Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w zakresie:

• nieuznania sprzedaży Nieruchomości komercyjnej wraz z innymi elementami objętymi Transakcją za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa,
• opodatkowania podatkiem VAT dostawy Nieruchomości komercyjnej przed pierwszym zasiedleniem,
• prawa Kupującego do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości komercyjnej.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

16 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy:

• sprzedaż Nieruchomości komercyjnej wraz z innymi elementami objętymi Transakcją stanowić będzie dostawę odrębnych składników majątkowych, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, i w konsekwencji Transakcja będzie pozostawać w zakresie opodatkowania VAT;

• w świetle opisanego zdarzenia przyszłego dostawa Nieruchomości komercyjnej przez Sprzedającego na rzecz Kupującego w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bez prawa do zwolnienia, jeżeli od pierwszego zasiedlenia do dostawy budynku, budowli lub ich części nie upłynie okres 2 lat;
• w świetle opisanego zdarzenia przyszłego dostawa Nieruchomości komercyjnej przez Sprzedającego na rzecz Kupującego w ramach Transakcji będzie korzystała z fakultatywnego zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynie okres powyżej 2 lat;
• w przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 3, czy Sprzedający i Kupujący mogą zrezygnować z przedmiotowego zwolnienia z podatku VAT przy sprzedaży Nieruchomości komercyjnej, w związku z czym ze względu na złożenie przez Sprzedającego i Kupującego zgodnego oświadczenia o rezygnacji z tego zwolnienia z podatku VAT w akcie notarialnym dokumentującym sprzedaż Nieruchomości komercyjnej (w zakresie, w jakim dostawa budynków, budowli lub ich części wchodząca w zakres Transakcji podlegałaby temu zwolnieniu), dostawa Nieruchomości komercyjnej przez Sprzedającego na rzecz Kupującego będzie podlegać opodatkowaniu VAT;
• w świetle opisanego zdarzenia przyszłego i opodatkowania całej Transakcji podatkiem VAT Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynikającego z otrzymanej od Sprzedającego faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości komercyjnej, w tym prawo do otrzymania zwrotu ewentualnej nadwyżki podatku naliczonego na rachunek bankowy na podstawie art. 87 ustawy o VAT.

Uzupełnili go Państwo pismem z 31 stycznia 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:

Spółka A

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Spółka B

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest (…) spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (…) oraz (…) rezydentem podatkowym. Spółka jest także czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) zarejestrowanym w Polsce.

Podstawowym celem działalności gospodarczej Nabywcy jest inwestowanie w nieruchomości komercyjne i zwiększanie ich wartości poprzez aktywne zarządzanie tymi nieruchomościami, a także wynajmowanie ich na rzecz podmiotów trzecich (dalej: „Działalność Nabywcy”).

Sprzedający jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, polskim rezydentem podatkowym podlegającym w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów. Sprzedający jest również czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym w Polsce.

Działalność Spółki B („Działalność Sprzedającego”) polega na zarządzaniu i rozwijaniu szerokiego portfela nieruchomości komercyjnych składającego się z nowoczesnych parków logistycznych w pobliżu (...) miast: (…), (…), (…), (…), (…) i (…).

W szczególności, Sprzedający jest właścicielem nieruchomości komercyjnej położonej w (…) (województwo (…), gmina (…)), która ma być przedmiotem planowanej transakcji i obejmuje:

• działki nr 1, dla której Sąd Rejonowy w (…) Zamiejscowy Wydział Ksiąg Wieczystych z siedzibą w (…) prowadzi księgę wieczystą nr (…),
• nieruchomości położonej w (…), składającej się z działki gruntu nr 2, dla której Sąd Rejonowy w (…), Zamiejscowy Wydział Ksiąg Wieczystych z siedzibą w (…) prowadzi księgę wieczystą nr (…),
• nieruchomości położonej w (…), składającej się z działki nr 3, dla której Sąd Rejonowy w (…) Zamiejscowy Wydział Ksiąg Wieczystych z siedzibą w (…) prowadzi księgę wieczystą nr (…),
• nieruchomości położonej w (…), składającej się z działek nr 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, dla której Sąd Rejonowy w (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…)

(wszystkie ww. działki wraz ze znajdującymi się na nich naniesieniami tj. budynkami, budowlami oraz obiektami małej architektury dalej łącznie jako: „Nieruchomość komercyjna”).

Sprzedający pragnie podkreślić, że oprócz powyższej Nieruchomości komercyjnej posiada również szereg innych nieruchomości wykorzystywanych przez niego w działalności gospodarczej, które nie są przedmiotem sprzedaży na rzecz Nabywcy.

Nieruchomość komercyjna jest zabudowana budynkami oraz budowlami w rozumieniu ustawy - Prawo Budowlane (ustawa z dnia 7 lipca 1994 r., Dz.U z 2024 r. poz. 725), które zostały oddane do użytkowania w styczniu 2023 r. W chwili obecnej na terenie Nieruchomości komercyjnej znajdują się w szczególności następujące obiekty:

• parkingi, drogi manewrowe,
• budynek,
• chodniki,
• zjazdy,
• sieć wodociągowa,
• sieć gazowa,
• instalacja podziemna kanalizacji sanitarnej,
• instalacje przeciwpożarowe,
• pompownia przeciwpożarowa ze zbiornikiem wody pożarowej,
• kanalizacja deszczowa,
• kanalizacja kablowa pod monitoring terenu,
• zbiornik retencyjno-odparowujący,
• separator koalescencyjny zintegrowany z osadnikiem,
• oświetlenie terenu (parkingi, drogi manewrowe, zjazdy, (...)),
• ogrodzenie terenu,
• brama wjazdowa oraz szlaban,
• portiernia,
• zbiorniki septyczne,
• palarnie,
• waga samochodowa,
• wiata na rowery,
• kontener składowy,
• wiata na śmieci,
• przyłącze teletechniczne.

Kupujący zamierza nabyć Nieruchomość komercyjną od Sprzedającego (dalej: „Transakcja”) i prowadzić działalność gospodarczą w zakresie wynajmu Nieruchomości komercyjnej na rzecz podmiotów trzecich. Intencją Stron jest zawarcie umowy sprzedaży nie później niż w grudniu 2024 r., przy czym ze względów biznesowych powyższy termin może ulegać zmianom.

Zainteresowani są zarejestrowani w Polsce jako podatnicy czynni VAT.

Nieruchomość komercyjna nie była wykorzystywana przez Sprzedającego na cele działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług ani też na cele niezwiązane z działalnością gospodarczą Sprzedającego.

W związku z nabywaniem towarów i usług związanych z budową budynku oraz innych budowli na terenie Nieruchomości komercyjnej wykorzystywanych przez Sprzedającego do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT, Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z budową budynków i budowli wchodzących w skład Nieruchomości komercyjnej. Sprzedającemu przysługiwało/przysługuje również prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z wynajmem.

