółki Przejmowanej w zakresie (…), w związku z którą prawo do odliczenia podatku naliczonego nie przysługiwało z tytułu nabywanych towarów i usług, a także część działalności Spółki Przejmowanej, w związku z którą prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanych towarów i usług przysługiwało Spółce Przejmowanej w stosunkowo niewielkiej proporcji z uwagi na rozmiar tej działalności, a w konsekwencji Spółka Przejmowana z tego prawa nie korzystała.

W wyniku przeprowadzonego Połączenia i połączenia wskazanych wyżej rodzajów działalności w jednym podmiocie, zmianie ulegała struktura organizacyjna Wnioskodawcy. W wyniku dokonania Połączenia i zmian organizacyjnych, Wnioskodawca część nabywanych towarów i usług wykorzystuje obecnie jednocześnie zarówno do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje i nie jest możliwe rozgraniczenie jaka część danej usługi lub towaru jest wykorzystywana do świadczenia usługi opodatkowanej, a jaka do zwolnionej, a tym samym nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot nabywanych towarów i usług i przypisanie ich do poszczególnych rodzajów działalności (tzw. sprzedaż mieszana).

Jednocześnie, w wyniku dokonanego połączenia prowadzonych dotychczas przez Spółkę Przejmowaną i Spółkę Przejmująca działalności u Wnioskodawcy oraz zmian struktury organizacyjnej związanej z połączeniem działalności spółek biorących udział w Połączeniu, proporcja ustalona (oszacowana) przez Wnioskodawcę zgodnie z art. 90 Ustawy o VAT jest inna niż była odrębnie w spółkach biorących udział w Połączeniu. Wskazana proporcja, jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo, inaczej niż przed Połączeniem u poszczególnych spółek biorących udział w Połączeniu, u Wnioskodawcy przekracza 2%, ale nie przekracza 98%.

Obecnie, Wnioskodawca nabywa usługi i towary, które są wykorzystywane w sprzedaży mieszanej i z którymi wiąże się prawo proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego, przy czym w zależności od rodzaju nabywanej usługi czy towaru, sposób oddziaływania jej na osiągane przez Wnioskodawcę przychody z poszczególnych rodzajów działalności może być różny, tj. przykładowo usługa wykorzystywana jest w miejscu prowadzenia działalności, w którym Wnioskodawca prowadzi zarówno działalność opodatkowaną, jak i zwolnioną, przy czym przychody osiągane z działalności zwolnionej przewyższają przychody osiągane z działalności opodatkowanej. W innym miejscu prowadzenia działalności sytuacja może być odwrotna.

Wnioskodawca, po przeprowadzeniu Połączenia, stosuje i zamierza stosować w przyszłości ustalaną na podstawie art. 90 Ustawy o VAT proporcję do odliczania podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług wykorzystywanych jednocześnie do sprzedaży towarów i usług podlegających opodatkowaniu, jak i zwolnionych z opodatkowania, w przypadku których nie jest możliwe rozgraniczenie jaka część danej usługi lub towaru jest wykorzystywana do świadczenia usługi opodatkowanej, a jaka do zwolnionej.

Pytanie

Czy Wnioskodawca jest zobowiązany do stosowania ustalonego zgodnie z art. 90 Ustawy o VAT współczynnika w stosunku do podatku naliczonego z tytułu nabywanych towarów i usług wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, których nie można jednoznacznie przypisać do działalności opodatkowanej bądź zwolnionej, niezależnie od kwoty przychodów, jakie Wnioskodawca osiąga z poszczególnych rodzajów prowadzonej działalności dzięki nabytej usłudze lub towarze?

Państwa stanowisko w sprawie

W opinii Wnioskodawcy, jest on zobowiązany do stosowania ustalonego zgodnie z art. 90 Ustawy o VAT współczynnika w stosunku do podatku naliczonego z tytułu nabywanych towarów i usług wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej, których nie można jednoznacznie przypisać do działalności opodatkowanej bądź zwolnionej, niezależnie od kwoty przychodów, jakie Wnioskodawca osiąga z poszczególnych rodzajów prowadzonej działalności dzięki nabytej usłudze lub towarze.

Główne zasady odliczenia podatku VAT zostały przedstawione w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem: „W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.”

