Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Sprzedających oraz nieprawidłowe w zakresie uznania, że sprzedaż Nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 29 listopada 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie opodatkowania sprzedaży Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Sprzedających. Uzupełnili go Państwo pismem z 13 grudnia 2025 r. (wpływ 13 grudnia 2025 r.) oraz - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 11 stycznia 2025 r. (wpływ 11 stycznia 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

2)Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

• C.C.
• D.C.

Opis zdarzenia przyszłego

D.C. i C.C. (dalej: Sprzedający) są współwłaścicielami we współwłasności małżeńskiej działek oznaczonych numerem 1 i 2 objętej księgą wieczystą nr (…) (dalej: Nieruchomość). Księga wieczysta obejmuje inne działki, ale przedmiotem transakcji będą tylko działki wskazane powyżej. Na działce nr 1 znajduje się słup napowietrznej linii elektroenergetycznej oraz przebiega napowietrzna linia średniego napięcia. Zostały one wybudowane i są własnością przedsiębiorstw przesyłowych.

Sprzedający odziedziczyli Nieruchomość w 1995 r. na podstawie umowy o dożywocie.

Dla Nieruchomości obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przyjęty uchwałą Rady Gminy w (…) (Uchwała Nr (…) Rady Gminy w (…) z dnia (…) 2021 roku) (dalej: mpzp). Zgodnie z mpzp część Nieruchomości oznaczona jest symbolem 1P/U/E - przeznaczenie tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów, zabudowy usługowej oraz urządzeń wytwarzających energię z odnawialnych źródeł energii o mocy przekraczającej 100 kW.

Sprzedający do 2010 r. uprawiali ziemię. Płody rolne wykorzystywane były jako pasza dla zwierząt własnych. Zwierzęta te następnie były w części sprzedawane, a w części wykorzystywane na potrzeby własne. Od 2010 r. ze względu na wiek sprzedający zaprzestali prowadzenia działalności rolnej, a wszystkie działki objęte wskazaną księgą wieczystą były oddane w dzierżawę na cele rolnicze. Czynsz mógł być określony w pieniądzu lub w naturze, a w przypadku określenia czynszu w pieniądzach jego wysokość wyrażona jest jako wartość (…) kwintali żyta.

Obecnie Sprzedający planują sprzedać Nieruchomość. W tym celu Sprzedający w dniu (…) 2023 r. zawarli umowę przedwstępną kupna sprzedaży z A. sp. z o.o. (dalej: Kupujący, Nabywca). Przedwstępna umowa kupna sprzedaży przewiduje, iż umowa przyrzeczona zostanie zawarta o ile:

a)Nieruchomość będzie wolna od wszelkich praw i roszczeń osób trzecich zakazów, obciążeń (w tym hipotek), a także w działach III i IV Księgi Wieczystej Nieruchomości nie będzie żadnych wzmianek, zakazów i ostrzeżeń (innych niż wynikające z niniejszej Umowy Przedwstępnej);

b)Zostanie rozwiązana umowa dzierżawy Nieruchomości;

c)Kupująca uzyska ostateczną i prawomocną decyzję środowiskową dla inwestycji, polegającej na wybudowaniu obiektu magazynowego, magazynowo-logistycznego lub obiektów usługowych, w zakresie dopuszczalnym aktualnie obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, wraz z niezbędną infrastrukturą i obiektami drogowymi („Inwestycja”) - w terminie do dnia (…) 2024 r.;

d)Kupująca uzyska ostateczną i prawomocną decyzję, zatwierdzającą, projekt budowlany i udzielającą pozwolenia na budowę na Przedmiocie Umowy (także w połączeniu z innymi nieruchomościami sąsiednimi) Inwestycji polegającej na wybudowaniu obiektu magazynowego, magazynowo-logistycznego lub obiektów usługowych, w zakresie dopuszczalnym aktualnie obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, wraz, z niezbędną infrastrukturą i obiektami drogowymi, opisanego w lit. c) powyżej, wraz z wszystkimi niezbędnymi w świetle obowiązujących przepisów zgodami, decyzjami i zezwoleniami koniecznymi do rozpoczęcia budowy zgodnie z taką decyzją;

