Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 grudnia 2024 r. wpłynął za pośrednictwem ePUAP Państwa wniosek z 5 grudnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski, prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz sposobu dokumentowania wynagrodzenia dla oddziału. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest spółką europejską (societas europea) z siedzibą w Niemczech (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”), działającą w kilku krajach europejskich poprzez swoje oddziały. W Polsce Wnioskodawca działa poprzez A. oddział w Polsce (dalej „A. Oddział w PL”) i jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Działalność Spółki polega m.in. na dostawie i sprzedaży (...) płynnych (…) do klientów biznesowych i klientów hurtowych (tzw. działalność B.) oraz na (...) (...) do klientów detalicznych (tzw. działalność C.).

W ramach prowadzonej przez Spółkę działalności B. (...) jest nabywane od dostawców należących do grupy (...) jak i będących podmiotami trzecimi. (...) nabywane jest od dostawców z różnych krajów (Niemcy, Holandia, Polska, Wielka Brytania) i dostarczane do odbiorców rurociągami, transportem kolejowym, drogowym bądź morskim. Przy czym przed dostarczeniem do odbiorców (...) może być także magazynowane w zbiornikach w bazach (...) na terenie poszczególnych krajów. Do Polski (...) jest dostarczane transportem kolejowym bądź morskim do baz (...) zlokalizowanych na terenie Polski, natomiast transportem drogowym na (...) (...) lub do klientów hurtowych najczęściej bez etapu składowania (...) w bazach (...).

Działalność w zakresie C. realizowana jest przede wszystkim w poszczególnych oddziałach Spółki, w dużym stopniu w sposób niezależny od centrali w Niemczech. W Polsce działalność C. prowadzona jest na (...) (...) będących (...) własnymi A. Oddział w PL lub prowadzonych przez podmioty trzecie współpracujące z A. Oddział w PL jako tzw. (...) dealerskie lub partnerskie.

Działalność w zakresie B. zorganizowana jest w odmienny sposób, przede wszystkim z uwagi na skoncentrowanie w centrali Spółki w Niemczech wiedzy i doświadczenia w zakresie funkcjonowania rynku dostaw (...), dostępu do kontraktów z globalnymi graczami, zarządzania dostawami (...) oraz działalności na rynku hurtowym. W związku z powyższym to w siedzibie Spółki w Niemczech podejmowane są strategiczne decyzje dotyczące zarządzania biznesem B., kierunków rozwoju tego biznesu, źródeł zaopatrzenia i ich dywersyfikacji, strategii cenowych. Decyzje te podejmowane są przez wyższe kierownictwo biznesu B. składające się z pracowników zatrudnionych przez Spółkę w Niemczech.

Natomiast w A. Oddział w PL zatrudnione są osoby, które regularnie wykonują część aktywności na rzecz biznesu B. na terenie Polski, podejmując rutynowe kontakty z klientami, organizując transport z baz (...) na terenie Polski do polskich klientów biznesowych i na (...) (...) wszystkich typów (własne, partnerskie i dealerskie), wykonując czynności w zakresie nadzoru nad (...) w bazach (...) takie jak organizowanie badania jakości (...), sprawdzanie warunków składowania, zapewnianie wymaganych stanów zapasów obowiązkowych (...), zbieranie i przekazywanie informacji o zapotrzebowaniu na (...) na polskim rynku, obsługa dostawców i klientów w języku polskim. Pracownicy ci składają także zamówienia na dostawę (...) do baz (...) oraz wystawiają faktury sprzedaży i przyjmują faktury zakupowe. Ponadto współpracują z agencjami celnymi w przypadku gdy (...) jest nabywane spoza Unii Europejskiej lub z podmiotami zajmującymi się obsługą punktów zarejestrowanych odbiorców w przypadku dostaw (...) z krajów UE.

Rutynowe czynności powierzone pracownikom A. Oddział w PL wykonywane są w zakresie wyznaczonym poprzez przekazane tym pracownikom zadania oraz w ramach posiadanych przez tych pracowników kompetencji. Innymi słowy - jeśli czynność mieści się w zakresie określonych czynności rutynowych pracownicy A. Oddział w PL realizują tę czynność samodzielnie, bez konieczności każdorazowego uzyskiwania aprobaty centrali Spółki w Niemczech.

Wnioskodawca posiada zasoby ludzkie i techniczne zarówno w Niemczech, jak i w swoich zagranicznych oddziałach, w tym w A. Oddział w PL. W Polsce do zasobów tych zalicza się przede wszystkim (...) pracowników oddziału (wg sprawozdania finansowego za 2023), własne (...) (...) wraz z niezbędną infrastrukturą, pomieszczenia biurowe używane na podstawie umowy najmu, wyposażenie oraz sprzęt biurowy i urządzenia techniczne. Wśród pracowników A. Oddział w PL średnio 14 osób wykonuje wskazane wyżej aktywności na rzecz działalności B.. Pracownicy ci wykorzystują sprzęt i pomieszczenia biurowe A. Oddział w PL do realizacji swoich zadań. Ponadto, korzystają z usług podmiotów trzecich w celu wykonywania różnych aktywności powierzonych im w ramach rutynowych działań na rzecz biznesu B. Głównymi usługami realizowanymi przez podmioty trzecie w tym zakresie są: usługi składowania (...) na terenie Polski, wynajmowania zbiorników (...) w Polsce, przeprowadzania inspekcji i kontroli jakości (...), transportu (...), usługi rozładunku i przeładunku (...), usługi agencji celnych i usługi obsługi punktów zarejestrowanego odbiorcy oraz inne usługi niezbędne do prowadzenia działalności w powierzonym zakresie takie jak usługi kurierskie, usługi tłumaczeń itp. Pracownicy A. Oddział w PL nadzorują wykonanie zadań powierzonych usługodawcom - podmiotom trzecim oraz są odbiorcami wykonanych zadań.

Z tytułu wykonania usług zamawianych przez pracowników A. Oddział w PL w celu realizacji powierzonych im aktywności na rzecz biznesu B. dostawcy tych usług wystawiają faktury VAT. Faktury te ujmowane są w polskiej deklaracji VAT składanej przez Spółkę w Polsce, jako faktury wystawione dla stałego miejsca działalności gospodarczej w PL, a polski podatek VAT naliczony wynikających z tych faktur jest przez Spółkę odliczany. W taki sam sposób traktowane są faktury dotyczące bezpośrednio pracowników A. Oddział w PL zaangażowanych w aktywności na rzecz biznesu B., takie jak faktury za leasing samochodów służbowych, faktury za niezbędne im do pracy aplikacje i systemy IT itp. usługi. Faktury te są wystawiane zarówno przez podmioty polskie jak i zagraniczne.

