Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 31 grudnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie prawa do pełnego odliczenia kwoty podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji w związku z planowaną dzierżawą powierzchni użytkowej rewitalizowanego budynku.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 stycznia 2025 r. (wpływ 28 stycznia 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (…) jest podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”), zarejestrowanym jako podatnik czynny.

Począwszy od 1 stycznia 2017 r., zgodnie z przepisami ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego, Gmina podjęła wspólne rozliczenia podatku VAT wraz z funkcjonującymi w jej strukturze jednostkami.

Gmina, zgodnie z ustawą z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej, realizuje zadania w zakresie rozwiązywania problemów społecznych, mające na celu zapewnienie opieki, wsparcia i integracji osób znajdujących się w trudnej sytuacji życiowej.

Mając na uwadze realizację ww. zadań, Gmina podjęła się inwestycji w postaci rewitalizacji budynku (…).

Inwestycja zakłada wykonanie (…).

Inwestycja jest realizowana etapowo, a jej celem jest (…).

W ramach modernizacji budynku zaplanowano (…).

Rewitalizacja budynku zostanie sfinansowana ze środków własnych Gminy oraz ze środków rządowych, tzw. Polskiego Ładu. Kwota dofinansowana z Polskiego Ładu wyniesie: (…) zł, zaś wkład własny Wnioskodawcy to (…) zł, co stanowi ok. 26% wartości całej inwestycji w łącznej wysokości (…) zł. Planowana data zakończenia Inwestycji to (…).

Od początku Inwestycji zamierzeniem Gminy było, aby po zakończeniu Inwestycji cały budynek został wykorzystany do działalności opodatkowanej podatkiem VAT, tj. Gmina zamierza wynająć całą powierzchnię użytkową budynku podmiotom realizującym usługi (…), natomiast pomieszczenia garażowe Gmina zamierza wynająć Ochotniczej Straży Pożarnej (OSP) na realizację zadań statutowych.

Gmina zaproponuje stawki czynszu za m² powierzchni lokalu obowiązujące aktualnie na jej terenie.

Zakładane roczne przychody Gminy z tytułu wynajmu całej powierzchni użytkowej zrewitalizowanego budynku powinny oscylować na poziomie (…) zł, co stanowić będzie ponad 2% wartości początkowej Inwestycji. Jednocześnie Gmina zaznacza, że obrót z tytułu ww. dzierżaw będzie znaczący dla budżetu Gminy w odniesieniu do dochodów uzyskiwanych przez Gminę z tytułu najmu/dzierżawy jej majątku w skali roku. Natomiast roczne dochody uzyskiwane z najmu/dzierżawy posiadanych nieruchomości, w stosunku do ogólnej wartości dochodów budżetowych stanowią jedynie ich niewielki ułamek.

Ochotnicza Straż Pożarna w (…) – będąca stowarzyszeniem, zamierza pokrywać koszty czynszu wynajmowanych powierzchni garażowych ze środków własnych, uzyskanych z dozwolonej statutem działalności gospodarczej (…).

Wydatki związane z realizacją Inwestycji, są i będą dokumentowane wystawianymi przez wykonawcę fakturami VAT, na których Gmina jest i będzie oznaczona jako nabywca przedmiotowych towarów i usług. Gmina na dzień sporządzenia rozpatrywanego wniosku nie dokonała jeszcze odliczenia podatku VAT z przedmiotowych faktur zakupowych.

Natomiast z tytułu dzierżawy Gmina po dokonaniu wszystkich odbiorów prac będzie wystawiać miesięcznie na rzecz najemców faktury VAT, zawierające VAT należny oraz dokumentujące sprzedaż opodatkowaną wykazywaną w deklaracjach JPK składanych przez Gminę do Urzędu Skarbowego.

Pismem z 28 stycznia 2025 r. (wpływ 28 stycznia 2025 r.) uzupełnili Państwo opis sprawy, udzielając odpowiedzi na poniższe pytania:

1.Od kiedy Gmina zaczęła realizować Inwestycję w postaci rewitalizacji budynku (…) i za jakie okresy otrzymują Państwo faktury?

