Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że stanowisko Państwa Spółki w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 listopada 2024 r. wpłynął wniosek Państwa Spółki z 13 listopada 2024 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

•uznania zespołu składników majątkowych i niemajątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT;

•uznania, że zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowi/będzie stanowiło czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

OPIS DZIAŁALNOŚCI WNIOSKODAWCY WRAZ Z OPISEM ZORGANIZOWANEJ CZĘŚCI PRZEDSIĘBIORSTWA

Wnioskodawca prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Siedziba Wnioskodawcy znajduje się na terytorium Polski.

Przeważającym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest działalność w obszarze przetwarzania i konserwowania ryb, skorupiaków i mięczaków. Przedmiotem pozostałej działalności jest działalność obejmująca: sprzedaż hurtową pozostałej żywności, włączając ryby, skorupiaki i mięczaki, badania i analizy związane z jakością żywności, pozostałe badania i analizy techniczne, pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, pozostałe formy udzielania kredytów, pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych oraz odprowadzanie i oczyszczanie ścieków.

Wnioskodawca, z uwagi na posiadane zaplecze produkcyjne, logistyczne i surowcowe podjął decyzję o poszerzeniu katalogu oferowanych produktów, która bazuje w szczególności na gotowych do sprzedaży opakowaniach ryb pieczonych, ryb wędzonych, hummusów oraz past rybnych, dystrybuowanych w sklepach na rynku polskim i zagranicznym. Z uwagi na rosnącą popularność gotowych produktów z kategorii „...”, tj. zestawów produkowanych przez wyspecjalizowanych producentów z branży przetwórstwa rybnego i dystrybuowanych do sieci detalicznych, Wnioskodawca zdecydował o podjęciu kroków zmierzających do rozszerzenia działalności o tę gałąź i stworzenia w tym celu infrastruktury organizacyjno-technicznej.

W związku z powyższym Wnioskodawca stworzył kompleksową technologię procesową, obejmującą badania rynku produktów z kategorii ..., nawiązanie współpracy z podmiotami odpowiedzialnymi za opracowanie receptur, procesów i procedur tworzenia produktów na każdym etapie, opracowanie technologii procesu pod kątem niezbędnych do produkcji maszyn, urządzeń, aparatury, zakup wymienionych maszyn i opracowanie procedur optymalizujących ich wydajność, a także instrukcji obsługi pozwalających na wykorzystywanie urządzeń w sposób pozwalający uzyskać najlepszą jakość poszczególnych elementów wchodzących w skład produktu. Wnioskodawca opracował i zaimplementował także technologie wspierające zrównoważoną produkcję, tj. kwestie związane z monitorowaniem i optymalnym zużyciem energii elektrycznej, minimalizacją odpadów, wykorzystywanie materiałów ekologicznych i recyklingowych.

W efekcie powyższego, tj. po ukończeniu wskazanych wyżej procesów, w skład przedsiębiorstwa Wnioskodawcy wszedł osobny zespół składników majątkowych i niemajątkowych przeznaczonych do prowadzenia przez Zbywcę działalności polegającej na produkcji produktów z kategorii „...”, dalej jako „ZCP”. Wnioskodawca wskazuje, że zespół ten stanowi odrębną od jego głównej działalności część i nie wymaga korzystania z infrastruktury przeznaczonej do produkcji przetworów będących podstawą działalności Wnioskodawcy.

Wnioskodawca przeprowadził testy funkcjonowania ZCP, w wyniku których osiągnięto oczekiwane efekty względem jakości produktu i prawidłowości.

Wnioskodawca rozpoczął także działania zmierzające do pozyskania kontrahentów potencjalnie zainteresowanych dystrybucją produktów, przesyłając im gotowe, wyprodukowane opakowania zestawów .... Zestawy cieszyły się wyraźnym zainteresowaniem i zgłoszeniem gotowości kontrahentów do dystrybuowania gotowych zestawów.

Wnioskodawca nie wprowadził na rynek produktów z kategorii „...” i nie rozpoczął ich produkcji masowej. Nie osiągał również z tego tytułu przychodów, pomimo posiadania do tego celu gotowego zespołu składników, technologii i infrastruktury. Było to wynikiem trudności natury organizacyjnej. Okazało się, że zakład produkcyjny jako całość nie jest w stanie obsłużyć produkcji dotychczas produkowanego asortymentu oraz gotowych zestawów „...”. Wnioskodawca nie chciał w takim przypadku zaryzykować utraty płynności realizacji zamówień już wykonywanych w wyniku zbyt dużego poszerzenia zakresu prowadzonej działalności.

W tym stanie rzeczy ograniczenia organizacyjne, ale jednocześnie zarazem sukces polegający na stworzeniu odrębnego, gotowego do prawidłowego funkcjonowania i zgodnego z początkowymi założeniami zespołu składników przedsiębiorstwa, skłonił Wnioskodawcę do rozważań w kwestii sprzedaży ZCP jako gotowego do rozpoczęcia działalności zakładu produkcyjnego innemu podmiotowi gospodarczemu. Dzięki stanowi ZCP daje on możliwość potencjalnemu nabywcy wprowadzenie na rynek nowego produktu, odróżniającego się na od innych produktów dostępnych na rynku i charakteryzującego się innowacyjnością, pod swoją marką. To rozwiązanie niewątpliwie znacznie zwiększa atrakcyjność ZCP dla kupującego i tym samym jest korzystnym ekonomicznie i gospodarczo rozwiązaniem dla Wnioskodawcy.

