Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 grudnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności sprawowania opieki nad bezdomnymi psami z terenów innych gmin za działalność gospodarczą oraz prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych z tytułu ww. czynności. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 27 stycznia 2025 r. (wpływ 28 stycznia 2025 r.) oraz pismem z 31 stycznia 2025 r. (wpływu 31 stycznia 2025 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana. Większość z tych zadań jest realizowana przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego, niemniej jednak, wybrane czynności wykonuje Gmina na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych i traktuje je jako podlegające regulacjom VAT. Z dniem 1 stycznia 2017 r., Gmina dokonała centralizacji rozliczeń z tytułu podatku VAT.

Zakład Gospodarki Komunalnej jest jednostką budżetową gminy. Zakład realizuje zadania o charakterze użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych. Do jego zadań należy m.in utrzymanie czystości i porządku na terenie Miasta i Gminy, utrzymanie zieleni na terenie Gminy, dostarczanie wody beczkowozem, utrzymanie lasów komunalnych, prowadzenie schroniska dla bezdomnych zwierząt na terenie Gminy, prowadzenie w imieniu Gminy spraw związanych z profilaktyką weterynaryjną oraz wyłapywaniem bezdomnych zwierząt, a także wykonywanie innych zadań wynikających z Ustawy o ochronie zwierząt.

Prowadzenie Schroniska dla Zwierząt jest jednym z podstawowych zadań statutowych Zakładu Gospodarki Komunalnej. Schronisko działa zgodnie z treścią rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 20 stycznia 2004 r. w sprawie szczegółowych wymagań weterynaryjnych dla prowadzenia schronisk dla zwierząt (Dz.U. Nr 2022, poz. 175). Obowiązek zapewnienia właściwej opieki i ochrony zwierząt bezdomnych nałożony został na mocy art. 11 ust. 1 ustawy z 21.08.1997 r. o ochronie zwierząt na gminę jako jej zadanie własne. Tym samym zadanie takie ma charakter zadania własnego samorządu terytorialnego. Jednocześnie mając na względzie treść powołanej normy, jak również brzmienie pozostałych norm ustawy o ochronie zwierząt oraz art. 7 ust. 2 ustawy z 8.03.1990 r. o samorządzie gminnym, przedmiotowe zadanie należy do zadań obowiązkowych gminy.

Zadania realizowane przez Schronisko to m.in. wyłapywanie bezdomnych zwierząt z terenu Gminy, przyjmowanie do Schroniska bezdomnych zwierząt, prowadzenie kwarantanny dla zwierząt przybyłych do Schroniska, przetrzymywanie, leczenie i pielęgnacja zwierząt przebywających w Schronisku. Wykonywanie specjalistycznych działań w zakresie ochrony zwierząt, zapobiegania zagrożeniom ze strony zwierząt, zmniejszenia populacji bezdomnych zwierząt, w tym zabiegów kastracji i sterylizacji. Zadania te są wykonywane przez lekarza weterynarii. Do Schroniska przyjmowane są tylko zwierzęta bezdomne zgodnie z definicją zawartą w art. 4 pkt 16 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o ochronie zwierząt (Dz.U. z 2017 r. poz. 1840). Pracownicy wykonujący prace przy obsłudze Schroniska dbają o zachowanie zasady humanitarnego traktowania zwierząt przebywających w Schronisku. Zwierzęta mogą być przyjmowane do Schroniska tylko przez upoważnionych pracowników. Po przybyciu do schroniska zwierzę zostaje przebadane przez lekarza weterynarii, który podczas badania sprawdza, czy nie posiada ono identyfikatora elektronicznego. W przypadku jego braku zwierzę zostaje zaczipowane i zarejestrowane w bazie danych. Wszystkie zwierzęta trafiające do Schroniska są rejestrowane w wykazie.

Do Schroniska przyjmowane są wyłapane przez pracowników bezdomne zwierzęta z terenu wyznaczonego administracyjnymi granicami Gminy, a także zwierzęta pochodzące z terenów innych gmin, z którymi Zakład ma podpisaną umowę na warunkach określonych w umowie.

