Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku od towarów w zakresie:

-ustalenia, czy otrzymane przez Spółkę oraz Spółki z Grupy od Kontrahenta oraz przez Kontrahenta od Spółki i Spółek z Grupy, na podstawie Kontraktu kwoty różnicy pomiędzy Ceną referencyjną a Ceną zmienną będą stanowić wynagrodzenie za świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT – jest nieprawidłowe;

-w przypadku uznania stanowiska w zakresie pytania 1 za nieprawidłowe, zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy świadczonych usług – jest prawidłowe;

-w przypadku zastosowania rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 22 ustawy, opodatkowania stawką właściwą otrzymanej przez Spółkę oraz Spółki z Grupy od Kontrahenta oraz przez Kontrahenta od Spółki oraz Spółek z Grupy, na podstawie Kontraktu kwoty dodatniej różnicy – jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

15 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

Uzupełnili go Państwo pismem z 10 stycznia 2025 r. (wpływ 13 stycznia 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1.Zainteresowany będący stroną postępowania:

A;

2.Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

·B

·C

·D

·E

·F

Opis zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

A (dalej: „Wnioskodawca”) jest spółką prawa polskiego zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT. Wnioskodawca jest częścią grupy podmiotów powiązanych prowadzących działalność gospodarczą w zakresie ….

F (dalej: „Kontrahent”) prowadzi działalność polegającą na wytwarzaniu energii elektrycznej z odnawialnych źródeł. Kontrahent jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Kontrahent jest polskim rezydentem podatkowym (tj. podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej), …. Działalność gospodarcza Kontrahenta opiera się w głównej mierze na produkcji i sprzedaży energii elektrycznej.

Wnioskodawca oraz C; D; E; B; (dalej razem: „Spółki z Grupy”) przystąpili do „wirtualnego” kontraktu cPPA - ang. Corporate Power Purchase Agreement - (dalej: „Kontrakt”, „Umowa cPPA”) z Kontrahentem, który jest instrumentem służącym zabezpieczeniu cen energii, którą Wnioskodawca wraz ze Spółkami z Grupy planują nabywać w przyszłości.

Przystąpienie przez Kontrahenta do Umowy ma na celu zabezpieczenie cen energii elektrycznej oraz stabilnych długoterminowych przychodów ze sprzedaży energii elektrycznej.

W świetle powyższego, Wnioskodawca wraz ze Spółkami z Grupy oraz Kontrahent są stronami Kontraktu (dalej łącznie: „Strony”).

cPPA to kontrakt długoterminowy, którego „wirtualny” charakter wynika z faktu, iż w ramach umowy między stronami nie dochodzi do fizycznej dostawy energii, lecz wyłącznie do rozliczenia finansowego. Kontrakt „wirtualny” jest kontraktem „na różnicę”, co oznacza że strony rozliczają się z różnicy pomiędzy określoną uprzednio ceną umowną (dalej: „Cena referencyjna”) i ceną hurtową energii elektrycznej (dalej: „Cena zmienna”) dla określonego wolumenu energii elektrycznej we wskazanym okresie (w okresach miesięcznych), w taki sposób, że:

-gdy Cena referencyjna będzie niższa od Ceny zmiennej - Kontrahent będzie zobowiązany do uiszczenia kwoty różnicy na rzecz Wnioskodawcy oraz Spółek z Grupy;

-gdy Cena referencyjna będzie wyższa od Ceny zmiennej - Wnioskodawca oraz Spółki z Grupy będą zobowiązani do płatności kwoty różnicy na rzecz Kontrahenta;

-gdy Cena referencyjna będzie równa Cenie zmiennej - nie wystąpi różnica (wyniesie ona 0) i wówczas nie wystąpi żadne rozliczenie między Wnioskodawcą oraz Spółkami z Grupy, a Kontrahentem.

Umowa określa szczegółowe warunki ustalania i indeksowania Ceny referencyjnej i Ceny zmiennej.

Mechanizm rozliczeniowy Umowy, na który zgodzili się Wnioskodawca wraz ze Spółkami z Grupy oraz Kontrahent, odnosi się do miesięcy kalendarzowych (tj. miesięcznych okresów rozliczeniowych) (dalej „Okres Rozliczeniowy”).

Zgodnie z Umową, Kontrahent, po zakończeniu Okresu Rozliczeniowego prześle Wnioskodawcy oraz Spółkom z Grupy miesięczne zestawienie rozliczeniowe (dalej: „Zestawienie miesięczne”). Następnie, po wysyłce Zestawienia miesięcznego, Wnioskodawca wraz ze Spółkami z Grupy lub Kontrahent wystawią fakturę na kwotę określoną w Zestawieniu miesięcznym (dalej: „Kwota rozliczenia”). Faktura zostanie wystawiona wyłącznie przez stronę, której, na podstawie odpowiednich obliczeń, płatność jest należna, a zatem, jeśli Zestawienie miesięczne wskazuje, że płatność jest należna Wnioskodawcy wraz ze Spółkami z Grupy, faktura zostanie wystawiona przez Wnioskodawcę oraz Spółki z Grupy; jeśli wskazuje, że płatność jest należna Kontrahentowi, faktura zostanie wystawiona przez Kontrahenta.

W każdym Zestawieniu miesięcznym wskazane będzie między innymi:

-Zmierzony wolumen energii dostarczonej do punktu pomiarowego w każdej godzinie danego miesiąca;

-Wyliczenia dotyczące kwoty rozliczenia za wskazany miesiąc;

-Prawidłowo obliczoną kwotę rozliczenia.

Metodologię rozliczeń miesięcznych pomiędzy Stronami z tytułu Kontraktu będzie wyglądać następująco w poszczególnych przypadkach (wskazane kwoty i wartości są wyłącznie przykładowe):

a) Cena referencyjna będzie niższa od Ceny zmiennej, a Kontrahent będzie zobowiązany do uiszczenia Kwoty rozliczenia na rzecz Wnioskodawcy oraz Spółek z Grupy:

Ustalenie kwoty odchylenia Ceny zmiennej od Ceny referencyjnej odbywa się w ramach poszczególnych interwałów czasowych. Na potrzeby zobrazowania wyliczenia przyjęto wyłącznie trzy przykładowe interwały (występujące w ramach jednego Okresu rozliczeniowego).

Cena referencyjna Cena zmienna Różnica

Interwał I 100 130 100 - 130 = -30

Interwał II 100 90 100 - 90 = 10

Interwał III 100 100 100 - 100 = 0

Przykładowy wolumen zakontraktowanej energii: 20 MWh ,

Prawidłowe kwoty rozliczenia:

Dla interwału I: 20 MWh *(-30) zł/MWh = (- 600) zł

Dla interwału II: 20 MWh * 10 zł/MWh = 200 zł

Dla interwalu III: 20 MWh * 0zł/MWh = 0 zł

Ustalenie Kwoty rozliczenia dla danego Okresu rozliczeniowego :

(- 600) zł + 200 zł + 0 zł = (-400) zł

Zgodnie z powyższym przykładem, Kwota rozliczenia jest ujemna (upraszczając w ogólnym rozrachunku dla danego Okresu rozliczeniowego i zakontraktowanego wolumenu energii Cena referencyjna jest niższa od Ceny zmiennej), w związku z czym to Wnioskodawca wraz ze Spółkami z Grupy otrzymają od Kontrahenta płatność.

b) Cena referencyjna będzie wyższa od Ceny zmiennej, a Wnioskodawca wraz ze Spółkami z Grupy będą zobowiązani do płatności Kwoty rozliczenia na rzecz Kontrahenta:

Ustalenie kwoty odchylenia Ceny zmiennej od Ceny referencyjnej odbywa się w ramach poszczególnych interwalów czasowych. Na potrzeby zobrazowania wyliczenia przyjęto wyłącznie trzy przykładowe interwały (występujące w ramach jednego Okresu rozliczeniowego).

Cena referencyjna Cena zmienna Różnica

Interwał I 100 60 100 -60 = 40

Interwał II 100 110 100 -110 = -10

Interwał III 100 100 100 -100= 0

Przykładowy wolumen zakontraktowanej energii: 20 MWh

Cząstkowe kwoty rozliczenia:

Dla interwalu I: 20 MWh * 40 zł/MWh = 800 zł

Dla interwalu II: 20 MWh * (-10) zŁ/MWh = (-200) zł

Dla interwalu III: 20 MWh* 0zł/MWh = 0zł

Ustalenie Kwoty rozliczenia dla danego Okresu rozliczeniowego:

800 zł - 200 zł + 0 zł = 600 zł

Zgodnie z powyższym przykładem, Kwota rozliczenia jest dodatnia (upraszczając w ogólnym rozrachunku dla danego Okresu rozliczeniowego i zakontraktowanego wolumenu energii Cena referencyjna jest wyższa od Ceny zmiennej), w związku z czym to Kontrahent otrzyma płatność od Wnioskodawcy oraz Spółek z Grupy.

Kontrakt na różnicę stanowi instrument finansowy w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. h ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (dalej: „ustawa o obrocie instrumentami finansowymi").

Pomimo zawarcia Kontraktu, Wnioskodawca oraz Spółki z Grupy faktycznie nabywają energię elektryczną od innych podmiotów (innych niż Kontrahent) na podstawie innych transakcji (transakcje te nie są przedmiotem niniejszego wniosku). Także Kontrahent będzie dokonywał dostaw do innych podmiotów, na podstawie oddzielnych umów niebędących przedmiotem niniejszego wniosku.