e)Sprzedający uzyskają ostateczną i prawomocną decyzję zezwalającą na wyłączenie części Przedmiotu Umowy stanowiącej użytki rolne z produkcji rolnej lub zaświadczenie wydane przez właściwy organ administracyjny, potwierdzające wcześniejsze wyłączenie tej części Przedmiotu Umowy z produkcji rolnej lub brak konieczności uzyskania takiego zezwolenia w odniesieniu do Przedmiotu Umowy;

f)oświadczenia Sprzedających zawarte w § 1 ust. 3 Umowy będą aktualne i zgodne ze stanem faktycznym i prawnym na dzień zawarcia Umowy Przyrzeczonej, a Sprzedający powtórzą je w Umowie Przyrzeczonej.

Powyższe warunki zostały przedstawione przez Kupującego.

Powyższa umowa była aneksowana. Aneksy dotyczyły przedłużenia terminów do zawarcia umowy.

Sprzedający w 2019 r. (aneksowanej w 2021 r.) podpisali umowę przedwstępną z innym kupującym (dalej: niedoszły kupujący). Umowa ta przewidywała szereg warunków dotyczących zawarcia umowy ostatecznej. Dodatkowo Sprzedający udzielili niedoszłemu kupującemu pełnomocnictwa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane oraz do wszelkich innych czynności związanych z badaniem technicznym i prawnym działek. W związku z zawarciem tej umowy Sprzedający złożyli wnioski o wydanie interpretacji indywidualnych i otrzymali interpretacje indywidualne nr (…) oraz (…) zgodnie z którymi, zdaniem DKIS, w przypadku sprzedaży Nieruchomości na rzecz niedoszłego kupującego, Sprzedający winni być uznani za podatników podatku VAT. Wskazać jednak należy, że wedle najlepszej wiedzy Sprzedających, niedoszły kupujący na podstawie udzielonych pełnomocnictw nie dokonał żadnych czynności prawnych, ani faktycznych. Dodatkowo Sprzedawcy oświadczają, że:

1)Nabywca zgłosił się sam;

2)W stosunku do Nieruchomości, Sprzedający nie prowadzili jakichkolwiek działań mających na celu zachęcenie potencjalnego nabywcy do nabycia Nieruchomości ani nie podejmowali jakichkolwiek aktywnych działań marketingowych w celu sprzedaży Nieruchomości;

3)Sprzedający nie zajmowali się obrotem nieruchomościami;

4)Sprzedający nie prowadzą działalności gospodarczej i nie są czynnymi i zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT;

5)Sprzedający na chwilę obecną nie planują sprzedawać innych nieruchomości;

6)Sprzedający nie sprzedawali wcześniej innych nieruchomości;

7)Sprzedający do 2010 r., kiedy prowadzili gospodarstwo rolne byli rolnikami ryczałtowymi.

8)Sprzedający nie udzielali żadnego pełnomocnictwa ani zgody na dysponowanie nieruchomością Kupującemu, ani osobie powiązanej z Kupującym.

9)Sprzedający otrzymali we wrześniu 2024 r. zaliczkę na poczet sprzedaży nieruchomości.

Z daleko idącej ostrożności (aby nie uchybić żadnym ewentualnym obowiązkom) Sprzedający zarejestrowali się do VAT, wystawili faktury na otrzymaną zaliczkę, wpłacili podatek VAT od otrzymanej zaliczki do urzędu oraz złożyli pliki JPK_V7. Kupujący natomiast, po zakupie Nieruchomości oraz innych okolicznych działek planuje ją wykorzystać w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Nie została jeszcze podjęta decyzja, czy Nieruchomość zostanie sprzedana (jeżeli będzie sprzedana, to nie zmieni się nic w budowlach/zabudowaniach), czy będzie wykorzystywana w inny sposób (dla celów niniejszego wniosku należy przyjąć, iż ta ewentualna działalność będzie opodatkowana podatkiem VAT). Kupujący jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

W uzupełnieniu do wniosku wskazali Państwo, że nie macie Państwo wiedzy z czyjej inicjatywy nastąpiło uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (mpzp). Ponadto obydwie działki przeznaczone do sprzedaży (nr 1 i 2) w całości objęte są mpzp (symbol 1P/U/E - przeznaczenie tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów, zabudowy usługowej oraz urządzeń wytwarzających energię).