W związku z tym, że niektóre gminy nie posiadają Schroniska dla psów, Gmina zawiera umowy dotyczące sprawowania opieki nad bezdomnymi psami.

Na terenie gmin, które zawierają z Gminą umowę nie funkcjonują żadne inne schroniska dla zwierząt bezdomnych. Przedmiotem umów jest przyjmowanie, utrzymanie i opieka nad bezdomnymi psami z terenu gminy, z którymi jest zawarta umowa w Gminnym Schronisku -. Zakład w imieniu Gminy zawarł takie umowy m.in. z Gminą …, …, …, …, …, ….

Przyjmowanie bezdomnych psów dokonywane jest na podstawie protokołu przyjęcia, a wykonawca umowy, tj. Zakład wykonuje przedmiot umowy zgodnie z przepisami i warunkami zawartej umowy. Porozumienie zawierane jest na wskazany okres, a Zamawiający zobowiązany jest do wykonania warunków umowy m.in. do protokolarnego przekazywania do Schroniska na własny koszt i własnymi środkami transportu odłowionych psów z terenu swojej gminy, a także umieszczenia na głównej stronie internetowej Gminy baneru Schroniska z linkiem przekierowującym na wskazaną w umowie stronę. Zamawiający może kontrolować sposób realizacji zawartej umowy, która może obejmować kontrolę pomieszczeń, w których utrzymywane będą psy odłowione z terenu gmin, kontrolę prowadzenia wykazu psów i sposobu wykonywania usług zgodnie z umową.

Wykonawca umowy zobowiązuje się do przejmowania protokolarnego bezdomnych psów odłowionych z terenu gminy, traktowanie ich w sposób humanitarny, zapewnienie właściwych pomieszczeń psom przebywających w schronisku, zapewnienie opieki weterynaryjnej, w tym leczenie, szczepienie, sterylizacje itp. Zobowiązuje się także do prowadzenia wykazu psów i przekazywania gminie, z którą ma się zawartą umowę kserokopii dokumentów dotyczących psów z terenu ich gminy. Zgodnie z umową wynagrodzenie za przedmiot umowy Zamawiający - dana gmina, dokonuje przelewem na rachunek bankowy, w terminie do 14 dni od daty wpływu faktury zgodnie z przedmiotem zamówienia, przy czym w terminie do 30 dni po podpisaniu umowy Zamawiający wpłaca bezzwrotną kaucję … zł brutto na poczet przyjęcia pierwszego psa. Za przyjęcie psa do Gminnego Schroniska strony ustalają jednorazową opłatę … zł brutto. Ostateczna kwota wynagrodzenia brutto za wykonywanie przedmiotu umowy nie będzie mogła przekroczyć środków określonych w umowie z konkretną Gminą. Wykonawca umowy, tj. Gmina zobowiązana jest do wystawienia faktury VAT. W kwestii odławiania bezdomnych zwierząt stwierdzono, że takie działania są zabronione bez zapewnienia im miejsca w schronisku chyba, że stanowią one zagrożenie dla ludzi lub innych zwierząt. Samo odławianie może się odbywać tylko na podstawie uchwały rady gminy.

Z ustawą o ochronie zwierząt w tej kwestii powiązane jest również rozporządzenie w sprawie zasad i warunków wyłapywania bezdomnych zwierząt. Wynika z niego, że w zależności od uchwały rady gminy takie działania mają charakter stały lub okresowy. Jest to więc zadanie gmin, które realizują je same lub za pomocą umowy z innymi gminami.