Sprzedający nie ponosił również wydatków na ulepszenie budynków i budowli wchodzących w skład Nieruchomości komercyjnej które przekraczałyby niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W ramach planowanej Transakcji sprzedaży Nieruchomości komercyjnej mają także zostać przeniesione na rzecz Nabywcy przez Spółkę B:

1)prawa i obowiązki z umów najmu dotyczących Nieruchomości komercyjnej, które przejdą na Nabywcę z mocy prawa na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego (ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r., Dz. U. z 2024 r. poz. 1061), ), a także prawa Sprzedającego wynikające z umów najmu, w zakresie, w jakim Kupujący nie wstąpił w takie stosunki najmu na miejsce Sprzedającego zgodnie z art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego;

2)standardowe środki trwałe wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej np. takie jak meble;

3)prawa i obowiązki wynikające z instrumentów zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemców wynikające z umów najmu (w formie kaucji, gwarancji bankowych, rękojmi lub ubezpieczeń - w zakresie, w jakim takie instrumenty będą istniały i będą zbywalne na dzień Transakcji);

4)prawa i obowiązki wynikające z umowy nr (…) o dostęp do nieruchomości zawartej przez Sprzedającego z C. sp. z o.o. 1 sierpnia 2022 r.;

5)prawa wynikające z umów projektowych oraz umów o roboty budowlane związane z wykonywaniem uprawnień z gwarancji i rękojmi oraz prawa i obowiązki wynikające z instrumentów zabezpieczenia wykonania zobowiązań projektantów i wykonawców wynikające z powyższych umów;

6)dokumentacja techniczna związana z funkcjonowaniem Nieruchomości komercyjnej, zawierająca m.in. pozwolenia na budowę oraz pozwolenia na użytkowanie, księgi obiektów itp.;

7)autorskie prawa majątkowe do dokumentacji projektowej dotyczącej Nieruchomości komercyjnej na uzgodnionych polach eksploatacji, a także prawo do upoważniania osób trzecich do wykonywania praw pochodnych dla celów adaptacji tych projektów budowlanych (w zakresie, w jakim takie instrumenty będą istniały i będą zbywalne na dzień Transakcji);

8)znajdująca się w posiadaniu Sprzedającego dokumentacja prawna dotycząca przedmiotu Transakcji, w tym m.in.: umowy najmu, dokumenty dotyczące zabezpieczeń dostarczonych przez najemców, protokoły przekazania dotyczące wynajmowanych pomieszczeń, kopie korespondencji z najemcami, umowy z architektami i generalnym wykonawcą itp.;

9)licencje i zezwolenia (w tym decyzje administracyjne) związane z Nieruchomością komercyjną.

Natomiast, w ramach planowanej Transakcji zbycia Nieruchomości komercyjnej nie dojdzie do przeniesienia przez Sprzedającego na rzecz Spółki:

1)firmy ani nazwy przedsiębiorstwa;

2)umów rachunków bankowych oraz środków pieniężnych należących do Zbywcy (wyjątkiem są kaucje od najemców zabezpieczające ich zobowiązania, które jednak mają charakter zwrotny);

3)ksiąg handlowych;

4)innych należności niż bezpośrednio związanych ze składnikami majątkowymi będącymi przedmiotem transakcji (np. związane z udzielonym przez Zbywcę innym podmiotom finansowaniem, należności handlowe, czy też należności pracownicze);

5)umów z usługodawcami zewnętrznymi (np. księgowość, doradztwo podatkowe, prawnicy, zespół ochrony, konserwacja itp.);

6)prawa do domen internetowych;

7)umów ubezpieczenia Nieruchomości komercyjnej;

8)znaków towarowych związanych z Nieruchomością komercyjną - w szczególności po finalizacji umowy sprzedaży nastąpi okres, w którym Kupujący zaprzestanie używania nazwy „(…)”, co obejmie usunięcie wszystkich znaków (…) z budynków na terenie Nieruchomości komercyjnych;

9)innych praw własności intelektualnej niż wymienionych wyżej (poza np. dokumentacją budowlaną);

10) zobowiązań związanych z Nieruchomością komercyjną takich jak dotyczące rozliczenia mediów za okres poprzedzający Transakcję, opłat za usługi wsparcia itp.;

11) pracowników Sprzedającego w ramach tzw. przejścia zakładu pracy, zgodnie z art. 23¹ Kodeksu pracy (ustawa z dnia 26 czerwca 1974 r., Dz.U. z 2023 r. poz. 1465);

12) praw i obowiązków wynikających z umów o zarządzanie nieruchomością (…), obejmującej m. in. bieżące zarządzanie obiektem, nadzorowanie budżetu, kontakty z najemcami, odpowiednie pozycjonowanie obiektu, maksymalizację stopy zwrotu z inwestycji;

13) praw i obowiązków wynikających z umowy o zarządzanie aktywami (…);

14) praw i obowiązków z umów serwisowych oraz umów na dostawę mediów zawartych przez Zbywcę (za wyjątkiem umowy przyłączenia gazu);

15) praw i obowiązków z umów pożyczkowych/kredytowych służących finansowaniu działalności Zbywcy związanej z Nieruchomością komercyjną.

W ramach Transakcji co do zasady nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę należności i zobowiązań Zbywcy (z zastrzeżeniem ewentualnych zobowiązań do zwrotu dostarczonych zabezpieczeń oraz obowiązków/zobowiązań obciążających każdoczasowego właściciela Nieruchomości komercyjnej np. kaucji wpłacanej przez najemcę, gwarancje i prawa wynikające z rękojmi dostarczane przed najemców). Ponadto po Transakcji może również dojść do odpowiedniego rozliczenia między Stronami w zakresie określonych kosztów które dotyczą okresu poprzedzającego lub następującego bezpośrednio po Transakcji takich jak rozliczenie czynszów najmu lub opłat eksploatacyjnych, które są płacone zaliczkowo.

Dodatkowo Zainteresowani wskazują, że:

• Nieruchomość komercyjna nie jest u Zbywcy formalnie wyodrębniona jako dział, departament, czy też oddział. Postanowienia wewnętrznych regulaminów (zarządzeń) lub dokumentów o podobnym charakterze również nie wskazują na takie wyodrębnienie. Nieruchomość komercyjna nie jest tym samym wyodrębniona pod względem organizacyjnym.
• Zbywca nie prowadzi odrębnej księgowości/ksiąg rachunkowych dla poszczególnych obiektów wchodzących w skład Nieruchomości komercyjnej oraz dla Nieruchomości komercyjnej jako całości. Księgowość prowadzona jest bowiem w sposób obejmujący całokształt działalności Zbywcy (tj. obejmuje zarówno np. rozliczenia przychodów i kosztów związanych z Nieruchomością komercyjną, która będzie przedmiotem Transakcji, jak również rozliczenia przychodów i kosztów innych nieruchomości, które nie będą przenoszone w ramach Transakcji). Nieruchomość komercyjna nie jest tym samym wyodrębniona również pod względem finansowym w ramach działalności Zbywcy.

Ponadto przedmiot Transakcji nie umożliwi przyszłemu Nabywcy kontynuowania działalności w takim samym zakresie bez konieczności podejmowania przez Nabywcę dodatkowych działań i angażowania dodatkowych zasobów. Transakcja obejmuje bowiem nieruchomości oraz umowy najmu, ale pozostałe umowy, m.in. umowę o zarządzanie Nieruchomością komercyjną, umowy z dostawcami mediów, umowę utrzymania technicznego Nieruchomości komercyjnej, Nabywca będzie musiał zawrzeć we własnym zakresie.

Dla kompletności Zainteresowani wskazują, że nie są i nie będą na dzień Transakcji podmiotami powiązanymi na gruncie przepisów prawa podatkowego. Ponadto, w zależności od daty Transakcji, która jest nadal przedmiotem negocjacji pomiędzy Stronami, może, ale nie musi upłynąć okres 2 lat pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części wchodzących w skład Nieruchomości komercyjnej. W szczególności, po nabyciu gruntu w 2021 roku, Sprzedający wybudował budynek i inne odpowiednie konstrukcje wchodzące w skład Nieruchomości komercyjnej, które zostały przekazane najemcy (jako pierwszemu najemcy/użytkownikowi) w styczniu 2023 roku. W związku z tym okres ten będzie albo krótszy niż 2 lata, albo dłuższy niż 2 lata, co będzie zależeć od uzgodnień Stron co do terminu Transakcji.