Celem Wnioskodawcy oraz Spółek z Grupy jest wyłącznie zabezpieczenie ryzyka związanego z możliwym wzrostem cen energii elektrycznej. Wnioskodawca oraz Spółki z Grupy zawierają Kontrakt w celu uzyskania określonej, stałej ceny energii elektrycznej, której wysokość będzie przewidywalna w dłuższej perspektywie czasowej. Wnioskodawca oraz Spółki z Grupy nie planują prowadzić działalności spekulacyjnej, jak również nie planują realizować zysku na transakcjach nabycia energii elektrycznej. Wnioskodawca oraz Spółki z Grupy nie zatrudniają i nie będą zatrudniać osób, które mają podejmować działania skutkujące wypracowaniem po stronie Wnioskodawcy oraz Spółek z Grupy zysku z tytułu realizacji Kontraktu. Wnioskodawca oraz Spółki z Grupy nie zatrudniają i nie będą zatrudniać osób, których wynagrodzenie uzależnione będzie od realizacji celów określanych jako wypracowanie zysku z tytułu realizacji Kontraktu.

Z kolei podstawowym celem Kontrahenta jest zabezpieczenie się przed ryzykiem zmian cen energii elektrycznej i zapewnienie sobie przychodów ze sprzedaży energii na określonym poziomie. Kontrahent sprzedaje energię innym podmiotom na podstawie odrębnych umów. Kontrakt ma charakter zabezpieczający i nie prowadzi do fizycznej sprzedaży energii, a jedynie do zabezpieczenia ceny na określonym poziomie. Jednocześnie Kontrahent nie planuje podejmować działalności spekulacyjnej i nie zamierza zatrudniać osób, które podejmowałyby działania skutkujące generowaniem zysku po stronie Kontrahenta z tytułu realizacji Umowy. Kontrahent nie zatrudnia i nie zamierza zatrudniać żadnych pracowników, nawet po rozpoczęciu realizacji Umowy. Nawet jeśli dojdzie do zatrudnienia pracowników przez Kontrahenta, nie będzie to miało związku z przedmiotem Kontraktu i w żadnym wypadku nie będą to pracownicy, których wynagrodzenie by oby uzależnione od generowania zysku z realizacji Umowy. Kontrahent nabywać będzie pewne usługi od podmiotów zewnętrznych, które mogą obejmować między innymi zarządzanie procesami związanymi z Umową.

Zarówno w przypadku zawarcia, jak również w przypadku podjęcia decyzji o niezawieraniu Kontraktu procesy biznesowe Wnioskodawcy oraz Spółek z Grupy nie ulegną zmianie - Wnioskodawca oraz Spółki z Grupy w dalszym ciągu prowadzić będzie swoją podstawową działalność. Jedynym skutkiem zawarcia kontraktu jest ustabilizowanie cen zakupu energii elektrycznej przez Wnioskodawcę oraz Spółki z Grupy.

Podstawową działalnością Kontrahenta jest produkcja i sprzedaż energii elektrycznej. Podstawowa działalność Kontrahenta mogłaby być prowadzona również bez zawarcia Kontraktu. Nie zawarcie Kontraktu nie wpłynęłoby znacząco na funkcjonowanie podstawowej działalności Kontrahenta w tym sensie, że działalność polegająca na wytwarzaniu energii nadal byłaby prowadzona i generowane byłyby z niej przychody. Brak cPPA oznacza by brak instrumentu zabezpieczającego przychody na określonym poziomie.

Kontrahent nie nabył, w celu wykonania Umowy, żadnych dodatkowych aktywów, ani nie wykorzystuje w związku z nią, już posiadanych przez siebie aktywów w sposób bardziej intensywny niż dotychczas. Kontrahent nigdy wcześniej nie zawierał wirtualnej umowy zakupu energii. Jest to dla niego pierwsza tego typu umowa.

Preambuła Umowy wskazuje na następujące cele przyświecające Stronom:

-Kontrahent jest właścicielem … opisanej w postanowieniach Kontraktu o łącznej mocy zainstalowanej (…) MW (dalej: „Przewidywana Moc Projektu”), zlokalizowanej w Polsce (dalej: „Instalacja Wytwórcza”),

-Wnioskodawca oraz Spółki z Grupy zamierzają uzyskać gwarancje pochodzenia związane z Instalacją Wytwórczą oraz zabezpieczyć ceny energii elektrycznej poprzez zawarcie długoterminowej wirtualnej umowy zakupu energii elektrycznej w celu zapewnienia stabilności długoterminowych kosztów energii elektrycznej,

-Kontrahent chce zabezpieczyć ceny energii elektrycznej poprzez zawarcie długoterminowej wirtualnej umowy zakupu energii elektrycznej w celu zapewnienia stabilności długoterminowych przychodów,

-Kontrahent chce rozliczyć finansowo ceny energii elektrycznej w odniesieniu do wolumenu umowy z Wnioskodawcą oraz Spółkami z Grupy, a Wnioskodawca wraz ze Spółkami z Grupy chcą otrzymać odpowiednie gwarancje pochodzenia od Kontrahenta na warunkach określonych w Kontrakcie,

-Kontrakt reguluje włącznie rozliczenia finansowe za wytworzoną energię elektryczną oraz przekazywanie powiązanych gwarancji pochodzenia w każdym przypadku, które można przypisać do Instalacji Wytwarzającej,

-Kontrakt nie obejmuje fizycznej dostawy energii elektrycznej i przeniesienia praw majątkowych do tzw. zielonych certyfikatów.

Strony rozważają złożenie zawiadomień o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 22 ustawy o VAT.

Pismem z 10 stycznia 2025 r. uzupełniono opis sprawy następująco.

W pierwszej kolejności, dla uniknięcia wątpliwości, Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie ze złożonym Wnioskiem, zainteresowanymi w sprawie są zarówno:

-A (jako zainteresowany będący stroną postępowania, zdefiniowany jako „Wnioskodawca”)

-oraz: C; D; E; B; (zdefiniowane jako „Spółki z Grupy”), jak i F (zdefiniowany jako „Kontrahent”); łącznie jako zainteresowani niebędący stroną postępowania.

Jako że Organ w niektórych z pytań użył sformułowania „Uczestnicy” w odniesieniu wyłącznie do Spółek z Grupy, Wnioskodawca - w celu zachowania spójności opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego we Wniosku - zastosował w udzielonych odpowiedziach wyłącznie sformułowania/skróty zdefiniowane we Wniosku, tj. w szczególności każdorazowo spółki: B, C, D, E określane są jako „Spółki z Grupy”.

[Pytanie 1 z Wezwania] Czy Uczestnicy:

-C,

-D,

-E,

-B,

są czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług?

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Spółki z Grupy: B, C, D, E są czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami od towarów i usług na terytorium kraju.

[Pytanie 2 z Wezwania] Czy Państwo (Zainteresowany będący stroną postępowania) oraz Spółki z Grupy tj. Uczestnicy:

-C,

-D,

-E,

-B,

zawarli jedną wspólną umowę określającą szczegółowe warunki ustalania i indeksowania Ceny referencyjnej i Ceny zmiennej? Jeśli nie, to prosimy, żeby wyjaśnili Państwo, jakie podmioty będą łączyły poszczególne umowy i do czego te podmioty zobowiązały się na podstawie zawartych umów.

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Wnioskodawca oraz Spółki z Grupy, tj. B, C, D, oraz E, zawarli z Kontrahentem jedną, wspólną umowę, określającą szczegółowe warunki ustalania i indeksowania Ceny referencyjnej oraz Ceny zmiennej - we Wniosku opisana jako „Kontrakt”, „Umowa” lub „cPPA”.

[Pytanie 3 z Wezwania] Czy Kontrahent (F), zgodnie z zawartym Kontraktem, rozlicza/będzie rozliczał się odrębnie z Państwem, czy też ma/będzie miało miejsce wspólne ustalanie i indeksowanie Ceny referencyjnej i Ceny zmiennej oraz wspólne rozliczenie podmiotów, które złożyły wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej?

Odpowiedź Wnioskodawcy:

W ramach Kontraktu będzie miało miejsce wspólne ustalenie i indeksowanie Ceny referencyjnej i Ceny zmiennej.

Jeżeli chodzi o rozliczenie podmiotów, które złożyły wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej (czyli Kontrahenta oraz Wnioskodawcy i Spółek z Grupy), to do ustalenia Kwoty rozliczenia za danym Okres rozliczeniowy (miesiąc) będą brane pod uwagę te same istotne dane wspólnie dla Kontrahenta, Wnioskodawcy i Spółek z Grupy, tj. wolumen energii elektrycznej; interwały czasowe; Okres rozliczeniowy; Cena zmienna oraz Cena referencyjna.

Następnie Kwota rozliczenia przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji będzie dzielona pomiędzy Wnioskodawcę i poszczególne Spółki z Grupy.

Dopiero po takim podziale, będzie następowało rozliczenie finansowe pomiędzy Kontrahentem a Wnioskodawcą i pozostałymi Spółkami z Grupy. Oznacza to, że za każdy Okres rozliczeniowy:

-albo Kontrahent będzie wystawiał 5 dokumentów sprzedażowych (faktur lub not - w zależności jaki dokument będzie dopuszczalny prawem) na rzecz Wnioskodawcy i Spółek z Grupy (po 1 dokumencie dla Wnioskodawcy i każdej Spółki z Grupy), jeśli Cena referencyjna będzie wyższa od Ceny zmiennej w ramach interwałów czasowych występujących w jednym Okresie rozliczeniowym;

-albo Wnioskodawca i Spółki z Grupy będą wystawiać 5 dokumentów sprzedażowych (faktur lub not - w zależności jaki dokument będzie dopuszczalny prawem) na rzecz Kontrahenta (po 1 dokumencie wystawi Wnioskodawca i każda Spółka z Grupy), jeśli Cena referencyjna będzie niższa od Ceny zmiennej w ramach interwałów czasowych występujących w jednym Okresie rozliczeniowym.