Odp.: W (…) r. nastąpiło podpisanie umowy z Wykonawcą w trybie tzw. „(…)”. Cała Inwestycja realizowana jest przez jednego wykonawcę. Pierwsze prace budowlane związane z Inwestycją były możliwe do rozpoczęcia po uzyskaniu pozwolenia/decyzji budowlanej, które to miało miejsce w (…). Prace zostały rozpoczęte w (…) r.

(…).

2.W związku ze wskazaniem w opisie sprawy:

oraz

– proszę określić czy podane kwoty stanowią wartości netto czy brutto.

Odp.: Kwota łączna inwestycji w wysokości (…) zł, jak i dofinansowanie z Polskiego Ładu oraz wkład własny Gminy – to kwoty brutto. Natomiast spodziewane minimalne przychody z tytułu planowanych umów dzierżawy w wysokości (…) zł to kwota netto.

3.Jaka będzie wartość całej Inwestycji przekazanej do użytkowania innym podmiotom na podstawie umowy dzierżawy? Proszę wskazać kwotę netto i brutto.

Odp.: Przyjęta wartość całej inwestycji to kwota (…) zł brutto ((…) zł netto).

4.Czy towary i usługi nabywane w ramach Inwestycji w postaci rewitalizacji budynku (…), będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług?

Odp.: Towary i usługi nabywane przez Gminę w ramach Inwestycji będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

5.W jaki sposób/na jakich zasadach zostanie dokonany wybór dzierżawców przedmiotowej Inwestycji?

Odp.: Wybór dzierżawców opisanej Inwestycji będzie dokonywany na podstawie złożonych ofert, zgodnie z Uchwałą (…). W uchwale Rada Gminy wyraziła zgodę na zawieranie umów dzierżawy przedmiotowej Inwestycji na okres do 10 lat w drodze bezprzetargowej.

6.Czy podmioty, którym oddadzą Państwo w dzierżawę przedmiot Inwestycji, będą podmiotami powiązanymi z Gminą? Jeśli tak, proszę wskazać rodzaj i charakter powiązań między Gminą a poszczególnymi podmiotami (np. wysokość wkładów Gminy w podmiotach).

Odp.: Gmina nie zakłada, aby dzierżawcy byli podmiotami powiązanymi z nią w jakikolwiek sposób z wyłączeniem OSP, czyli odrębnego podmiotu prawnego, działającego w formie stowarzyszenia, za pomocą którego Gmina realizuje zadania własne w zakresie ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej (por. art. 7 ustawy o samorządzie gminnym). Powiązanie ma zatem charakter funkcjonalny. (…). Natomiast czynsz za pomieszczenia garażowe będzie ustalony na poziomie rynkowym i płacony przez OSP ze środków pozyskanych z dozwolonej statutem działalności gospodarczej (np. działalność kulturalna i oświatowa, w tym organizacja imprez biletowanych).

7.Czy po oddaniu w dzierżawę efektów realizacji Inwestycji, Gmina będzie z nich korzystała? Jeśli tak, proszę wskazać na jakich zasadach Gmina będzie korzystała z przedmiotu Inwestycji, na podstawie jakiej umowy oraz czy odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Odp.: Gmina nie będzie korzystała z powstałej Inwestycji.

8.Czy po oddaniu w dzierżawę efektów realizacji Inwestycji, będą korzystały z nich jednostki organizacyjne Gminy? Jeśli tak, proszę wskazać na jakich zasadach jednostki organizacyjne Gminy będą korzystały z przedmiotu Inwestycji, na podstawie jakiej umowy oraz czy odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Odp.: Jednostki organizacyjne Gminy nie będą korzystały z powstałej Inwestycji.

9.W jakiej wysokości zostaną ustalone miesięczne kwoty czynszów w związku z zawarciem umów dzierżawy? Proszę wskazać kwoty netto i brutto – odrębnie dla każdej umowy.

Odp.: Na tym etapie prowadzenia Inwestycji Gmina nie jest w stanie precyzyjnie, w rozbiciu na poszczególne umowy, podać kwot czynszu za dzierżawę powierzchni. Umowy nie są wynegocjowane i zawarte, gdyż nie powstał jeszcze przedmiot dzierżawy. Natomiast założenie Gminy zapisane w Wieloletniej Prognozie Finansowej (dalej: WPF) jest takie, aby minimalny poziom dochodów z czynszów za dzierżawę powierzchni wynosił (…) zł netto, z możliwością uzyskania nawet (…) zł netto miesięcznie.