Koszty pracowników A. Oddział w PL realizujących zadania na rzecz biznesu B. wraz z kosztami zamawianych przez nich lub na ich rzecz usług obcych stanowią podstawę do ustalenia wynagrodzenia A. Oddział w PL, które fakturowane jest do Centrali Spółki w Niemczech. Wynagrodzenie A. Oddział w PL określone jest na zasadzie koszt plus marża. Wynagrodzenie to dokumentowane jest fakturą VAT, gdyż Spółka należy w Niemczech do grupy VAT, będącej odrębnym podatnikiem VAT.

Pytania

1)Czy Spółka, na podstawie przedstawionego stanu faktycznego posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie biznesu B. w Polsce w postaci A. Oddział w PL?

2)Czy w przypadku uznania, że Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce w zakresie biznesu B. w postaci A. Oddział w PL, Spółka ma prawo do odliczenia w polskiej deklaracji VAT podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących usługi nabywane od dostawców w związku z wykonywaniem rutynowych czynności w zakresie biznesu B. w Polsce?

3)Czy wynagrodzenie A. Oddział w PL za czynności podejmowane na rzecz działalności B. powinny być udokumentowane fakturą VAT wystawianą przez A. Oddział w PL na Spółkę w Niemczech?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Wnioskodawca jest zdania, że w przedstawionym stanie faktycznym, Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski w zakresie biznesu B., za które należy uznać A. Oddział w PL.

Ad 2

Wnioskodawca jest zdania, że w przypadku uznania, że Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie biznesu B. na terytorium Polski, to wówczas to stałe miejsce prowadzenia działalności będzie miało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących usługi nabywane dla tego stałego miejsca prowadzenia działalności.

Ad 3

Wnioskodawca jest zdania, iż wynagrodzenie za czynności realizowane przez A. Oddział w PL w ramach działalności B. na rzecz centrali Spółki w Niemczech powinno być udokumentowane fakturą VAT.

Uzasadnienie

Ad 1

I.Definicja stałego miejsca prowadzenia działalności

Definicja stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej została wprowadzona Rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE. L 77/1; dalej: „Rozporządzenie Wykonawcze”), będącym aktem bezpośrednio obowiązującym w Polsce, a jej brzmienie w istotnej mierze nawiązuje do linii orzeczniczej wypracowanej przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE” lub „Trybunał”).

Przepisy ustawy o VAT, chociaż same nie zawierają jego definicji, to odwołują się do pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności m.in. w art. 17 ust. 1 pkt 4, zgodnie z którym fakt posiadania stałego miejsca działalności może determinować osobę podatnika VAT oraz w art. 28b ust. 2, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT: „miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n”. Natomiast jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy o VAT: „w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej”.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n tej ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Artykuł 11 (na użytek stosowania art. 44 Dyrektywy VAT) oraz art. 53 (na użytek stosowania art. 192a Dyrektywy VAT) Rozporządzenia Wykonawczego definiują wprost pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Obydwa te przepisy wskazują, że stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej to takie miejsce, które nie jest miejscem siedziby działalności gospodarczej podatnika, przy czym charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, aby:

• zgodnie z art. 11 Rozporządzenia Wykonawczego: umożliwić podatnikowi odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej lub umożliwić mu świadczenie określonych usług, które wykonuje;
• na postawie art. 53 Rozporządzenia Wykonawczego: umożliwić podatnikowi dokonanie dostawy towarów oraz świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE (m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, C- 190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.), należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa.

Podobne stanowisko zajmują polskie sądy administracyjne. W wyroku I FSK 494/20 z dnia 30 kwietnia 2024 r. NSA stwierdził, że „o stałej siedzibie w rozumieniu art. 28b ust. 1 u.p.t.u. decyduje miejsce, w którym podejmowane są czynności zarządcze, zaś o stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 28b ust. 2 u.p.t.u. decyduje posiadanie w określonym miejscu (innym niż siedziba działalności gospodarczej) odpowiedniego zaplecza personalnego i technicznego, zdolnego odebrać i skonsumować usługę, dla której ustala się miejsce świadczenia”.

Z uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z Rozporządzenia Wykonawczego jak również na utrwalone orzecznictwo ETS oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że stałe miejsce prowadzenia działalności w innym państwie niż państwo siedziby podatnika występuje wyłącznie wówczas, gdy w odniesieniu do danej działalności gospodarczej łącznie spełnione zostaną następujące warunki:

• istnieje odpowiednie wyposażenie techniczne (infrastruktura),
• istnieje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego,
• dokonywane w tym miejscu czynności noszą znamiona stałości i samodzielności w takim stopniu, że możliwe jest w jej ramach podejmowanie decyzji dotyczących działalności gospodarczej oraz realizacja tej działalności w sposób podobny do działalności prowadzonej w kraju siedziby podatnika.

Spełnienie łącznie powyższych warunków powoduje, iż w danym przypadku występuje stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium danego kraju.

II.Odpowiednie wyposażenie techniczne (infrastruktura) oraz odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego.

Aby dany podmiot mógł posiadać stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, musi on przede wszystkim dysponować adekwatnym wyposażeniem technicznym, którego charakter i rozmiar musi pozwalać na wykonywanie działalności gospodarczej w danej branży.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, A. Oddział w PL jest w Polsce najemcą powierzchni biurowej przeznaczonej dla pracowników, w tym dla pracowników realizujących zadania dla B. Ponadto nabywa i dysponuje odpowiednim wyposażeniem biurowym, sprzętem biurowym, dostępami do systemów informatycznych, a także jest leasingobiorcą w odniesieniu do samochodów służbowych. Z tego zaplecza korzystają m.in. pracownicy realizujący zadania dla B. A. Oddział w PL jest także właścicielem nieruchomości w postaci gruntów zabudowanych (…), aczkolwiek te nieruchomości związane są z działalnością B. jedynie jako miejsca, do których dostarczane jest (...). Należy podkreślić, iż z punktu widzenia prawnego A. Oddział w PL stanowi emanację Spółki na terenie Polski. To zatem Spółka jest uprawniona do korzystania z budynku biurowego, innych budynków i nieruchomości oraz z całego zaplecza technicznego znajdującego się w Polsce. Ponadto, w Polsce zlokalizowane są także zbiorniki (...) umożliwiające składowanie hurtowych ilości (...) przez business B. oraz zawierane są umowy dotyczące najmu tych zbiorników od podmiotów trzecich, jak i transportu (...). Jak podkreśla się w przytoczonym wcześniej orzecznictwie dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności nie jest koniecznie, aby podatnik dysponował swoim własnym zapleczem technicznym lub personalnym. Wystarczającym jest „uprawnienie podatnika do dysponowania tym zapleczem personalnym i technicznym w taki sam sposób, jak gdyby było ono jego własnym, na przykład, na podstawie umów o świadczenie usług lub najmu, na mocy których owo zaplecze pozostawałoby do dyspozycji podatnika i które to umowy nie podlegałyby rozwiązaniu w krótkim czasie” (tak m.in. w wyroku TSUE z dnia 7 kwietnia 2022 r., sygn. C-333/20 Berlin Chemie).