W akcie notarialnym dokumentującym sprzedaż Nieruchomości komercyjnej Sprzedający i Kupujący złożą zgodne oświadczenie, że w zakresie, w jakim dostawa budynków, budowli lub ich części wchodząca w zakres Transakcji podlegałaby zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Sprzedający i Kupujący rezygnują z tego zwolnienia i wybierają opodatkowanie VAT takiej dostawy budynków, budowli lub ich części.

Nabywca planuje wykorzystywać Nieruchomość komercyjną do wykonywania czynności opodatkowanych o których mowa w art. 86 ustawy o VAT.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca informuje, że zgodnie z Aktem Notarialnym Repertorium (...) nr (…) nabycie przez Kupującego Nieruchomości komercyjnej nastąpiło 18 grudnia 2024 r.

Pytania

1) Czy sprzedaż Nieruchomości komercyjnej wraz z innymi elementami objętymi Transakcją stanowić będzie dostawę odrębnych składników majątkowych, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, i w konsekwencji Transakcja będzie pozostawać w zakresie opodatkowania VAT?

2)Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego dostawa Nieruchomości komercyjnej przez Sprzedającego na rzecz Kupującego w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bez prawa do zwolnienia, jeżeli od pierwszego zasiedlenia do dostawy budynku, budowli lub ich części nie upłynie okres 2 lat?

3)Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego dostawa Nieruchomości komercyjnej przez Sprzedającego na rzecz Kupującego w ramach Transakcji będzie korzystała z fakultatywnego zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynie okres powyżej 2 lat?

4)W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 3, czy Sprzedający i Kupujący mogą zrezygnować z przedmiotowego zwolnienia z podatku VAT przy sprzedaży Nieruchomości komercyjnej, w związku z czym ze względu na złożenie przez Sprzedającego i Kupującego zgodnego oświadczenia o rezygnacji z tego zwolnienia z podatku VAT w akcie notarialnym dokumentującym sprzedaż Nieruchomości komercyjnej (w zakresie, w jakim dostawa budynków, budowli lub ich części wchodząca w zakres Transakcji podlegałaby temu zwolnieniu), dostawa Nieruchomości komercyjnej przez Sprzedającego na rzecz Kupującego będzie podlegać opodatkowaniu VAT?

5)Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego i opodatkowania całej Transakcji podatkiem VAT Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynikającego z otrzymanej od Sprzedającego faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości komercyjnej, w tym prawo do otrzymania zwrotu ewentualnej nadwyżki podatku naliczonego na rachunek bankowy na podstawie art. 87 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1:

Zdaniem Zainteresowanych, sprzedaż Nieruchomości komercyjnej wraz z innymi elementami objętymi Transakcją stanowić będzie dostawę odrębnych składników majątkowych, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w konsekwencji Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania 2:

Zdaniem Zainteresowanych, w świetle opisanego zdarzenia przyszłego dostawa Nieruchomości komercyjnej przez Sprzedającego na rzecz Kupującego w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bez prawa do zwolnienia, jeżeli od pierwszego zasiedlenia do dostawy budynku, budowli lub ich części nie upłynie okres 2 lat.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania 3:

Zdaniem Zainteresowanych, w świetle opisanego zdarzenia przyszłego dostawa Nieruchomości komercyjnej przez Sprzedającego na rzecz Kupującego w ramach Transakcji będzie korzystała z fakultatywnego zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynie okres powyżej 2 lat.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 4:

Zdaniem Zainteresowanych, jeżeli sprzedaż Nieruchomości komercyjnej w ramach Transakcji będzie traktowana jako zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, możliwe będzie odstąpienie od tego zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, w związku z czym ze względu na złożenie przez Sprzedającego i Kupującego zgodnego oświadczenia o rezygnacji z tego zwolnienia z podatku VAT w akcie notarialnym dokumentującym Sprzedaż Nieruchomości komercyjnej (w zakresie, w jakim dostawa budynków, budowli lub ich części wchodząca w zakres Transakcji podlegałaby temu zwolnieniu), dostawa Nieruchomości komercyjnej przez Sprzedającego na rzecz Kupującego będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 5:

Zdaniem Zainteresowanych, w świetle opisanego zdarzenia przyszłego i opodatkowania całej Transakcji podatkiem VAT Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynikającego z otrzymanej od Sprzedającego faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości komercyjnej, w tym prawo do otrzymania zwrotu ewentualnej nadwyżki podatku naliczonego na rachunek bankowy na podstawie art. 87 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1:

A.Uwagi wstępne

W celu udzielenia odpowiedzi na pytanie Zainteresowanych, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Jednocześnie, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”). Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub ZCP nie podlega opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Zainteresowanych, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - tj. przedsiębiorstwo oraz ZCP - ma kluczowe znaczenie dla oceny ich sytuacji podatkowej, gdyż rozstrzyga o podleganiu planowanej Transakcji opodatkowaniu VAT bądź podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

B.Klasyfikacja przedmiotu Transakcji

Zdaniem Zainteresowanych, Transakcja nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT (tj. jako sprzedaż przedsiębiorstwa lub ZCP), za czym przemawiają przytoczone poniżej argumenty oparte na wykładni ustawy o VAT, orzecznictwie polskich sądów administracyjnych, a także wydanych przez Ministerstwo Finansów Objaśnień Podatkowych z 11 grudnia 2018 r. – „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej: „Objaśnienia MF”).

(i)Kryteria ustawowe

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe - oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach - w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż dla celów podatku VAT pojęcie przedsiębiorstwa można interpretować pomocniczo w świetle art. 55¹ Kodeksu cywilnego (co wskazano m.in. również w Objaśnieniach MF).

W myśl regulacji zawartej w tym artykule, przedsiębiorstwo jest zorganizowanymi zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonymi do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

• oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwę przedsiębiorstwa);
• własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów; oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
• prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
• wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
• koncesje, licencje i zezwolenia;
• patenty i inne prawa własności przemysłowej;
• majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
• tajemnice przedsiębiorstwa;
• księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei - w myśl regulacji art. 2 pkt 27e ustawy o VAT - przez ZCP rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

(ii) Przedmiot Transakcji jako zbiór składników niestanowiących przedsiębiorstwa

Biorąc pod uwagę okoliczności sprawy, nie można uznać, że sprzedaż Nieruchomości komercyjnej stanowić będzie zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy. Niewątpliwie przedmiot planowanej Transakcji nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. W szczególności, Transakcji nie będzie towarzyszył transfer składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy, obejmujących w szczególności:

• firmę (nazwę przedsiębiorstwa) Zbywcy;
• aktywów, należności, umów, dokumentów lub praw i obowiązków związanych z działalnością gospodarczą Zbywcy innych niż wskazane powyżej w opisie zakresu planowanej Transakcji;
• praw i obowiązków Zbywcy wynikających z umów rachunków bankowych zawartych przez Zbywcę i bank, a także środków pieniężnych zdeponowanych na tych rachunkach;
• praw i obowiązków z umów pożyczkowych służących finansowaniu działalności Zbywcy.

W związku z Transakcją nie dojdzie również do przeniesienia na Nabywcę (w szczególności) praw i obowiązków z umowy o zarządzanie nieruchomością, umowy o zarządzanie aktywami oraz - co do zasady - z umów na dostawę mediów i umów serwisowych, które zostały zawarte bezpośrednio przez Zbywcę (za wyjątkiem umowy przyłączenia gazu).

