Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 grudnia 2024 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych darowizny Nieruchomości z działalności gospodarczej na rzecz syna. Uzupełniła go Pani pismem z 15 stycznia 2025 r. (wpływ 15 stycznia 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą A. (dalej jako: A.). Wnioskodawczyni podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce i jest opodatkowana tzw. podatkiem liniowym.

Przedmiotem przeważającej działalności Firmy jest (…). Firma zajmuje się (…). Ponadto, Firma realizuje indywidualne projekty odpowiadające na wyspecjalizowane potrzeby klientów.

W okresie prowadzenia działalności gospodarczej, Wnioskodawczyni zakupiła 23 października 2014 r. nieruchomość gruntową z budynkiem obejmującym część produkcyjną, halę magazynową oraz część biurową (dalej: „Nieruchomość”), stanowiącą obecnie siedzibę przedsiębiorstwa. Wnioskodawczyni odliczyła podatek VAT naliczony, wynikający z faktury zakupu. Nieruchomość została wprowadzona do ewidencji środków trwałych w 2014 r. i jest w dalszym ciągu amortyzowana. Ponadto, w latach 2015-16 Wnioskodawczyni dokonała ulepszeń zwiększających wartość początkową tego środka trwałego. Ulepszenia zostały dokonane 18 marca 2015 r. (wartość powyżej 15 000,00 zł), 22 października 2015 r. (wartość poniżej 15 000,00 zł) i 8 lipca 2016 r. (wartość powyżej 15 000,00 zł). Wartość wydatków poniesionych w związku z modernizacją Nieruchomości będącej przedmiotem wniosku wyniosła tylko 39 353,00 zł (znacznie poniżej 30% wartości początkowej).

Pierwsze zasiedlenie Nieruchomości miało miejsce przed jej nabyciem przez Wnioskodawczynię (Nieruchomość była już wykorzystywana przez poprzedniego właściciela).

Wnioskodawczyni otrzymała interpretację podatkową z 19 listopada 2024 r. (znak: 0112-KDIL1-3.4012.570.2024.5.AKS), potwierdzającą skutki podatkowe w podatku od towarów i usług w zakresie wycofania nieruchomości z działalności gospodarczej do majątku osobistego. Obecnie Wnioskodawczyni rozważa darowiznę Nieruchomości z działalności gospodarczej na rzecz syna. Nieruchomość ta będzie następnie wynajmowana na rzecz A. przez syna, który zarejestruje się jako podatnik VAT czynny (najem będzie czynnością opodatkowaną VAT).

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Nieruchomość gruntową wraz z budynkiem zakupiono 23 października 2014 r.

Nr ewidencyjny ww. Nieruchomości zabudowanej to: 1.

Przekazując Nieruchomość na rzecz syna w formie darowizny Wnioskodawczyni nie otrzyma nic w zamian.

Syn Wnioskodawczyni obecnie nie prowadzi działalności gospodarczej. W przypadku przekazania ww. Nieruchomości na rzecz syna, Nieruchomość ta będzie wynajmowana przez niego na rzecz A. W takim przypadku syn zarejestruje się jako podatnik VAT czynny (najem będzie czynnością opodatkowaną VAT).

Po przekazaniu w formie darowizny Nieruchomości gruntowej wraz z budynkiem obejmującym część produkcyjną, halę magazynową oraz część biurową, Wnioskodawczyni będzie miała możliwość kontynuowania działalności gospodarczej z tego względu, że Nieruchomość ta będzie wynajmowana przez syna na rzecz A.

Po przekazaniu darowizny na rzecz Syna, Wnioskodawczyni nie zakończy prowadzenia działalności gospodarczej.

Celem dokonania darowizny jest chęć zabezpieczenia majątku oraz podział ryzyk związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Sformułowanie „(...) w latach 2015-16 Wnioskodawczyni dokonała ulepszeń zwiększających wartość początkową tego środka trwałego” należy rozumieć jako nakłady na ulepszenie nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Z tytułu ww. ulepszeń Wnioskodawczyni przysługiwało w całości prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Pytanie (oznaczone we wniosku nr 2)

Czy darowizna Nieruchomości z działalności gospodarczej na rzecz syna będzie neutralna w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług?