Przedstawione powyżej informacje wskazują na spełnienie przez Wnioskodawcę przesłanki posiadania adekwatnego zaplecza technicznego na terenie Polski. Zaplecze to bowiem zarówno umożliwia wykonywanie zadań przez pracowników biurowych realizujących zadania biznesu B. w pomieszczeniach biurowych A. Oddział w PL, jak również zadań w zakresie transportu i składowania (...) na podstawie umów transportowych i wynajmu zbiorników.

W odniesieniu do zaplecza personalnego Wnioskodawca wyjaśnia, iż personel stanowiący to zaplecze organizacyjnie znajduje się w strukturach B., pomimo, że ulokowany jest w Polsce i wykonuje swoje działania w ramach A. Oddział w PL. Spółka ma więc wpływ na działania tych pracowników. Spółka przekazała temu personelowi wykonywanie określonego zakresu czynności zgodnie z ustalonymi wytycznymi, co do sposobu ich realizacji. Spółka posiada także prawo do wpływania na politykę personalną, określając miejsce danego stanowiska w strukturze organizacyjnej, określając ramowe wymogi co do kompetencji dla kandydatów na dane stanowiska. Pomimo zatem, że osoby te są formalnie pracownikami A. Oddział w PL to Spółka ma dostęp do tych pracowników w sposób porównywalny do posiadania własnego personelu. Pracownicy ci to przede wszystkim specjaliści w zakresie koordynacji dostaw i sprzedaży (...) do odbiorców hurtowych i biznesowych. Powyższe oznacza, że Spółka posiada na terytorium Polski także odpowiednie dla określonego zakresu aktywności w ramach biznesu B. zaplecze personalne.

III.Stałość oraz samodzielność działalności prowadzonej w Polsce

Pojęcie stałości można rozumieć jako zamiar permanentnego prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium danego państwa. Jednocześnie, stałość w odniesieniu do kryteriów powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej odnosi się również do konieczności utworzenia określonego stopnia zaangażowania środków osobowych i technicznych, wystarczających dla prowadzenia działalności gospodarczej w sposób stały, a nie wyłącznie przemijający.

Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności musi charakteryzować się pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności.

Wnioskodawca wskazuje, iż działalność w zakresie biznesu B. prowadzona jest w ramach A. Oddział w PL w sposób regularny, stały i powtarzalny oraz intencją Spółki jest, aby nadal taką działalność prowadzić w przedstawiony w niniejszym wniosku sposób. Cechy i skala zaplecza personalnego i technicznego znajdującego się w A. Oddział w PL umożliwiają prowadzenie wyznaczonej, rutynowej, części działalności B. na terytorium Polski w sposób samodzielny i niezależny. Samodzielność przejawia się w tym przypadku poprzez realizację powierzonego zakresu działalności zgodnie z wiedzą i doświadczeniem pracowników biznesu B. zlokalizowanych w ramach A. Oddział w PL bez konieczności uzyskiwania każdorazowej akceptacji dla poszczególnych rutynowych działań ze strony centrali w Niemczech, a także poprzez korzystanie w celu realizacji powierzonych zadań z usług podmiotów trzecich, wobec których pracownicy A. Oddział w PL występują jako odbiorcy i konsumenci świadczonych przez te podmioty usług.

Jak stwierdził NSA w wyroku z dnia 22 lipca 2022 r., w sprawie I FSK 1777/17: „Intencją stworzenia instytucji stałego miejsca prowadzenia działalności jest to, by opodatkowanie VAT dokonywane było w miejscu faktycznego wykonywania działalności, a nie miejscu jej formalnej rejestracji, o ile nie są to miejsca tożsame.” W związku z tym że część działalności w ramach biznesu B. wykonywana jest w Polsce poprzez pracowników A. Oddział w PL, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku objętym niniejszym wnioskiem zachodzi tożsama sytuacja, którą przedstawił NSA w powyższym wyroku. Uwzględniając przedstawione wyjaśnienia w zakresie zaplecza technicznego i personalnego należy stwierdzić, że Spółka posiada odpowiednie zaplecze techniczne i personalne pozwalające na uznanie, że działalność przez nią prowadzona w Polsce w ramach biznesu B., ma charakter stały, zorganizowany i ciągły. W związku z tym należy uznać, że Spółka ma dla działalności B. stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce.

Należy także zauważyć, iż w przedmiotowej sprawie nie występuje negatywna przesłanka wskazana w wyroku TSUE w sprawie Berlin Chemie (C-333/20) sprowadzająca się do istnienia zaplecza o podwójnej funkcji w tym sensie, że „to samo zaplecze nie może być wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i odbioru tych samych usług”. W niniejszym przypadku pracownicy A. Oddział w PL realizują aktywności B. przekazane im przez wyższe kierownictwo biznesu B. znajdujące się w Spółce w Niemczech. Aktywności te wspierają dostawy i sprzedaż (...) przez Spółkę do odbiorców w Polsce. W celu realizacji tych aktywności pracownicy A. Oddział w PL wykonują rutynowe działania samodzielnie oraz nabywają wymienione w opisie stanu faktycznego usługi od podmiotów trzecich tak, aby dostarczyć centrali w Niemczech całościową realizację powierzonej im części działalności (rutynowa obsługa dostawy i sprzedaży (...) na rynku polskim: hurtowym i odbiorców biznesowych). W ocenie Wnioskodawcy taki zakres samodzielności jest adekwatny do zleconych zadań i pozwala na prowadzenie wskazanej działalności w sposób stały. Dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności nie jest konieczne, aby to stałe miejsce podejmowało wszelkie decyzje dotyczące całościowej działalności biznesu B., w tym decyzje strategiczne. Ważne natomiast jest aby posiadany zakres samodzielności pozwalał na wykonywanie swoich zadań w sposób efektywny i niezakłócony. Potwierdza to wyrok NSA o sygn. I FSK 494/20 z dnia 30 kwietnia 2024 r., w którym stwierdzono: „O stałej siedzibie w rozumieniu art. 28b ust. 1 u.p.t.u. decyduje miejsce, w którym podejmowane są czynności zarządcze, zaś o stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 28b ust. 2 u.p.t.u. decyduje posiadanie w określonym miejscu (innym niż siedziba działalności gospodarczej) odpowiedniego zaplecza personalnego i technicznego, zdolnego odebrać i skonsumować usługę, dla której ustala się miejsce świadczenia.”