[Pytanie 4 z Wezwania] W jaki dokładnie sposób, w związku z zawartym Kontraktem cPPA, odbywa się/odbywać się będzie wspólne ustalanie i indeksowanie Ceny referencyjnej i Ceny zmiennej oraz wspólne rozliczenie kwoty różnicy pomiędzy Ceną referencyjną a Ceną zmienną pomiędzy wszystkimi podmiotami, które zawarły ten Kontrakt, tj. Państwem wraz z pozostałymi Uczestnikami tj. C, D, E, B i Kontrahentem tj. F) ?

Odpowiedź Wnioskodawcy:

W związku z zawartym Kontraktem, ustalanie i indeksowanie Ceny referencyjnej i Ceny zmiennej oraz wspólne rozliczenie kwoty różnicy pomiędzy Ceną referencyjną a Ceną zmienną pomiędzy Wnioskodawcą wraz ze Spółkami z Grupy (tj. B, C, D, E) oraz Kontrahentem (tj. F), dokonywane będzie w odniesieniu do danego łącznego wolumenu energii elektrycznej zakontraktowanego i wyprodukowanego przez Instalację Wytwórczą należącą do Kontrahenta.

Cena referencyjna została wskazana w Kontrakcie jako kwota stała (X PLN/MWh). Jej indeksowanie ma się odbywać o określony procent (X%) co określony w umowie czas.

Cena zmienna została natomiast określona jako cena hurtowa energii elektrycznej dla całości wolumenu energii elektrycznej we wskazanym okresie, określana, na podstawie Kontraktu, w zależności od wybranego przez Wnioskodawcę i Spółki z Grupy indeksu giełdowego/ceny giełdowej na rynku SPOT (rynek krótkoterminowy) na TGE (Towarowej Giełdzie Energii). Konkretne indeksy/ceny możliwe do wybrania wskazane są w Kontrakcie.

Dla każdego interwału czasowego w ramach jednego Okresu rozliczeniowego obliczana jest różnica między Ceną referencyjną a Ceną zmienną i mnożona przez stosowny wolumen energii, co daje wartość cząstkową składającą się na Kwotę rozliczenia za dany Okres rozliczeniowy. Ostateczna Kwota rozliczenia liczona jest dla danego Okresu rozliczeniowego (miesięcznego), jako suma ww. cząstkowych kwot rozliczenia w tym okresie.

Następnie, ostateczny wynik powyższego rozliczenia jest dzielony na Wnioskodawcę oraz Spółki z Grupy. Podział ten dokonywany jest poprzez przypisanie Wnioskodawcy i Spółkom z Grupy wartości procentowych według tzw. Właściwej Proporcji (które to pojęcie wyjaśniono poniżej).

Właściwa Proporcja to podział określony procentowo w Kontrakcie pomiędzy Wnioskodawcę i Spółki z Grupy. Podział ten ustalony jest jako stałe wartości procentowe przypisane do poszczególnych podmiotów, niemniej Wnioskodawca i Spółki z Grupy mają prawo jednostronnie zmieniać ten podział procentowy, zawiadamiając wspólnie Kontrahenta o tej zmianie w określonym w Kontrakcie terminie. W związku z tym, że intencją Wnioskodawcy oraz Spółek z Grupy jest zapewnienie, że podział procentowy odpowiada faktycznemu zużyciu energii elektrycznej przez każdy z tych podmiotów, Właściwa Proporcja będzie ustalana na bieżąco i notyfikowana Kontrahentowi w celu ustalenia podziału kwot do zapłaty za dany okres rozliczeniowy. W przypadku, w którym Wnioskodawca oraz Spółki z Grupy nie powiadomią Kontrahenta o podziale procentowym właściwym dla danego okresu rozliczeniowego, zastosowanie znajdą stałe wartości procentowe określone w Kontrakcie.

Powyżej opisana Właściwa Proporcja jest podziałem będącym kluczem, według którego Wnioskodawca oraz Spółki z Grupy partycypują w otrzymaniu Kwoty rozliczenia od Kontrahenta lub zapłacie Kwoty rozliczenia na rzecz Kontrahenta.

Jednocześnie, będą wystawione odrębne dokumenty (faktury bądź noty - o ile dany dokument będzie właściwy do wystawienia zgodnie z prawem) między Kontrahentem a Wnioskodawcą i Spółkami z Grupy (5 odrębnych dokumentów) lub między Wnioskodawcą i Spółkami z Grupy a Kontrahentem (również 5 odrębnych dokumentów).

[Pytanie 5 z Wezwania] Czy instrument finansowy Kontrakt cPPA dotyczy praw i udziałów odzwierciedlających:

-tytuł prawny do towarów,

-prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane przez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku?

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Przedstawiony we Wniosku instrument finansowy uregulowany w Kontrakcie, nie dotyczy praw i udziałów odzwierciedlających tytuł prawny do towarów bądź praw majątkowych, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane przez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Wynika to z tego, że w odniesieniu do instrumentu finansowego uregulowanego w Kontrakcie, dochodzi wyłącznie do rozliczenia finansowego między Stronami, a nie dochodzi do fizycznej dostawy jakiegokolwiek towaru (tj. energii elektrycznej), oraz świadczenia innej usługi.

[Pytanie 6 z Wezwania] Na jaki okres został zawarty Kontrakt cPPA?

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Kontrakt został zawarty na czas określony i pozostaje w mocy do dnia 31 grudnia 2039 r.

[Pytanie 7 z Wezwania] Czy zawarty Kontrakt cPPA określa sposób ustalenia kwoty do zapłaty przez Kontrahenta na rzecz Spółki i Uczestników wynikający z dokonanego rozliczenia w ramach Kontraktu różnicowego? Jeśli tak, to należy wskazać warunki określone w ww. Umowie.

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Jak zostało wskazane we Wniosku, celem zawarcia Kontraktu przez Wnioskodawcę oraz Spółki z Grupy jest wyłącznie zabezpieczenie ryzyka związanego z możliwym wzrostem cen energii elektrycznej oraz pozyskanie energii z odnawialnych źródeł energii, które pozwalają zredukować emisję CO2, a tym samym mieć realny i pozytywny wpływ na zmiany klimatyczne. W związku z tym, jeżeli Kwota rozliczenia jest ujemna, to Wnioskodawca wraz ze Spółkami z Grupy otrzymują od Kontrahenta płatność. Kontrakt określa przy tym sposób ustalenia kwot należnych do zapłaty przez Kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy oraz Spółek z Grupy.

Sposób ustalenia kwoty do zapłaty zasadniczo został wyjaśniony w ramach odpowiedzi na poprzednie pytania, niemniej Wnioskodawca z ostrożności ponownie opisuje ten mechanizm.

W pierwszej kolejności ustalana jest Kwota rozliczenia, która w uproszczeniu stanowi sumę odchyleń w danym Okresie rozliczeniowym Ceny zmiennej od Ceny referencyjnej w poszczególnych interwałach czasowych (występujących w tym Okresie Rozliczeniowym) i w odniesieniu do określonego wolumenu energii (dla właściwych interwałów czasowych w Okresie Rozliczeniowym).

W przypadku, w którym Cena referencyjna będzie niższa od Ceny zmiennej, zapłata należna jest od Kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy i Spółek z Grupy.

Przykład takiego wyliczenia Wnioskodawca przedstawił w lit. A) opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku.

Z kolei podział Kwoty rozliczenia należnej w takiej sytuacji dla Wnioskodawcy i poszczególnych Spółek z Grupy wynika bezpośrednio z ustalonej w Kontrakcie Właściwej Proporcji (o której mowa w odpowiedzi na pytanie nr 4), która może podlegać zmianom, po zawiadomieniu Kontrahenta przez Wnioskodawcę i Spółki z Grupy.

Po zakończeniu danego Okresu rozliczeniowego (miesiąca), Kontrahent zobowiązany jest przygotować Zestawienie miesięczne, w którym ujmowane są kwoty wyliczone zgodnie z ww. zasadami.

Dodatkowo Wnioskodawca podkreśla, że - jak wskazano we Wniosku - Kontrakt reguluje zarówno sposób rozliczenia w przypadku, w którym Cena referencyjna będzie niższa od Ceny zmiennej (płatność dokonywana przez Kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy i Spółek z Grupy, której dotyczy pytanie Organu), jak i przypadki, w których Cena referencyjna będzie wyższa od Ceny zmiennej (płatność dokonywana na rzecz Kontrahenta przez Wnioskodawcę i Spółki z Grupy, którego dotyczy pytanie nr 8 Organu).

[Pytanie 8 z Wezwania] Prosimy opisać przebieg transakcji rozliczenia kwoty różnicy pomiędzy Ceną referencyjną a Ceną zmienną od Państwa do Kontrahenta z uwzględnieniem podmiotów biorących udział w tej transakcji.

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Jak zostało wskazane we Wniosku, podstawowym celem przystąpienia przez Kontrahenta do Kontraktu jest zabezpieczenie się przed ryzykiem zmian cen energii elektrycznej i zabezpieczenie stabilnych długoterminowych przychodów ze sprzedaży energii elektrycznej. W związku z tym, jeżeli Kwota rozliczenia jest dodatnia, Kontrahent otrzymuje płatność od Wnioskodawcy oraz Spółek z Grupy.

Odnosząc się do ustalenia kwoty różnicy pomiędzy Ceną referencyjną a Ceną zmienną należnej od Wnioskodawcy oraz Spółek z Grupy dla Kontrahenta, wyjaśnienia udzielone w ramach odpowiedzi na poprzednie pytania, są właściwe również dla tego pytania. Wnioskodawca z ostrożności jednak ponownie opisuje jak przebiega ww. transakcja rozliczeniowa.

W pierwszej kolejności ustalana jest Kwota rozliczenia, która w uproszczeniu stanowi sumę odchyleń w danym Okresie rozliczeniowym Ceny zmiennej od Ceny referencyjnej w poszczególnych interwałach czasowych (występujących w tym Okresie Rozliczeniowym) i w odniesieniu do określonego wolumenu energii (dla właściwych interwałów czasowych w Okresie Rozliczeniowym).