Gmina nie odlicza podatku VAT z tytułu kosztów poniesionych w związku z funkcjonowaniem schroniska tj. usług weterynaryjnych, naprawa, zakupu obroży i smyczy, media itp. Prowadząc schronisko dla zwierząt bezdomnych Gmina nie występuje w charakterze podatnika podatku VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 i 6 ustawy. Uchwalenie ustawy o ochronie zwierząt (u.o.z.) w 1997 r. wiązało się z nałożeniem na gminy obowiązku zapewnienia opieki bezdomnym zwierzętom oraz ich wyłapywania (art. 11). Zasady wyłapywania bezpańskich czworonogów określono w Rozporządzeniu Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji w sprawie zasad i warunków wyłapywania bezdomnych zwierząt. Uchwały Rady Gminy dotyczące tego tematu, uwzględniają zasady określone w powołanym akcie wykonawczym. Gminy, które nie posiadają na swoim terenie miejsca, gdzie może być realizowany obowiązek zapewnienia opieki nad bezdomnymi zwierzętami, a mają zawartą umowę z Gminą w swoich Uchwałach w sprawie uchwalenia Programu opieki nad zwierzętami bezdomnymi oraz zapobiegania bezdomności zwierząt na terenie gminy, wskazują, że zapewnienie miejsca w schronisku bezdomnym zwierzętom z terenu gminy np. … realizowane jest w Gminnym Schronisku.

Dodatkowo jednak, Gmina zawiera umowy o świadczenie usług z innymi gminami, jest to umowa między dwiema stronami, która określa warunki i postanowienia konkretnej usługi, która ma być świadczona. Tutaj Gmina realizuje zawartą umowę i wykonuje zadania w niej ujęte.

Zaznacza się, że tylko w przypadku świadczonych usług weterynaryjnych Gmina może wyodrębnić ponoszone koszty dotyczące psów z innych gmin, z którymi Gmina ma zawartą umowę.

Konieczny jest dodatkowy opis pracownika merytorycznego i wyszczególnienie kosztów poniesionych na psy, które są przyjęte z innych gmin. W związku z przedstawionym stanem faktycznym, Gmina zadaje następujące pytanie.

W uzupełnieniu wniosku na zadane w wezwaniu pytania o treści:

a)Czy umowy dotyczące sprawowania opieki nad bezdomnymi psami z innymi gminami zawarte są na podstawie art. 74 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.)?

Odp. Nie. Art. 74 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.) mówi, że Gminy mogą zawierać porozumienia międzygminne w sprawie powierzenia jednej z nich określonych przez nie zadań publicznych. Natomiast Gmina zawarła umowy dotyczące sprawowania opieki nad bezdomnymi psami.

b)Czy w ramach umów zawartych z innymi gminami przejmą Państwo prawa i obowiązki tych gmin w zakresie sprawowania opieki nad bezdomnymi psami?

Odp. Tak

c)Do jakich czynności są wykorzystywane przez Państwa wydatki poniesione w związku z funkcjonowaniem schroniska, o którym mowa we wniosku, tj. czy do czynności:

·opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,

·zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług,

·niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Odp. Wydatki poniesione w związku z funkcjonowaniem schroniska są wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wyjątkiem są wydatki poniesione na psy, z którymi Gmina ma podpisaną umowę.

d)Czy wydatki poniesione w związku z funkcjonowaniem schroniska, o którym mowa we wniosku, za wyjątkiem usług weterynaryjnych wykorzystywane są przez Państwa:

·do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.)?

·do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?

·zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?

Odp. Wydatki poniesione w związku z funkcjonowaniem schroniska, za wyjątkiem usług weterynaryjnych wykorzystywane są zarówno do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust.2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust.2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.

e)W sytuacji gdy wydatki poniesione w związku z funkcjonowaniem schroniska, o którym mowa we wniosku, za wyjątkiem usług weterynaryjnych są przez Państwa wykorzystywane zarówno do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, to czy istnieje możliwość przyporządkowania ponoszonych wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

Odp. Nie ma możliwości przyporządkowania ponoszonych wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Przykładowo Gmina przyjmując zgodnie z zawartą umową psa z terenu innej gminy, nie jest w stanie wyodrębnić ile karmy dla psów zjadł ten konkretny pies, nie ma możliwości wyodrębnienia kosztów mediów, naprawy klatek itp.

f)W sytuacji gdy wydatki poniesione w związku z funkcjonowaniem schroniska, o którym mowa we wniosku, za wyjątkiem usług weterynaryjnych są przez Państwa wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT, to należy wskazać, czy mają Państwo obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT?