Z kolei, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 Ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)nabycia towarów i usług,

b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Przepisy art. 88 Ustawy o VAT wskazują z kolei, kiedy podatnik nie ma prawa odliczyć podatku naliczonego. I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W związku z przywołanymi wyżej przepisami Ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W konsekwencji, warunkiem podstawowym umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego została zatem wyłączona w stosunku do tych towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W stosunku natomiast do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, zgodnie z art. 90 ust. 1 Ustawy o VAT podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w art. 90 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (art. 90 ust. 2 Ustawy o VAT).

Wskazaną w art. 90 ust. 2 Ustawy o VAT proporcję, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy o VAT lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo. Zasadę tę podatnik może również stosować, gdy uzna, że w odniesieniu do niego ustalona zgodnie z przepisami kwota obrotu byłaby niereprezentatywna.

Stosownie do art. 90 ust. 10 Ustawy o VAT, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z art. 90 ust. 2-8 Ustawy o VAT:

1)przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 10.000 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;

2)nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Przepisy art. 91 ustawy wprowadzają regułę ostatecznego rozliczenia podatku naliczonego za dany rok podatkowy w sytuacji, gdy odliczenia dokonano na podstawie proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy.

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego w roku poprzedzającym Połączenie jak i w roku Połączenia, do dnia Połączenia, Spółka Przejmująca wykonywała głównie czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. W niewielkim zakresie spółka Przejmująca prowadziła także sprzedaż zwolnioną z podatku VAT, w tym w zakresie (…), jednak z uwagi na jej wielkość, nie wpłynęło to na prawo Spółki do 100% odliczenia podatku VAT i spółka Przejmująca dokonywała odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego. Spółka Przejmowana wykonywała działalność opodatkowaną podatkiem VAT i działalność zwolnioną od podatku VAT. Przy czym proporcja określona przez Spółkę Przejmowaną zgodnie z art. 90 ust. 2-8 Ustawy o VAT nie przekroczyła 2% stąd zgodnie z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT Spółka Przejmowana podjęła decyzję o nieodliczaniu podatku VAT uznając, że proporcja ta wynosi 0%.

Zatem po dniu połączenia Wnioskodawca (Spółka Przejmująca) wykonuje czynności, w związku z którymi przysługuje Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca nabywa towary i usługi, które jest w stanie jednoznacznie powiązać wyłącznie z działalnością opodatkowaną lub z działalnością zwolnioną. Wnioskodawca nabywa jednak także towary i usługi, w stosunku do których nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot nabywanych towarów i usług i przypisanie ich do poszczególnych rodzajów działalności (tzw. sprzedaż mieszana).

Zatem Wnioskodawca, w celu zrealizowania prawa do odliczenia podatku od zakupów związanych ze sprzedażą mieszaną może stosować proporcję wyliczoną szacunkowo po spełnieniu wskazanych przesłanek lub uznania, że kwota obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy o VAT, byłaby niereprezentatywna lub w kolejnych latach, na podstawie także art. 90 ust. 3 i nast. Ustawy o VAT, gdy już będzie możliwość wykazania obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy o VAT.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w wyniku przeprowadzonego Połączenia i co za tym idzie połączenia w jednym podmiocie działalności prowadzonej przed Połączeniem przez Spółkę Przejmującą i Spółkę Przejmowaną, zmianie uległa struktura organizacyjna Wnioskodawcy. W wyniku dokonania Połączenia i zmian organizacyjnych, Wnioskodawca część nabywanych towarów i usług wykorzystuje obecnie zarówno do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Zatem nie jest możliwe rozgraniczenie jaka część danej usługi lub towaru jest wykorzystywana do świadczenia usługi opodatkowanej, a jaka do zwolnionej, a tym samym nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot nabywanych towarów i usług i przypisanie ich do poszczególnych rodzajów działalności.

Specyfika, rodzaje i sposób prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności powoduje, że w poszczególnych miejscach prowadzenia tej działalności świadczone są usługi zarówno opodatkowane podatkiem VAT, jak i usługi zwolnione, gdzie w obu tych rodzajach działalności wykorzystywane są przez Wnioskodawcę nabywane towary i usługi, których nie można jednoznacznie w całości lub w części przypisać poszczególnym usługom, przy czym są to zarówno usługi o charakterze ściśle związanym ze świadczonymi usługami (np. (…)), jak i usługi o charakterze ogólno-firmowym (…).