W przypadku, w którym Cena referencyjna będzie wyższa od Ceny zmiennej, zapłata należna jest od Wnioskodawcy i Spółek z Grupy na rzecz Kontrahenta.

Przykład takiego wyliczenia Wnioskodawca przedstawił w lit. B) opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zawartego we Wniosku.

Z kolei ustalanie kwoty jaką Wnioskodawca i każda Spółka z Grupy muszą zapłacić na rzecz Kontrahenta wynika bezpośrednio z ustalonej w Kontrakcie Właściwej Proporcji (o której mowa w odpowiedziach na wcześniejsze pytania), która może podlegać zmianom, po zawiadomieniu Kontrahenta przez Wnioskodawcę i Spółki z Grupy.

Po zakończeniu danego Okresu rozliczeniowego (miesiąca), Kontrahent zobowiązany jest przygotować Zestawienie miesięczne, w którym ujmowane są kwoty wyliczone zgodnie z ww. zasadami.

[Pytanie 9 z Wezwania] Czy podmioty biorące udział w transakcji, tj. Państwo i Uczestnicy oraz Kontrahent mają wpływ na treść zawartego Kontraktu cPPA? Jeżeli tak, prosimy wskazać jaki.

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Podmioty biorące udział w transakcji, tj. Wnioskodawca, Spółki z Grupy oraz Kontrahent mają wpływ na treść zawartego pomiędzy stronami Kontraktu. Wpływ jest typowy dla umów cywilnoprawnych (handlowych), a więc Strony, zgodnie z ich wolą, uzgadniają warunki umowy, w granicach obowiązującego prawa. Jednym z najistotniejszych aspektów, który Strony ustalały wspólnie, w drodze negocjacji, jest wysokość Ceny referencyjnej.

[Pytanie 10 z Wezwania] Czy Strony przewidziały w Kontrakcie cPPA dodatkowe wynagrodzenie oprócz przypadku, gdy:

a)Cena referencyjna będzie niższa od Ceny zmiennej, a Kontrahent będzie zobowiązany do uiszczenia kwoty różnicy na Państwa rzecz i rzecz Uczestników;

b)Cena referencyjna będzie wyższa od Ceny zmiennej, a Państwo i pozostali Uczestnicy będą zobowiązani do płatności kwoty różnicy na rzecz Kontrahenta?

Jeżeli tak, to należy wskazać okoliczności, z uwagi na które Strony Kontraktu cPPA przewidziały dodatkowe wynagrodzenie i na rzecz kogo dokładnie wypłacane jest/będzie to wynagrodzenie.

Odpowiedź Wnioskodawcy:

W Kontrakcie Strony nie przewidziały dodatkowego wynagrodzenia w zakresie mechanizmu zabezpieczenia ceny energii elektrycznej, które byłoby przedmiotem Wniosku, a które Kontrahent mógłby otrzymywać od Wnioskodawcy oraz Spółek z Grupy lub które Wnioskodawca oraz Spółki z Grupy mogliby otrzymywać od Kontrahenta.

Kontrakt zawiera przy tym postanowienia w zakresie różnych przepływów pieniężnych, z uwagi na to, że stanowi kompleksową umowę, zawierającą szereg innych postanowień niż mechanizm rozliczeń związany z instrumentem finansowym wynikającym z Kontraktu. Rozliczenia te nie są jednak przedmiotem Wniosku. Niemniej, w celu uszczegółowienia treści całego Kontraktu, poniżej Wnioskodawca przedstawia ich krótki opis.

W Kontrakcie Kontrahent zobowiązał się do utrzymania na określonym poziomie tzw. „dostępności mechanicznej”. Nieutrzymanie jej uprawnia Wnioskodawcę oraz Spółki z Grupy do otrzymania od Kontrahenta określonej kwoty, którą strony zdefiniowały jako „odszkodowanie umowne z tytułu dostępności mechanicznej”; kwota ta nie stanowi więc dodatkowego wynagrodzenia z tytułu rozliczenia instrumentu finansowego uregulowanego przez Kontrakt. Wnioskodawca podkreśla przy tym, że świadczenie to nie jest przedmiotem Wniosku.

Poza tym w Kontrakcie uregulowano sprzedaż gwarancji pochodzenia, przy czym jest to całkowicie odrębna czynność, która również nie jest objęta Wnioskiem.

[Pytanie 11 z Wezwania] Czy Państwo oraz pozostali Uczestnicy oraz Kontrahent złożą naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie o wyborze opodatkowania usług, przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego rezygnują ze zwolnienia?

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Wnioskodawca, Spółki z Grupy oraz Kontrahent złożą naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie o wyborze opodatkowania tych usług przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego intencją tych podmiotów będzie rezygnacja ze zwolnienia z opodatkowania.

Pytania

1.Czy otrzymane przez Wnioskodawcę oraz Spółki z Grupy od Kontrahenta oraz przez Kontrahenta od Wnioskodawcy oraz Spółek z Grupy, na podstawie Kontraktu Kwoty rozliczenia (kwoty różnicy pomiędzy Ceną referencyjną a Ceną zmienną) będą stanowić wynagrodzenie za świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT?

W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 za nieprawidłowe:

2.Czy otrzymane przez Wnioskodawcę oraz Spółki z Grupy od Kontrahenta oraz przez Kontrahenta od Wnioskodawcy oraz Spółek z Grupy, na podstawie Kontraktu Kwoty rozliczenia (kwoty różnicy pomiędzy Ceną referencyjną a Ceną zmienną) będą stanowić wynagrodzenie za świadczenie usług zwolnionych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT?

W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 2 za prawidłowe:

3.W przypadku zastosowania rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 22 ustawy o VAT Wnioskodawca wraz ze Spółkami z Grupy oraz Kontrahent, zobowiązani będą do opodatkowania właściwą stawką VAT otrzymanej przez Wnioskodawcę oraz Spółki z Grupy od Kontrahenta oraz przez Kontrahenta od Wnioskodawcy oraz Spółek z Grupy, na podstawie Kontraktu Kwoty rozliczenia (kwoty różnicy pomiędzy Ceną referencyjną a Ceną zmienną?

Państwa stanowisko w sprawie/Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy:

1.Otrzymane przez Wnioskodawcę oraz Spółki z Grupy od Kontrahenta oraz przez Kontrahenta od Wnioskodawcy oraz Spółek z Grupy, na podstawie Kontraktu Kwoty rozliczenia (kwoty różnicy pomiędzy Ceną referencyjną a Ceną zmienną) nie będą stanowić wynagrodzenia za świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT.

W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 za nieprawidłowe:

2.Otrzymane przez Wnioskodawcę oraz Spółki z Grupy od Kontrahenta oraz przez Kontrahenta od Wnioskodawcy oraz Spółek z Grupy na podstawie Kontraktu Kwoty rozliczenia (kwoty różnicy pomiędzy Ceną referencyjną a Ceną zmienną) będą stanowić wynagrodzenie za świadczenie usług zwolnionych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT.

W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 2 za prawidłowe:

3.W przypadku zastosowania rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 22 ustawy o VAT Wnioskodawca wraz ze Spółkami z Grupy oraz Kontrahent zobowiązani będą do opodatkowania właściwą stawką VAT otrzymanej przez Wnioskodawcę oraz Spółki z Grupy od Kontrahenta oraz przez Kontrahenta od Wnioskodawcy oraz Spółek z Grupy, na podstawie Kontraktu Kwoty rozliczenia (kwoty różnicy pomiędzy Ceną referencyjną a Ceną zmienną.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Stanowisko w zakresie pytania pierwszego

Na gruncie VAT, zasadniczo każde świadczenie niebędące dostawą towarów, które polega na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania, stanowi świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT.

Z uwagi na fakt, iż na podstawie Kontraktu nie dojdzie do przeniesienia prawa do dysponowania energią, jak właściciel, kwota różnicy otrzymana przez Wnioskodawcę wraz ze Spółkami z Grupy nie będzie stanowić wynagrodzenia za dostawę towarów. Jednocześnie, koniecznym jest rozważenie, czy kwoty te mogą zostać uznane za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług.

Dla uznania świadczenia za opodatkowaną VAT usługę, koniecznym jest aby świadczenie to zostało zrealizowane przez podmiot działający w charakterze podatnika VAT, tj. przez podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą, która to działalność zasadniczo powinna być wykonywana w sposób zorganizowany, ciągły i dla celów zarobkowych (por. art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT).

Jednym z warunków uznania określonej aktywności za działalność gospodarczą jest jej zorganizowany charakter. Ponadto, działalnością gospodarczą będzie tylko taka aktywność, która wykonywana jest zawodowo, w sposób profesjonalny. Tym samym, dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Strony jako podatnicy VAT

Fakt, iż dany podmiot jest profesjonalistą w zakresie swojej wiodącej działalności, nie oznacza automatycznie, że działa jako profesjonalista w ramach wszystkich czynności dokonywanych w związku z tą działalnością. Zgodnie bowiem z szerokim orzecznictwem sądów administracyjnych, dla uznania, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności dzida jako podatnik VAT, należy każdorazowo dokonać oceny okoliczności faktycznych danej sprawy i porównać działania podatnika z działaniami podejmowanymi przez podmioty zajmujące się zawodowo dostarczaniem danego rodzaju świadczeń.

Przykładowo:

-wyrok NSA z 9 maja 2014 r., I FSK 811/13,

-wyrok NSA z 7 lutego 2017 r., I FSK 1022/15.