Odp. -

Pytania

1)Czy opisane świadczenie usług realizowane na rzecz innych gmin jako realizacja ich zadań, stanowią działalność gospodarczą?

2)Czy w związku z tym, Gmina ma prawo do pełnego odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na psy z innych gmin za usługi weterynaryjne, a w przypadku pozostałych kosztów za pomocą prewskaźnika?

Państwa stanowisko w sprawie (z uwzględnieniem uzupełnienia wniosku)

Gmina stoi na stanowisku, że realizując umowy wykonuje de facto działalność gospodarczą. Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, Gmina prawidłowo zawiera umowy między gminami, które nie mają możliwości zapewnienia opieki bezdomnym zwierzętom, a obowiązek ten należy do zadań gminy. Zapewnianie opieki bezdomnym zwierzętom oraz ich wyłapywanie należy do zadań własnych gmin. Jeśli gmina nie jest w stanie zapewnić miejsc bezdomnym psom w gminnym schronisku, to powinna podpisać umowę z innym schroniskiem, które w „awaryjnych” sytuacjach psy będzie przyjmować. W przypadku, gdy inne gminy nie mają jak spełnić obowiązku opieki nad zwierzętami bezdomnymi prawidłowo zawierają umowy i uiszczają opłaty za jej wykonanie zgodnie z otrzymaną fakturą. W tym przypadku, Gmina działa na podstawie zawartych umów, prowadzi działalność gospodarczą. Gmina prawidłowo wystawia fakturę VAT 23%, gdyż jest ona podstawowym dokumentem potwierdzającym dokonanie transakcji opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług podatnik jest zobowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku. Program opieki na zwierzętami bezdomnymi oraz zapobiegania bezdomności zwierząt na terenie Gminy zostaje zatwierdzony zgodnie z obowiązkiem w Uchwale Rady Gminy, w której są wskazane wytyczne, postanowienia, które mają na celu zapobieganie bezdomności zwierząt domowych, w szczególności psów i kotów; ograniczenie niekontrolowanego rozrodu psów i kotów; opieka nad zwierzętami bezdomnymi; zapewnienie bezpieczeństwa mieszkańcom Gminy; edukacja społeczeństwa w zakresie obowiązków spoczywających na właścicielach zwierząt domowych. Koszty realizacji zadań określonych w uchwale pokrywane są z budżetu gminy. Przygotowania projektu, programu oraz realizacji programu po przyjęciu go przez radę gminy (w tym opracowania i podpisania umów z podmiotami wykonującymi zapisane w programie zadania), należy do organu wykonawczego gminy - wójta, burmistrza albo prezydenta miasta. Jest to więc zadanie gminy, stąd gmina nie działa jako podatnik, a działa jako podmiot publiczny, nie ma więc prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizowanym zadaniem.

Inaczej jest w przypadku psów, które zostają przyjęte do Gminnego Schroniska z innych gmin, z którymi ma podpisaną umowę. Wówczas Gmina stoi na stanowisku, że ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, gdyż w tym przypadku działa jako podmiot gospodarczy. Należy także zaznaczyć, że gmina może wyodrębnić tylko wydatki ponoszone za usługi weterynaryjne za przyjęte bezdomne psy i od tych kosztów odliczyć w całości podatek VAT. W przypadku innych kosztów np. media, naprawa klatek Gmina nie jest w stanie wyodrębnić kosztów, które są ponoszone tylko i wyłącznie na bezdomne psy z innych gmin, dlatego też nie ma prawa do odliczenia w pełni podatku VAT naliczonego, a jedynie za pomocą kalkulacji proporcji tj. prewskaźnika.