Z dokonywanych z kolei przez Wnioskodawcę projekcji finansowych wynika, że skala osiąganych przychodów z działalności zwolnionej w stosunku do działalności opodatkowanej nie będzie równomierna i przychody z działalności zwolnionej przeważają nad przychodami z działalności opodatkowanej. Przepisy Ustawy o VAT nie przewidują jednak zmiany zasad prawa do stosowania proporcji (współczynnika) w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego, w zależności od stosunku wielkości sprzedaży opodatkowanej do zwolnionej i odwrotnie, z uwzględnieniem zasad wynikających z przywołanego wyżej art. 90 ust. 10 Ustawy o VAT, tj. gdy ustalona proporcja przekracza 98% lub nie przekracza 2%.

Podsumowując, niezależnie od wysokości osiąganych przez Wnioskodawcę przychodów z działalności opodatkowanej i zwolnionej i stosunku wielkości tych sprzedaży względem siebie, jeżeli Wnioskodawca nabywa towary i usługi wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, których nie można jednoznacznie przypisać do działalności opodatkowanej bądź zwolnionej, może on stosować odliczenie podatku naliczonego od takich towarów i usług z wykorzystaniem proporcji ustalonej zgodnie z art. 90 ust. 3 i nast. Ustawy o VAT.

Po zakończeniu roku, w którym nastąpiło Połączenie, jak i każdego następnego roku, w którym Wnioskodawca będzie prowadził zarówno działalność opodatkowaną i zwolnioną z podatku VAT i jednocześnie korzystał z proporcji do odliczenia podatku naliczonego od zakupów towarów i usług związanych ze sprzedażą mieszaną, będzie zobowiązany dokonać rocznej korekty odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku, w którym stosowana była proporcja w zakresie odliczenia podatku naliczonego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą, zgodnie z którym:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)nabycia towarów i usług,

b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanego art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go, dla tej czynności, za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Treść powołanych przepisów wskazuje, że za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”, która wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia - jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Tym samym, podatnik dokonując zakupu towarów czy usług dokonuje ich natychmiastowej alokacji do czynności dających prawo do odliczenia lub niedających takiego prawa.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Na mocy art. 90 ust. 2 ustawy:

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że:

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Z art. 90 ust. 5 ustawy wynika, że:

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Stosownie do art. 90 ust. 6 ustawy:

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;

2) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Z kolei na mocy art. 90 ust. 8 ustawy:

Podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo. Podatnicy są obowiązani zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego o przyjętej proporcji w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym ta proporcja została zastosowana po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.

W myśl art. 90 ust. 9 ustawy:

Przepis ust. 8, stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

Natomiast w myśl art. 90 ust. 9a ustawy:

Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

Ponadto zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy:

W przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1)przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 10.000 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%,

2)nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z czynnościami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki w ramach wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej służą do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od podatku, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 i ust. 3 oraz następne ustawy.

Z powyższego wynika, że ustawodawca w art. 90 ust. 3 ustawy jednoznacznie określił, w jaki sposób należy ustalić proporcję, według której następnie należy dokonywać odliczeń. Proporcja ta opiera się wyłącznie na kwotach obrotów osiągniętych bądź szacowanych. W odniesieniu do nabywanych towarów i usług, które będą wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych VAT, jak i czynności zwolnionych od tego podatku, należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy brak będzie obiektywnej możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z poszczególnymi czynnościami, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego według proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z art. 491 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem spółek handlowych:

Spółki kapitałowe mogą się łączyć ze sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa, z wyłączeniem spółki komandytowo-akcyjnej, nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W myśl art. 492 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

Połączenie może być dokonane:

1) przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie);

2) przez zawiązanie spółki kapitałowej albo spółki komandytowo-akcyjnej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały albo akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki).

Stosownie do art. 494 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych:

Spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki.

Na spółkę przejmującą albo spółkę nowo zawiązaną przechodzą z dniem połączenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej albo którejkolwiek ze spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej.

Jak wynika z powyższego, połączenie spółek następuje z dniem wpisania do rejestru właściwego według siedziby spółki przejmującej (dzień połączenia) i z tym dniem spółka przejmująca wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej. Skutkiem połączenia spółek (w tym przez przejęcie) jest sukcesja generalna, która ustanawia spółkę przejmującą następcą prawnym spółki przejmowanej.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie reguluje w sposób odrębny powyższych zmian podmiotowych. Zasady sukcesji praw i obowiązków w przypadku wszelkiego rodzaju przekształceń podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w różnych formach, uregulowane zostały natomiast w przepisach ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111), zwanej dalej Ordynacją podatkową.

