Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo:

1)ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 8 października 2019 r. (data wpływu 11 października 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 sierpnia 2024 r. sygn. akt I FSK 1695/20 (data zwrotu akt przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po prawomocnym rozstrzygnięciu sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny – 11 grudnia 2024 r.); i

2)stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie przechowywania w formie elektronicznej dokumentów dotyczących stosowania stawki 0% jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 października 2019 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 października 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie przechowywania w formie elektronicznej dokumentów dotyczących stosowania stawki 0%. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 4 grudnia 2019 r. (wpływ 11 grudnia 2019 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A. S.A. S.K.A. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest polskim podmiotem, prowadzącym działalność gospodarczą (...) Polski, a także całej Europy. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanym dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych.

W związku z dokonywanymi dostawami towarów, po stronie Spółki zachodzi obowiązek zaewidencjonowania transakcji dla potrzeb VAT i CIT oraz wystawienia i przesłania nabywcy towarów faktury potwierdzającej sprzedaż.

Również z tytułu nabywanych towarów i usług Spółka otrzymuje szereg faktur zakupowych w formie papierowej oraz elektronicznej. Faktury te są podstawą do odliczenia VAT oraz rozpoznania kosztów uzyskania przychodów. Oprócz faktur Spółka otrzymuje inne niż faktury dokumenty potwierdzające poniesienie wydatków, tj. m.in. paragony, rachunki lub inne dowody.

W przyszłości w odniesieniu do faktur oraz innych dokumentów potwierdzających poniesienie wydatków otrzymanych w formie papierowej, planowane jest skanowanie ich do pliku elektronicznego, który nie podlega edycji (np. pliku w formacie pdf), który będzie umieszczany na serwerze dedykowanym do przechowywania zeskanowanych dokumentów. Zeskanowane faktury oraz inne dokumenty potwierdzające poniesienie wydatków w formacie pdf będą przez Spółkę przechowywane w formie elektronicznej. Dokumenty w formacie pdf będą dokumentami nieedytowalnymi. Jednocześnie wersja papierowa oryginalnej faktury zakupowej lub innego dokumentu potwierdzającego poniesienie wydatku ma być niszczona, aby nie dublować posiadanej dokumentacji. Pliki elektroniczne zawierające skany faktur zakupowych i innych dokumentów potwierdzających poniesienie kosztów w formacie pdf będą przez Spółkę przechowywane z podziałem na okresy rozliczeniowe w sposób umożliwiający ich natychmiastowe udostępnienie, ale bez możliwości edycji. Zapewniona będzie autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktur.

Również otrzymywane faktury w formie elektronicznej nie będą przez Spółkę drukowane, ale będą podlegały archiwizacji w formie elektronicznej.

Spółka, jako podmiot prowadzący działalność na rynku (...) międzynarodowego, poza fakturami sprzedaży uzyskuje dodatkowo dokumenty, których posiadanie jest koniecznie w celu udokumentowania prawa do stosowania stawki 0% podatku VAT, w stosunku do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (dalej: „WDT”).

Na dokumenty te składają się:

a)międzynarodowe dokumenty CMR, które potwierdzają zawarcie i wykonanie umowy przewozu, oraz określają dokładnie warunki jego realizacji; oraz

b)faktura sprzedaży;

c)dokument magazynowy wydania ze składu podatkowego lub inny dokument potwierdzający wydanie towarów ze składu podatkowego;

d)dokument akcyzowy „e-AD” (ewentualnie dokument zastępujący e-AD, gdy system jest niedostępny);

e)wiadomości e-mail od kontrahenta potwierdzającej otrzymanie towarów wynikających z wykazu faktur dokumentujących dostawy zrealizowane w danym miesiącu.