Ponadto wskazano, że w przypadku opisanym we wniosku, Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych za usługi weterynaryjne za przyjęte bezdomne psy z gmin, z którymi ma podpisaną umowę i od tych kosztów odliczyć w całości podatek VAT. W przypadku innych kosztów np. media, naprawa, ogrzewanie klatek, karma - Gmina nie jest w stanie wyodrębnić kosztów, które są ponoszone tylko i wyłącznie na bezdomne psy z innych gmin, dlatego też nie ma prawa do odliczenia w pełni podatku VAT naliczonego, a jedynie za pomocą kalkulacji proporcji tj. prewskaźnika.

Gmina prawidłowo zawiera umowy między gminami, które nie mają możliwości zapewnienia opieki bezdomnym zwierzętom, a obowiązek ten należy do zadań gminy. Jeśli dana gmina nie jest w stanie zapewnić miejsc bezdomnym psom w gminnym schronisku, to powinna podpisać umowę z innym schroniskiem, które w „awaryjnych” sytuacjach psy będzie przyjmować. Gmina prawidłowo wystawia fakturę VAT 23%, działa na podstawie zawartych umów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT.

Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Gmina może odliczyć podatek VAT w całości od usług weterynaryjnych, lub w części za pomocą prewskaźnika od wydatków ponoszonych na psy z gmin, z którymi ma podpisaną umowę. W sytuacji, gdy nie jest możliwe całościowe przypisanie transakcji do czynności dających pełne prawo do odliczenia VAT, gdyż służy również innym czynnościom, podatek VAT co do zasady należy odliczyć proporcjonalnie.

Program opieki na zwierzętami bezdomnymi oraz zapobiegania bezdomności zwierząt na terenie gmin jest zadaniem gminy, stąd nie działa ona jako podatnik, a jako podmiot publiczny, nie ma więc prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizowanym zadaniem. Na gminach ciąży obowiązek organizacji ochrony przed bezdomnymi zwierzętami oraz zapewnienia opieki czworonogom i ich wyłapywania, w tym organizowania schronisk. Od wydatków ponoszonych na działania schroniska nie może odliczyć podatku VAT. Gmina nie działa jako podatnik, lecz jako organ władzy publicznej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Z powyższego wynika, że definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Zatem, opodatkowanym świadczeniem usług jest każda transakcja podatnika w ramach jego działalności gospodarczej, która nie została wymieniona jako dostawa towarów, przy czym do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi.

Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda czynność stanowiąca świadczenie usług, w rozumieniu art. 5 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Według art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym:

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):

Jak stanowi art. 6 ust. 1 powołanej ustawy o samorządzie gminnym:

Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

Ponadto zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Na podstawie art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym:

Jak stanowi art. 9 ust. 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Zgodnie z art. 18 ust. 2 pkt 12 ustawy o samorządzie gminnym:

Z art. 74 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym wynika, że:

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym:

Zatem, ww. porozumienie pomiędzy gminami stanowi jedną z form współdziałania gmin mającą na celu wspólne wykonywanie zadań publicznych. Istotą porozumienia międzygminnego jest przejęcie przez jedną z gmin obowiązku wykonywania zadań publicznych ciążącego na innych gminach (bądź gminie).

Jednocześnie podkreślić należy, że porozumienia międzygminne nie stanowią umów prawa cywilnego, lecz są rodzajem umowy publicznoprawnej. Znajduje to również potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok NSA z dnia 27 września 1994 r., sygn. akt SA/Łd 1906/94), zgodnie z którym:

Warunkiem formalnym przystąpienia gminy do realizacji porozumienia międzygminnego jest wyrażenie takiej woli przez radę gminy w drodze uchwały (art. 18 ust. 2 pkt 12 ustawy o samorządzie gminnym). Zadania własne, z mocy ustawy mogą być więc brane pod uwagę jako przedmiot porozumienia międzygminnego. Gmina przejmująca zadania wykonuje je w imieniu własnym i wobec podmiotów trzecich to gmina przejmująca występuje jako organ administracji samorządowej.

Gmina przejmująca do realizacji wykonywanie zadań publicznych musi dysponować środkami majątkowymi, za pomocą których będzie wykonywać określone w porozumieniu zadania. Z kolei gmina przekazująca realizację zadań publicznych będzie brać udział w kosztach wykonywania zadań według parytetu określonego w treści porozumienia.