10.Na jakie okresy zostaną zawarte umowy dzierżawy przedmiotu Inwestycji? Czy umowy te będą przedłużane na dalsze okresy?

Odp.: Założeniem i zamiarem Gminy jest, aby umowy dzierżawy były zawarte na jak najdłuższe okresy. Zgodnie z Uchwałą (…), w WPF zaplanowano dochody z tytułu dzierżawy przedmiotowej Inwestycji za okres 10 lat po zakończeniu inwestycji. Jeśli jakaś umowa zostanie zawarta na krótszy okres, zamiarem Gminy będzie jej aneksowanie na kolejne lata, tak aby maksymalizować dochody z dzierżaw.

11.Jakie czynniki będą brane pod uwagę przy ustalaniu wysokości czynszu z tytułu zawieranych umów dzierżawy, np.: stawki amortyzacji, wysokość nakładów, okres zwrotu Inwestycji, inne czynniki (proszę je wymienić)?

Odp.: Przy ustalaniu wysokości czynszów dla każdej umowy Gmina będzie brać pod uwagę wysokość stawki amortyzacji budynku (2,5%) proporcjonalnie do zajmowanej powierzchni i jej charakteru (tj. powierzchnia garaży będzie wynajmowana w cenie niższej za m² niż powierzchnia pod lokale użytkowe, gdzie oferowane będą udogodnienia w postaci np. mediów).

Przy czym, Gmina spodziewa się uzyskać łączne kwoty dochodów przekraczające wartość 2,5% wartości brutto Inwestycji (tj. (…) zł brutto rocznie). Minimalny poziom zakładanych dochodów to (…) zł netto, czyli (…) zł brutto.

12.Czy ustalone kwoty czynszów dzierżawnych będą stałe czy zmienne? Jeżeli ustalone kwoty ww. czynszów będą zmienne, proszę wskazać jakie czynniki będą brane pod uwagę przy ustaleniu tych kwot.

Odp.: Ustalone czynsze dzierżawne dla wszystkich umów będą podlegać rocznej waloryzacji o stawkę inflacji i ewentualne nakłady poniesione przez Gminę w trakcie trwania dzierżaw.

13.Czy wysokości czynszów dzierżawnych zostaną skalkulowane z uwzględnieniem realiów rynkowych? Czy wynagrodzenie należne Gminie z tytułu zawartych umów dzierżawy będzie niższe od wartości rynkowej, równe wartości rynkowej, czy też wyższe od tej wartości?

Odp.: Wysokość czynszów dzierżawnych będzie ustalona z uwzględnieniem realiów rynkowych. Jak wskazano powyżej, dochody z dzierżaw będą stanowić rocznie ponad 2,5% wartości Inwestycji (brutto). Zatem zwrot z Inwestycji Gmina osiągnie maksymalnie po 40 latach od jej oddania. W opinii Gminy, to realna wartość rynkowa.

14.Czy wysokości wynagrodzeń z tytułu zawieranych umów dzierżawy zostaną skalkulowane z uwzględnieniem wysokości wydatków poniesionych przez Gminę na realizację przedmiotowej Inwestycji? Jak będzie się przedstawiał stosunek poniesionych w ramach Inwestycji nakładów do rocznej kwoty czynszów dzierżawnych? Proszę udzielić odpowiedzi ze wskazaniem, czy podane wartości stanowią kwoty netto czy brutto.

Odp.: Czynsze dzierżawne będą odnosić się do wydatków poniesionych przez Gminę na realizację Inwestycji w taki sposób, iż będą ustalane jako min. 2,5% od jej wartości początkowej. Jak zostało to wyjaśnione powyżej, Gmina spodziewa się uzyskać łączne kwoty dochodów przekraczające wartość 2,5% wartości brutto Inwestycji, tj. (…) zł brutto rocznie. Minimalny poziom zakładanych dochodów to (…) zł netto czyli (…) zł brutto.

15.Czy wysokość czynszów dzierżawnych umożliwi zwrot nakładów poniesionych w ramach realizacji Inwestycji? Jeśli tak, proszę wskazać w jakim horyzoncie czasowym.

Odp.: Spodziewany poziom dochodów z dzierżaw pozwoli na zwrot z Inwestycji maksymalnie po 40 latach od jej oddania.