W ocenie Wnioskodawcy oznacza to, iż podejmowanie decyzji zarządczych, w tym strategicznych, w miejscu, gdzie dany podmiot posiada siedzibę nie stanowi samo w sobie przeszkody dla posiadania przez ten podmiot w innym miejscu stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Ad 2 Odliczenie podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabyte usługi

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego (z zastrzeżeniem wyjątków wprost wskazanych w ustawie o VAT).

Jednocześnie, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku VAT naliczonego - o którą obniżeniu ulega kwota podatku VAT należnego, stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Artykuł 88 ustawy o VAT zawiera wyłączenia od odliczenia lub zwrotu podatku VAT, dotyczące w szczególności określonych usług noclegowych i gastronomicznych oraz sprzedaży udokumentowanej fakturami wystawionymi przez podmiot nieistniejący, niepodlegającymi opodatkowaniu lub zwolnionymi z opodatkowania VAT, czy też stwierdzającymi czynności, które nie zostały dokonane. Jednakże w omawianym stanie faktycznym żadne z wyjątków wskazanych w art. 88 ustawy o VAT nie znajdują zastosowania.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT stanowi podstawową zasadę systemu VAT. Celem tej zasady jest uwolnienie podatnika VAT od ciężaru VAT poniesionego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego jest więc związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może być bezpośredni lub pośredni. Związek bezpośredni występuje wówczas, gdy nabywane towary i usługi służą dalszej odsprzedaży lub też w bezpośredni sposób wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o związku pośrednim mówimy wtedy, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania podmiotu, a więc w sposób pośredni wiążą się z działalnością gospodarczą i z osiąganymi przychodami. Pośredni związek dokonanych zakupów z działalnością gospodarczą występuje wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu, lecz wpływa na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości. Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 tej ustawy.

Tym samym dla przyznania prawa do odliczenia z tytułu nabycia usług, istotne jest ustalenie w pierwszej kolejności, czy nabywane usługi podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce. W celu określenia czy dane usługi podlegają opodatkowaniu w Polsce należy ustalić miejsce świadczenia tych usług. W świetle art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku uznania, że Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, miejscem świadczenia usług realizowanych przez usługodawców na potrzeby tego stałego miejsca będzie Polska. A zatem usługi realizowane na potrzeby tego stałego miejsca podlegałyby opodatkowaniu w Polsce zgodnie z przepisami ustawy o VAT, a Wnioskodawcy przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w odniesieniu do tych usług zgodnie z ogólnymi przepisami ustawy o VAT tj. przy zaistnieniu przesłanek pozytywnych i niezaistnieniu przesłanek negatywnych określonych w ustawie o VAT.

W powyższym kontekście należy także uwzględnić art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Zdaniem Spółki oznacza to, że w składanej przez nią w Polsce deklaracji VAT przysługuje jej prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług dokonywanych na poziomie A. Oddział w PL w związku z wykonywaniem rutynowych aktywności przez pracowników należących do biznesu B. w ramach tego oddziału na rzecz biznesu B. w Centrali Spółki w Niemczech, za które to czynności pobierane jest wynagrodzenie, o którym mowa w przedstawionym stanie faktycznym. Takie działanie stanowi w istocie świadczenie usługi na rzecz biznesu B. w Centrali Spółki, a zatem podlega opodatkowaniu, lecz do usługi tej wykonywanej na rzecz Centrali Spółki, która wchodzi do Grupy VAT w Niemczech ma zastosowanie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT. Usługa ta, zgodnie z przywołanym przepisem powinna być opodatkowana na terytorium Niemiec. W przypadku objętym niniejszym wnioskiem podatek VAT naliczony związany z nabyciem towarów i usług (zakupów realizowanych przez osoby z biznesu B. w ramach A. Oddział w PL) mógłby zostać odliczony, gdyby miejscem świadczenia i opodatkowania usług była Polska, gdyż nabywane usługi wskazane w stanie faktycznym są usługami ściśle związanymi z działalnością opodatkowaną Spółki. A zatem zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT od usług zakupionych na poziomie A. Oddział w PL, które następnie są wykorzystane do świadczenia usługi przez personel B. w A. Oddział w PL na rzecz biznesu B. w Centrali Spółki.

W świetle przedstawionych okoliczności, w przypadku przyjęcia, że Spółka posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności w odniesieniu do biznesu B. (tj. uznania stanowiska Spółki za prawidłowe w odniesieniu do pytania nr 1 z niniejszego wniosku), miejscem świadczenia usług nabywanych przez dla tego stałego miejsca prowadzenia będzie terytorium Polski, a zatem zostaną spełnione wszystkie przesłanki uprawniające Spółkę do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych od usługodawców i wystawionych dla stałego miejsca prowadzenia działalności na terenie Polski zlokalizowanym w ramach A. Oddział w PL. Tym samym w przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie 1, tj. uznania, że Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce - należy uznać, że Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymywanych faktur wystawianych dla tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Ad 3 Faktura VAT

Centrala Spółki należy do Niemieckiej Grupy VAT. Natomiast A. Oddział w PL nie należy do żadnej grupy VAT. Ma to istotne znaczenie, gdyż w kontekście świadczeń pomiędzy podmiotami wchodzącymi do Grupy VAT i nie będącymi członkami Grupy VAT zastosowanie będą mieć przepisy ustawy o VAT regulujące funkcjonowanie Grupy VAT oraz wydane 11 października 2022 r. objaśnienia podatkowe odnoszące się do tworzenia i funkcjonowania nowego rodzaju podatnika jakim jest grupa VAT (dalej: Objaśnienia).

Założeniem funkcjonowania grupy VAT jest to, że prawa i obowiązki poszczególnych członków grupy powstałe przed jej zawiązaniem przejmuje grupa VAT na okres jej funkcjonowania. Zatem członkowie grupy VAT tracą status odrębnego podatnika VAT w momencie wejścia do grupy VAT. Wskazówki w tym zakresie dają także orzeczenia TSUE. Z orzeczenia TSUE C - 812/19 z 11 marca 2021 r. (Danske Bank A/S, Danmark, Sverige Filial), wynika, że „Artykuł 9 ust. 1 i art. 11 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że do celów podatku od wartości dodanej (VAT) zakład główny spółki znajdujący się w danym państwie członkowskim, który należy do utworzonej na podstawie owego art. 11 grupy VAT, oraz oddział tej spółki, który ma siedzibę w innym państwie członkowskim, należy uznać za odrębnych podatników, gdy ów zakład główny świadczy na rzecz wspomnianego oddziału usługi, których koszty przypisuje temu oddziałowi.”