W skład ZCP wchodzą następujące składniki:

a)  Prawa z umowy współpracy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a kontrahentem odpowiedzialnym w szczególności za opracowanie kompleksowej technologii procesowej oraz receptur dla wdrożenia asortymentu z kategorii „...”;

b)  Maszyny (wyspecjalizowane urządzenia i aparatura) do produkcji produktów z kategorii „...” oraz obróbki poszczególnych składników wchodzących w ich skład;

c)  Własność dokumentów w postaci procedur, instrukcji obsługi do maszyn i urządzeń wchodzących w skład ZCP, w tym ich optymalnego wykorzystania zarówno pod względem jakości produktu, jak i zrównoważonej produkcji;

d)  Know-how: wiedza handlowa, ekonomiczna i gospodarcza dotycząca rynku Gotowych Zestawów ..., zarówno krajowego, jak i zagranicznego, obejmująca raporty, statystyki predykcje;

e)  Własność dokumentu: Raport dotyczący Przeglądu Rynku ... z Uwzględnieniem Danych Statystycznych i Demograficznych, sporządzony przez kontrahenta w ramach umowy współpracy zawartej z Wnioskodawcą;

f)   Prawa autorskie do opracowania w zakresie Przeglądu Rynku ... z Uwzględnieniem Danych Statystycznych i Demograficznych, sporządzony przez kontrahenta w ramach umowy współpracy zawartej z Wnioskodawcą;

g)  Know-how: Wiedza techniczna i technologiczna dotycząca prawidłowej metody, techniki i obróbki przygotowania ryżu w procesie masowej produkcji ...;

h)  Własność dokumentu: Protokół prac weryfikujących prawidłowość metod, technik i obróbki przygotowania ryżu;

i)    Prawa autorskie do opracowania w zakresie: prac weryfikujących poprawności przygotowania ryżu;

j)    Receptury różnego rodzaju rodzajów ... produkowanych z wykorzystaniem specjalistycznych maszyn i urządzeń przeznaczonych do masowej produkcji, wchodzących w skład ZCP;

k)  Własność dokumentu: Protokół zawierający receptury różnych rodzajów ..., w tym opracowania autorskich i nowatorskich receptur;

l)    Prawa autorskie do utworu zawierającego receptury różnych rodzajów ..., w tym opracowania autorskich i nowatorskich receptur;

m)Własność dokumentu: Protokół zawierający opis produkcji ... z wykorzystaniem maszyn wchodzących w skład ZCP;

n)  Prawa autorskie do utworu stanowiącego opis produkcji ... z wykorzystaniem maszyn wchodzących w skład ZCP;

o)  Własność dokumentu: Protokół zawierający opis procesu przygotowania ryżu do produkcji ... z wykorzystaniem maszyn wchodzących w skład ZCP;

p)  Prawa autorskie do utworu stanowiącego opis procesu przygotowania ryżu do produkcji ... z wykorzystaniem maszyn wchodzących w skład ZCP;

q)  Opracowanie innowacyjnego wzoru opakowania do ...;

r)   Know-how: Wiedza dotycząca oceny konsumentów zestawów ... opracowanych na podstawie unikatowych receptur;

s)  Własność dokumentu: Raport z Badań Konsumenckich: Ocena produktu ...;

t)   Prawa autorskie do: Raport z Badań Konsumenckich: Ocena produktu ...;

u)  Receptura produkcji półproduktu ... – pasta w wersji vege;

v)  Własność dokumentu: Protokół dzieła z opracowania receptury produkcji półproduktu ... – past w wersji vege wraz opisem nadzoru nad testową produkcją ...;

w) Prawa autorskie do opracowania receptury produkcji półproduktu ... – past w wersji vege wraz opisem nadzoru nad testową produkcją ...;

x)  Receptura produkcji półproduktu ... – pasta;

y)  Własność dokumentu: Protokół dzieła z opracowania receptury produkcji półproduktu ... – pasta wraz opisem nadzoru nad testową produkcją ...;

z)  Prawa autorskie do opracowania receptury produkcji półproduktu ... – past w wersji vege wraz opisem nadzoru nad testową produkcją ... – pasta;

aa)Receptura zalewy ryżu do produkcji ...;

bb)Własność dokumentu: Protokół dzieła z opracowania receptury zalewy ryżu do produkcji ...;

cc)Prawa autorskie do opracowania receptury z opracowania receptury zalewy ryżu do produkcji ...;

dd)Know-how: Współtworzenie i weryfikacja standardów pracy TWI;

ee)Własność dokumentu: Protokół dzieła z współtworzenia i weryfikacji standardów pracy TWI z szczególnym uwzględnieniem instrukcji przygotowania maszyn do produkcji ...;

ff)Prawa autorskie do opracowania w zakresie współtworzenia i weryfikacji standardów pracy TWI z szczególnym uwzględnieniem instrukcji przygotowania maszyn do produkcji ...;

gg)Lista kontrahentów znających linię do produkcji ... Wnioskodawcy i zainteresowanych zakupem zestawów produkowanych z wykorzystaniem linii dalej zwanych łącznie jako „Składniki ZCP”.