Pani stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Darowizna Nieruchomości z działalności gospodarczej na rzecz syna będzie neutralna w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U.z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle powyższego nieruchomości (grunty, budynki, budowle) spełniają definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a ich zbycie jest traktowane jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy

Jak wynika z powyższych uregulowań, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, w tym także wszelkie inne darowizny, z którymi wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych. Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie (w tym także darowizna) tych towarów pozostaje poza zakresem opodatkowania (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania), bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane).

W tym miejscu należy odnieść się do art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), zgodnie z którym:

Z powołanego powyżej przepisu prawa cywilnego wynika zatem, że umowa darowizny należy do umów cywilnoprawnych przenoszących prawo własności na nabywcę określonych towarów (rzeczy).

Umowa darowizny jest czynnością prawną, na mocy której darczyńca zobowiązuje się do jednostronnego bezpłatnego świadczenia kosztem swojego majątku na rzecz obdarowanego, przy równoczesnym braku nałożenia na niego obowiązku świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Korzyść osiągana przez jedną stronę umowy nie znajduje odpowiednika po drugiej stronie.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

W świetle powyższego stwierdzić należy, że każdy kto dokonuje czynności dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany, co do zasady, za podatnika podatku od towarów i usług.

Z wniosku wynika, że jest Pani zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą A. Firma zajmuje się (…). Ponadto, Firma realizuje indywidualne projekty odpowiadające na wyspecjalizowane potrzeby klientów.

W okresie prowadzenia działalności gospodarczej, zakupiła Pani 23 października 2014 r. nieruchomość gruntową o nr ewidencyjnym 1 z budynkiem obejmującym część produkcyjną, halę magazynową oraz część biurową (Nieruchomość), stanowiącą obecnie siedzibę przedsiębiorstwa. Odliczyła Pani podatek VAT naliczony wynikający z faktury zakupu. Nieruchomość została wprowadzona do ewidencji środków trwałych w 2014 r. i jest w dalszym ciągu amortyzowana. W latach 2015-2016 dokonała Pani ulepszeń (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) zwiększających wartość początkową tego środka trwałego. Ulepszenia zostały dokonane 18 marca 2015 r. (wartość powyżej 15 000,00 zł), 22 października 2015 r. (wartość poniżej 15 000,00 zł) i 8 lipca 2016 r. (wartość powyżej 15 000,00 zł). Z tytułu ww. ulepszeń przysługiwało Pani w całości prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Pierwsze zasiedlenie Nieruchomości miało miejsce przed jej nabyciem przez Panią (Nieruchomość była już wykorzystywana przez poprzedniego właściciela).

Rozważa Pani darowiznę Nieruchomości z działalności gospodarczej na rzecz syna. Przekazując Nieruchomość nie otrzyma Pani nic w zamian. Nieruchomość ta będzie następnie wynajmowana na rzecz A przez Pani syna, który zarejestruje się jako podatnik VAT czynny (najem będzie czynnością opodatkowaną VAT). Celem dokonania darowizny jest chęć zabezpieczenia majątku oraz podział ryzyk związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ma Pani wątpliwości, czy darowizna Nieruchomości z działalności gospodarczej na rzecz syna będzie neutralna w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

Jak wskazano wyżej, nieodpłatne przekazanie towarów (np. darowiznę) uznaje się za odpłatną dostawę towarów, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem lub wytworzeniem tych towarów lub ich części składowych. Niespełnienie powyższego warunku jest podstawą do traktowania darowizny – w świetle brzmienia art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – jako czynności wyłączonej spod zakresu działania ustawy o podatku od towarów i usług, bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane).

Jak wskazała Pani we wniosku, odliczyła Pani podatek VAT naliczony wynikający z faktury zakupu Nieruchomości zabudowanej budynkiem obejmującym część produkcyjną, halę magazynową oraz część biurową. Prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługiwało Pani również z tytułu dokonania ulepszeń zwiększających wartość początkową ww. Nieruchomości.