Zasadniczym celem działalności Wnioskodawcy oraz Spółek z Grupy jest realizacja zysku z działalności opartej na produkcji oraz dystrybucji materiałów budowlanych i szkła. Z kolei podstawowym zamierzeniem gospodarczym Kontrahenta jest uzyskiwanie przychodów z produkcji i sprzedaży energii elektrycznej do kontrahentów.

Należy wskazać, że Strony:

-nie prowadzą i nie planują prowadzenia działalności o charakterze spekulacyjnym,

-nie posiadają i nie planują posiadania zespołu osób, których celem będzie osiągnięcie zysku z tytułu realizacji Kontraktu ani których wynagrodzenie będzie uzależnione od osiągnięcia zysku z tytułu realizacji Kontraktu.

Tym samym, nie sposób uznać, iż realizując transakcje o charakterze finansowym poza zakresem prowadzonej działalności gospodarczej, posiadającej zupełnie odmienny charakter, Strony podejmują działalność w zakresie operacji na instrumentach finansowych w celu innym niż wsparcie i zabezpieczenie swojej działalności gospodarczej.

Zarówno Wnioskodawca wraz ze Spółkami z Grupy, jak i Kontrahent nie prowadzą działalności finansowej zorganizowanej w sposób profesjonalny.

Z perspektywy Kontrahenta, Umowa pełni funkcję zabezpieczenia. Zawierając Umowę, Kontrahent chce uniknąć wpływu nagłych zmian cen energii na swoją podstawową działalność. Wobec tego, głównym celem Umowy dla Kontrahenta jest zapewnienie przewidywalnych cen energii przez określony okres czasu.

Dla Kontrahenta jest to pierwsza umowa tego typu. Umowa ma zabezpieczyć całość energii wyprodukowanej przez Kontrahenta. Kontrahent mógłby przy tym prowadzić swoją podstawową działalność bez Umowy - Umowa służy wyłącznie celom zabezpieczenia finansowego i nie wpływa na fizyczną sprzedaż energii. W przypadku niezawarcia przez Strony Umowy, produkcja i sprzedaż energii i tak miałyby miejsce.

Kontrahent nie zatrudnia i nie zamierza zatrudniać żadnych pracowników, nawet po rozpoczęciu realizacji przedmiotu Umowy. Nawet jeśli dojdzie do zatrudnienia pracowników przez Kontrahenta, nie będzie to miało związku z realizacją przedmiotu Umowy i w żadnym wypadku nie będą to pracownicy, których wynagrodzenie byłoby uzależnione od generowania zysku z realizacji Umowy. Kontrahent nabywać będzie pewne usługi od podmiotów zewnętrznych, które mogą obejmować między innymi zarządzanie procesami związanymi z Umową. Kontrahent nie nabył, w celu wykonania Umowy, żadnych dodatkowych aktywów, ani nie wykorzystuje w związku z nią, już posiadanych przez siebie aktywów w sposób bardziej intensywny niż dotychczas.

Niezależnie od powyższego, konieczne jest ustalenie, czy w ramach danego stosunku zobowiązaniowego jedna ze stron Kontraktu występuje w roli usługodawcy czy w roli usługobiorcy, a w konsekwencji czy możliwe jest uznanie, że efektywnie świadczy usługi.

W celu identyfikacji usługobiorcy i usługodawcy można odnieść się do kryterium zaspokajania potrzeb. W praktyce bowiem usługobiorcą jest podmiot, który ma pewną potrzebę i chce ją zaspokoić, natomiast usługodawcą ten, kto może to zrobić poprzez świadczenia wykonywane w ramach swojej działalności gospodarczej (m.in. wyrok NSA z 27 lutego 2018 r. sygn. I FSK 564/16 oraz wyrok TSUE z 14 lipca 1998 r. sygn. C-172/96).

W tym kontekście należy zaznaczyć, iż w orzecznictwie krajowych sądów administracyjnych (Wyrok NSA z 14 grudnia 2014 r. sygn. I FSK 1992/13 oraz wyrok NSA z 4 lutego 2011 r. sygn. I FSK 209/10) oraz orzecznictwie TSUE (wyrok TSUE z 6 lutego 2003 r. sygn. C-185/01, AutoTease Holland B.V., Zb. Orz s. I-1317 oraz wyrok TSUE z19 listopada 2009 r. sygn. C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed, Zb.Orz. s. I-11079) wskazuje się, że przepisy ustawy o VAT należy interpretować przede wszystkim pod kątem ekonomicznego znaczenia transakcji. W związku z powyższym, wynik na realizacji transakcji (kierunek strumienia pieniężnego przepływającego w wyniku realizacji transakcji) w przypadku transakcji cPPA nie może być podstawą do stwierdzenia, która ze stron jest usługobiorcą, a która usługodawcą, gdyż nie odzwierciedlałoby to ekonomicznego charakteru transakcji. Usługodawcą jest bowiem zawsze podmiot, który organizuje transakcje, posiada ku temu odpowiednie aktywa i trudni się określoną działalnością zawodowo, a wysokość i kierunek rozliczenia transakcji jest w rozpatrywanej sytuacji wyłącznie wynikiem zmian rynkowych (i może odbywać się zarówno od jak i do usługobiorcy).

Tożsame wnioski w zakresie określenia podmiotu uznawanego za usługodawcę w przypadku transakcji na instrumentach finansowych oraz wymiany walut można odnaleźć w orzecznictwie NSA (wyrok NSA z 21 października 2014 r., sygn. I FSK 1609/13; por. też: NSA w wyrokach z 27 lutego 2018 r., sygn. I FSK 564/16 oraz z 22 grudnia 2016 r., sygn. I FSK 421/15). Z uwagi na podobne funkcje uczestników transakcji pojawiające się zarówno w przypadku działań na instrumentach finansowych jak i cPPA, orzecznictwo może być istotnym argumentem w zakresie omawianego zagadnienia.

W jednym z wyroków NSA w ślad za wyrokiem TSUE w sprawie First National Bank of Chicago (wyrok TSUE z 14 lipca 1998 r. w sprawie First National Bank of Chicago, sygn. C-172/96) wskazano, że art. 8 ust. 1 ustawy o VAT należy interpretować w taki sposób, że gdy jedną ze stron transakcji wymiany waluty jest podmiot, który nie trudni się zawodowo takimi transakcjami, czy też szerzej transakcjami finansowymi, należy przyjąć, iż jest on jedynie usługobiorcą i sam nie świadczy żadnej usługi na rzecz instytucji finansowej. W innym z wyroków NSA wskazał natomiast, iż: „nie budzi wątpliwości stanowisko Sądu pierwszej instancji, że w takiej sytuacji Spółka nie świadczy na rzecz kontrahenta zagranicznego usługi. Samo to, że na niektórych transakcjach Spółka może osiągnąć zysk nie oznacza, że z tego powodu powinna ona być uznana za usługodawcę. Nie można bowiem przyjąć, by zysk osiągnięty przez Spółkę na takiej transakcji stanowił wartość przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy.”

W konsekwencji, zarówno Wnioskodawca wraz ze Spółkami z Grupy, jak i Kontrahent, nie mogą zostać uznani za podatników VAT z tytułu realizacji Kontraktu.

Realizacja Kontraktu a świadczenie stanowiące usługę

Niezależnie od powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, płatności realizowane przez Kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy oraz Spółek z Grupy, a także przez Wnioskodawcę wraz ze Spółkami z Grupy na rzecz Kontrahenta pozostają, poza zakresem VAT.

W celu uzasadnienie tego stanowiska, w pierwszej kolejności należy wskazać, iż zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem dla uznania danego świadczenia za odpłatną usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, konieczne jest spełnienie następujących warunków:

-w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

-świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie),

-występuje stosunek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, obejmujący świadczenie wzajemne.

Wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługę wykonaną na rzecz usługobiorcy (istnieje bezpośredni związek pomiędzy usługą a wynagrodzeniem).

Jakkolwiek w przedstawionym stanie faktycznym wystąpi stosunek prawny oraz wyplata należności, to ewentualne płatności związane z wyrównaniem Ceny zmiennej do Ceny referencyjne realizowane na rzecz Wnioskodawcy oraz Spółek z Grupy lub na rzecz Kontrahenta, nie będą pozostawały w bezpośrednim związku z jakąkolwiek czynnością podlegającą opodatkowaniu wykonywaną przez Strony. Należy bowiem wskazać, że płatności, które będą uzyskiwane przez Wnioskodawcę wraz ze Spółkami z Grupy oraz Kontrahenta, mają jedynie charakter techniczny.

W tym kontekście należy wskazać, że zgodnie z orzecznictwem NSA (wyrok NSA z 31 stycznia 2013 r., sygn. I FSK 289/12), rozliczenia w ramach których podatnik otrzymuje kwoty pieniężne, jeśli równocześnie nie towarzyszy im świadczenie usługi, nie mogą być same przez się potraktowane jako czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W tym przypadku, otrzymane przez Wnioskodawcę oraz Spółki z Grupy środki należy traktować nie jako wynagrodzenie za świadczone usługi ale raczej jako świadczenie o charakterze gwarancyjnym - Kontrahent zobligował się bowiem do zagwarantowania Wnioskodawcy oraz Spółkom z Grupy określonego poziomu cen i ograniczenie ryzyka rynkowego.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na bieżącą linię interpretacyjną organów podatkowych, dotyczącą świadczeń gwarancyjnych, które wykazują istotne podobieństwo do rozliczeń na podstawie cPPA.