Do wchodzących w skład Składników ZCP Wnioskodawcy przysługują następujące majątkowe autorskie, tj. co do utworów:

a)  wyłącznie, nieograniczone w czasie, wolne od wad prawnych całościowe majątkowe prawa autorskie do tych utworów (dalej jako „M.P.A.”), w tym prawo do udzielania zezwoleń na wykonywanie zależnych praw autorskich;

b)  wyłącznie, nieograniczone w czasie, wolne od wad prawnych całościowe prawa pokrewne (dalej jako „M.P.P.”);

c)  nieograniczone w czasie, wolne od wad prawnych całościowe majątkowe prawa autorskie do utworów wytworzonych przez jego pracowników w ramach stosunku pracy, które wchodzą w skład M.P.A., które to prawa uprawniają do tłumaczenia takich utworów na dowolne języki obce oraz eksploatacje tych utworów bez nadzoru autorskiego.

Nie istnieją utwory lub przedmioty praw pokrewnych, co do których Wnioskodawca nie posiada ważnego tytułu do ich wykorzystania, lub które wygasną wskutek zawarcia Umowy, lub które nie zostaną przeniesione na Nabywcę, korzystanie z M.P.A. i M.P.P. nie narusza (oraz nie będzie naruszać) majątkowych i osobistych praw autorskich lub praw pokrewnych oraz dóbr osobistych osób trzecich. Wnioskodawca nie udzielił dotychczas osobie trzeciej licencji na korzystanie z utworów. Wnioskodawca może rozporządzać M.P.A. i M.P.P.

Po sprzedaży ZCP Wnioskodawca zamierza w dalszym ciągu prowadzić dotychczasową działalność gospodarczą w pozostałym zakresie, w szczególności w zakresie przetwarzania oraz konserwowania ryb, skorupiaków i mięczaków, sprzedaży hurtowej żywności oraz prowadzenia badań związanych z jakością żywności i pozostałych badań i analiz technicznych, w tym rozwijania kolejnych produktów, w szczególności w postaci tworzenia i rozwijania receptur oraz opracowywania know-how. Sprzedaż składników ZCP w żadnym zakresie nie wpłynie na zdolność Wnioskodawcy do kontynuowania działalności.

W oparciu o nabyte Składniki ZCP, Nabywca będzie miał faktyczną możliwość rozpoczęcia i prowadzenia działalności, po zaimplementowaniu ZCP do swojej struktury organizacyjnej i sposobu funkcjonowania przedsiębiorstwa. Składniki ZCP stanowią gotowy do rozpoczęcia produkcji gotowych zestawów ... zespół technologiczno-organizacyjny, Nabywca ma jednak prawo do włączenia ZCP do swojego przedsiębiorstwa w sposób dla niego optymalny, w szczególności w kwestiach administracyjno-kadrowych, czy lokalowych.

WYODRĘBNIENIE DZIAŁALNOŚCI NA PŁASZCZYŹNIE ORGANIZACYJNEJ.

W chwili dokonania transakcji sprzedaży składniki ZCP będą wyodrębnione z przedsiębiorstwa Wnioskodawcy na podstawie dokumentu wewnętrznego, obejmującego opis poszczególnych Składników ZCP, wraz z wykazem przedstawiającym konkretne procedury, raporty, zestawienia nakładów, wyciągi z ksiąg rachunkowych obrazujących ewidencję księgową, wykaz zobowiązań, kosztów oraz strukturę organizacyjną i administracyjną, w tym także wykaz umów z kontrahentami, pracownikami oraz innymi osobami biorącymi udział w opracowaniu projektu.

Wnioskodawca zamierza zawrzeć z potencjalnym nabywcą przedwstępną umowę zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która zawiera dokładny opis Składników ZCP oraz zawiera wymienione wyżej informacje i dokumenty.

Prawo własności ZCP, wszystkie jego składniki oraz majątkowe prawa autorskie wraz ze wszelkimi korzyściami i ciężarami związanymi z ZCP przechodzą na Nabywcę z chwilą zawarcia umowy przyrzeczonej pomiędzy Wnioskodawcą a Nabywcą. Wnioskodawca dokona przeniesienia na Nabywcę wszystkich obowiązków wynikających z umów zawartych z kontrahentami - pod warunkiem że zgodę na takie przejście wyrażą poszczególni kontrahenci.

Umowa zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Nabywcą nie przewiduje przejścia części zakładu pracy na Nabywcę w trybie art. 23[1] k.p., z uwagi na brak pracowników Wnioskodawcy mogących podlegać przejściu. Umowa nie zawiera ograniczeń Nabywcy w kwestiach administracyjnych, kadrowych, czy księgowych. Nabywca będzie miał dowolność w zakresie organizacji powyższych kwestii, w tym korzystania z usług outsourcingowych, tj. nawiązanie z firmami świadczącymi usługi delegowania pracowników, obsługi księgowo-kadrowej, administracyjnej, prawnej, doradczej i tym podobnych, w tym z innymi podmiotami niż dotychczasowi kontrahenci Wnioskodawcy, również w zakresie rozwijania ZCP i doskonalenia produktu.

WYODRĘBNIENIE DZIAŁALNOŚCI NA PŁASZCZYŹNIE FINANSOWO-KSIĘGOWEJ.