Ze względu na fakt, że A. Oddział w PL nie jest członkiem grupy VAT to w kontekście powołanych orzeczeń TSUE oraz wprowadzeniu do polskich przepisów nowego rodzaju podatnika jakim jest grupa VAT należy wskazać, że personel B. w A. Oddział w PL dokonując świadczeń na rzecz biznesu B. w Centrali Spółki w Niemczech w istocie świadczy je na rzecz Niemieckiej Grupy VAT, której Centrala Spółki jest członkiem. Dlatego usługi świadczone przez personel B. w A. Oddział w PL na rzecz biznesu B. w Centrali Spółki w Niemczech należy uznać za usługi świadczone między dwoma odrębnymi podatnikami.

Tym samym zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik w postaci A. Oddział w PL jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą m.in.:

• sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
• otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa powyżej, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4. ustawy o VAT.

Przez „sprzedaż” należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy o VAT).

Mając na uwadze wyżej przytoczone przepisy prawa podatkowego oraz powołane rozstrzygnięcia, Spółka stoi na stanowisku, iż w opisanym stanie faktycznym usługa świadczona przez pracowników biznesu B. w A. Oddział w PL na rzecz biznesu B. w Centrali Spółki w Niemczech stanowi usługę podlegającą udokumentowaniu fakturą VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) - zwanej dalej ustawą:

opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2.eksport towarów;

3.import towarów na terytorium kraju;

4.wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5.wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy:

na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1.ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a.podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b.osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2.podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:

miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Natomiast jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:

w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Natomiast kwestie dokumentowania transakcji gospodarczych regulują przepisy rozdziału „Faktury” Działu XI.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

Natomiast zgodnie z art. 106a pkt 2 ustawy:

przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

a)państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,

b)państwa trzeciego.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Kwestie dotyczące funkcjonowania oddziału podmiotu zagranicznego działającego w Polsce regulują przepisy ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 89), zwanej dalej ustawą o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych.

Stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych:

dla wykonywania działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przedsiębiorcy zagraniczni z państw członkowskich mogą tworzyć oddziały z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Pojęcie „oddział” zdefiniowane zostało w art. 3 pkt 4 ustawy o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych, jako

wyodrębniona i samodzielna organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywana przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności.

Na podstawie art. 15 ustawy o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych):

przedsiębiorca zagraniczny w ramach oddziału może wykonywać działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie, w jakim prowadzi tę działalność za granicą.

W myśl art. 19 pkt 1 ustawy o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych:

przedsiębiorca zagraniczny, który utworzył oddział, jest obowiązany używać do oznaczenia oddziału oryginalnej nazwy przedsiębiorcy zagranicznego wraz z przetłumaczoną na język polski nazwą formy prawnej przedsiębiorcy oraz dodaniem wyrazów „oddział w Polsce”.

Oddział posiada więc jedynie samodzielność organizacyjną (jest wydzielony ze struktur firmy macierzystej), natomiast nie dysponuje możliwością prowadzenia działalności gospodarczej we własnym imieniu i na własny rachunek, a prowadzona działalność stanowi jedynie część działalności gospodarczej przedsiębiorcy zagranicznego.

W świetle powołanych regulacji prawnych, podmiot zagraniczny prowadzący działalność na terytorium Polski w formie oddziału, zarejestrowany dla potrzeb podatku od towarów i usług, traktowany jest jako jeden podmiot - przedsiębiorca zagraniczny. Rejestracja tego oddziału jest jednoznaczna z rejestracją przedsiębiorcy zagranicznego. Oddział posiada więc jedynie samodzielność organizacyjną (jest wydzielony ze struktur firmy macierzystej), natomiast nie posiada możliwości prowadzenia działalności gospodarczej we własnym imieniu i na własny rachunek, zaś prowadzona działalność stanowi jedynie część działalności gospodarczej przedsiębiorcy zagranicznego. Zatem podmiotem prowadzącym działalność w Polsce pozostaje, pomimo utworzenia i funkcjonowania oddziału w Polsce, przedsiębiorca zagraniczny. W kontekście posiadanej podmiotowości prawnej należy stwierdzić, że oddział nie jest odrębnym podmiotem w stosunku do jednostki macierzystej, lecz jest jej częścią.

Zatem oddział nie stanowi odrębnego podatnika podatku od towarów i usług. Przedsiębiorstwo zagraniczne rejestrując swój oddział w Polsce nie dokonuje rejestracji odrębnego podatnika, lecz rejestracji własnego przedsiębiorstwa. Mimo, że na terytorium kraju funkcjonuje oddział przedsiębiorcy zagranicznego, to podatnikiem podatku od towarów i usług pozostaje przedsiębiorca zagraniczny prowadzący działalność za pośrednictwem utworzonego w tym celu oddziału. Zatem czynności wykonywane pomiędzy oddziałem a macierzystym podmiotem zagranicznym mają charakter tzw. czynności wewnątrzzakładowych (realizowanych na rzecz jednostki macierzystej).

Pogląd ten jest zgodny z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 23 marca 2006 r. w sprawie FCE Bank, sygn. C-210/04, Trybunał stwierdził, że stały zakład mający siedzibę w innym państwie członkowskim, niebędący pod względem prawnym podmiotem odrębnym od spółki (będącej nierezydentem), do której należy (…) pozbawiony jest niezależności i stanowi jedynie część składową spółki. Tak więc spółkę oraz jej oddział należy uznać za jednego i tego samego podatnika w rozumieniu art. 4 ust. 1 Szóstej Dyrektywy.

Tym samym, czynności wykonywane pomiędzy oddziałem a macierzystym podmiotem zagranicznym bądź innym oddziałem mają charakter tzw. czynności wewnątrzzakładowych, co skutkuje uznaniem tych czynności za niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W świetle art. 8 ustawy, czynności wykonywanych w ramach jednego podmiotu gospodarczego będącego osobą prawną, nie można uznać za świadczenie usług, gdyż nie jest możliwe świadczenie usług „samemu sobie”.

Tezy powyższego wyroku zostały doprecyzowane przez TSUE w wyroku w sprawie C-7/13 Skandia America Corp. wydanym w dniu 17 września 2014 r. Wyrok ten wskazał, że od zasady ogólnej przedstawionej w przytoczonym powyżej wyroku C-210/04, zgodnie z którą świadczenia między centralą podatnika i jego oddziałami pozostają poza zakresem VAT, istnieje wyjątek. Wyjątek ten dotyczy specyficznej sytuacji, gdy oddział jest członkiem tzw. grupy VAT. Wówczas rozliczenia pomiędzy centralą podatnika z państwa trzeciego i jego oddziałem powinny być objęte opodatkowaniem VAT.