W takiej sytuacji, w zależności od okoliczności i czynników biznesowych, Nabywca będzie zobowiązany we własnym zakresie zapewnić dostawy odpowiednich usług istotnych dla prowadzenia działalności, jak również dostawę mediów do Nieruchomości pod dniu Transakcji. W stosunku do usługi zarządzania Nieruchomością, Nabywca będzie zmuszony do podjęcia dodatkowych działań faktycznych oraz prawnych polegających na zawarciu nowej umowy/-ów o zarządzanie.

Stanowisko Zainteresowanych zgodnie z którym zbywane składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa jest poparte interpretacją przepisów prawa dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską (Odpowiedź Ministra Finansów na zapytanie poselskie nr 1778 z dnia 13 czerwca 2003 r.). Z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską można wywnioskować, iż za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet jeśli jest on przeznaczony na wynajem. Przedsiębiorstwem, bowiem, może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie.

Od czasu nowelizacji Kodeksu cywilnego z 2003 r. zobowiązania nie stanowią już części składowych przedsiębiorstwa w myśl art. 55¹ Kodeksu cywilnego (zobowiązania zostały natomiast wymienione jako składnik zbywanego ZCP zgodnie z definicją z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT). Jednakże zobowiązania obok prawa własności składników majątku czy należności stanowią jeden z najważniejszych elementów wchodzących w skład przedsiębiorstwa i są z nim nierozerwalnie związane.

Tymczasem - jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego - w analizowanym przypadku przedmiotowej Transakcji nie będzie zasadniczo towarzyszył transfer należności ani zobowiązań Zbywcy (z zastrzeżeniem wyjątków opisanych w niniejszym wniosku). A zatem, po dacie planowanej Transakcji istniejące należności i zobowiązania Zbywcy pozostaną - co do zasady - po stronie Zbywcy.

Kolejnego argumentu przemawiającego za tym, iż przedmiotem analizowanej Transakcji nie jest przedsiębiorstwo Zbywcy, dostarczają orzeczenia sądów (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 października 1995 r., sygn. akt SA/Gd 1959/94, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (WSA) w Warszawie z 7 listopada 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1438/11 czy też wyrok WSA w Gliwicach z 11 grudnia 2007 r., sygn. akt III SA/Gl 1041/07) w których wyrażono tezę, iż zbycie przez podatnika tylko części jego aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, choćby nawet przedmiotem zbycia była zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi bowiem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Tymczasem, Transakcji sprzedaży Nieruchomości komercyjnej na rzecz Nabywcy nie będzie towarzyszył transfer innych aktywów Zbywcy. Mianowicie, w ramach przedmiotowej Transakcji Nabywca nabędzie jedynie wybrane aktywa w postaci Nieruchomości komercyjnej, wraz ze składnikami ściśle związanymi z Nieruchomością komercyjną - tj.: majątkowymi prawami autorskimi do dokumentacji, instrumentami zabezpieczenia ustanowionymi przez najemców czy dokumentacją techniczną oraz wybraną dokumentacją prawną dotycząca przedmiotu Transakcji.

Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Zdaniem Zainteresowanych, składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej Transakcji nie stanowią zorganizowanego zespołu, jako że m.in. prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych czy też chociażby umów w zakresie finansowania działalności Zbywcy itp. nie zostaną przejęte przez Nabywcę. Ponadto, jak wskazano powyżej, planowane jest również rozwiązanie umowy o zarządzanie nieruchomością, umowy o zarządzanie aktywami oraz - co do zasady - umów na dostawę mediów i umów serwisowych, które zostały zawarte bezpośrednio przez Zbywcę (za wyjątkiem umowy przyłączenia gazu).

Zgodnie z praktyką sądów przesłanką konieczną do uznania, że przedmiotem konkretnej transakcji jest przedsiębiorstwo w rozumieniu ustaw podatkowych, jest również możność prowadzenia przez podmiot nabywający zespól składników materialnych i niematerialnych działalności gospodarczej w takim samym zakresie, w jakim działalność ta prowadzona była przez zbywcę przenoszonego zespołu składników. W tym kontekście Zainteresowani wskazują, że - jak zostanie szerzej wykazane poniżej - przedmiot Transakcji „sam w sobie” (tj. bez uzupełnienia go o dodatkowe elementy oraz podjęcie przez Nabywcę dodatkowych działań faktycznych i prawnych) nie będzie wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu powierzchni nieruchomości.

Z powyższych względów, zdaniem Zainteresowanych, nie ma podstaw, aby Transakcję sprzedaży Nieruchomości komercyjnej zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.

(iii) Przedmiot Transakcji jako zbiór składników niestanowiących ZCP

Kryteria ZCP

Działalność polegająca na wynajmie Nieruchomości nie stanowi także ZCP wyodrębnionej w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę. Na gruncie ustawy o VAT ZCP wymaga aby były spełnione łącznie następujące warunki:

• istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, który byłby wyodrębniony funkcjonalnie i zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności - tzn. aby w spółce istniał zespól składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), który byłby przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych i mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze;
• wyodrębnienie organizacyjne i finansowe - tzn. wspomniany zespół jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie.

Aby można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym przenoszonych składników, musiałyby one pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należałoby je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół wyodrębniony w przedsiębiorstwie Zbywcy. Tymczasem, jak zostało już wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, składniki będące przedmiotem Transakcji nie stanowią autonomicznego, zorganizowanego zespołu m.in. z uwagi na fakt, iż m.in. prawa i obowiązki wynikające z istotnych umów związanych z działalnością gospodarczą Zbywcy (w tym z umów dotyczących finansowania przedmiotu Transakcji czy też z umowy o zarządzanie nieruchomością i umowy o zarządzanie aktywami) nie zostaną przejęte przez Nabywcę.

Przenoszona Nieruchomość komercyjna nie będzie również posiadała zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się bowiem możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Tymczasem, gdyby teoretycznie przedmiot Transakcji przenieść do jakiejkolwiek „pustej” spółki (tj. nieposiadającej odpowiedniego zaplecza i środków), to niemożliwym byłoby prowadzenie przez tę spółkę działalności gospodarczej wyłącznie w oparciu o przedmiot Transakcji, bez konieczności podejmowania działań faktycznych i prawnych mających na celu uzupełnienie go o dodatkowe elementy/zapewnienie realizacji dodatkowych funkcji). Innymi słowy, przedmiot Transakcji (bez elementów przedsiębiorstwa Zbywcy niewchodzących w skład Transakcji), nie umożliwiłby samodzielnego i trwałego funkcjonowania Nieruchomości (w szczególności ze względu na brak istotnych umów).

Z uwagi bowiem na fakt, iż na rzecz Nabywcy nie zostaną zasadniczo przeniesione prawa i obowiązki z szeregu istotnych umów niezbędnych do obsługi Nieruchomości komercyjnej, nie przejdą również konta bankowe czy środki pieniężne (wyjątkiem są kaucje od najemców zabezpieczające ich zobowiązania, które jednak mają charakter zwrotny) brak jest podstaw do uznania, że przenoszony zespól praw i składników majątkowych będzie wystarczający do funkcjonowania nieruchomości jako w pełni funkcjonalnej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Aby zagwarantować niezakłóconą kontynuację jego działalności po dniu Transakcji Nabywca będzie musiał zaangażować własne zasoby oraz zapewnić - już we własnym zakresie, w tym m.in.:

• zarządzanie Nieruchomością komercyjną;
• dostawę mediów i usług do Nieruchomości komercyjnej;
• ubezpieczenie Nieruchomości komercyjnej;
• obsługę prawną/podatkową/księgową dotyczącą aspektów związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości komercyjnej i jej wynajmem;
• finansowanie kosztów bieżącej obsługi nieruchomości komercyjnej (w tym poprzez zapewnienie odpowiedniego finansowania wewnątrzgrupowego oraz bankowego).