W związku z powyższym, w odniesieniu do Nieruchomości, którą planuje Pani przekazać z działalności gospodarczej w formie darowizny na rzecz Pani syna, dostawa ta będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 2 ustawy, a Pani będzie działała jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy prowadzący działalność gospodarczą zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W analizowanej sprawie planuje Pani dostawę (darowiznę) Nieruchomości zabudowanej, tym samym należy odwołać się do art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ponieważ w tych przepisach ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostaw nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków lub budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno  w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku budowli lub ich części oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a lub pkt 2 tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Natomiast jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy dla dostawy działek zabudowanych, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a bądź art. 43 ust. 1 pkt 2 stanie się bezzasadne.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle lub ich części rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego:

Przepis ten określa, że przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym ww. obiekty są posadowione.

Odnosząc się do dostawy budynku obejmującego część produkcyjną, halę magazynową oraz część biurową, znajdującego się na działce nr 1 należy zauważyć, że decydujące dla rozstrzygnięcia, czy w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku, jest rozstrzygnięcie kwestii, czy i kiedy względem ww. budynku nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

We wniosku wskazała Pani, że pierwsze zasiedlenie Nieruchomości miało miejsce przed jej nabyciem przez Panią, a więc przed 23 października 2014 r. (Nieruchomość była już wykorzystywana przez poprzedniego właściciela). Odliczyła Pani podatek VAT naliczony, wynikający z faktury zakupu. W latach 2015-2016 dokonała Pani ulepszeń zwiększających wartość początkową Nieruchomości. Ulepszenia zostały dokonane kolejno 18 marca 2015 r., 22 października 2015 r. i 8 lipca 2016 r.Z tytułu ww. ulepszeń przysługiwało Pani w całości prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym, w odniesieniu do ww. budynku doszło do jego pierwszego zasiedlenia i do chwili planowanej dostawy (darowizny) upłynie okres dłuższy niż 2 lata. W konsekwencji, z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia do chwili dostawy upłynie okres dłuższy niż 2 lata, a ostatnie ulepszenia miały miejsce również ponad 2 lata temu (w 2016 r.), to w odniesieniu do zbycia tego budynku spełnione zostaną przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jak wskazano wyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki na nim posadowione. W związku z powyższym - na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy - również zbycie gruntu, z którym związany jest budynek będzie zwolniona od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z tym, że dostawa opisanego budynku będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dalsza analiza zwolnień ww. czynności – wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy jest bezzasadna.

Podsumowując, planowana dostawa (darowizna) z Pani działalności gospodarczej na rzecz syna Nieruchomości zabudowanej budynkiem obejmującym część produkcyjną, halę magazynową oraz część biurową, będzie stanowiła czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, korzystającą ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

W tym miejscu należy przywołać art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

Z przepisu tego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Z prawem do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w cyt. art. 86 ust. 1 ustawy, związane jest zagadnienie korekty. Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy o VAT.

W myśl art. 91 ust. 1 ustawy:

 W świetle art. 91 ust. 2 ustawy:

Jak stanowi art. 91 ust. 3 ustawy:

Stosownie do art. 91 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z art. 91 ust. 5 ustawy:

W myśl art. 91 ust. 6 ustawy:

Jak stanowi art. 91 ust. 7 ustawy:

Zgodnie natomiast z art. 91 ust. 7a ustawy:

Jak stanowi ust. 7b powołanego artykułu:

Z kolei stosownie do art. 91 ust. 7c ustawy:

Podatnik jest zobowiązany do rozpoznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia towarów i usług oraz dokonania ewentualnej korekty tego odliczonego bądź nieodliczonego podatku w przypadku późniejszej zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług lub zmiany sposobu wykorzystania.