W ramach tego typu świadczeń gwarant w sytuacji zaistnienia określonych obiektywnych okoliczności, zobowiązany jest do wypłaty określonych należności na rzecz beneficjenta gwarancji (podobnie jak w przypadku cPPA – Kontrahent może być zobowiązany do wypłaty należności Wnioskodawcy oraz Spółkom z Grupy lub Wnioskodawca oraz Spółki z Grupy mogą być zobowiązani do wypłaty należności Kontrahentowi). Jednocześnie beneficjent nie jest zobowiązany do podejmowania w związku z otrzymanymi należnościami żadnych dodatkowych czynności (podobnie w przypadku cPPA - Wnioskodawca oraz Spółki z Grupy nie będą musiały wykonywać żadnych działań na rzecz Kontrahenta i podobnie, Kontrahent na rzecz Wnioskodawcy oraz Spółek z Grupy, aby uzyskać należne im na podstawie Umowy kwoty). Nie istnieje zatem bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść, generująca obowiązek zapłaty środków przez gwaranta. Nie można zatem mówić o istnieniu bezpośredniego związku wynagrodzenia z czynnością, która miałaby podlegać opodatkowaniu. W konsekwencji, świadczenia pieniężne wypłacane przez gwaranta na rzecz beneficjenta w ramach realizacji gwarancji, nie będą podlegać opodatkowaniu VAT. Podobnie, w przypadku cPPA brak jest korzyści po stronie Kontrahenta lub Wnioskodawcy oraz Spółek z Grupy, które ci mieliby uzyskiwać za środki wypłacane drugiej Stronie, w konsekwencji nie można mówić, iż świadczy on usługę opodatkowaną VAT.

Powyższe podejście znajduje potwierdzenie w wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacjach indywidualnych:

-Interpretacja indywidualna z 20 marca 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.26.2020.1.MP – „wypłata Gwarantowanych Płatności przez Zbywcę na rzecz Nabywcy nie będzie stanowić świadczenia usług w rozumieniu Ustawy o VAT.

Wykonanie Umowy Gwarancji będzie mieć charakter rekompensaty za utracone przychody/wyrównania z tytulu nieosiągnięcia odpowiedniego poziomu przychodów z wynajmu powierzchni Nieruchomości. W zamian za Gwarantowane Płatności Nabywca nie będzie zobowiązany do żadnego świadczenia wzajemnego na rzecz Zbywcy.“,

-Interpretacja indywidualna z 4 stycznia 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.580.2018.1.SM – „samo dokonanie przekazania środków płatniczych nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu, co potwierdza m.in. opinia Rzecznik Generalnej w sprawie C-264/14. W opinii wyraźnie podkreślono, ze przekazanie prawnych środków płatniczych jako takich niewątpliwie nie stanowi zdarzenia powodującego powstanie obowiązku podatkowego w podatku VAT.”

Jak wskazano w interpretacji indywidualnej z dnia 16 lipca 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.322.2021.1.RMA w kontekście mechanizmu polegającego na zobowiązaniu gwaranta do wyrównania poziomu przychodów beneficjenta w sytuacji, gdy zajdą określone okoliczności, w związku z którymi podmiot ten nie będzie mógł uzyskać przychodów w określonej wysokości, wypłata Kompensat Gwarancyjnych wypełnia kryteria pozwalające uznać je jako nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług. Jak wskazywali zainteresowani przedmiotowe płatności nie są bowiem w rzeczywistości wynagrodzeniem za jakąkolwiek usługę świadczoną przez Kupującego. Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, Zbywca (Gwarant) zobowiązany będzie do wypłacania Kompensat Gwarancyjnych, jeżeli zajdą przewidziane w Umowie okoliczności. Jednocześnie Kupujący nie będzie zobowiązany do wykonania żadnego ekwiwalentnego świadczenia wzajemnego w zamian za otrzymane płatności, tj. nie będzie zobowiązany do wykonania jakiejkolwiek usługi, bądź do powstrzymania się od dokonania określonych czynności lub do tolerowania określonych czynności lub sytuacji.”

Podsumowując, w ocenie Stron, opierając się na orzecznictwie TSUE oraz krajowych sądów administracyjnych, można stwierdzić, że zarówno Wnioskodawca wraz ze Spółkami z Grupy, jak i Kontrahent, realizując Kontrakt nie będą działali w charakterze podatnika VAT, będąc jedynie beneficjentem świadczeń w ramach cPPA, nie pełniąc jednocześnie roli usługodawcy. Ponadto, Wnioskodawca wraz ze Spółkami z Grupy nie podejmują jakichkolwiek czynności opodatkowanych VAT, które miałyby związek z uzyskiwanymi od Kontrahenta należnościami (których wypłata stanowi jedynie czynność techniczną). Z drugiej strony, Umowa zabezpiecza cały wolumen energii wyprodukowanej przez Kontrahenta, ale która jest fizycznie sprzedawana innemu podmiotowi.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy otrzymane przez Wnioskodawcę oraz Spółki z Grupy od Kontrahenta oraz przez Kontrahenta od Wnioskodawcy oraz Spółek z Grupy, na podstawie Kontraktu kwoty różnicy pomiędzy Ceną referencyjną a Ceną zmienną nie będą stanowić wynagrodzenia za świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT.

Stanowisko w zakresie pytania drugiego

W przypadku uznania, iż otrzymane przez Wnioskodawcę oraz Spółki z Grupy lub przez Kontrahenta kwoty tytułem Kwoty rozliczenia będą stanowić wynagrodzenie za świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT, zdaniem Wnioskodawcy usługi te będą korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt. 41 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie o obrocie instrumentami finansowymi, z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

W tym miejscu należy zauważyć, iż Kontrakt stanowi umowę, która jest realizowana poprzez wykorzystanie instrumentu finansowego w postaci nierzeczywistego instrumentu pochodnego (rozliczanego wyłącznie w pieniądzu, bez możliwości wystąpienia fizycznej dostawy instrumentu bazowego w postaci energii elektrycznej). Jest nim kontrakt na różnicę, który stanowi instrument finansowy w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. h ustawy o obrocie instrumentami finansowymi. Z uwagi na fakt, iż przedmiotem świadczonych (w przypadku uznania stanowiska w zakresie pytania 1 za nieprawidłowe) usług będzie instrument finansowy, wyżej wymienione zwolnienie winno znaleźć zastosowanie.

Tymczasem zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT w związku z art. 43 ust. 16 pkt 5 tej ustawy – nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:

-tytuł prawny do towarów;

-tytuł własności nieruchomości;

-prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;

-udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;

-prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

W świetle powyższego należy wskazać, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT, stosuje się do usług, które spełniają łącznie następujące warunki:

-Ich przedmiotem są instrumenty finansowe w rozumieniu art. 2 pkt 1 ustawy o VAT;

-Usługi te nie dotyczą przechowywania i zarządzania wyżej wymienionymi instrumentami, ani nie stanowią usług pośrednictwa w tym zakresie;

-Usługi te nie dotyczą praw i udziałów odzwierciedlających tytuł prawny do towarów lub praw majątkowych, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Jak już wskazano, Umowa między Stronami, nie przewiduje dostawy towarów bazowych (wymiana energii), a jedynie rozliczenie finansowe, a zatem Umowa nie ma zastosowania do praw i udziałów odzwierciedlających tytuł do towarów. Zgodnie z Umową, Strony mogą jedynie żądać od siebie wzajemnego rozliczenia finansowego, a nie realizacji dostawy towaru (energii elektrycznej) lub świadczenia jakiejkolwiek innej usługi, więc w tym przypadku należy uznać, że Umowa nie odzwierciedla praw majątkowych, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku. Niezależnie od zawarcia Umowy, Wnioskodawca oraz Spółki z Grupy skutecznie nabywają energię elektryczną od innych podmiotów (innych niż Kontrahent) na podstawie różnych transakcji niebędących przedmiotem niniejszego wniosku. Ponadto, także Kontrahent sprzedaje energię innemu podmiotowi i na podstawie odrębnej umowy, która nie jest przedmiotem niniejszego wniosku.

Usługa, o której mowa, polegała na zabezpieczeniu cen energii elektrycznej dla Stron, a nie na przechowywaniu lub zarządzaniu instrumentami finansowymi lub usługami pośrednictwa. Ponadto, jak już wskazano, taki kontrakt kwalifikuje się jako instrument finansowy na mocy art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. h ustawy o obrocie instrumentami finansowymi.

W konsekwencji, zdaniem Stron, otrzymane przez Wnioskodawcę oraz Spółki z Grupy od Kontrahenta oraz przez Kontrahenta od Wnioskodawcy oraz Spółek z Grupy, na podstawie Kontraktu, Kwoty rozliczenia (różnicy pomiędzy Ceną referencyjną a Ceną zmienną) będą stanowić wynagrodzenie za świadczenie usług zwolnionych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT.

Stanowisko w zakresie pytania trzeciego

Zgodnie z art. 43 ust. 22 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia z VAT usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy o VAT, świadczonych na rzecz podatników i wybrać ich opodatkowanie, pod warunkiem, że:

-jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,

-złoży naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie o wyborze opodatkowania tych usług przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego rezygnuje ze zwolnienia.

Z uwagi na fakt, iż usługi świadczone przez Strony (przyjmując, że stanowisko przedstawione w pytaniu 2 jest prawidłowe) będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT, to w przypadku rezygnacji ze zwolnienia rezygnacja ta rozciągnie się również na przedmiotowe usługi.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania VAT jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zatem, jeżeli w ocenie tut. Organu (przyjmując, że stanowisko przedstawione w pytaniu 2 jest prawidłowe) wystąpi ewentualne świadczenie usług przez Wnioskodawcę oraz Spółki z Grupy na rzecz Kontrahenta i przez Kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy oraz Spółek z Grupy, to na wynagrodzenie należne Stronom z tytułu świadczonych usług związanych z Kontraktem w zakresie bazowego rozliczenia Kontraktu, a w rezultacie na podstawę opodatkowania VAT z tego tytułu, winny się składać te kwoty, które będą Stronom rzeczywiście należne, tj. będą stanowiły wartość wyniku podlegającego rozliczeniu i kalkulowanego dla uzgodnionego Okresu rozliczeniowego (tj. miesiąca).