Wyrazem wyodrębnienia finansowego ZCP w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy jest prowadzenie zapisów w ewidencjach, rejestrach, wykazach oraz w księgach Wnioskodawcy w sposób, który pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych ze stworzeniem zespołu składników stanowiących całość, gotową do rozpoczęcia produkcji zestawów .... Wnioskodawca jest w posiadaniu dokumentacji finansowo-księgowej związanej z całym procesem planowania, tworzenia oraz testowania ZCP, w tym faktur, planów kont, zapisów kont analitycznych i rozrachunkowych oraz sald dotyczących wyłącznie projektu ZCP do produkcji gotowych zestawów ....

Pytania

1.Czy za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym opisany w przedstawionym stanie faktycznym zespół składników majątkowych i niemajątkowych, związanych z prowadzeniem przez Wnioskodawcę działalności polegającej na produkcji produktów z kategorii „...”, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?

2.W przypadku, gdy odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca, czy sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę pozostanie poza zakresem opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

STANOWISKO WNIOSKODAWCY CO DO PYTANIA 1.

DEFINICJA ZCP

W ocenie Wnioskodawcy opisany w przedstawionym stanie faktycznym zespół składników majątkowych i niemajątkowych, związanych z prowadzeniem przez Wnioskodawcę działalności polegającej na produkcji produktów z kategorii „...”, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy, ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

W wyroku z 11 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 79/17, który choć dotyczył ustaleń w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, NSA przedstawił wskazówki, co należy rozumieć jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Należy zaznaczyć, że definicja tego pojęcia jest identyczna w dwóch podatkach (podatku VAT i podatku dochodowym od osób prawnych). I tak:

1)  w przypadku wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć m.in. na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, w który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze;

2)  wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość prawidłowego przyporządkowania do tej zorganizowanej części przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie;

3)  wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. (…) Składniki majątkowe materialne i niematerialne, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, powinny zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego samodzielnego przedsiębiorstwa. Przy ocenie wyodrębnienia określonych składników majątkowych pod uwagę należy brać sytuację istniejącą w podmiocie wnoszącym wkład, w którym winny one stanowić pewną całość.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.    istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2.    zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3.    składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4.    zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

W orzecznictwie podkreśla się także, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze bez modyfikacji. Z kolei przez niezależność prowadzenia działalności gospodarczej rozumie się taki zespół składników majątkowych posiadających zdolność do prowadzenia działalności, który sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia działalności. W takiej sytuacji można go uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W omawianym stanie faktycznym, w ocenie Wnioskodawcy opisany ZCP niewątpliwie stanowi zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. ZCP nie wymaga także modyfikacji w zakresie funkcjonowania procesu produkcyjnego, który jest w zupełności opracowany. Co za tym idzie ZCP jest gotowy do rozpoczęcia procesu produkcji gotowych zestawów ... po dokonaniu transakcji nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa i po włączeniu go w strukturę przedsiębiorstwa Nabywcy.

Spełniona jest także przesłanka kompletności, integralności i wzajemnych powiązań funkcjonalnych i organizacyjnych poszczególnych składników wchodzących w skład ZCP. Składniki te pozostają we wzajemnych relacjach, tworząc zespół, a nie zbiór przypadkowych elementów. Składniki składające się na ZCP rozpatrywane samodzielne nie mają sensu gospodarczego i ekonomicznego, co więcej stają się bezwartościowe. Dopiero połączenie składników ZCP skutkuje otrzymaniem kompletnego zespołu składników, umożliwiających prowadzenie działalności gospodarczej odrębnie od pozostałej działalności danego przedsiębiorstwa.

PRZESŁANKA WYODRĘBNIENIA ORGANIZACYJNEGO I FINANSOWEGO

W ocenie Wnioskodawcy spełnione są przesłanki wyodrębnienia ZCP zarówno organizacyjnie, jak i finansowo.

W odniesieniu do wyodrębnienia finansowego praktyka organów podatkowych również wypracowała jednolite stanowisko, które przykładowo zawarł Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 12 kwietnia 2011 r. nr IBPP3/4441-23/11/IK: „Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć od przedsiębiorstwa głównego. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak aby można było przejąć funkcje gospodarcze).

Jak zostało wykazane w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca prowadził zapisy rachunkowe w sposób pozwalający na wyodrębnienie w szczegółowym zakresie ustalenie danych dotyczących aktywów i pasywów, z uwzględnieniem majątku trwałego, obrotowego, należności, środków pieniężnych oraz zobowiązań operacyjnych i finansowych służących realizacji projektu ZCP.

Z kolei w odniesieniu do wydzielenia organizacyjnego, jak wskazuje NSA w wyroku z 27.09.2011 r., I FSK 1383/10, LEX nr 1053441, jeżeli składniki majątku będące przedmiotem aportu są przeznaczone do realizacji konkretnego zadania gospodarczego oraz składniki te są wyodrębnione pod względem organizacyjnym i finansowym ze spółki w taki sposób, że przedmiotowa działalność może być realizowana samodzielnie, to zespół tych składników należy uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa także wówczas, gdy w zakresie kadr, usług informatycznych i finansowych wyodrębniony podmiot będzie korzystać z usług zewnętrznych. Tak więc, nie wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe związane z daną działalnością muszą zostać przeniesione, abyśmy mogli mówić o zbyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

W wyroku z dnia 27 września 2011 r., I FSK 1383/10, LEX nr 1053441 NSA, wskazuje natomiast, że dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, co oznacza, że zespół ten nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym, w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji, przez zespół tak wyodrębnionych składników majątkowych, jego określonych zadań gospodarczych.