Przepisy art. 91 ustawy wprowadzają konstrukcję korekty podatku naliczonego dokonywaną z uwagi na zmianę struktury sprzedaży albo na zmianę pierwotnego przeznaczenia towaru lub usługi (z którą związany jest podatek naliczony). Wprowadzenie procedury korekty związane jest z tym, że w systemie VAT obowiązuje zasada odliczenia niezwłocznego, tzn. w momencie nabycia. W tym momencie związek towaru z danym rodzajem czynności (opodatkowane, zwolnione, mieszane) ma zazwyczaj charakter planowany. Do czasu faktycznego wykorzystania nabytego towaru lub usługi faktyczny związek z danym rodzajem czynności może się zmienić, przekreślając prawo do odliczenia albo uzasadniając dokonanie odliczenia.

Jeśli zatem podatnik nabył towary lub usługi z zamiarem ich wykorzystania do określonych czynności (opodatkowanych lub niepodlegających opodatkowaniu lub zwolnionych od podatku) i nie wykorzystał ich zgodnie z takim zamiarem (zmiana przeznaczenia), wówczas konieczne jest dokonanie korekty podatku. Dotyczy to zarówno sytuacji, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Ponadto, przepis art. 91 ust. 5 ustawy, wprowadza szczególny przypadek dokonywania korekt w sytuacji, gdy podatnik w okresie trwania korekty cząstkowej – tj. w okresie 10 lat w przypadku nieruchomości – zbywa dany środek trwały.

W takich sytuacjach – np. zbycia właśnie środków trwałych – przyjmuje się fikcję prawną, że zbyte składniki majątku służą nadal działalności opodatkowanej lub nadal działalności zwolnionej, aż do końca okresu korekty. Korekty za wszystkie pozostałe okresy dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zbycia.

Jeśli transakcja zbycia środka trwałego została opodatkowana, wówczas przyjmuje się, że przez cały pozostały do korekty okres ten środek trwały służy w całości transakcjom dającym prawo do odliczenia. Natomiast jeśli sprzedaż była zwolniona od podatku lub nie podlegała opodatkowaniu, wówczas przyjmuje się, że zbywany środek trwały służy czynnościom niedającym prawa do odliczenia.

Przechodząc do Pani wątpliwości należy przeanalizować, czy w sprawie dojdzie do zmiany przeznaczenia w związku z darowizną Nieruchomości, od zakupu której i nakładów na nią, przysługiwało Pani prawo do odliczenia podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że zakupiła Pani 23 października 2014 r. nieruchomość gruntową z budynkiem obejmującym część produkcyjną, halę magazynową oraz część biurową. Odliczyła Pani podatek VAT naliczony, wynikający z faktury zakupu. Nieruchomość została wprowadzona do ewidencji środków trwałych w 2014 r. i jest w dalszym ciągu amortyzowana. W latach 2015-2016 dokonała Pani ulepszeń zwiększających wartość początkową tego środka trwałego - ulepszenia zostały dokonane 18 marca 2015 r. (wartość powyżej 15 000,00 zł), 22 października 2015 r. (wartość poniżej 15 000,00 zł) i 8 lipca 2016 r. (wartość powyżej 15 000,00 zł). Z tytułu ulepszeń przysługiwało Pani prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wykazano wyżej, planowana dostawa (darowizna) z Pani działalności gospodarczej na rzecz syna Nieruchomości będzie stanowiła czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, korzystającą ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy. W związku z tym dojdzie do zmiany przeznaczenia ww. Nieruchomości i nakładów na nią, co powoduje konieczność korekty.

Z cytowanego powyżej art. 91 ust. 7 ustawy wynika, że w sytuacji gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi zastosowanie znajdą przepisy art. 91 ust. 1-6 ustawy.

Powołany wyżej przepis art. 91 ust. 2 ustawy wprowadza szczególny tryb korekty do wybranych składników majątku. Z uwagi na zazwyczaj wieloletni okres wykorzystania składników majątku zaliczanych do środków trwałych oraz nieruchomości ustawa przyjmuje zasadę dokonywania cząstkowej i równomiernej korekty w dłuższym czasie (dla nieruchomości przez 10 lat, a dla pozostałych składników majątku, których wartość początkowa przekracza 15.000 zł, przez 5 lat). Regulacje te mają na celu urealnienie odliczenia podatku naliczonego. Ustawa zakłada bowiem, że środki trwałe (jako dobra o charakterze trwałym) zużywają się w określonym czasie, a nie jednorazowo. W tym też czasie stopniowo konsumowane jest prawo do odliczenia i należy je oceniać w dłuższej perspektywie czasu, a nie jednorazowo.