Podsumowując, przedmiot Transakcji nie będzie stanowić wyodrębnionego funkcjonalnie zespołu składników materialnych i niematerialnych, który byłby zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności.

Wyodrębnienie organizacyjne i finansowe

Przenoszone składniki nie spełniają również kryterium wyodrębnienia organizacyjnego. Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny bowiem świadczyć przykładowo odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (tak np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 14 września 2011 r., sygn. ITPP2/443-888/11/PS).

Kryterium wyodrębnienia organizacyjnego spełnione byłoby również wówczas, gdyby zorganizowana część przedsiębiorstwa miała swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (tak np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 4 września 2012 r., sygn. IPPP1/443-547/12-2/MPe). Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 13 kwietnia 2016 r. (sygn. ITPP2/4512-115/16/AJ). Tymczasem, jak zostało już wskazane, przenoszone składniki majątkowe i oparta o nie działalność Zbywcy nie są obecnie wyodrębnione w żaden z powyższych sposobów w przedsiębiorstwie Zbywcy.

Dodatkowo, przedmiot Transakcji nie jest również faktycznie wyodrębniony organizacyjnie w przedsiębiorstwie Zbywcy. Przeciwnie, w celu prowadzenia swojej działalności Zbywca wykorzystuje zarówno składniki wchodzące w skład przedmiotu Transakcji, jak i takie, które nie będą podlegały przeniesieniu (np. umowy w zakresie finansowania i zarządzania Nieruchomością komercyjną). Za przejaw jakiegokolwiek wydzielenia organizacyjnego nie może być też postrzegane ewentualne istnienie regulaminu zawierającego zasady korzystania z budynków przez najemcę/użytkowników, albowiem Nieruchomość komercyjna jako taka nie stanowi i nie jest traktowana jako odrębny dział, oddział, wydział w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Podobnie, Nieruchomość komercyjna będąca przedmiotem Transakcji nie stanowi finansowo wydzielonej części przedsiębiorstwa Zbywcy. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedający nie prowadzi pełnej, osobnej rachunkowości dla Nieruchomości komercyjnej będącej przedmiotem Transakcji. Przeciwnie, księgowość prowadzona jest zasadniczo w sposób obejmujący całokształt działalności Zbywcy (tj. obejmuje zarówno np. rozliczenia przychodów i kosztów związanych z Nieruchomością komercyjną, która będzie przedmiotem Transakcji, jak też przykładowo rozliczenia związane z finansowaniem, które nie będzie przenoszone w ramach Transakcji).

Podsumowując, przedmiot Transakcji nie będzie wyodrębniony u Zbywcy w aspekcie organizacyjnym ani finansowym.

Kryteria ZCP w świetle orzecznictwa sądów administracyjnych

Dla poparcia swojego stanowiska, Zainteresowani pragną dodatkowa zwrócić uwagę na poglądy wyrażone przez sądy administracyjne (w tym NSA), które wskazują na właściwe kryteria pozwalające ocenić, czy dany zespól składników stanowi ZCP na gruncie podatku VAT.

Przykładowo, w wyroku z 24 listopada 2016 r. (sygn. akt I FSK 1316/15), NSA wskazał jednoznacznie, że dla spełnienia kryterium ZCP kluczowe jest, iż „realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy”.

Tylko zatem okoliczność, iż dany konglomerat składników zdolny jest do samodzielnej działalności bez konieczności uzupełnienia go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) uprawniać może do uznania go za ZCP. Jak zaakcentował bowiem NSA, „nie chodzi tu o zespół składników majątkowych, które po włączeniu do majątku nabywcy i podjęciu określonych działań (np. zawarciu umów najmu, zatrudnieniu lub wydzieleniu grupy pracowników do obsługi tej działalności) będą mogły funkcjonować jako niezależny zakład (dział, wydział itp.), a przekazanie takiego zespołu składników majątkowych, który jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania w takim charakterze”.

Równocześnie, w przedmiotowymi wyroku NSA wywiódł też obszernie, iż okoliczność kontynuacji działalności przez nabywcę ma znaczenie dopiero w momencie ustalenia, że zbywany zespół składników majątkowych spełnia warunki definicji ZCP. Natomiast sam fakt, że nieruchomości mogą stanowić przedmiot najmu, tak u zbywcy, jak i następnie u nabywcy, nie czyni automatycznie z tych nieruchomości ZCP.

Odnosząc powyższe tezy wyroku NSA do sprawy będącej przedmiotem niniejszego wniosku, podkreślić zatem należy, iż nabywany przez Kupującego zespół składników nie będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej w składzie takim, w jakim będzie przenoszony do Kupującego. Zdolności takiej nabierze on dopiero po uzupełnieniu go przez Kupującego o inne składniki obejmujące, w szczególności, umowę o zarządzanie Nieruchomością komercyjną, umowy na dostawę usług/mediów czy też chociażby umowy rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonywane będą rozliczenia z najemcami. Jak już wskazano, zawarcie powyższych umów będzie niezbędne do zapewnienia właściwego funkcjonowania Nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem.

(iv) Przedmiot Transakcji w świetle Objaśnień MF

Uwagi ogólne

Powyższe stanowisko, zgodnie z którym przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa ani ZCP wpisuje się też w pełni w konkluzje wynikające z Objaśnień MF. W dokumencie tym przedstawiono bowiem okoliczności, w których dana transakcja zbycia nieruchomości komercyjnych powinna być zakwalifikowana jako zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP (przy czym - jak Zainteresowani wykażą w dalszej części wniosku - w przedmiotowej sprawie warunki te nie będą spełnione).

Zgodnie z Objaśnieniami, „(...) co do zasady - dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, a jedynie w wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu, tj. w przypadku spełnienia przesłanek kwalifikacji nieruchomości komercyjnej (będącej przedmiotem dostawy) jako przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Równocześnie, przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo lub ZCP, Objaśnienia nakazują uwzględnić - w szczególności - następujące okoliczności:

• zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
• faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Odnosząc powyższe do obrotu nieruchomościami komercyjnymi, Objaśnienia wskazują przy tym, iż typową sytuacją jest dostawa wynajętej nieruchomości. W takim przypadku daną transakcję należy uznać za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria:

• przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności;
• nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Jak zostało wskazane, oceny w powyższym zakresie należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych istotnych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

Jak wskazano w Objaśnieniach, dla dokonania oceny spełnienia powyższego kryterium zweryfikować należy, czy przenoszony zespół składników majątkowych zawiera elementy pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez zbywcę bez konieczności:

• angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub
• podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

W szczególności, w celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić, czy - oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT (takich jak sam grunt, budynki, budowle czy prawa i obowiązki z umów najmu) - na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

a.prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;

b.umowy o zarządzanie nieruchomością;

c.umowy zarządzania aktywami;

d.należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Odnosząc powyższe uwagi do okoliczności planowanej Transakcji, podkreślić zatem należy, iż na Nabywcę nie zostanie przeniesiony żaden element wymieniany w cytowanych wyżej pkt a) - d) Objaśnień Ministerstwa, w szczególności:

• Zakresem Transakcji nie będzie objęte przeniesienie praw i obowiązków z jakichkolwiek umów pożyczek/kredytów mających na celu finansowanie działalności Zbywcy.
• Nabywca nie wstąpi w prawa i obowiązki z umowy o zarządzanie nieruchomością zawartej przez Zbywcę. Umowa ta zostanie rozwiązana w związku z Transakcją, a Nabywca zobowiązany będzie do zawarcia nowej umowy w tym zakresie.
• Nabywca nie wstąpi w prawa i obowiązki z umowy o zarządzanie aktywami zawartej przez Zbywcę (którą można uznać za umowę o charakterze zbliżonym do umów o zarządzanie aktywami, o których mowa w Objaśnieniach). Umowa ta zostanie rozwiązana w związku z Transakcją, a Nabywca zobowiązany będzie do zawarcia nowej umowy w tym zakresie.
• Przedmiotem Transakcji nie będą również należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Mając na uwadze powyższe, Strony stoją na stanowisku, że przedmiot planowanej Transakcji nie spełni kryteriów pozwalających uznać - w świetle Objaśnień - że przenoszony zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez Zbywcę.