Warto w tym miejscu wskazać również na orzeczenie TSUE z 11 marca 2021 r. C-812/19 Danske Bank dotyczący sposobu klasyfikacji w ramach UE świadczeń pomiędzy centralą firmy należącą do grupy VAT oraz jej oddziałem. Trybunał uznał, iż obie jednostki organizacyjne to odrębni podatnicy dla potrzeb rozliczeń z tytułu VAT. Tym samym, TSUE podtrzymał tok rozumowania wyrażony w sprawie C-7/13 Skandia America (który dotyczył relacji z podmiotem spoza UE). TSUE m.in. wskazał, że artykuł 9 ust. 1 i art. 11 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że do celów podatku od wartości dodanej (VAT) zakład główny spółki znajdujący się w danym państwie członkowskim, który należy do utworzonej na podstawie owego art. 11 grupy VAT, oraz oddział tej spółki, który ma siedzibę w innym państwie członkowskim, należy uznać za odrębnych podatników, gdy ów zakład główny świadczy na rzecz wspomnianego oddziału usługi, których koszty przypisuje temu oddziałowi.

Na podstawie art. 2 pkt 47 ustawy:

przez Grupę VAT rozumie się grupę podmiotów powiązanych finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie, zarejestrowaną jako podatnik podatku.

W myśl art. 2 pkt 48 ustawy:

przez przedstawiciela grupy VAT rozumie się podmiot reprezentujący grupę VAT w zakresie obowiązków tej grupy.

Na podstawie art. 15a ust. 1 i 2 ustawy:

Podatnikiem, o którym mowa w art. 15, może być również grupa podmiotów powiązanych finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie, które zawrą umowę o utworzeniu grupy VAT.

Grupę VAT mogą utworzyć podatnicy:

1.posiadający siedzibę na terytorium kraju lub

2.nieposiadający siedziby na terytorium kraju, w zakresie, w jakim prowadzą działalność gospodarczą na terytorium kraju za pośrednictwem oddziału położonego na terytorium kraju.

Grupę VAT mogą utworzyć podmioty, które mają ze sobą jednocześnie powiązania o charakterze finansowym, ekonomicznym i organizacyjnym. Obowiązki związane z rozliczaniem podatku VAT takiej grupy przejmie przedstawiciel, a transakcje pomiędzy członkami grupy nie będą podlegały opodatkowaniu.

Na podstawie art. 8c ustawy:

1.dostawa towarów i świadczenie usług dokonane przez członka grupy VAT na rzecz innego członka tej samej grupy VAT nie podlegają opodatkowaniu.

2.dostawę towarów i świadczenie usług dokonane przez członka grupy VAT na rzecz podmiotu spoza tej grupy VAT uważa się za dokonane przez tę grupę VAT.

3.dostawę towarów i świadczenie usług dokonane na rzecz członka grupy VAT przez podmiot spoza tej grupy VAT uważa się za dokonane na rzecz tej grupy VAT.

4.dostawę towarów i świadczenie usług dokonane przez oddział będący członkiem grupy VAT na rzecz:

podatnika nieposiadającego siedziby na terytorium kraju, który utworzył ten oddział,

2. innego oddziału podatnika, o którym mowa w pkt 1, położonego poza terytorium kraju

- uważa się za dokonane przez grupę VAT na rzecz podmiotu, który do niej nie należy.

5. dostawę towarów i świadczenie usług dokonane na rzecz oddziału będącego członkiem grupy VAT przez:

1. podatnika nieposiadającego siedziby na terytorium kraju, który utworzył ten oddział,

2. inny oddział podatnika, o którym mowa w pkt 1, położony poza terytorium kraju

- uważa się za dokonane na rzecz grupy VAT przez podmiot spoza tej grupy.

6. dostawę towarów i świadczenie usług dokonane na rzecz oddziału będącego członkiem grupy VAT utworzonej w państwie członkowskim innym niż Rzeczpospolita Polska, przez podatnika posiadającego siedzibę na terytorium kraju, który utworzył ten oddział, uważa się za dokonane na rzecz tej grupy VAT.

7. dostawę towarów i świadczenie usług dokonane przez oddział będący członkiem grupy VAT utworzonej w państwie członkowskim innym niż Rzeczpospolita Polska, na rzecz podatnika posiadającego siedzibę na terytorium kraju, który utworzył ten oddział, uważa się za dokonane przez tę grupę VAT.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca („Spółka”) posiada siedzibę w Niemczech i działa w kilku krajach europejskich poprzez swoje oddziały. W Polsce Wnioskodawca działa poprzez A. Oddział w PL i jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Działalność Spółki polega m.in. na dostawie i sprzedaży (…) (…) do klientów biznesowych i klientów hurtowych (tzw. działalność - B.) oraz na (...) (...) do klientów detalicznych (tzw. działalność C.). Działalność w zakresie C. realizowana jest przede wszystkim w poszczególnych oddziałach Spółki, w dużym stopniu w sposób niezależny od centrali w Niemczech. W Polsce działalność C. prowadzona jest na (...) (...) będących (...) własnymi A. Oddział w PL lub prowadzonych przez podmioty trzecie współpracujące z A. Oddział w PL jako tzw. (...) dealerskie lub partnerskie. Natomiast w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności B. (...) jest nabywane od dostawców należących do grupy (...) jak i będących podmiotami trzecimi. Do Polski (...) jest dostarczane transportem kolejowym bądź morskim do baz (...) zlokalizowanych na terenie Polski, natomiast transportem drogowym na (...) (...) lub do klientów hurtowych najczęściej bez etapu składowania (...) w bazach (...).

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Państwa wątpliwości dotyczą m.in. ustalenia czy Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie biznesu B. w Polsce w postaci A. Oddział w PL (pytanie nr 1) oraz ustalenia czy Spółka ma prawo do odliczenia w polskiej deklaracji VAT podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących usługi nabywane od dostawców w związku z wykonywaniem rutynowych czynności w zakresie biznesu B. w Polsce (pytanie nr 2).

Odnosząc się do przedmiotowych kwestii należy wskazać, że dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w rozporządzeniu 282/2011.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że:

aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak” siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011:

na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

a.art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;

b.począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;

c.do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;

d.art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Jak stanowi art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011:

fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Z uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym usługodawcy porównywalna do tej jaką sprawuje nad zapleczem własnym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Mając na uwadze orzecznictwo TSUE, powyższe przepisy prawa oraz okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że działalność Spółki realizowana w Polsce w zakresie biznesu B. spełnia przesłanki do uznania jej za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, bowiem cechuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. W przedmiotowej sprawie prowadzenie działalności w Polsce wynika z posiadania przez Spółkę w kraju wystarczających zasobów osobowych oraz technicznych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży (...) płynnych. Jak wynika z wniosku Spółka posiada na terytorium Polski A. oddział w Polsce. Działalność Spółki polega m.in. na dostawie i sprzedaży (…) (…) do klientów biznesowych i klientów hurtowych (tzw. działalność B.) oraz na (...) (...) do klientów detalicznych (tzw. działalność C.). W ramach działalności B. (...) jest nabywane od dostawców należących do grupy (...) jak i będących podmiotami trzecimi. Do Polski (...) jest dostarczane transportem kolejowym bądź morskim do baz (...) zlokalizowanych na terenie Polski, natomiast transportem drogowym na (...) (...) lub do klientów hurtowych najczęściej bez etapu składowania (...) w bazach (...).