W ocenie Stron, okolicznością, która ma znaczenie w kontekście określenia podstawy opodatkowania VAT dla tego typu usług/rozliczeń, będzie fakt wypłaty Wnioskodawcy oraz Spółkom z Grupy albo Kontrahentowi Kwoty rozliczenia (czyli kwoty należnej dla jednej Strony albo drugiej Strony, w zależności od tego jak w ogólnym rozrachunku dla danego Okresu rozliczeniowego i zakontraktowanego wolumenu energii Cena referencyjna będzie różniła się od Ceny zmiennej).

W konsekwencji, zdaniem Stron, w przypadku zastosowania rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 22 ustawy o VAT, Strony będą zobowiązane do opodatkowania stawką właściwą otrzymanej przez Wnioskodawcę oraz Spółki z Grupy od Kontrahenta oraz przez Kontrahenta od Wnioskodawcy oraz Spółek z Grupy, na podstawie Kontraktu, Kwoty rozliczenia (różnicy pomiędzy Ceną referencyjną a Ceną zmienną).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

-ustalenia, czy otrzymane przez Spółkę oraz Spółki z Grupy od Kontrahenta oraz przez Kontrahenta od Spółki i Spółek z Grupy, na podstawie Kontraktu kwoty różnicy pomiędzy Ceną referencyjną a Ceną zmienną będą stanowić wynagrodzenie za świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT – jest nieprawidłowe;

-w przypadku uznania stanowiska w zakresie pytania 1 za nieprawidłowe, zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy świadczonych usług – jest prawidłowe;

-w przypadku zastosowania rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 22 ustawy, opodatkowania stawką właściwą otrzymanej przez Spółkę oraz Spółki z Grupy od Kontrahenta oraz przez Kontrahenta od Spółki oraz Spółek z Grupy, na podstawie Kontraktu kwoty dodatniej różnicy – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy). Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenia innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Wobec powyższej analizy, dostawa towarów lub świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie, oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane są w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy otrzymane przez Wnioskodawcę i Spółki z Grupy od Kontrahenta oraz przez Kontrahenta od Wnioskodawcy i Spółek z Grupy Zainteresowanych, na podstawie Kontraktu Kwoty rozliczenia (kwoty różnicy pomiędzy Ceną referencyjną a Ceną zmienną) będą stanowić wynagrodzenie za świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wskazano wyżej, pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy czym, nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę podlegającą opodatkowaniu VAT w rozumieniu przepisów ustawy VAT. Co do zasady, w orzecznictwie i praktyce organów podatkowych przyjmuje się, iż aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie trzy następujące warunki:

1)powinno istnieć określone świadczenie,

2)powinien istnieć bezpośredni beneficjent świadczenia,

3)świadczeniu usługodawcy powinno odpowiadać świadczenie wzajemne ze strony nabywcy, tj. beneficjenta świadczenia (wynagrodzenie).

Biorąc pod uwagę powyższe, w omawianych okolicznościach wskazane powyżej warunki należy uznać za spełnione. Jak bowiem wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca i Spółki z Grupy wraz z Kontrahentem przystąpili do „wirtualnego” kontraktu cPPA, który jest instrumentem służącym zabezpieczeniu cen energii, którą Zainteresowani planuje nabywać w przyszłości. cPPA to kontrakt długoterminowy, którego „wirtualny” charakter wynika z faktu, iż w ramach umowy między stronami nie dochodzi do fizycznej dostawy energii, lecz wyłącznie do rozliczenia finansowego.

Kontrakt „wirtualny” jest kontraktem „na różnicę”, co oznacza że strony rozliczają się z różnicy pomiędzy określoną uprzednio ceną umów (dalej: „Cena referencyjna”) i ceną hurtową energii elektrycznej (dalej: „Cena zmienna”) dla określonego wolumenu energii elektrycznej we wskazanym okresie (w okresach miesięcznych), w taki sposób, że:

-gdy Cena referencyjna będzie niższa od Ceny zmiennej - Kontrahent będzie zobowiązany do uiszczenia kwoty różnicy na rzecz Wnioskodawcy oraz Spółek z Grupy;

-gdy Cena referencyjna będzie wyższa od Ceny zmiennej - Wnioskodawca oraz Spółki z Grupy będą zobowiązani do płatności kwoty różnicy na rzecz Kontrahenta;

-gdy Cena referencyjna będzie równa Cenie zmiennej - nie wystąpi różnica (wyniesie ona 0) i wówczas nie wystąpi żadne rozliczenie między Wnioskodawcą oraz Spółkami z Grupy, a Kontrahentem.

Umowa określa szczegółowe warunki ustalania i indeksowania Ceny referencyjnej i Ceny zmiennej.

Celem Wnioskodawcy i Spółek z Grupy jest wyłącznie zabezpieczenie ryzyka związanego z możliwym wzrostem cen energii elektrycznej. Wnioskodawca i Spółki z Grupy zawierają Kontrakt w celu uzyskania określonej, stałej ceny energii elektrycznej, której wysokość będzie przewidywalna w dłuższej perspektywie czasowej. Z kolei podstawowym celem Kontrahenta jest zabezpieczenie się przed ryzykiem zmian cen energii elektrycznej i zapewnienie sobie przychodów ze sprzedaży energii na określonym poziomie. Jedynym skutkiem zawarcia kontraktu jest ustabilizowanie cen zakupu energii elektrycznej przez Wnioskodawcę i Spółki z Grupy.

Na takie cele Stron wskazuje preambuła Kontraktu, wedle której:

(…).

W wyniku zawartej Umowy dojdzie zatem do zmiany sytuacji prawnej i finansowej stron, które zawarły Kontrakt, w zależności bowiem od tego, czy Cena referencyjna będzie niższa lub wyższa od Ceny zmiennej dla określonego wolumenu energii elektrycznej we wskazanym okresie, Wnioskodawca i Spółki z Grupy lub Kontrahent wypłaca/wypłaci drugiej stronie kwotę różnicy.

Należy tym samym uznać, że w omawianych okolicznościach:

-istnieje świadczenie – w postaci realizowanej przez Strony usługi zabezpieczenia cen energii,

-bezpośrednim beneficjentem świadczenia są Wnioskodawca wraz ze Spółkami z Grupy lub Kontrahent, w zależności od tego, czy Cena referencyjna będzie niższa lub wyższa od Ceny zmiennej,

-świadczeniu usługodawcy w postaci zabezpieczenia ceny energii odpowiada świadczenie drugiej strony Kontraktu w postaci wypłaty kwoty różnicy pomiędzy Ceną referencyjną a Ceną zmienną.

Zatem w sytuacji, gdy Cena referencyjna będzie niższa od Ceny zmiennej a Kontrahent będzie zobowiązany do uiszczenia kwoty różnicy na rzecz Wnioskodawcy i Spółek z Grupy – należy stwierdzić, że Kontrahent jest bezpośrednimi beneficjentami świadczenia, dokonywanego przez Wnioskodawcę i Spółki z Grupy. Świadczeniu Zainteresowanych w postaci zabezpieczenia ceny energii odpowiada wówczas świadczenie drugiej strony Kontraktu (Kontrahenta) w postaci wypłaty dodatniej różnicy na rzecz Spółki.

Dodatnia różnica, wypłacana przez Kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy i Spółek z Grupy, w omawianym przypadku stanowi zatem wynagrodzenie za świadczenie usług polegających na zabezpieczeniu cen energii elektrycznej, świadczonych przez Zainteresowanych. Tym samym Wnioskodawca i Spółki z Grupy w sytuacji otrzymywania ww. dodatniej różnicy – wynagrodzenia za świadczenie usług zabezpieczenia cen energii – będą podatnikiem świadczącym usługi w świetle art. 8 ust. 1 ustawy.

Zatem w sytuacji, gdy Wnioskodawca i Spółki z Grupy uzyskują od Kontrahenta wynagrodzenie w postaci płatności różnicy w ramach Kontraktu, opisane we wniosku czynności należy uznać za świadczenie usług przez Wnioskodawcę i Spółki z Grupy za wynagrodzeniem, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na mocy art. 8 ust. 1 ustawy.

Ponadto, w sytuacji, gdy to Wnioskodawca i Spółki z Grupy dokonują płatności (ujemnej różnicy) na rzecz Kontrahenta, należy uznać, że to Wnioskodawca i Spółki z Grupy są wówczas beneficjentami świadczenia – a tym samym, wystąpi świadczenie usług przez Kontrahenta za wynagrodzeniem, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na mocy art. 8 ust. 1 ustawy.

Podsumowując, otrzymane przez Wnioskodawcę i Spółki z Grupy od Kontrahenta oraz przez Kontrahenta od Wnioskodawcy i Spółek z Grupy, na podstawie Kontraktu kwoty różnicy pomiędzy Ceną referencyjną a Ceną zmienną będą stanowić wynagrodzenie za świadczenie usług, które podlega/będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 należy uznać za nieprawidłowe.

Następnie Państwa wątpliwości, w przypadku uznania stanowiska w zakresie pytania 1 za nieprawidłowe, dotyczą ustalenia, czy otrzymane przez Wnioskodawcę oraz Spółki z Grupy od Kontrahenta oraz przez Kontrahenta od Wnioskodawcy oraz Spółek z Grupy, na podstawie Kontraktu kwoty różnicy pomiędzy Ceną referencyjną a Ceną zmienną będą stanowić wynagrodzenie za świadczenie usług zwolnionych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy.

Ustawodawca zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, przewidział zastosowanie do niektórych czynności zwolnienia od podatku.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy rozpatrywać ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 646 i 825), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

W świetle art. 43 ust. 15 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1) czynności ściągania długów, w tym factoringu;

2) usług doradztwa;

3) usług w zakresie leasingu.