Na podstawie art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej:

Osoba prawna lub spółka komandytowo-akcyjna zawiązane (powstałe) w wyniku łączenia się:

1) osób prawnych,

2) osobowych spółek handlowych,

3) osobowych i kapitałowych spółek handlowych

- wstępują we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Zgodnie z art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej i spółki komandytowo-akcyjnej łączących się przez przejęcie:

1) innej osoby prawnej (osób prawnych);

2) osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Stosownie do art. 93e Ordynacji podatkowej:

Przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa, jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego. Przedmiotem następstwa podatkowego są prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, przy czym zgodnie z art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, rozumie się przez to prawa i obowiązki zawarte we wszelkich aktach normatywnych prawa podatkowego, w tym m.in. ustawy o podatku od towarów i usług, ustawy o ewidencji i identyfikacji podatników i płatników.

Z opisu sprawy wynika, że A. S.A. powstała w wyniku połączenia spółki B. S.A. (Spółka Przejmująca) oraz A. S.A. (Spółka Przejmowana). Przejęli Państwo (obecnie jako A. S.A.) cały majątek Spółki Przejmowanej i prowadzoną przez nią działalność (Połączenie).

Spółka Przejmująca specjalizowała się co do zasady w (…) co w konsekwencji oznaczało, że wykonywała działalność opodatkowaną podatkiem VAT, w związku z którą przysługiwało jej prawo do 100% odliczenia podatku naliczonego wykazanego w nabywanych usługach i towarach służących wykonywaniu prowadzonej działalności gospodarczej. W niewielkim zakresie prowadziła także sprzedaż zwolnioną od podatku VAT, w tym w zakresie (…), jednak z uwagi na jej wielkość, nie wpływało to na prawo Spółki do 100% odliczenia podatku VAT (obliczony przez Spółkę Przejmującą współczynnik wynosił ponad 99%).

Spółka Przejmowana z kolei, do dnia Połączenia, prowadziła głównie działalność w zakresie świadczenia usług (…), tj. działalność zwolnioną od podatku VAT, w związku z czym nie dokonywała odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego w nabywanych towarach i usługach (proporcja określona zgodnie z art. 90 ust. 2-8 ustawy nie przekroczyła 2% stąd zgodnie z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy Spółka Przejmowana podjęła decyzję o nieodliczaniu podatku VAT uznając, że proporcja ta wynosi 0% - niewielka działalność opodatkowana prowadzona przez Spółkę Przejmowaną, ze względu na swój rozmiar, nie powodowała, że Spółka Przejmowana była zobowiązana stosować proporcję w zakresie odliczania podatku VAT).

Po Połączeniu Spółka Przejmująca kontynuuje swoją działalność już jako A. S.A., wykonując czynności, w związku z którymi przed Połączeniem przysługiwało jej 100% odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanych towarów i usług. A. S.A. prowadzi również działalność Spółki Przejmowanej w zakresie (…), w związku z którą prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanych towarów i usług nie przysługiwało, a także część działalności Spółki Przejmowanej, w związku z którą prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanych towarów i usług przysługiwało Spółce Przejmowanej w stosunkowo niewielkiej proporcji (z uwagi na rozmiar tej działalności), a w konsekwencji Spółka Przejmowana z tego prawa nie korzystała.

W wyniku przeprowadzonego Połączenia i połączenia wskazanych wyżej rodzajów działalności w jednym podmiocie, zmianie ulegała struktura organizacyjna A. S.A. Obecnie, część nabywanych towarów i usług wykorzystują Państwo zarówno do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i do czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Nie jest również możliwe rozgraniczenie, jaka część danej usługi lub towaru jest wykorzystywana do świadczenia usługi opodatkowanej, a jaka do zwolnionej. Tym samym, nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot nabywanych towarów i usług i przypisanie ich do poszczególnych rodzajów działalności (tzw. sprzedaż mieszana).

Jednocześnie, w wyniku dokonanego połączenia prowadzonych dotychczas przez Spółkę Przejmowaną i Spółkę Przejmująca działalności oraz zmian struktury organizacyjnej związanej z połączeniem działalności, proporcja ustalona (oszacowana) przez Państwa zgodnie z art. 90 ustawy jest inna niż była odrębnie w spółkach biorących udział w Połączeniu. Wskazana proporcja, jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo, inaczej niż przed Połączeniem u poszczególnych spółek biorących udział w Połączeniu, u Państwa przekracza 2%, ale nie przekracza 98%.