Sprzedający nie zamierzają udzielać pełnomocnictw osobom trzecim do występowania w ich imieniu w sprawach, które dotyczą przedmiotowej Nieruchomości.

Na działkach 1, ani 2 nie znajdują się inne budynki, ani budowle (za wyjątkiem słupa napowietrznej linii energetycznej na działce 1).

Pytania

1)Czy sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedających podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2)W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy Kupujący ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Sprzedającego?

Państwa stanowisko w sprawie

1)Zdaniem Sprzedających, sprzedaż przez nich Nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

2)W przypadku uznania, iż sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedających podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, Kupujący ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Sprzedających.

Ad 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikiem podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W myśl art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W świetle powyższych regulacji podatnikiem jest więc każdy podmiot, który wykonuje działalność gospodarczą, przy czym nie jest ważny cel lub skutek takiej działalności, ale musi ona być prowadzona samodzielnie.

W praktyce stosowania wyżej wymienionych przepisów ujawnił się problem dotyczący kryteriów ustalenia podmiotowości prawnopodatkowej w przypadkach odnoszących się do zarządu majątkiem prywatnym i granic tego zarządu, poza którymi znajduje się już obrót profesjonalny. Problem ten znalazł swoje rozstrzygnięcie w orzecznictwie TSUE. W kluczowym dla polskiego systemu prawnego wyroku z dnia 15 września 2011 r. Słaby i in.: C-180/10, C-181/10, TSUE zauważył, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od towarów i usług na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Jednocześnie TSUE wskazał, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z VAT i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika VAT w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit 2 dyrektyw 2006/112/WE należy uznać ją za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług.

TSUE stanowisko to konsekwentnie prezentował także w innych orzeczeniach (sprawy: C-263/11, C-331/14, C-72/137). Poglądy TSUE zyskały pełną aprobatę Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wielokrotnie wyrażał pogląd, że stwierdzenie czy dany podmiot w odniesieniu do danej czynności, działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga każdorazowo oceny dokonanej na gruncie stanu faktycznego konkretnej sprawy, albowiem odmienność stanów faktycznych zezwala jedynie na sformułowanie pewnych wskazań, bez możliwości tworzenia uniwersalnych wzorców kontroli.

W każdej sprawie konieczne jest ustalenie, że w odniesieniu do danej czynności podmiot występował w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do tego gruntu. Istotna jest więc ocena, czy z dokonanych w danej sprawie ustaleń wynika, że strona dokonując sprzedaży gruntów zachowywała się jak handlowiec (wyroki NSA: w składzie 7 sędziów z dnia 29 października 2007 r., I FPS 3/07; z dnia 22 października 2013 r., I FSK 1323/12; z dnia 14 marca 2014 r., I FSK 319/13; z dnia 16 kwietnia 2014 r., I FSK 781/13; z dnia 29 kwietnia 2014 r., I FSK 621/13; z dnia 11 września 2014 r. I FSK 1352/13; z dnia 3 marca 2015 r., I FSK 1859/13; z dnia 8 lipca 2015 r., I FSK 729/14; z dnia 5 czerwca 2019 r., I FSK 983/17; podobnie wyroki WSA: z dnia 10 października 2013 r., sygn. akt I SA/Po 379/13; z dnia 11 czerwca 2019 r., sygn. akt I SA/OI 249/19; z dnia 25 września 2019 r., sygn. akt I SA/Łd 352/2019). Jednocześnie sądy administracyjne wypowiadają zgodny pogląd co do tego, że ustawodawca polski nie skorzystał z możliwości określonej w art. 12 ust. 1 i ust. 3 dyrektywy 2006/112/WE umożliwiającej uznanie za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością gospodarczą w zakresie pojedynczej dostawy budynku lub terenu budowlanego (wyroki NSA z: dnia 30 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 1684/11; z dnia 9 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 1655/11; z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14).