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 16 ustawy:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 40a i 41, nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:

1) tytuł prawny do towarów;

2) tytuł własności nieruchomości;

3) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;

4) udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;

5) prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Należy zauważyć, że ustawodawca zakreślając ramy przedmiotowe art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy, odwołał się do definicji zawartych w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 646 ze zm.). Sprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług finansowych, ma na celu zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, jak również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego.

Zwolnienia od podatku usług finansowych oparte zostały na obiektywnych kryteriach i nie są uzależnione od rodzaju podmiotu świadczącego te usługi.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi:

Instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są:

1) papiery wartościowe;

2) niebędące papierami wartościowymi:

a) tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,

b) instrumenty rynku pieniężnego,

c) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności, uprawnienie do emisji lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne, z wyłączeniem instrumentów pochodnych, o których mowa w art. 10 rozporządzenia 2017/565,

d) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,

e) opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, pod warunkiem że są dopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi, z wyłączeniem produktów energetycznych będących przedmiotem obrotu hurtowego na OTF, które muszą być wykonywane przez dostawę,

f) niedopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, a które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,

g) instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,

h) kontrakty na różnicę,

i) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także instrumenty pochodne, o których mowa w art. 8 rozporządzenia 2017/565, i inne, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,

j) uprawnienia do emisji.

Dokonując analizy pojęć użytych do opisania zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy podkreślić, że winny one być interpretowane w sposób ścisły – gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu podatku VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy wskazać, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy znajduje zastosowanie do takich usług, które łącznie spełniają następujące warunki:

-przedmiotem tych usług są instrumenty finansowe w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi,

-usługi te nie dotyczą przechowywania ww. instrumentów i zarządzania nimi, ani nie stanowią usług pośrednictwa w tym zakresie,

-usługi te nie dotyczą praw i udziałów odzwierciedlających: tytuł prawny do towarów, tytuł własności nieruchomości, prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości, udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części, bądź prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są m.in. towary (w tym energia elektryczna), mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń i które mogą zostać zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione od podatku.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy, w ocenie Organu, w analizowanej sprawie spełnione będą łącznie wszystkie przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy w odniesieniu do usług świadczonych przez Spółkę, Spółki z Grupy oraz Kontrahenta w ramach Kontraktu.

Jak wynika z przedstawionych okoliczności sprawy, Wnioskodawca wraz ze Spółkami z Grupy przystąpili z Kontrahentem do „wirtualnego” kontraktu, który jest instrumentem służącym zabezpieczeniu cen energii, którą Wnioskodawca wraz ze Spółkami z Grupy planuje nabywać w przyszłości. Kontrakt ten jest długoterminowy. Jego „wirtualny” charakter wynika z faktu, iż w ramach umowy między stronami nie dochodzi do fizycznej dostawy energii, lecz wyłącznie do rozliczenia finansowego. Kontrakt „wirtualny” jest kontraktem „na różnicę”, co oznacza że strony rozliczają się z różnicy pomiędzy określoną uprzednio ceną umowną („Cena referencyjna”) i ceną hurtową energii elektrycznej („Cena zmienna”) dla określonego wolumenu energii elektrycznej we wskazanym okresie (najprawdopodobniej w okresach miesięcznych). Umowa określa szczegółowe warunki ustalania i indeksowania Ceny referencyjnej i Ceny zmiennej. Kontrakt na różnicę stanowi instrument finansowy w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. h ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 646, dalej: ustawa o obrocie instrumentami finansowymi). Pomimo zawarcia Kontraktu, Spółka faktycznie nabywa energię elektryczną od innych podmiotów (innych niż Kontrahenci) na podstawie innych transakcji (transakcje te nie są przedmiotem złożonego wniosku). Jak również wskazali Państwo w opisie sprawy, że instrument finansowy uregulowany w Kontrakcie nie dotyczy praw i udziałów odzwierciedlających tytuł prawny do towarów bądź praw majątkowych, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane przez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

W konsekwencji – jak wynika z powyższego – usługi świadczone przez Strony w ramach Kontraktu dotyczą instrumentów finansowych w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi. Spełniony zatem będzie pierwszy z wyżej wskazanych warunków.

Jednocześnie, opis sprawy wskazuje, że zawarty przez strony Kontrakt ma na celu zabezpieczenie Wnioskodawcy wraz ze Spółkami z Grupy oraz Kontrahenta przed ryzykiem zmian ceny energii elektrycznej. W odniesieniu do instrumentu finansowego dochodzi wyłącznie do rozliczenia finansowego miedzy Stronami. Tym samym, spełniona jest również druga przesłanka do zastosowania zwolnienia od podatku wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy.

Pomiędzy stronami Kontraktu nie dochodzi do fizycznej dostawy towarów jakiegokolwiek towaru (tj. energii elektrycznej) oraz świadczenia innej usługi. Pomiędzy Stronami dochodzi wyłącznie do rozliczenia finansowego, które kształtuje się w efekcie zmian ceny energii, tj. zależy od tego, czy cena energii jest wyższa, bądź niższa od ustalonej w Kontrakcie. Jak bowiem wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca oraz Spółki z Grupy faktycznie nabywają energię elektryczną od innych podmiotów (innych niż Kontrahent) na podstawie innych transakcji.

W związku z tym, w opisanym przypadku zostanie spełniony również trzeci z wymienionych warunków do zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych przez Wnioskodawcę wraz ze Spółkami z Grupy oraz Kontrahenta usług.

W konsekwencji, świadczone przez Państwa wraz ze Spółkami z Grupy oraz Kontrahenta usługi na podstawie zawartego przez strony Kontraktu korzystają/będą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy.

Podsumowując, otrzymane przez Wnioskodawcę wraz ze Spółkami z Grupy od Kontrahenta oraz przez Kontrahenta od Wnioskodawcy wraz ze Spółkami z Grupy, na podstawie Kontraktu kwoty różnicy pomiędzy Ceną referencyjną a Ceną zmienną będą stanowić wynagrodzenie za świadczenie usług zwolnionych od podatku, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również wskazania, w przypadku uznania stanowiska Spółki w zakresie pytania 2 za prawidłowe, czy w przypadku zastosowania rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 22 ustawy Spółka, Spółki z Grupy oraz Kontrahent, zobowiązani będą do opodatkowania właściwą stawką VAT otrzymanej przez Spółkę oraz Spółki z Grupy od Kontrahenta oraz przez Kontrahenta od Spółki oraz Spółek z Grupy, na podstawie Kontraktu kwoty różnicy pomiędzy Ceną referencyjną a Ceną zmienną.

Zgodnie z art. 43 ust. 22 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku usług, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41, świadczonych na rzecz podatników, i wybrać ich opodatkowanie, pod warunkiem że:

1) jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny;

2) złoży naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie o wyborze opodatkowania tych usług przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego rezygnuje ze zwolnienia.

Stosownie zaś do ust. 23 ww. przepisu:

Podatnik, o którym mowa w ust. 22, może, nie wcześniej niż po upływie 2 lat, licząc od początku okresu rozliczeniowego, od którego wybrał opodatkowanie usług, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, ponownie skorzystać ze zwolnienia od podatku tych usług, pod warunkiem złożenia naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego zawiadomienia o rezygnacji z opodatkowania, przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego ponownie będzie korzystał ze zwolnienia.

Powyższe zmiany przepisów umożliwiają wybór opodatkowania określonych usług, które dotychczas obligatoryjnie korzystały ze zwolnienia od podatku – w tym m.in. właśnie usług, których przedmiotem są instrumenty finansowe, przy czym możliwość wyboru opcji opodatkowania dotyczy wyłącznie usług świadczonych na rzecz innych podatników, przy zachowaniu warunków określonych w art. 43 ust. 22 i 23 ustawy.

Jak wyżej wskazano świadczone przez Państwa wraz ze Spółkami z Grupy oraz Kontrahenta usługi związane z zabezpieczeniem ceny energii elektrycznej korzystają/będą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy.

Aby zrezygnować z powyższego zwolnienia, Wnioskodawca, Spółki z Grupy, Kontrahent muszą spełnić łącznie dwa warunki:

-być zarejestrowani jako czynny podatnik VAT,

-zawiadomić pisemnie naczelnika urzędu skarbowego o wyborze opodatkowania usług finansowych jeszcze przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego rezygnuje ze zwolnienia.

Z opisu sprawy wynika, że zarówno Wnioskodawca, Spółki z Grupy oraz Kontrahent są zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT. Jednocześnie Wnioskodawca wraz ze Spółkami z Grupy oraz Kontrahent złożą naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie o wyborze opodatkowania tych usług przed początkiem właściwego okresu rozliczeniowego.

Zatem, w stosunku do usług w zakresie zabezpieczenia ceny energii elektrycznej, w przypadku zastosowania rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 22 ustawy Wnioskodawca wraz ze Spółkami z Grupy oraz Kontrahent zobowiązani będą do opodatkowania właściwą stawką VAT otrzymanej przez Wnioskodawcę oraz Spółki z Grupy od Kontrahenta oraz przez Kontrahenta od Wnioskodawcy i Spółek z Grupy, na podstawie Kontraktu kwoty różnicy pomiędzy Ceną referencyjną a Ceną zmienną.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

- zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych oraz konkretnych stanów prawnych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Odnosząc się do powołanych w stanowisku wyroków sądu należy podkreślić, że nie mają one mocy powszechnie obowiązującej. Sąd wyrokiem lub postanowieniem rozstrzyga wyłącznie konkretną sprawę co do stwierdzenia naruszenia prawa i skutków prawnych tego naruszenia i jedynie w tej sprawie ma moc wiążącą. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, o czym stanowi art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm). Zatem powołane wyroki nie posiadają waloru wykładni powszechnej, co w praktyce oznacza, że nie stanowią one podstawy dla analogicznego rozstrzygnięcia przez organy podatkowe.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.