W przypadku Nieruchomości nabytej w 2014 r. okres 10-letniej korekty już upłynął. Natomiast wobec braku regulacji, która wprost dotyczyłaby kwestii korekty podatku naliczonego w związku z nakładami poniesionymi na ulepszenia środków trwałych, nakłady na środek trwały dla celów korekty wieloletniej, należy traktować tak jak zakup odrębnego środka trwałego. Oznacza to, że niezależnie od wartości początkowej ulepszanego środka trwałego, ulepszenie tego środka trwałego będzie podlegało korekcie wieloletniej, jeżeli wartość ulepszenia przekracza 15 000 zł. Tym samym nakłady na ulepszenia Nieruchomości, które poniosła Pani w 2015 r. i w 2016 r. należy traktować jak wydatki na zakup odrębnego środka trwałego. W związku z powyższym, w przypadku nakładów dotyczących Nieruchomości (o wartości przekraczającej 15 000 zł) zastosowanie ma 10‑letni okres korekty, licząc od roku, w którym ww. nakłady (traktowane jako odrębny środek trwały) zostały oddane do użytkowania.

Biorąc pod uwagę opis sprawy i obowiązujące w tym zakresie przepisy należy stwierdzić, że będzie Pani zobowiązana do dokonania korekty podatku naliczonego od wydatków związanych z nakładami (o wartości wyższej niż 15 000 zł) poniesionymi w 2016 r. na ulepszenie Nieruchomości, gdy w momencie darowizny nie minie jeszcze 10-letni okres korekty licząc od roku, w którym ww. ulepszenie zostało oddane do użytkowania. Korekty podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia ww. nakładów dla celów podatku VAT, należy dokonać z uwzględnieniem daty nabycia i wprowadzenia do ewidencji środków trwałych za pozostały przysługujący Pani okres korekty. Do zmiany przeznaczenia w opisanej sytuacji dojdzie w momencie przekazania w drodze darowizny synowi ulepszonej Nieruchomości – wtedy zmieni się jej przeznaczenie z wykorzystywanej do czynności opodatkowanych podatkiem VAT na zwolnione od podatku. Zatem za rok, w którym nastąpi zmiana przeznaczenia nakładów poniesionych w 2016 r. (o wartości wyższej niż 15 000 zł) na ulepszenie Nieruchomości, z czynności opodatkowanych VAT na czynności zwolnione od podatku VAT, będzie Pani zobowiązana dokonać rocznej korekty w wysokości 1/10 podatku naliczonego od ww. wydatków, w trybie określonym w art. 91 ust. 5 ustawy.

Należy również nadmienić, że obowiązek dokonania korekty podatku wystąpi w sytuacji, gdy opisana we wniosku planowana przez Panią dostawa Nieruchomości na rzecz syna będzie korzystała ze zwolnienia od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, o ile strony nie zrezygnują ze zwolnienia i nie wybiorą opcji opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy.

Stosownie bowiem do art. 43 ust. 10 ustawy:

Przy czym zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Ustawodawca daje podatnikom dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części, spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że prawo to zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem w przypadku skutecznej rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dostawy Nieruchomości synowi, przy spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, dostawa ta będzie czynnością opodatkowaną podatkiem VAT. W takim przypadku nie dojdzie do zmiany przeznaczenia ww. nieruchomości i tym samym, nie będzie Pani zobowiązana do dokonania korekty podatku naliczonego, o której mowa wyżej.

W konsekwencji, Pani stanowisko, zgodnie z którym darowizna Nieruchomości z działalności gospodarczej na rzecz syna będzie neutralna w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oceniane jako całość jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.