Dodatkowo, w doktrynie wskazuje się, że brak substratu ludzkiego (brak pracowników) sam w sobie nie przesądza, że zespół składników majątkowych i niemajątkowych nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa (J. Matarewicz [w:] Ustawa o podatku od towarów i usług. Komentarz aktualizowany, LEX/el. 2024, art. 6.).

Podobnie, nie jest elementem niezbędnym przekazanie wszystkich składników majątku wykorzystywanych w przedsiębiorstwie lub jego części, takich jak pomieszczenia fabryki, w której odbywało się tworzenie i opracowywanie gotowych zestawów ..., ich receptur, testów, instalacji maszyn, bowiem „jeżeli działalność gospodarcza nie wymaga użytkowania konkretnych pomieszczeń lub pomieszczeń wyposażonych w stałe instalacje konieczne do jej prowadzenia, przekazanie aktywów w rozumieniu art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy 19 może mieć miejsce również bez przekazania prawa własności nieruchomości” (wyrok TS w sprawie C-444/10 Schriever) – taki pogląd znajduje potwierdzenie także w doktrynie (R. Namysłowski, M. Borowski, M. Brzezin, K. Olczykowski, M. Zawadzki [w:] R. Namysłowski, M. Borowski, M. Brzezin, K. Olczykowski, M. Zawadzki, Orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z zakresu VAT. Komentarz, Warszawa 2014, art. 6.). W tym miejscu wskazać należy także cel regulacji, podkreślany przez TS, który wskazuje w wyroku w sprawie C-497/01 Zita Modes, a mianowicie ułatwienie przekazywania przedsiębiorstw lub części przedsiębiorstw poprzez uproszczenie tych transakcji i unikanie naruszenia płynności finansowej nabywcy nadmiernym obciążeniem podatkowym, które i tak odzyskałby on następnie poprzez odliczenie naliczonego podatku VAT.

Jak wskazuje się w doktrynie, „przy ocenie, czy istnieje wyodrębnienie funkcjonalne danego zespołu składników majątkowych należy przede wszystkim koncentrować się na rodzaju zadań gospodarczych, do realizacji których dany zespół jest przeznaczony. Jeśli dochodzi do wydzielenia części przedsiębiorstwa, która ma służyć do prowadzenia działalności produkcyjnej, to należy ocenić, czy nabywane składniki majątkowe rzeczywiście pozwolą na realizację tego rodzaju zadań gospodarczych. Nie można argumentować, że wydzielony zespół składników majątkowych nie będzie miał możliwości wykonywania zadań gospodarczych np. z tego powodu, że zostanie pozbawiony obsługi kadrowej, informatycznej czy finansowej. W jednym z wyroków Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie słusznie zauważył, że usługi w zakresie: kadr, obsługi informatycznej i finansowej nie muszą być wykonywane samodzielnie przez jakiekolwiek jednostki wewnętrzne przedsiębiorstwa, lecz mogą być zlecane innym podmiotom. Dlatego też zakład produkcyjny przedsiębiorstwa może być uznany za część funkcjonalnie wyodrębnioną, nawet jeśli nie będzie obejmować składników majątkowych pozwalających na obsługę kadrową, finansową czy informatyczną, czy administracyjną.” (Wyrok WSA w Krakowie z dnia 15 kwietnia 2010 r., I SA/Kr 31/10, LEX nr 576040).

Analogiczny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny, którego zdaniem „definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie wymaga, aby dany zespół składników obejmował wszelkie elementy potrzebne do obsługi funkcjonowania przedsiębiorstwa. Wystarczające jest to, aby zespół składników majątkowych pozwalał na realizację określonych zadań gospodarczych jako niezależne przedsiębiorstwo. Brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe nie pozbawia przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych. Istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest bowiem prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te bowiem, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego” (Wyrok NSA z dnia 4 października 2011 r., I FSK 1589/10, LEX nr 966743).

W ocenie Wnioskodawcy powyższe stanowisko doktryny oraz orzecznictwa można interpretować rozszerzająco w kwestii usług outsourcingowych podlegających obecnie znacznej popularyzacji wśród przedsiębiorstw, w szczególności takich jak leasing pracowniczy, leasing poszczególnych działów operacyjnych, marketingu, sprzedaży etc. Związane jest to z postępującą koniecznością zawężania specjalizacji działań w obrębie jednego przedsiębiorstwa, co z kolei wiąże się z rosnącą konkurencyjnością rynku, postępującą automatyzacją i robotyzacją. Wymóg wymagania istnienia w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa wewnętrznych działów odpowiedzialnych za każdy aspekt działań jest wymogiem nieprzystającym do obecnych warunków gospodarczych oraz praktyk biznesowych. Stanowisko doktryny i orzecznictwa przytoczone powyżej z całą pewnością zachowuje aktualność także w odniesieniu do innych obszarów outsourcingu usług, niezwiązanych z głównym rdzeniem działalności gospodarczej. W omawianym przypadku głównym rdzeniem działalności gospodarczej ZCP jest produkcja gotowych zestawów ... i w tym zakresie ZCP stanowi zespół wszelkich niezbędnych (szczegółowo opisanych i przedstawionych w niniejszym wniosku) składników powiązanych, integralnych, wyodrębnionych na wszystkich trzech płaszczyznach (funkcjonalnej, finansowej i organizacyjnej) i mogących funkcjonować jako osobne przedsiębiorstwo, spełniające cel gospodarczy, do którego jest przeznaczone.