Należy zauważyć, że za „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” należy uznać każde miejsce inne niż siedziba działalności gospodarczej podatnika, jeżeli łącznie spełnione zostaną warunki: posiadania w tym miejscu zaplecza personalnego i technicznego, ponadto zaplecze to musi posiadać strukturę, która umożliwia odbiór i wykorzystanie nabywanych usług dla własnych potrzeb oraz musi charakteryzować się stałością. W analizowanej sprawie Spółka posiada zasoby ludzkie i techniczne zarówno w Niemczech, jak i w swoich zagranicznych oddziałach, w tym w A. Oddział w PL. W Polsce do zasobów tych zalicza się przede wszystkim (...) pracowników oddziału (wg sprawozdania finansowego za 2023), własne (...) (...) wraz z niezbędną infrastrukturą, pomieszczenia biurowe używane na podstawie umowy najmu, wyposażenie oraz sprzęt biurowy i urządzenia techniczne. Wśród pracowników A. Oddział w PL średnio 14 osób wykonuje wskazane wyżej aktywności na rzecz działalności B. Osoby te podejmują rutynowe kontakty z klientami, organizują transport z baz (...) na terenie Polski do polskich klientów biznesowych i na (...) (...) wszystkich typów (własne, partnerskie i dealerskie), wykonują czynności w zakresie nadzoru nad (...) w bazach (...) takie jak organizowanie badania jakości (...), sprawdzają warunki składowania, zapewniają wymagane stany zapasów obowiązkowych (...), zbierają i przekazują informacje o zapotrzebowaniu na (...) na polskim rynku oraz obsługują dostawców i klientów w języku polskim. Pracownicy ci składają także zamówienia na dostawę (...) do baz (...) oraz wystawiają faktury sprzedaży i przyjmują faktury zakupowe. Ponadto współpracują z agencjami celnymi w przypadku gdy (...) jest nabywane spoza Unii Europejskiej lub z podmiotami zajmującymi się obsługą punktów zarejestrowanych odbiorców w przypadku dostaw (...) z krajów UE. Jeśli dana czynność mieści się w zakresie określonych czynności rutynowych pracownicy A. Oddział w PL realizują tę czynność samodzielnie, bez konieczności każdorazowego uzyskiwania aprobaty centrali Spółki w Niemczech. Ponadto, co istotne pracownicy wykorzystują sprzęt i pomieszczenia biurowe A. Oddział w PL do realizacji swoich zadań.

Ponadto, z wniosku wynika, że A. Oddział w PL korzysta z usług podmiotów trzecich w celu wykonywania różnych aktywności powierzonych im w ramach rutynowych działań na rzecz biznesu B. Głównymi usługami realizowanymi przez podmioty trzecie w tym zakresie są: usługi składowania (...) na terenie Polski, wynajmowania zbiorników (...) w Polsce, przeprowadzania inspekcji i kontroli jakości (...), transportu (...), usługi rozładunku i przeładunku (...), usługi agencji celnych i usługi obsługi punktów zarejestrowanego odbiorcy oraz inne usługi niezbędne do prowadzenia działalności w powierzonym zakresie takie jak usługi kurierskie, usługi tłumaczeń itp. Pracownicy A. Oddział w PL nadzorują wykonanie zadań powierzonych usługodawcom - podmiotom trzecim oraz są odbiorcami wykonanych zadań. Zakupione usługi nie są przedmiotem dalszej odsprzedaży, usługi te wykorzystywane są na potrzeby własne A. Oddział w PL. Zatem struktura (A. Oddział w PL - biuro i personel) jaką Spółka zorganizowała na terytorium Polski jest w stanie odbierać i wykorzystywać nabywane usługi dla własnych potrzeb. Usługi nabywane na terytorium Polski są faktycznie wykorzystywane przez Spółkę. Ponadto, sam fakt utworzenia A. Oddział w PL (spełnienie warunków formalnych oraz podjęcie czynności prawnych) stanowi o tym, że Spółka zamierza prowadzić działalność na terytorium Polski w sposób zorganizowany oraz trwały. W konsekwencji działalność prowadzona przez Spółkę na terytorium Polski charakteryzuje się stałością. Tym samym, poprzez zorganizowanie odpowiedniego zaplecza osobowego i technicznego oraz nabywanie od niezależnych podmiotów usług Spółka niezależnie i w długiej perspektywie czasu na terytorium Polski zamierza prowadzić działalność gospodarczą.

Jednocześnie w analizowanym przypadku bez znaczenia pozostaje okoliczność, że w siedzibie Spółki w Niemczech podejmowane są strategiczne decyzje dotyczące zarządzania biznesem B., kierunków rozwoju tego biznesu, źródeł zaopatrzenia i ich dywersyfikacji, strategii cenowych. Decyzje te podejmowane są przez wyższe kierownictwo biznesu B. składające się z pracowników zatrudnionych przez Spółkę w Niemczech. Istotny jest fakt, że decyzje, które zapadają w kraju siedziby dotyczą w rzeczywistości działalności prowadzonej w Polsce.

Podsumowując, aktywność Spółki na terytorium kraju, posiadającej odpowiednie zaplecze techniczne i personalne kwalifikuje prowadzoną działalność Spółki w zakresie biznesu B. jako stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. W konsekwencji, posiadany w Polsce przez Spółkę A. Oddział w PL stanowi stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej Spółki w Polsce.

Zatem stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Mając natomiast na uwadze Państwa wątpliwości przedstawione w pytaniu nr 2 wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 ustawy:

kwotę podatku naliczonego stanowi:

1) suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi (…).

Z art. 86 ustawy, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Co więcej, zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy:

podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą: dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, innych niż te, do których stosuje się zwolnienie, o którym mowa w art. 113b ust. 1, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Uprawnienie wynikające z powyższego przepisu odnosi się do podatników, którzy dokonują dostaw towarów bądź świadczenia usług opodatkowanych poza terytorium kraju, a zakupy, jakich dokonują, są związane właśnie z tymi czynnościami. Warunkiem do odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami dokonywanymi poza terytorium kraju jest to, aby - hipotetycznie - w przypadku wykonywania tych samych czynności w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Powołany przepis wymaga ponadto, aby podatnik posiadał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności.