Powyższe prowadzi do wniosku, że dokonując oceny zamierzonej sprzedaży gruntu w okolicznościach takich jak w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, niezbędne jest każdorazowo ustalenie, czy zbywca działał lub będzie działał będzie w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym, czy też w celu dokonania tej sprzedaży podjął aktywne działania, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, co w tym przypadku skutkowałoby koniecznością uznania, że zbycie nastąpiło w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu tego przepisu, a zbywca działał jako podatnik podatku od towarów i usług. Podejmowane przez Sprzedających działania, nie wskazują, że skala ich aktywności w celu zbycia Nieruchomości jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami (nie angażuje środków podobnych do tych, jakie angażują producenci, handlowcy czy usługodawcy). Wskazać należy, iż Sprzedający stali się właścicielami Nieruchomości w 1995 r. na podstawie umowy dożywocia i przez ten czas Sprzedający nie wykonywali żadnych działań, które mogłyby być rozpatrywane jako działania jak profesjonalista. W szczególności nie były podejmowane żadne działania, które służyłyby zwiększeniu wartości Nieruchomości. O zawodowym charakterze sprzedaży nie może również świadczyć okoliczność udzielenia pełnomocnictwa niedoszłemu kupującemu, gdyż niedoszły kupujący na podstawie udzielonego pełnomocnictwa nie podjął żadnych działań i w żaden sposób nie zmieniła się sytuacja ani prawna, ani faktyczna Sprzedających, ani Nieruchomości. Dodatkowo w związku z tym, że planowana była przez niedoszłego kupującego inwestycja, chciał mieć pewność, iż będzie ona możliwa do przeprowadzenia. Dlatego też nie może zostać uznane, za działanie jak profesjonalista udzielenie pełnomocnictwa podmiotowi który zamierza przeprowadzić inwestycję w celu analizy, czy planowana inwestycja jest możliwa do przeprowadzenia. Wszystkie te działania miały służyć w ogóle możliwości sprzedaży Nieruchomości, a nie zwiększeniu ich wartości, czy też w jakikolwiek sposób byłyby związane z zawodowym czy profesjonalnym charakterem podejmowanych działań. Innymi słowy, były to działania warunkujące sprzedaż, bez których nie doszłaby ona do skutku. Naturalnym jest bowiem, że w przypadku braku posiadania odpowiednich zgód, decyzji, pozwoleń, itp. Niedoszły Kupujący mógł zrezygnować z zakupu działek. Działania te nie mogły zostać uznane za działania jak podejmowane przez profesjonalistę, czy też za wskazujące na ich zawodowy charakter. Trudno za profesjonalne działanie uznać udzielenie Niedoszłemu Kupującemu pełnomocnictwa do załatwienia przez niego (nawet w imieniu Sprzedających) podjęcia działań niezbędnych mu do celów dla których zamierzał nabyć te działki.

Podsumowując, zdaniem Sprzedających, w związku ze sprzedażą Nieruchomości, dokonują oni zarządu majątkiem osobistym i nie angażują środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Jeżeli zatem dokonują oni zarządu majątkiem osobistym, to w związku z tym nie działają oni w charakterze podatnika podatku VAT. W związku z tym sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad 2.

Z daleko idącej ostrożności, w całości podtrzymując argumentację wskazaną w pkt 1, w przypadku uznania, iż transakcja jednak podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, Kupujący wnosi o potwierdzenie, iż będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Sprzedających.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W związku z tym, że Kupujący zamierza Nieruchomości wykorzystywać do działalności opodatkowanej (sprzedaż lub inna, opodatkowana działalność), zakup tych działek przez Kupującego, będzie związany z jego sprzedażą opodatkowaną. Mając na uwadze powyższe, w przypadku uznania, iż sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, Kupujący będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Towarem jest także udział w prawie własności. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

a) określone udziały w nieruchomości;

b) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;

c) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2809).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

Jak stanowi art. 36 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny.