16.Na jakim poziomie będą kształtowały się dochody z tytułu zawartych umów dzierżawy w skali roku w stosunku do dochodów ogółem/dochodów własnych Gminy?

Odp.: Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, obrót z tytułu czynszów dzierżawnych Inwestycji będzie znaczący dla budżetu Gminy w odniesieniu do dochodów uzyskiwanych przez Gminę z tytułu najmu/dzierżawy jej majątku w skali roku. Natomiast roczne dochody uzyskiwane z dzierżawy Inwestycji, w stosunku do ogólnej wartości dochodów budżetowych stanowić będą jedynie niewielki ich ułamek.

17.Kto będzie pokrywał koszty utrzymania w odpowiednim stanie technicznym oddanego w dzierżawę majątku powstałego w ramach realizacji przedmiotowej Inwestycji?

Odp.: Koszty utrzymania Inwestycji w odpowiednim stanie technicznym będą spoczywać na Gminie, przy czym nie wyklucza się waloryzowania czynszów dzierżawnych w celu przeniesienia przynajmniej części kosztów na najemców (zgodnie z odpowiedzią na pytanie nr 12).

Pytanie

Czy w związku z planowaną dzierżawą powierzchni użytkowej budynku powstałego w wyniku Inwestycji, Gminie przysługuje prawo do odliczenia całego podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, w związku z planowaną dzierżawą powierzchni użytkowej budynku powstałego w wyniku Inwestycji, Gminie przysługuje prawo do odliczenia całego podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Prawo to przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.

Celem odliczenia podatku VAT, konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

1)wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika VAT,

2)wydatek musi mieć związek z dokonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT,

3)nie występują przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

Innymi słowy, nie jest możliwe obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przez podmiot, który nie występuje w tym zakresie w charakterze podatnika VAT. Nie jest również możliwe obniżenie podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wydatków poniesionych przez podatnika w związku z wykonywaniem czynności pozostających poza zakresem ustawy o VAT, bądź czynności zwolnionych z tego podatku.

Gmina zaznacza, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) wielokrotnie wskazywał, że w celu przyznania podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego, co do zasady konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku należnego, a transakcją lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia. Jednocześnie, prawo do odliczenia VAT ma charakter niezwłoczny, tzn., że podatnik nie musi zwlekać z jego realizacją do momentu, w którym poniesione przez niego wydatki wygenerują podatek należny – wystarczający jest w tym zakresie zamiar przeznaczenia tych nakładów do celów działalności gospodarczej występujący na etapie ich ponoszenia.

W ocenie Wnioskodawcy, w rozpatrywanej sprawie spełnia On wszystkie przesłanki pozytywne do uzyskania pełnego prawa do odliczenia podatku VAT poniesionego w związku z Inwestycją.

Ad. 1) Gmina jako podatnik VAT

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Nie uznaje się jednak za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy

w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy o VAT). Oznacza to, że jednostki samorządu terytorialnego mogą być uznane za podatników VAT wówczas, gdy dokonują czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Mając na uwadze, że umowy dzierżawy, na podstawie których zostanie udostępniony budynek, będą niewątpliwie umowami cywilnoprawnymi, w opinii Gminy, wykonywanie czynności na podstawie takich umów oznacza działanie Gminy w charakterze podatnika VAT.

Ad. 2) Wykonywanie czynności opodatkowanych

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Jak wskazano wyżej, warunkiem uzyskania prawa do odliczenia VAT jest związek ponoszonych przez podatnika wydatków z dokonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi VAT.

Należy przy tym podkreślić, że w podatku VAT obowiązuje zasada niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Polega ona na tym, że aby skorzystać z prawa do odliczenia, podatnik nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej, czyli de facto wygenerują podatek należny. Wystarczający jest zadeklarowany przez podatnika zamiar przeznaczenia danego towaru lub usługi na cele związane ze sprzedażą opodatkowaną.