Obecnie, nabywają Państwo towary i usługi, które są wykorzystywane w sprzedaży mieszanej i z którymi wiąże się prawo proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego, przy czym w zależności od rodzaju nabywanej usługi czy towaru, sposób oddziaływania jej na osiągane przez Państwa przychody z poszczególnych rodzajów działalności może być różny, tj. przykładowo usługa wykorzystywana jest w miejscu prowadzenia działalności, w którym prowadzą Państwo zarówno działalność opodatkowaną, jak i zwolnioną od podatku, przy czym przychody osiągane z działalności zwolnionej przewyższają przychody osiągane z działalności opodatkowanej. W innym miejscu prowadzenia działalności sytuacja może być odwrotna.

Po przeprowadzeniu Połączenia, stosują Państwo i zamierzają stosować ustalaną na podstawie art. 90 ustawy proporcję do odliczania podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług wykorzystywanych jednocześnie do sprzedaży towarów i usług podlegających opodatkowaniu, jak i zwolnionych od podatku, w przypadku których nie jest możliwe rozgraniczenie jaka część danej usługi lub towaru jest wykorzystywana do świadczenia usługi opodatkowanej, a jaka do zwolnionej od podatku.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy są Państwo zobowiązani do stosowania ustalonego, zgodnie z art. 90 ustawy, współczynnika w stosunku do podatku naliczonego z tytułu nabywanych towarów i usług wykorzystywanych w prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej, których nie można jednoznacznie przypisać do działalności opodatkowanej bądź zwolnionej od podatku od towarów i usług, niezależnie od kwoty przychodów jakie osiągają Państwo z poszczególnych rodzajów działalności.

Jak wynika z cytowanych wyżej przepisów, w przypadku prawa do odliczenia podatku naliczonego obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, to na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych od podatku.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (lub usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

W sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czynności opodatkowane) oraz związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje (czynności zwolnione) - zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy - podatnik jest obowiązany do rozliczenia podatku naliczonego według proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Przechodząc zatem do Państwa wątpliwości należy stwierdzić, że w sytuacji opisanej we wniosku, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czynności opodatkowane) oraz związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje (czynności zwolnione), zastosowanie znajduje art. 90 ust. 2 i nast. ustawy, zgodnie z którym przysługuje Państwu prawo do proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego.

Zgodnie z cytowanym powyżej art. 90 ust. 8 ustawy podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo. Podatnicy są obowiązani zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego o przyjętej proporcji w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym ta proporcja została zastosowana po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.

Przy czym bezwzględny obowiązek zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o przyjętej proporcji ma miejsce wówczas, gdy podatnik w poprzednim roku podatkowym nie osiągnął obrotu ze sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy (czyli tzw. „sprzedaży mieszanej”), lub też obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł.

Zatem od Dnia połączenia wykonują Państwo czynności, w związku z którymi przysługuje Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo Państwu nie przysługuje.

Zatem, w celu zrealizowania prawa do odliczenia podatku od zakupów związanych ze sprzedażą mieszaną powinni Państwo stosować proporcję wyliczoną szacunkowo po spełnieniu wskazanych w powołanych przepisach przesłanek lub jeżeli uznają Państwo, że kwota obrotu, o którym mowa w ust. 3 ustawy, byłaby niereprezentatywna, lub w kolejnych latach, na podstawie art. 90 ust. 3 i nast. ustawy, gdy już będzie możliwość wykazania obrotu, o którym mowa w ww. art. 90 ust. 3 ustawy. Jednocześnie przepisy ustawy nie przewidują zmiany zasad do stosowania współczynnika, o którym mowa w art. 90 ustawy w zależności od stosunku wielkości sprzedaży opodatkowanej do zwolnionej i odwrotnie.

W konsekwencji, należy zgodzić z Państwa stanowiskiem, zgodnie z którym niezależnie od wysokości osiąganych przez Państwa przychodów z działalności opodatkowanej i zwolnionej od podatku oraz stosunku wielkości tych sprzedaży względem siebie, jeżeli nabywają Państwo towary i usługi, których nie można jednoznacznie przypisać do działalności opodatkowanej bądź zwolnionej od podatku VAT, powinni Państwo ustalić proporcję, o której mowa w art. 90 ustawy.

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy wskazać, że zakres przedmiotowy wniosku wyznacza przedstawione pytanie. Inne kwestie przedstawione we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.