W tym miejscu przywołać należy art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o ochronie zwierząt (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1580 ze zm.), który wskazuje, że:

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Państwo prowadząc schronisko dla zwierząt z terenu swojej Gminy – jak sami Państwo wskazali - nie występują w charakterze podatnika podatku VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy. Jednocześnie inne Gminy zleciły/powierzyły Państwu realizację swojego zadania własnego dotyczącego sprawowania opieki nad bezdomnymi psami, wskazując w swoich Uchwałach w sprawie uchwalenia Programu opieki nad zwierzętami bezdomnymi oraz zapobiegania bezdomności zwierząt na terenie gminy, że zapewnienie miejsca w schronisku bezdomnym zwierzętom z terenu ich gminy realizowane jest w Gminnym Schronisku. Dodatkowo w tym zakresie Gminy informują swoich mieszkańców m.in. poprzez umieszczenie na głównej stronie internetowej Gminy baneru Schroniska z linkiem przekierowującym na odpowiednią stronę. Dokonując zatem czynności dotyczących sprawowania opieki nad bezdomnymi psami z innych Gmin, zobligowali się Państwo do realizacji jednego z zadań własnych tych Gmin.

W świetle całokształtu okoliczności sprawy - wbrew Państwa twierdzeniu - w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia z umowami dotyczącymi sprawowania opieki nad bezdomnymi psami z innej Gminy, tylko z zawartymi porozumieniami międzygminnymi dotyczącymi wykonywania zadań publicznych.

W związku z tym należy stwierdzić, że zawierając, za pośrednictwem Zakładu Gospodarki Komunalnej, porozumienia dotyczące sprawowania opieki nad bezdomnymi psami z innymi Gminami przejmują Państwo – stosownie do art. 74 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym - prawa i obowiązki tych Gmin w zakresie sprawowania opieki nad bezdomnymi psami. Ustawa o samorządzie gminnym daje gminom możliwość wzajemnego powierzania sobie wykonywania określonych zadań publicznych.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Państwa dotyczące sprawowania opieki nad bezdomnymi psami z terenu innych Gmin, związane z realizacją jednego z zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego (zapobiegania bezdomności zwierząt i zapewnienia opieki bezdomnym zwierzętom oraz ich wyłapywania) stanowią realizację celu publicznoprawnego, a nie realizację czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. Z kolei otrzymywane przez Państwa środki finansowe od innych Gmin stanowią udział w kosztach realizacji powierzonego zadania, a nie wynagrodzenie za dostawę towarów bądź świadczenie usług.

Tym samym czynności te są realizowane przez Państwa poza zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwo realizując te czynności nie występują w charakterze podatnika podatku VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że dokonywane przez Państwa, za pośrednictwem Zakładu Gospodarki Komunalnej, czynności w zakresie sprawowania opieki nad bezdomnymi psami z terenów innych Gmin nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznałem za nieprawidłowe.

Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków dotyczących sprawowania opieki nad bezdomnymi psami z terenów innych gmin wskazać należy wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Art. 87 ust. 1 ustawy stanowi:

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2 – ust. 6 ustawy o VAT.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W odniesieniu do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków dotyczących sprawowania opieki nad bezdomnymi psami z terenów innych Gmin wskazać należy, że w okolicznościach niniejszej sprawy - jak wyżej stwierdzono- czynności w zakresie sprawowania opieki nad bezdomnymi psami z terenów innych Gmin nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym, w omawianej sprawie warunek uprawniający – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie jest spełniony, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – wydatki dotyczące sprawowania opieki nad bezdomnymi psami z terenów innych Gmin nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W związku z powyższym, nie mają Państwo prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków dotyczących sprawowania opieki nad bezdomnymi psami z terenów innych Gmin.

W konsekwencji, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i  stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Zaznaczam także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jestem ściśle związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie podkreślam, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.