Zgodnie z poglądem zarówno doktryny, jak i orzecznictwa sądowego, „w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie musi wchodzić prawo do nieruchomości, na której działalność gospodarcza była prowadzona. W jednym z wyroków Naczelny Sąd Administracyjny argumentował, że należy przede wszystkim uwzględniać kontekst gospodarczy wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Biorąc pod uwagę realia stosunków gospodarczych oraz wynikające z zasady swobody działalności gospodarczej prawo prowadzenia tej działalność w dogodnej ze względów ekonomicznych formie (przewidzianej przez prawo), stwierdzić należy, że nie jest konieczne, by wśród samodzielnych gospodarczo składników znajdowało się również prawo do nieruchomości, na której działalność ma być prowadzona. Jakkolwiek, działalność gospodarcza musi być, co oczywiste, realizowana w określonym fizycznie miejscu, to jednak prawo do władania nieruchomością, na której funkcjonuje zorganizowana część przedsiębiorstwa nie musi wchodzić w skład tak wyodrębnionej całości. Należy mieć na uwadze fakt, że przyczyną wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa do innego podmiotu gospodarczego może być właśnie dążenie do zmiany miejsca prowadzenia działalności gospodarczej i ulokowania jej na nieruchomości, do której tytuł prawny posiada podmiot przyjmujący aport” (Wyrok NSA z dnia 30 sierpnia 2011 r., II FSK 502/10, LEX nr 917938. Pogląd ten jest też wyrażany w piśmiennictwie. Por. M. Grzywacz, Zakres przedmiotowy pojęcia zorganizowana część przedsiębiorstwa, Jur. Pod. 2011, nr 6, s. 16.).

Przemawia to dodatkowo za interpretacją prowadzącą do uznania, że ZCP spełnia przesłanki definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, bowiem jest gotowym do rozpoczęcia produkcji gotowych zestawów ... zespołem składników materialnych i niematerialnych, wyodrębnionych finansowo i organizacyjnie, a po jego nabyciu przez Nabywcę i ewentualnym zaimplementowaniu ZCP w sposób integrujący działalność ZCP z obecnie prowadzoną działalnością, także poprzez dostosowanie go według własnego uznania w kwestii zaplecza organizacyjnego, administracyjnego i szeroko pojętego funkcjonowania, czy wizji biznesowej Nabywcy, będzie możliwa niezwłoczna realizacja celu gospodarczego, bowiem rdzeń działalności w postaci składników ZCP przeznaczonych do produkcji gotowych zestawów ... jest gotowym zespołem składników i nie wymaga dodatkowych nakładów ze strony Nabywcy. Co więcej, oczywistym i logicznym jest, że Nabywca po przejęciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa dokona zmian w jego funkcjonowaniu, co jest naturalną konsekwencją posiadania i rozwoju przedsiębiorstwa. Nie ma to jednak znaczenia dla faktu uznania ZCP w obecnym kształcie za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jest on bowiem w chwili obecnej zdolny do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wyprodukowania gotowych zestawów .... Składniki ZCP, o których mowa są wyodrębnione od pozostałej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, żaden z elementów ZCP nie jest organizacyjnie połączony z przedsiębiorstwem Wnioskodawcy w sposób, który powodowałby zależności uniemożlwiające wyodrębnienie składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że przedmiotowy ZCP spełnia przesłankę funkcjonalności i wyodrębnienia organizacyjnego i może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. To właśnie szczegółowo opisane już składniki ZCP przesądzają o jego samodzielności i gotowości do osiągnięcia celu gospodarczego i realizacji rdzenia tejże działalności, jakim jest produkcja gotowych zestawów ....

PRZESŁANKA GOTOWOŚCI DO PROWADZENIA DZIAŁALNOŚCI

W ocenie Wnioskodawcy fakt, że Wnioskodawca nie rozpoczął w pełni wykorzystywania ZCP w działalności gospodarczej, tj. nie zainicjował masowej produkcji gotowych zestawów ... oraz ich dystrybucji i nie osiągał z tego tytułu przychodów, nie ma znaczenia dla faktu uznania zespołu składników majątkowych i niemajątkowych przeznaczonych do prowadzenia przez Zbywcę działalności polegającej na produkcji produktów z kategorii „...” za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Wnioskodawca przeprowadził bowiem testy wykazujące prawidłowe funkcjonowanie ZCP, był także w stanie wyprodukować próbne zestawy w celu wysłania ich potencjalnym kontrahentom, co dowodzi gotowości ZCP do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej w postaci produkcji gotowych zestawów .... Fakt, że Wnioskodawca nie zdecydował się na rozpoczęcie masowej produkcji wynika z pobudek biznesowych i jest uzasadniony ekonomicznie i gospodarczo, co zostało wskazane w opisie stanu faktycznego.