W myśl natomiast art. 36 § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

W oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, należy przyjąć, że zbycie udziałów w nieruchomościach gruntowych (działce), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Państwo D.C. i C.C. (Sprzedający) są współwłaścicielami działek oznaczonych numerami 1 i 2. Wskazane działki nabyli w 1995 r. na podstawie umowy o dożywocie. Obecnie zamierzają oni sprzedać przedmiotowe nieruchomości spółce A. sp. z o.o., z którą zawarli przedwstępna umowę kupna-sprzedaży. W związku z tym Sprzedający powzięli wątpliwości, czy sprzedaż Nieruchomości (składającej się z działek nr 1 i 2) będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Aby rozstrzygnąć, czy sprzedaż działki gruntu nr 1 i 2 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, należy ustalić czy Sprzedający w odniesieniu do tej czynności, będą spełniali przesłanki do uznania ich za podatników podatku od towarów i usług.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wobec tego, zasadnym jest wykluczenie z grona podatników podatku VAT osób fizycznych w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Zatem wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że co prawda pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika ono z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, dokonanej przez TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht). Przedmiotowe orzeczenie dotyczyło opodatkowania sprzedaży - przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej - części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia C-291/92 wynika, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości (lub jej części) wyłącznie do celów osobistych. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem, za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. W konsekwencji dla rozstrzygnięcia, czy podmiot w związku z realizacją określonej czynności występuje w charakterze podatnika wymaga każdorazowo oceny okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

We wniosku wskazali Państwo, że Sprzedający w 2019 r. podpisali umowę przedwstępną z innym kupującym (niedoszły kupujący). Umowa ta przewidywała szereg warunków dotyczących zawarcia umowy ostatecznej. Dodatkowo Sprzedający udzielili niedoszłemu kupującemu pełnomocnictwa do dysponowania nieruchomością na cele budowalne oraz do wszelkich innych czynności związanych z badaniem technicznym i prawnym działek, jednak wedle najlepszej wiedzy Sprzedających, niedoszły kupujący na podstawie udzielonych pełnomocnictw nie dokonał żadnych czynności prawnych, ani faktycznych. Ponadto Sprzedający nie prowadzą działalności gospodarczej i nie są czynnymi i zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT, a do 2010 r., kiedy prowadzili gospodarstwo rolne, byli rolnikami ryczałtowymi. Sprzedający nie podejmowali jakichkolwiek aktywnych działań marketingowych w celu sprzedaży Nieruchomości (działek nr 1 i 2). Aktualnie Sprzedający nie udzielali żadnego pełnomocnictwa ani zgody na dysponowanie nieruchomością Kupującemu, ani osobie powiązanej z Kupującym.

Jednakże istotnym w sprawie jest fakt, że Sprzedający od 2010 r. oddali działki nr 1 i 2 w dzierżawę na cele rolnicze. Czynsz mógł być określony w pieniądzu lub w naturze.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 693 § 1 z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym:

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Umowa dzierżawy jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, umowa dzierżawy wypełnia definicję świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, gdyż w wyniku zawartej umowy powstaje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że chociaż Sprzedający nie podejmowali aktywnych działań mających na celu sprzedaż Nieruchomości (składającej się z działek nr 1 i 2), to w analizowanej sprawie wystąpiły okoliczności, które wskazują, że Sprzedający z tytułu planowanej transakcji, będą podatnikiem podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy wykonującym działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak wynika z treści wniosku, działki nr 1 i 2, były przedmiotem umowy dzierżawy zawartej przez Sprzedających, co na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług wypełnia definicję świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a w konsekwencji wypełnia definicję działalności gospodarczej, określoną w art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym, w związku z wieloletnim oddaniem w dzierżawę działek nr 1 i 2, będących przedmiotem planowanej sprzedaży, utraciły one charakter majątku prywatnego. W tej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Sprzedających, a sprzedaż działek, będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W konsekwencji sprzedaż działek nr 1 i 2 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W świetle art. 2 pkt 33 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zatem, zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie stanowią one terenów budowlanych, o których mowa w art. 2 pkt 33 ustawy.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że dla obydwu działek (nr 1 i 2) obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przyjęty uchwałą Rady Gminy w (…), zgodnie z którym oznaczone są symbolem 1P/U/E - przeznaczenie tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów, zabudowy usługowej oraz urządzeń wytwarzających energię z odnawialnych źródeł energii o mocy przekraczającej 100 kW.