Istotne jest również, że omawiany przepis art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy nie wprowadza odrębnej definicji podatnika. Oznacza to, że za podatnika w rozumieniu tego przepisu uznać należy każdy podmiot prowadzący działalność gospodarczą (w rozumieniu ustawy), niezależnie od tego, gdzie ma on „rezydencję” podatkową. Zatem prawo do odliczenia podatku naliczonego w takiej sytuacji przysługuje zarówno podatnikom z kraju, jak i z innych państw.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Przede wszystkim wskazać należy, że A. Oddział w PL korzysta z usług podmiotów trzecich w celu wykonywania różnych aktywności powierzonych w ramach rutynowych działań na rzecz biznesu B. Głównymi usługami realizowanymi przez podmioty trzecie w tym zakresie są: usługi składowania (...) na terenie Polski, wynajmowania zbiorników (...) w Polsce, przeprowadzania inspekcji i kontroli jakości (...), transportu (...), usługi rozładunku i przeładunku (...), usługi agencji celnych i usługi obsługi punktów zarejestrowanego odbiorcy oraz inne usługi niezbędne do prowadzenia działalności w powierzonym zakresie takie jak usługi kurierskie, usługi tłumaczeń itp. Z tytułu wykonania ww. usług zamawianych w celu realizacji aktywności na rzecz biznesu B. dostawcy tych usług wystawiają faktury VAT. Faktury te ujmowane są w polskiej deklaracji VAT składanej przez Spółkę w Polsce, jako faktury wystawione dla stałego miejsca działalności gospodarczej w PL, a polski podatek VAT naliczony wynikających z tych faktur jest przez Spółkę odliczany. Zatem usługi realizowane na rzecz A. Oddział w PL w zakresie biznesu B. podlegają opodatkowaniu w Polsce.

Istotne jest również, że usługi te nabywane są w związku z wykonywaniem rutynowych aktywności przez pracowników A. Oddział w PL w zakresie biznesu B. na rzecz Centrali Spółki w Niemczech. Czynności te zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy opodatkowane są w kraju siedziby Spółki, bowiem Spółka należy w Niemczech do Grupy VAT będącej odrębnym podatnikiem podatku VAT. Osoby zatrudnione w A. Oddział w PL regularnie podejmują rutynowe kontakty z klientami, organizują transport z baz (...) na terenie Polski do polskich klientów biznesowych i na (...) (...) wszystkich typów (własne, partnerskie i dealerskie), wykonują czynności w zakresie nadzoru nad (...) w bazach (...) takie jak organizowanie badania jakości (...), sprawdzanie warunków składowania, zapewnianie wymaganych stanów zapasów obowiązkowych (...), zbieranie i przekazywanie informacji o zapotrzebowaniu na (...) na polskim rynku, obsługa dostawców i klientów w języku polskim. Pracownicy ci składają także zamówienia na dostawę (...) do baz (...) oraz wystawiają faktury sprzedaży i przyjmują faktury zakupowe. Ponadto współpracują z agencjami celnymi w przypadku gdy (...) jest nabywane spoza Unii Europejskiej lub z podmiotami zajmującymi się obsługą punktów zarejestrowanych odbiorców w przypadku dostaw (...) z krajów UE. Podkreślić przy tym należy, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku usług takich jak pracownicy A. Oddział w PL realizują w zakresie biznesu B. na rzecz Centrali Spółki w Niemczech, w związku z czym, takie usługi nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT i tym samym, w przypadku gdyby były realizowane na terytorium kraju, mieściłyby się w zakresie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, niepodlegające zwolnieniu z opodatkowania VAT.

Zatem odnosząc się do Państwa wątpliwości, wskazać należy, że usługi nabywane od dostawców (opodatkowane na terytorium Polski) w związku z wykonywaniem rutynowych czynności w zakresie biznesu B. w Polsce są wykorzystywane do czynności opodatkowanych poza terytorium kraju. Jednocześnie jak ustaliłem, gdyby miejscem opodatkowania tych świadczeń było terytorium kraju to sprzedaż ta podlegałaby opodatkowaniu, nie byłaby zwolniona z podatku VAT na terytorium Polski. Tym samym uznać należy, że mają Państwo prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od usług zakupionych przez A. Oddział w PL na rzecz biznesu B. w Centrali Spółki, na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy. Przy czym prawo to przysługuje, gdy będziecie Państwo posiadać dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z wykonywanymi poza terytorium kraju usługami.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Ponadto przedmiotem państwa wątpliwości wyrażonych w pytaniu nr 3 jest także ustalenie czy wynagrodzenie A. Oddział w PL za czynności podejmowane na rzecz działalności B. powinno być udokumentowane fakturą VAT wystawianą przez A. Oddział w PL na Spółkę w Niemczech.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości należy przede wszystkim ustalić czy czynności podejmowane na przez A. Oddział w PL rzecz działalności B. Centrali w Niemczech stanowią czynności opodatkowane.

Jak wynika z wniosku A. Oddział w PL nie jest członkiem grupy VAT zaś Centrala należy do Grupy VAT w Niemczech to w kontekście powołanych orzeczeń TSUE oraz wprowadzeniu do polskich przepisów nowego rodzaju podatnika jakim jest grupa VAT należy wskazać, że A. Oddział w PL dokonując świadczenia usług na rzecz Centrali Spółki w istocie świadczy je na rzecz grupy VAT do której należy Centrala. W takim przypadku pomimo że Centrala powiązana jest z Oddziałem w Polsce należy ona do Grupy VAT w Niemczech, stanowi więc ona z innym podmiotami wchodzącymi w skład tej Grupy VAT innego podatnika w zakresie podatku VAT. Dlatego usługi świadczone przez pracowników biznesu B. w A. Oddział w PL na rzecz Centrali Spółki należy uznać za usługi świadczone między dwoma odrębnymi podatnikami podlegające opodatkowaniu. Przy czym należy mieć na uwadze, że usługi wykonywane przez pracowników biznesu B. w A. Oddział w PL na rzecz Centrali Spółki ściślej rzecz ujmując, na rzecz Niemieckiej Grupy VAT są w myśl art. 28b ust. 1 ustawy opodatkowane w Niemczech. Do ww. usług nie mają zastosowania szczególne przypadki określenia miejsca świadczenia i w konsekwencji miejsce świadczenia i opodatkowania usług określa reguła prawna, o której mowa w art. 28b ustawy. Zatem usługi realizowane przez pracowników biznesu B. w A. Oddział w PL na rzecz Centrali Spółki stanowią świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ustawy i podlegają dokumentowaniu fakturami VAT.

W konsekwencji stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.