W doktrynie wskazuje się, że: można sobie (…) wyobrazić, że zbywca czynił już przygotowania do prowadzenia biznesu, poniósł określone nakłady, lecz nie zdążył z tym biznesem wystartować, ponieważ zbył wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe z tym związane. Oczywiście chodzi o działalność, której prowadzenie było chociaż możliwe przez zbywcę. Nie można bowiem mówić o zbyciu przedsiębiorstwa (lub jego zorganizowanej części), jeżeli nabywca rozpocznie zupełnie inny rodzaj działalności, w istocie w ogóle niezwiązany z przejmowanym (nabywanym) majątkiem (por. wyrok WSA w Łodzi z 19.04.2017 r., I SA/Łd 78/17, LEX nr 2284528; wyrok WSA w Gdańsku z 15.11.2017 r., I SA/Gd 1225/17, LEX nr 2407697). Działalność ta nie musi być jednak tożsama, gdyż jej zakres może np. ulec rozszerzeniu wskutek naturalnego rozwoju itd. (por. wyroki NSA: z 1.03.2013 r., I FSK 375/12, LEX nr 1339482; z 27.08.2019 r., I FSK 1265/17, LEX nr 2751973). Ponadto, w doktrynie podkreśla się, że istotą wydzielenia jest to, aby dany zespół składników majątkowych miał potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa (tak J. Pustuł, 3.4. Wyodrębnienie funkcjonalne [w:] Wykładnia i stosowanie prawa podatkowego. Węzłowe problemy, red. B. Brzeziński, Warszawa 2013).

Powyższe a contrario oznacza, że skoro w omawianym przypadku nie mamy do czynienia ze zbyciem określonych składników majątkowych i niemajątkowych Nabywcy, który nie zamierza wykorzystać ich w celu prowadzenia zupełnie innej działalności, a przeciwnie, Nabywca zamierza je wykorzystać dokładnie w celu, do jakiego zostały zaprojektowane i wykreowane (co nota bene jest jedynym logicznym wnioskiem, bowiem zarówno maszyny, jak i procedury, receptury i wszelkie inne składniki ZCP nie znajdą zastosowania w przypadku produktów innych niż gotowe zestawy ...), to mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Warto zwrócić również ponownie uwagę na podkreślenie braku wymogu zupełnej tożsamości działalności przejmowanej jako zorganizowana część przedsiębiorstwa i działalności prowadzonej po jej przejęciu przez Nabywcę, z uwagi na jej naturalny rozwój.

STANOWISKO WNIOSKODAWCY CO DO PYTANIA 2

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę pozostanie poza zakresem opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z treścią art. 6 pkt 1 ustawy u VAT zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest wyłączone spod zakresu działania ustawy o VAT. W przypadku uznania opisanego przez Wnioskodawcę zespołu składników majątkowych i niemajątkowych, przeznaczonych do prowadzenia działalności polegającej na produkcji produktów z kategorii „...” za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, niewątpliwie znajdzie zastosowanie wyłączenie transakcji zbycia ZCP spod zakresu działania ustawy o VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwa Spółka przedstawiła we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 22 ustawy:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Regulacje art. 6 pkt 1 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tu wymienione te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Ustawodawca nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy „transakcję zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny, dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy odwołać się do art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1061, ze zm.), zgodnie z którym:

Zgodnie natomiast z art. 55² Kodeksu cywilnego:

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi jednak stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

W świetle tej definicji zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny być w szczególności aktywa obrotowe, ale także czynnik ludzki (pracowniczy).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, tj. na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość. Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Podsumowując, na gruncie ustawy mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

•istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

•zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

•składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

•zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zatem dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi jego zorganizowaną część, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Trzeba zaznaczyć, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia z wydzieleniem zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem wydzielenia, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności wydzielanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01 „(...) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami materialnymi, które łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Lüdenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak już powyżej wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników. Przy tym punktem odniesienia jest tutaj rola jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim, w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z opisu sprawy wynika, że: Państwa Spółka prowadzi działalność i jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przeważającym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest działalność w obszarze przetwarzania i konserwowania ryb, skorupiaków i mięczaków. Państwa Spółka stworzyła kompleksową technologię procesową, obejmującą badania rynku produktów z kategorii ..., nawiązanie współpracy z podmiotami odpowiedzialnymi za opracowanie receptur, procesów i procedur tworzenia produktów na każdym etapie, opracowanie technologii procesu pod kątem niezbędnych do produkcji maszyn, urządzeń, aparatury, zakup wymienionych maszyn i opracowanie procedur optymalizujących ich wydajność, a także instrukcji obsługi pozwalających na wykorzystywanie urządzeń w sposób pozwalający uzyskać najlepszą jakość poszczególnych elementów wchodzących w skład produktu. Wnioskodawca opracował i zaimplementował także technologie wspierające zrównoważoną produkcję, tj. kwestie związane z monitorowaniem i optymalnym zużyciem energii elektrycznej, minimalizacją odpadów, wykorzystywanie materiałów ekologicznych i recyklingowych. Po ukończeniu wskazanych wyżej procesów, w skład przedsiębiorstwa Wnioskodawcy wszedł osobny zespół składników majątkowych i niemajątkowych przeznaczonych do prowadzenia przez Zbywcę działalności polegającej na produkcji produktów z kategorii „...”, dalej jako „ZCP”. Zespół ten stanowi odrębną od jego głównej działalności część i nie wymaga korzystania z infrastruktury przeznaczonej do produkcji przetworów będących podstawą działalności Wnioskodawcy. Wnioskodawca rozpoczął działania zmierzające do pozyskania kontrahentów potencjalnie zainteresowanych dystrybucją produktów, przesyłając im gotowe, wyprodukowane opakowania zestawów .... Wnioskodawca nie wprowadził na rynek produktów z kategorii „...” i nie rozpoczął ich produkcji masowej. Nie osiągał również z tego tytułu przychodów, pomimo posiadania do tego celu gotowego zespołu składników, technologii i infrastruktury. Było to wynikiem trudności natury organizacyjnej. Zakład produkcyjny jako całość nie jest wstanie obsłużyć produkcji dotychczas produkowanego asortymentu oraz gotowych zestawów „...”.