Potwierdza to liczne orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w tym np. wyrok w sprawie C-268/83 Rompelman („Ponadto, zgodnie z zasadą neutralności podatku VAT w zakresie obciążenia podatkowego dla przedsiębiorstwa pierwsze wydatki inwestycyjne, poniesione w celu i z zamiarem rozpoczęcia działalności, należy uznać za działalność gospodarczą. Opóźnienie rozpoczęcia działalności do momentu faktycznego wykorzystania nieruchomości, tj. do momentu rozpoczęcia uzyskiwania z tej nieruchomości dochodu do opodatkowania, byłoby sprzeczne z tą zasadą. Każda inna interpretacja art. 4 Dyrektywy oznaczałaby obciążenie przedsiębiorcy kosztem VAT w trakcie prowadzenia przez niego działalności gospodarczej, bez umożliwienia mu odliczenia tego podatku zgodnie z art. 17, i wprowadzałaby nieuzasadnione rozróżnienie między wydatkami inwestycyjnymi, poniesionymi przed faktycznym wykorzystaniem nieruchomości i wydatkami poniesionymi w trakcie ich wykorzystywania”), czy też wyrok w sprawie C-110/94 INZO.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowym stanie faktycznym, przesłanki określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT będą spełnione, ponieważ wydatki realizowane w Inwestycji Gmina ponosi z zamiarem świadczenia odpłatnych usług udostępniania powstałego majątku na podstawie umów dzierżawy. Gmina będzie świadczyć te usługi działając w charakterze podatnika VAT, a przedmiotowe czynności będą podlegać opodatkowaniu VAT. Warto podkreślić, iż Gmina od początku prowadziła Inwestycję z zamiarem wykorzystania budynku na cele komercyjne, który zostanie zrealizowany niezwłocznie po odbiorach technicznych.

Skoro zatem Gmina będzie występowała w charakterze podatnika VAT oraz wykorzysta poniesione wydatki do czynności podlegających opodatkowaniu (dzierżawy), Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT od wydatków na Inwestycję.

Ad. 3) Związek zakupionych towarów i usług z wykonywaniem czynności opodatkowanych

Związek pomiędzy zakupionymi przez Gminę towarami i usługami na potrzeby opisanej Inwestycji, a wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych, wydaje się być bezpośredni i oczywisty. Bezpośredni związek pomiędzy wydatkami na budynek z wykonywaniem czynności opodatkowanych w postaci usług jego dzierżawy wynika z faktu, iż gdyby Gmina nie ponosiła ww. wydatków, nie powstałby przedmiot transakcji i tym samym nie miałaby w ogóle możliwości świadczenia ww. usług, podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. 4) Brak przesłanek negatywnych do odliczenia, w tym brak nadużycia prawa podatkowego

Gmina nie spełnia żadnej z przesłanek, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT. Co więcej, jej działanie znajduje uzasadnienie ekonomiczne i nie jest działaniem sztucznym, mającym na celu jedynie odliczenie podatku VAT.

W świetle art. 5 ust. 5 ustawy o VAT, przez nadużycie prawa rozumie się dokonanie czynności, o których mowa w ust. 1, w ramach transakcji, która pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miała zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

W nawiązaniu do powyższego, Gmina zwraca uwagę, że w jej ocenie, w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do nadużycia prawa. Działania Gminy w tym zakresie nie mają charakteru sztucznego, a podyktowane są wieloma względami pozapodatkowymi. Dzierżawa budynku nie ma bowiem na celu osiągnięcia korzyści podatkowych, a jest uzasadnionym gospodarczo działaniem Gminy.

Gmina zwraca uwagę, iż planuje efektywne ekonomicznie wykorzystanie swojego zrewitalizowanego majątku. Trudno mówić o sztuczności działań Gminy w kontekście ustalonego czynszu dzierżawnego. Kwota czynszu została skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych, przy uwzględnieniu specyfiki działalności podmiotu, jakim jest Gmina. Jednocześnie, czynsz dzierżawny budynku pokryje rocznie ponad 2% wartości nakładów poniesionych przez Gminę na Inwestycję (liczonych łącznie z dofinansowaniem z Polskiego Ładu).

Zdaniem Gminy, stawka czynszowa stanowiąca wartość ponad 2% wartości przedmiotu dzierżawy uwzględni specyfikę sytuacji, w jakiej funkcjonuje Gmina oraz stawkę amortyzacyjną dla tego rodzaju majątku. Zgodnie z obliczeniami Gminy, czynsz pokryje więc łączne koszty poniesione na realizację Inwestycji w około 50 lat. Ponadto, według wiedzy Wnioskodawcy, zaproponowana stawka czynszu jest standardową wśród stawek czynszowych stosowanych w sektorze publicznym, w tym w innych Gminach, realizujących podobne funkcjonalnie i wartościowo inwestycje.