C. Podsumowanie stanowiska Zainteresowanych

Podsumowując - zdaniem Zainteresowanych - nabycie Nieruchomości komercyjnej wraz z innymi elementami objętymi Transakcją będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniem VAT podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z powyższych przepisów wynika, że zbycie Nieruchomości komercyjnej, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów i na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT - w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu VAT może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami preferencyjnymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a.dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b.pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Stosownie do treści art. 2 pkt 14 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a.wybudowaniu lub

b.ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu oraz utrwalonego orzecznictwa sądów administracyjnych, jak i interpretacji indywidualnych, wydawanych przez organy podatkowe, wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

Przykładowo, w kwestii rozumienia definicji „Pierwszego zasiedlenia” wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

W ocenie NSA, mając na uwadze wykładnię językową, jak i celowościową systemu VAT należy przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto warto odnotować, że w zakresie rozumienia „Pierwszego zasiedlenia” wypowiedział się TSUE w orzeczeniu z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection Sp. z o.o., w którym ten Sąd wskazał, że „(...) kryterium »pierwszego zasiedlenia« budynku należy rozumieć jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora. (...) kryterium to zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji. Z powyższej analizy historycznej nie wynika jednak, że użytkowanie budynku przez jego właściciela ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.”

W świetle powyższego, w ocenie Zainteresowanych, w przypadku gdy do Transakcji dojdzie jeszcze w grudniu 2024 r. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a wydaniem budynku, budowli lub ich części składających się na Nieruchomość Komercyjną upłynie okres krótszy niż 2 lata, sprzedaż Nieruchomości komercyjnej zabudowanej budynkami i budowlami (jak szczegółowo opisano w opisie zdarzenia przyszłego) nie będzie podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ani na postawie innego przepisu.

W konsekwencji należy również zweryfikować, czy Transakcja nie będzie podlegać zwolnieniu zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, pod warunkiem że:

a.w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b.dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wskazano w opisie planowanej Transakcji, po nabyciu gruntu w 2021 roku, Sprzedający wybudował budynek i inne odpowiednie konstrukcje wchodzące w skład Nieruchomości komercyjnej, które zostały przekazane najemcy (jako pierwszemu najemcy/użytkownikowi) w styczniu 2023 roku. W związku z nabywaniem towarów i usług związanych z budową budynku oraz innych budowli wykorzystywanych przez Sprzedającego do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT, Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z budową budynków i budowli wchodzących w skład Nieruchomości komercyjnej. Sprzedającemu przysługiwało/przysługuje również prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z wynajmem.

Sprzedający nie ponosił również wydatków na ulepszenie budynków i budowli wchodzących w skład Nieruchomości komercyjnej które przekraczałyby niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W konsekwencji uznać należy, że nie znajdzie zastosowania również wyżej powołany art. 43 ust. 1 pkt 10a. Ustawy VAT, jeżeli od pierwszego zasiedlenia do dostawy budynku, budowli lub ich części nie upłynie okres 2 lat. Reasumując, planowana dostawa Nieruchomości komercyjnej stanowić będzie dostawę towarów opodatkowaną VAT, bez prawa do zwolnienia z opodatkowania, o ile od pierwszego zasiedlenia do dostawy budynku, budowli lub ich części nie upłynie okres 2 lat.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3:

W świetle powyższego, w ocenie Zainteresowanych, jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynie okres 2 lat, wydanie Nieruchomości Komercyjnej na rzecz Nabywcy nie nastąpi w warunkach pierwszego zasiedlenia. Tym samym - co do zasady - sprzedaż Nieruchomości komercyjnej zabudowanej budynkami i budowlami (jak szczegółowo opisano w opisie zdarzenia przyszłego) będzie mogła korzystać z fakultatywnego zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 4:

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy nabywca budynku budowli lub ich części:

• są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
• złożą przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Według art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

• imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
• planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
• adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W przypadku, gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynie okres 2 lat, a także z racji, że Wnioskodawca i Sprzedający są czynnymi podatnikami VAT i obie spółki złożą oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku dokonywanej transakcji w akcie notarialnym, do zawarcia którego dojdzie w związku z planowaną dostawą Nieruchomości komercyjnej, w ocenie Zainteresowanych, nie zajdą wtedy przeszkody do skorzystania z możliwości opodatkowania dostawy Nieruchomości komercyjnej na rzecz Kupującego.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 5:

Biorąc pod uwagę, że sprzedaż Nieruchomości komercyjnej nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części ani nie będzie korzystać ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy o VAT, wyłączenie prawa do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego lub zwrotu nadwyżki VAT naliczonego wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania.

Ponadto, jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Po nabyciu Nieruchomości komercyjnej Kupujący będzie prowadził działalność polegającą na wynajmie komercyjnym powierzchni Nieruchomości komercyjnej. Taki typ działalności, jako odpłatne świadczenie usług, podlega co do zasady opodatkowaniu VAT. W konsekwencji, jak wynika z powyższego, nabycie Nieruchomości komercyjnej będzie związane z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W świetle powyższego, po dokonaniu przedmiotowej Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości komercyjnej i wykazany na przedmiotowej fakturze VAT, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie, w myśl art. 86 ust. 10. ust. 10b i ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów powstał obowiązek podatkowy lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Podsumowując, Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości komercyjnej, jak również w przypadku, gdy w danym okresie rozliczeniowym wartość podatku naliczonego (w tym podatku naliczonego w związku z Transakcją) będzie przewyższała wartość podatku należnego wykazanego w tym okresie rozliczeniowym, Nabywca będzie uprawniony do wystąpienia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego z wnioskiem o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na wskazany przez Nabywcę rachunek bankowy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki, budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przy czym użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem:

W myśl art. 55² Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1)istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2)zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3)składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4)zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

• zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji, oraz
• faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

W rozpatrywanej sprawie zasługuje na uwagę orzeczenie NSA z 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15, w którym Sąd stwierdził, że

Podobna teza została zawarta w wyroku z 26 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 1127/17.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Sprzedający Spółka B prowadzi działalność polegającą na zarządzaniu i rozwijaniu szerokiego portfela nieruchomości komercyjnych składającego się z nowoczesnych parków logistycznych w pobliżu (...) miast: (…), (…), (…), (…), (…) i (…).