Sukces polegający na stworzeniu odrębnego, gotowego do prawidłowego funkcjonowania i zgodnego z początkowymi założeniami zespołu składników przedsiębiorstwa, skłonił Wnioskodawcę do rozważań w kwestii sprzedaży ZCP jako gotowego do rozpoczęcia działalności zakładu produkcyjnego innemu podmiotowi gospodarczemu. Dzięki stanowi ZCP daje on możliwość potencjalnemu nabywcy wprowadzenie na rynek nowego produktu, charakteryzującego się innowacyjnością, pod swoją marką.

W oparciu o nabyte Składniki ZCP, Nabywca będzie miał faktyczną możliwość rozpoczęcia i prowadzenia działalności, po zaimplementowaniu ZCP do swojej struktury organizacyjnej i sposobu funkcjonowania przedsiębiorstwa. Składniki ZCP stanowią gotowy do rozpoczęcia produkcji gotowych zestawów ... zespół technologiczno-organizacyjny, Nabywca ma jednak prawo do włączenia ZCP do swojego przedsiębiorstwa w sposób dla niego optymalny, w szczególności w kwestiach administracyjno-kadrowych, czy lokalowych.

W chwili dokonania transakcji sprzedaży składniki ZCP będą wyodrębnione z przedsiębiorstwa Wnioskodawcy na podstawie dokumentu wewnętrznego, obejmującego opis poszczególnych Składników ZCP, wraz z wykazem przedstawiającym konkretne procedury, raporty, zestawienia nakładów, wyciągi z ksiąg rachunkowych obrazujących ewidencję księgową, wykaz zobowiązań, kosztów oraz strukturę organizacyjną i administracyjną, w tym także wykaz umów z kontrahentami, pracownikami oraz innymi osobami biorącymi udział w opracowaniu projektu. Wnioskodawca dokona przeniesienia na Nabywcę wszystkich obowiązków wynikających z umów zawartych z kontrahentami - pod warunkiem że zgodę na takie przejście wyrażą poszczególni kontrahenci.

Umowa zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Nabywcą nie przewiduje przejścia części zakładu pracy na Nabywcę w trybie art. 23[1] k.p., z uwagi na brak pracowników Wnioskodawcy mogących podlegać przejściu.

Wyrazem wyodrębnienia finansowego ZCP w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy jest prowadzenie zapisów w ewidencjach, rejestrach, wykazach oraz w księgach Wnioskodawcy w sposób, który pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych ze stworzeniem zespołu składników stanowiących całość, gotową do rozpoczęcia produkcji zestawów .... Wnioskodawca jest w posiadaniu dokumentacji finansowo-księgowej związanej z całym procesem planowania, tworzenia oraz testowania ZCP, w tym faktur, planów kont, zapisów kont analitycznych i rozrachunkowych oraz sald dotyczących wyłącznie projektu ZCP do produkcji gotowych zestawów ....

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi/będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest/będzie zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala/będzie pozwalała z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już w Państwa Spółce zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po zbyciu tych składników powinno być możliwe prowadzenie działalności gospodarczej przez nabywcę, w oparciu o nabyte składniki.

Mając na uwadze powyższe stwierdzam, że zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie produkcji zestawów ..., stanowi/będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ odznacza się/będzie się odznaczał odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Jak wynika z wniosku, działalność w zakresie produkcji zestawów ... będzie na dzień zbycia wyodrębniona na płaszczyźnie finansowej, organizacyjnej oraz funkcjonalnej w ramach Państwa Spółki. Co istotne, wskazali Państwo również, że w oparciu o nabyte Składniki ZCP, Nabywca będzie miał faktyczną możliwość rozpoczęcia i prowadzenia działalności, po zaimplementowaniu ZCP do swojej struktury organizacyjnej i sposobu funkcjonowania przedsiębiorstwa. Składniki ZCP stanowią gotowy do rozpoczęcia produkcji gotowych zestawów ... zespół technologiczno-organizacyjny, Nabywca ma jednak prawo do włączenia ZCP do swojego przedsiębiorstwa w sposób dla niego optymalny, w szczególności w kwestiach administracyjno-kadrowych, czy lokalowych.

Reasumując, opisany we wniosku zespół składników majątkowych i niemajątkowych, związanych z prowadzeniem działalności polegającej na produkcji produktów z kategorii „...”, stanowi/będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W konsekwencji sprzedaż przez Państwa Spółkę zorganizowanej części przedsiębiorstwa służącej produkcji produktów z kategorii „...” stanowi/będzie stanowiła czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

•stanu faktycznego, który przedstawiła Państwa Spółka i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

•zdarzenia przyszłego, które przedstawiła Państwa Spółka i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczam, że składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa Spółkę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie podkreślam, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli sytuacja Państwa Spółki będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i Państwa Spółka zastosuje się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Maja Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ... Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.