W efekcie, Gmina stoi na stanowisku, że w przedstawionym stanie faktycznym nie dojdzie do nadużycia prawa. Działania Gminy są bowiem uzasadnione gospodarczo, a tym samym nie mają na celu wyłącznie osiągnięcia korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem przepisów.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”.

W myśl tego przepisu:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast w myśl art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług, wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału, stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to więc wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):

Natomiast w myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Katalog zadań własnych Gminy został określony w art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z ustawą o pomocy społecznej, Gmina realizuje zadania w zakresie rozwiązywania problemów społecznych, mające na celu zapewnienie opieki, wsparcia i integracji osób znajdujących się w trudnej sytuacji życiowej.

Mając na uwadze realizację zadań wynikających z ustawy o pomocy społecznej, Gmina realizuje Inwestycję w postaci rewitalizacji budynku (…).

Rewitalizacja budynku zostanie sfinansowana ze środków własnych Gminy oraz ze środków rządowych, tzw. Polskiego Ładu. Przyjęta wartość całej inwestycji to kwota (…) zł brutto, (…) netto. Wkład własny Gminy to (…) zł brutto, co stanowi ok. 26% wartości całej inwestycji. Planowana data zakończenia Inwestycji to (…) rok.

Wydatki związane z realizacją Inwestycji, są i będą dokumentowane wystawianymi przez wykonawcę fakturami VAT, na których Gmina jest i będzie oznaczona jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.

Od początku Inwestycji zamierzeniem Gminy było, aby po zakończeniu Inwestycji cały budynek został wykorzystany do działalności opodatkowanej podatkiem VAT, tj. Gmina zamierza wynająć całą powierzchnię użytkową budynku podmiotom realizującym usługi m.in. dla seniorów, natomiast pomieszczenia garażowe Gmina zamierza wynająć Ochotniczej Straży Pożarnej (OSP) na realizację zadań statutowych. Po oddaniu Inwestycji w dzierżawę, Gmina ani jej jednostki organizacyjne nie będą z niej korzystały.

Z tytułu dzierżawy Gmina po dokonaniu wszystkich odbiorów prac będzie wystawiać miesięcznie na rzecz najemców faktury VAT, zawierające VAT należny oraz dokumentujące sprzedaż opodatkowaną wykazywaną w deklaracjach JPK składanych przez Gminę do Urzędu Skarbowego.

Gmina zaproponuje stawki czynszu za m² powierzchni lokalu obowiązujące aktualnie na jej terenie.

Wybór dzierżawców opisanej Inwestycji będzie dokonywany na podstawie złożonych ofert, zgodnie z Uchwałą (…). W uchwale, Rada Gminy wyraziła zgodę na zawieranie umów dzierżawy przedmiotowej Inwestycji na okres do 10 lat w drodze bezprzetargowej.

Gmina nie zakłada, aby dzierżawcy byli podmiotami powiązanymi z nią w jakikolwiek sposób z wyłączeniem OSP, czyli odrębnego podmiotu prawnego, działającego w formie stowarzyszenia, za pomocą którego Gmina realizuje zadania własne w zakresie ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej. Powiązanie ma zatem charakter funkcjonalny.

Na obecnym etapie prowadzenia Inwestycji, Gmina nie jest w stanie precyzyjnie, w rozbiciu na poszczególne umowy, podać kwot czynszu za dzierżawę powierzchni. Umowy nie są wynegocjowane i zawarte, gdyż nie powstał jeszcze przedmiot dzierżawy. Natomiast założenie Gminy zapisane w Wieloletniej Prognozie Finansowej jest takie, aby minimalny poziom dochodów z czynszów za dzierżawę powierzchni wynosił (…) zł netto, z możliwością uzyskania nawet (…) zł netto miesięcznie.

Przy ustalaniu wysokości czynszów dla każdej umowy Gmina będzie brać pod uwagę wysokość stawki amortyzacji budynku (2,5%) proporcjonalnie do zajmowanej powierzchni i jej charakteru. Minimalny poziom zakładanych dochodów to (…) zł netto, czyli (…) zł brutto.