Ponadto na działce nr 1 znajduje się słup napowietrznej linii elektroenergetycznej oraz przebiega napowietrzna linia średniego napięcia. Zostały one wybudowane i są własnością przedsiębiorstw przesyłowych.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego:

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Stosownie do art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego:

Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Na podstawie art. 48 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Ponadto, zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budowli należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiona jest budowla, niestanowiąca własności zbywcy, to mimo, iż ten obiekt budowlany stanowi w świetle prawa cywilnego część składową nieruchomości - w świetle ustawy o podatku od towarów i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).

Zatem skoro na działce nr 1 posadowiony jest słup napowietrznej linii elektroenergetycznej oraz napowietrzna linia średniego napięcia będące budowlą w rozumieniu ustawy prawo budowlane, które stanowią własność przedsiębiorstw przesyłowych, to przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt (grunt zabudowany), a więc budowla - słup napowietrznej linii elektroenergetycznej oraz napowietrzna linia średniego napięcia nie powinny być uwzględnione przy rozstrzygnięciu, czy opisana sprzedaż działki będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że Sprzedający, w przypadku sprzedaży działki nr 1, dokonają dostawy gruntu przeznaczonego pod zabudowę, dodatkowo zabudowanego naniesieniami, które nie stanowią ich własności.

Także działka nr 2, pomimo tego, że nie znajdują się na niej żadne budynki ani budowle, zgodnie z zapisami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, jest terenem przeznaczonym pod zabudowę.

Oznacza to, że działki nr 1 i 2, w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, stanowią teren budowlany, który nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W konsekwencji, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dla dostawy towarów, muszą być spełnione łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej,
• przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z wniosku Sprzedający nabyli Nieruchomość (działki nr 1 i 2) w 1995 r. na podstawie umowy o dożywicie. Zatem nabycie działek nie było czynnością opodatkowaną podatkiem VAT.

Zaznaczenia wymaga przy tym, że NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia podatku VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, sprzedaż Nieruchomości (działek o nr 1 i 2) nastąpi w trybie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy i będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, która nie będzie korzystała ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, lecz będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, tj. wystąpi obowiązek naliczenia należnego podatku VAT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1, z którego wynika, że sprzedaż Nieruchomości nie podlega opodatkowaniu VAT jest nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również przysługiwania Państwu (Kupującemu) prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Sprzedającego, w przypadku, jeżeli sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)nabycia towarów i usług,

b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:

obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższymi przepisami, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, a transakcja udokumentowana fakturą podlega opodatkowaniu i nie jest zwolniona od podatku.

Aby przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT, transakcja nabycia musi stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, nie korzystającą ze zwolnienia.

We wniosku wskazali Państwo, że jesteście zarejestrowanym i czynnym podatnikiem VAT. Zawarliście Państwo ze Sprzedającymi przedwstępną umowę kupna sprzedaży, zgodnie z którą umowa przyrzeczona zostanie zawarta jeśli m.in. uzyskacie Państwo decyzję środowiskową dla Inwestycji, polegającej na wybudowaniu obiektu magazynowego, magazynowo-logistycznego lub obiektów usługowych oraz uzyskacie decyzję zatwierdzającą projekt budowlany i udzielającą pozwolenia na budowę ww. Inwestycji. Po zakupie Nieruchomości (działek nr 1 i 2) oraz innych okolicznych działek, planujecie Państwo wykorzystać je w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Jak wcześniej wywiedziono, transakcja sprzedaży Nieruchomości (działek nr 1 i 2) będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż Sprzedający będą występować w charakterze podatnika tego podatku w zakresie opisanej we wniosku sprzedaży. Transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, lecz będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy. Biorąc pod uwagę, że Spółka, jako Kupujący zamierza wykorzystywać Nieruchomość do działalności opodatkowanej, spełniona zostanie podstawowa przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, wynikająca z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Z uwagi na powyższe, jeśli w odniesieniu do transakcji sprzedaży Nieruchomości nie wystąpią ograniczenia i/lub wyłączenia przewidziane w art. 88 ustawy, będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Spółka A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.