Sprzedający jest właścicielem nieruchomości komercyjnej położonej w (…) (województwo (…), gmina (…)), która ma być przedmiotem planowanej transakcji i obejmuje:

• działki nr 1, dla której Sąd Rejonowy w (…) (…) Zamiejscowy Wydział Ksiąg Wieczystych z siedzibą w (…) prowadzi księgę wieczystą nr (…),
• nieruchomości położonej w (…), składającej się z działki gruntu nr 2, dla której Sąd Rejonowy w (…), (…) Zamiejscowy Wydział Ksiąg Wieczystych z siedzibą w (…) prowadzi księgę wieczystą nr (…),
• nieruchomości położonej w (…), składającej się z działki nr 3, dla której Sąd Rejonowy w (…) (…) Zamiejscowy Wydział Ksiąg Wieczystych z siedzibą w (…) prowadzi księgę wieczystą nr (…),
• nieruchomości położonej w (…), składającej się z działek nr 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19 dla której Sąd Rejonowy w (…) (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…).

Nieruchomość komercyjna jest zabudowana budynkami oraz budowlami w rozumieniu ustawy - Prawo Budowlane (ustawa z dnia 7 lipca 1994 r., Dz.U z 2024 r. poz. 725), które zostały oddane do użytkowania w styczniu 2023 r.

W ramach planowanej Transakcji sprzedaży Nieruchomości komercyjnej mają także zostać przeniesione na rzecz Państwa przez Spółkę B:

1)prawa i obowiązki z umów najmu dotyczących Nieruchomości komercyjnej, które przejdą na Nabywcę z mocy prawa na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego (ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r., Dz. U. z 2024 r. poz. 1061), ), a także prawa Sprzedającego wynikające z umów najmu, w zakresie, w jakim Kupujący nie wstąpił w takie stosunki najmu na miejsce Sprzedającego zgodnie z art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego;

2)standardowe środki trwałe wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej np. takie jak meble;

3)prawa i obowiązki wynikające z instrumentów zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemców wynikające z umów najmu (w formie kaucji, gwarancji bankowych, rękojmi lub ubezpieczeń - w zakresie, w jakim takie instrumenty będą istniały i będą zbywalne na dzień Transakcji);

4)prawa i obowiązki wynikające z umowy nr (…) o dostęp do nieruchomości zawartej przez Sprzedającego z C. sp. z o.o. 1 sierpnia 2022 r.;

5)prawa wynikające z umów projektowych oraz umów o roboty budowlane związane z wykonywaniem uprawnień z gwarancji i rękojmi oraz prawa i obowiązki wynikające z instrumentów zabezpieczenia wykonania zobowiązań projektantów i wykonawców wynikające z powyższych umów;

6)dokumentacja techniczna związana z funkcjonowaniem Nieruchomości komercyjnej, zawierająca m.in. pozwolenia na budowę oraz pozwolenia na użytkowanie, księgi obiektów itp.;

7)autorskie prawa majątkowe do dokumentacji projektowej dotyczącej Nieruchomości komercyjnej na uzgodnionych polach eksploatacji, a także prawo do upoważniania osób trzecich do wykonywania praw pochodnych dla celów adaptacji tych projektów budowlanych (w zakresie, w jakim takie instrumenty będą istniały i będą zbywalne na dzień Transakcji);

8)znajdująca się w posiadaniu Sprzedającego dokumentacja prawna dotycząca przedmiotu Transakcji, w tym m.in.: umowy najmu, dokumenty dotyczące zabezpieczeń dostarczonych przez najemców, protokoły przekazania dotyczące wynajmowanych pomieszczeń, kopie korespondencji z najemcami, umowy z architektami i generalnym wykonawcą itp.;

9)licencje i zezwolenia (w tym decyzje administracyjne) związane z Nieruchomością komercyjną.

Natomiast, w ramach planowanej Transakcji zbycia Nieruchomości komercyjnej nie dojdzie do przeniesienia przez Sprzedającego na Państwa rzecz:

1)firmy ani nazwy przedsiębiorstwa;

2)umów rachunków bankowych oraz środków pieniężnych należących do Zbywcy (wyjątkiem są kaucje od najemców zabezpieczające ich zobowiązania, które jednak mają charakter zwrotny);

3)ksiąg handlowych;

4)innych należności niż bezpośrednio związanych ze składnikami majątkowymi będącymi przedmiotem transakcji (np. związane z udzielonym przez Zbywcę innym podmiotom finansowaniem, należności handlowe, czy też należności pracownicze);

5)umów z usługodawcami zewnętrznymi (np. księgowość, doradztwo podatkowe, prawnicy, zespół ochrony, konserwacja itp.);

6)prawa do domen internetowych;

7)umów ubezpieczenia Nieruchomości komercyjnej;

8)znaków towarowych związanych z Nieruchomością komercyjną - w szczególności po finalizacji umowy sprzedaży nastąpi okres, w którym Kupujący zaprzestanie używania nazwy „…”, co obejmie usunięcie wszystkich znaków (…) z budynków na terenie Nieruchomości komercyjnych;

9)innych praw własności intelektualnej niż wymienionych wyżej (poza np. dokumentacją budowlaną);

10) zobowiązań związanych z Nieruchomością komercyjną takich jak dotyczące rozliczenia mediów za okres poprzedzający Transakcję, opłat za usługi wsparcia itp.;

11) pracowników Sprzedającego w ramach tzw. przejścia zakładu pracy, zgodnie z art. 23¹ Kodeksu pracy (ustawa z dnia 26 czerwca 1974 r., Dz.U. z 2023 r. poz. 1465);

12) praw i obowiązków wynikających z umów o zarządzanie nieruchomością (…), obejmującej m. in. bieżące zarządzanie obiektem, nadzorowanie budżetu, kontakty z najemcami, odpowiednie pozycjonowanie obiektu, maksymalizację stopy zwrotu z inwestycji;

13) praw i obowiązków wynikających z umowy o zarządzanie aktywami (…);

14) praw i obowiązków z umów serwisowych oraz umów na dostawę mediów zawartych przez Zbywcę (za wyjątkiem umowy przyłączenia gazu);

15) praw i obowiązków z umów pożyczkowych / kredytowych służących finansowaniu działalności Zbywcy związanej z Nieruchomością komercyjną.

W ramach Transakcji co do zasady nie dojdzie do przeniesienia na Państwa należności i zobowiązań Zbywcy (z zastrzeżeniem ewentualnych zobowiązań do zwrotu dostarczonych zabezpieczeń oraz obowiązków/zobowiązań obciążających każdoczasowego właściciela Nieruchomości komercyjnej np. kaucji wpłacanej przez najemcę, gwarancje i prawa wynikające z rękojmi dostarczane przed najemców).

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że wskazany przez Państwa przedmiot Transakcji, nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy.

Planowana transakcja sprzedaży nie będzie również stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że:

• Nieruchomość komercyjna nie jest u Zbywcy formalnie wyodrębniona jako dział, departament, czy też oddział. Postanowienia wewnętrznych regulaminów (zarządzeń) lub dokumentów o podobnym charakterze również nie wskazują na takie wyodrębnienie. Nieruchomość komercyjna nie jest tym samym wyodrębniona pod względem organizacyjnym.
• Zbywca nie prowadzi odrębnej księgowości/ksiąg rachunkowych dla poszczególnych obiektów wchodzących w skład Nieruchomości komercyjnej oraz dla Nieruchomości komercyjnej jako całości. Księgowość prowadzona jest bowiem w sposób obejmujący całokształt działalności Zbywcy (tj. obejmuje zarówno np. rozliczenia przychodów i kosztów związanych z Nieruchomością komercyjną, która będzie przedmiotem Transakcji, jak również rozliczenia przychodów i kosztów innych nieruchomości, które nie będą przenoszone w ramach Transakcji). Nieruchomość komercyjna nie jest tym samym wyodrębniona również pod względem finansowym w ramach działalności Zbywcy.