Czynsze dzierżawne będą odnosić się do wydatków poniesionych przez Gminę na realizację Inwestycji w taki sposób, iż będą ustalane jako min. 2,5% od jej wartości początkowej.

Ustalone czynsze dzierżawne dla wszystkich umów będą podlegać rocznej waloryzacji o stawkę inflacji i ewentualne nakłady poniesione przez Gminę w trakcie trwania dzierżaw. Koszty utrzymania Inwestycji w odpowiednim stanie technicznym będą spoczywać na Gminie, przy czym nie wykluczają Państwo waloryzowania czynszów dzierżawnych w celu przeniesienia przynajmniej części kosztów na najemców.

Wysokość czynszów dzierżawnych będzie ustalona z uwzględnieniem realiów rynkowych. Dochody z dzierżaw będą stanowić rocznie ponad 2,5% wartości Inwestycji, zatem spodziewany poziom dochodów z dzierżaw pozwoli na zwrot wydatków inwestycyjnych maksymalnie po 40 latach od oddania Inwestycji do użytkowania.

Państwa wątpliwości w analizowanej sprawie dotyczą ustalenia, czy w związku z planowaną dzierżawą powierzchni użytkowej budynku powstałego w wyniku Inwestycji, Gminie będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji w postaci rewitalizacji budynku (…).

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Analiza przywołanego art. 8 ust. 1 ustawy prowadzi do stwierdzenia, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym, do uznania czynności za usługę, konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść.

Co do zasady, usługa jest czynnością opodatkowaną w sytuacji, kiedy jest odpłatna. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają zatem wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

Zatem, dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. W związku z tym, w odniesieniu do tej czynności Gmina nie będzie działała jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będzie korzystała z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku, Gmina będzie występowała w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność, tj. dzierżawa inwestycji – jako usługa zdefiniowana w art. 8

ust. 1 ustawy – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego wskazać należy, że zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z nabyciem których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że w omawianej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, zostaną spełnione. W przedmiotowej sprawie Gmina będzie występowała w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a dzierżawa przedmiotu Inwestycji – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ponadto, jak wskazali Państwo w opisie sprawy, towary i usługi nabywane przez Gminę w ramach Inwestycji będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Po oddaniu Inwestycji w dzierżawę, Gmina ani jej jednostki organizacyjne nie będą z niej korzystały. Zatem wydatki poniesione w związku z rewitalizacją budynku (…) będą miały związek wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego, będzie Państwu przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji w postaci rewitalizacji budynku (…). Prawo to będzie przysługiwało Państwu pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych z art. 88 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zauważam, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Podkreślam, że interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu okoliczności sprawy, w szczególności w interpretacji przyjęto Państwa wyjaśnienia co do elementów mających służyć ustaleniu wysokości czynszu dzierżawnego i szacowanego okresu zwrotu nakładów inwestycyjnych, w tym Państwa wskazania, zgodnie w którymi:

·towary i usługi nabywane przez Gminę w ramach Inwestycji będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT;

·czynsz za pomieszczenia garażowe będzie ustalony na poziomie rynkowym i płacony przez OSP ze środków pozyskanych z dozwolonej statutem działalności gospodarczej (…);

·Gmina spodziewa się uzyskać łączne kwoty dochodów przekraczające wartość 2,5% wartości brutto Inwestycji (tj. (…) zł brutto rocznie). Minimalny poziom zakładanych dochodów to (…) zł netto (czyli (…) zł brutto);

·wysokość czynszów dzierżawnych będzie ustalona z uwzględnieniem realiów rynkowych. (…) Dochody z dzierżaw będą stanowić rocznie ponad 2,5% wartości Inwestycji (brutto). Zatem zwrot z Inwestycji Gmina osiągnie maksymalnie po 40 latach od jej oddania.

     W opinii Gminy, to realna wartość rynkowa.

Zatem w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie ustalone, że wysokość czynszu odbiega od realiów rynkowych czy też uniemożliwia zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych i skalkulowana jest na zbyt niskim poziomie lub też że inwestycja nie jest wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych, (np. będzie służyć również do realizacji Państwa zadań własnych), interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.