Ponadto przedmiot Transakcji nie umożliwi przyszłemu Nabywcy kontynuowania działalności w takim samym zakresie bez konieczności podejmowania przez Nabywcę dodatkowych działań i angażowania dodatkowych zasobów. Transakcja obejmuje bowiem nieruchomości oraz umowy najmu, ale pozostałe umowy, m.in. umowę o zarządzanie Nieruchomością komercyjną, umowy z dostawcami mediów, umowę utrzymania technicznego Nieruchomości komercyjnej, Nabywca będzie musiał zawrzeć we własnym zakresie.

Powyższe wyklucza możliwość stwierdzenia, że przenoszony na Państwo majątek będzie umożliwił Państwu prowadzenie działalności gospodarczej wyłącznie przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem Transakcji.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku zakres transakcji należy podkreślić, że przedmiot sprzedaży będzie ograniczał się do elementów typowych dla transakcji „nieruchomościowych”. W szczególności przy wykorzystaniu wyłącznie nabytej Nieruchomości oraz pozostałych elementów objętych transakcją nie jest możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej. Niezbędne ku temu są także inne zasoby techniczne, organizacyjne i finansowe, którymi Państwo dysponuje, a które jednocześnie nie są przedmiotem sprzedaży.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie dostawa Nieruchomości oraz pozostałych elementów objętych transakcją, nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, której definicję zawiera art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym przedmiotowa transakcja będzie pozostawać w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii ustalenia czy dostawa Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT.

W odniesieniu do tych wątpliwości, wskazać należy, że zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zwolnienie gruntów zabudowanych reguluje natomiast art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zgodnie z tym artykułem:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Stosownie do treści art. 2 pkt 14 ustawy:

Pierwszym zasiedleniem jest więc pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku/budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli lub ich części oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli lub ich części.

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że wymienione powyżej zwolnienie uregulowane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy:

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy:

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy dla dostawy działek zabudowanych, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym:

Przepis ten określa, że przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym ww. obiekty są posadowione.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” oraz „obiektu budowlanego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Jak stanowi art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że sprzedali Państwo nieruchomość komercyjną składającą się z działki nr 1, działki nr 2, działki nr 3 oraz działek nr 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19 w grudniu 2024 r..

Nieruchomość komercyjna jest zabudowana budynkami oraz budowlami, które zostały oddane do użytkowania w styczniu 2023 r.

W niniejszej sprawie, w celu ustalenia czy w odniesieniu do dostawy zabudowanych działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19 zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku VAT, w pierwszej kolejności należy zbadać, czy względem budynków, budowli oraz obiektów małej architektury posadowionych na tych działkach nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki okres czasu upłynął od tego momentu.

Z przedstawionych przez Państwa we wniosku okoliczności sprawy wynika, że Nieruchomość komercyjna nie była wykorzystywana przez Sprzedającego na cele działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług ani też na cele niezwiązane z działalnością gospodarczą Sprzedającego.

Sprzedający po nabyciu gruntu w 2021 roku, wybudował budynek i inne odpowiednie konstrukcje wchodzące w skład Nieruchomości komercyjnej, które zostały przekazane najemcy (jako pierwszemu najemcy/użytkownikowi) w styczniu 2023 roku. Zgodnie z Państwa wskazaniem przedstawionym w  uzupełnieniu opisu sprawy do transakcji zbycia przez Sprzedającego na Państwa rzecz Nieruchomości komercyjnej doszło 18 grudnia 2024 r.

Zestawiając powyższy opis z Państwa wątpliwościami należy wskazać, że Transakcji sprzedaży Nieruchomości komercyjnej podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako dostawa towarów oraz nie podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT. Jak wynika z uregulowań w tym zakresie, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Analizując podane przez Państwa informacje w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że w rozpatrywanym przypadku przedmiotowe budynki i budowle były wybudowane przez Sprzedającego z przeznaczeniem na wynajem. Z okoliczności sprawy wynika, że Nieruchomość komercyjna składająca się z budynków i budowli została przekazana najemcy do użytkowania w styczniu 2023 r., co wskazuje, że okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynków i budowli, a dostawą będzie krótszy niż 2 lata.

Przenosząc powyższe ustalenia na grunt rozpatrywanej sprawy należy zauważyć, że Transakcja dostawy budynków i budowli nie spełnia przesłanek zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, jak bowiem wynika z okoliczności sprawy, okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynków i budowli, a dostawą do której doszło 18 grudnia 2024 r. jest krótszy niż 2 lata.

W niniejszej sprawie nie ma również możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, ponieważ zgodnie z opisem sprawy, Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z budową budynków i budowli wchodzących w skład Nieruchomości komercyjnej.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy przewiduje natomiast zwolnienie od podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy, pod warunkiem, że w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz, że dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Dla zastosowania omawianego zwolnienia spełnione powinny być łącznie obie przesłanki.

Powyższe wyklucza więc zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Tym samym zasadne staje się zbadanie przesłanek zwolnienia od podatku na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
• brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Biorąc pod uwagę opis sprawy, również zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2 nie będzie miało zastosowania, bowiem jak Państwo wskazali, Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z budową budynków i budowli wchodzących w skład Nieruchomości komercyjnej. Nieruchomość komercyjna nie była wykorzystywana przez Sprzedającego na cele działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług.

Podsumowując, dostawa budynków i budowli, a także przynależnego do nich gruntu (działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19) nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 43 ust. 1 pkt 10a, ani art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Wobec powyższego należy stwierdzić, że dostawa Nieruchomości komercyjnej będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług przy zastosowaniu właściwej dla niej stawki podatku.

Odnosząc się z kolei do Państwa wątpliwości dotyczących tego czy po dokonaniu Transakcji, będziecie Państwo uprawnieni do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej dokonanie, oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym, należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Art. 87 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Wyjaśnić należy, że przepisy art. 87 ustawy o VAT regulują sposób dokonania przez podatnika rozliczenia w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym deklaruje on nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Przepisy te umożliwiają otrzymanie przez podatnika rzeczywistego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Warunkiem, który musi spełnić podatnik, by domagać się zwrotu, jest powstanie w okresie rozliczeniowym różnicy pomiędzy kwotą podatku naliczonego a kwotą podatku należnego. Powyższe wynika z generalnej zasady określonej w przywołanym powyżej art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że zarówno Państwo, jak i Sprzedający są czynnymi podatnikami VAT. Po dokonaniu transakcji nabycia planujecie Państwo wykorzystywać Nieruchomość komercyjną do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Ponadto, jak wykazano wyżej, dostawa opisanej Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, lecz będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki podatku.

Zatem w związku z nabyciem Nieruchomości komercyjnej, będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości komercyjnej w ramach Transakcji. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku spełnione zostaną wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Ponadto w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa niż kwota podatku należnego, będziecie Państwo uprawnieni do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 i pytania nr 5 należało uznać za prawidłowe.

W związku informacja nadesłaną w uzupełnieniu do wniosku, że Transakcja sprzedaży Nieruchomości komercyjnej została przeprowadzona 18 grudnia 2024 - czyli jak wyjaśniono w interpretacji – do sprzedaży doszło w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia budynków i budowli, odstąpiono od oceny stanowiska w zakresie pytania nr 3 i pytania nr 4 odnoszących się do kwestii zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT oraz możliwości skorzystania z opcji rezygnacji z tego zwolnienia przez strony transakcji w sytuacji, gdy dostawa będzie dokonywana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia budynków i budowli.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym opisanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Spółka A. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.