W związku z ilością otrzymywanych przez Wnioskodawcę dokumentów, przechowywanie ich w formie fizycznej stanowi dla Spółki trudność, ze względu na ilość koniecznego do poświęcenia miejsca i czasu pracy pracowników, które to są niezbędne do bezpiecznego składowania otrzymywanych listów przewozowych i innych dokumentów. Z tego względu Spółka planuje archiwizowanie dokumentów otrzymywanych w formie papierowej oraz elektronicznej na serwerze w formie elektronicznej. Podobnie jak w przypadku faktur, powyższe dokumenty w formie papierowej będą skanowane do pliku elektronicznego, który nie podlega edycji (np. pliku w formacie pdf), który będzie umieszczany na serwerze Spółki. Dokumenty w formacie pdf będą dokumentami nieedytowalnymi. Jednocześnie wersja papierowa ma być niszczona, aby nie dublować posiadanej dokumentacji. Pliki elektroniczne zawierające skany dokumentów potwierdzających dostawę towaru do odbiorcy w formacie pdf będą przez Spółkę przechowywane z podziałem na okresy rozliczeniowe w sposób umożliwiający ich natychmiastowe udostępnienie i przyporządkowanie do faktur których dotyczą, ale bez możliwości edycji. Zapewniona będzie autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność dokumentów.

Tak przygotowane faktury oraz dokumenty przewozowe i inne dowody, potwierdzające prawo do zastosowania stawki 0% podatku VAT, przeznaczone są wyłącznie do odczytu, niemożliwe jest nanoszenie na nie zmian.

Spółka wskazuje również, że z dniem 1 stycznia 2020 r. wejdą w życie przepisy rozporządzenia Rady (UE) 2018/1911 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającego rozporządzenie (UE) 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi.

Rozporządzenie UE zmienia obowiązki dokumentacyjne w zakresie zastosowania preferencyjnej stawki VAT. Zmiany opierają się na wprowadzeniu dwóch grup dokumentów, które mają być akceptowane jako dowód wysyłki lub transportu:

a)dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów (podpisany list przewozowy CMR, konosament, faktura za towarowy przewóz lotniczy lub faktura od przewoźnika towarów);

b)dokumenty nieodnoszące się do wysyłki (polisy ubezpieczeniowe, dokumenty bankowe, dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, poświadczenie odbioru).

Również po wejściu w życie powyższych zmian, Spółka zamierza przechowywać dokumenty CMR oraz oświadczenia kontrahentów lub nabywców potwierdzające, że określony towar został otrzymany przez nabywcę na terenie innego państwa członkowskiego niż Polska, w formie elektronicznej, i za ich pośrednictwem dokumentować prawo do stosowania stawki 0% podatku VAT w odniesieniu do dokonywanych przez siebie transakcji WDT.

Przedmiotowy wniosek o interpretację przepisów prawa podatkowego dotyczy zatem trzech zagadnień, znajdujących się w zakresie dwóch ustaw podatkowych, jednakże zbliżonych do siebie tematycznie oraz posiadających podobne uzasadnienie:

1)Pierwsze zagadnienie dotyczy możliwości przechowywania w formie elektronicznej faktur zakupowych i sprzedażowych otrzymywanych oraz wystawianych w formie papierowej lub elektronicznej;

2)Drugie zagadnienie odnosi się do przechowywania przez Spółkę w formie elektronicznej dokumentów służących udokumentowaniu prawa do stosowania stawki 0% podatku VAT w stosunku do transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, w szczególności dokumenty CMR, oświadczenia kontrahentów oraz inne dokumenty potwierdzające drogę towaru, w formie elektronicznej,

3)   Trzecie z nich dotyczy możliwości potwierdzenia poniesienia wydatku, w formie skanu faktury lub innego dokumentu potwierdzającego poniesienie wydatku w formacie pdf, uprawniającego do zachowania prawa do rozpoznania danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Spółka zapewni funkcjonowanie kontroli biznesowych, które pozwolą na ustalenie ścieżki audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług.

Dla potrzeb przepisów o VAT w zakresie fakturowania, pojęcie „kontrole biznesowe” należy rozumieć jako proces, za pośrednictwem którego podatnik tworzy, wdraża oraz aktualizuje dostateczny poziom pewności co do tożsamości dostawcy lub usługodawcy albo wystawcy faktury (autentyczność pochodzenia), w zakresie tego, że nie zmieniono danych dotyczących podatku VAT (integralność treści) oraz w zakresie czytelności faktury od momentu wystawienia faktury aż do końca okresu przechowywania. Kontrola biznesowa powinna dawać pewną ścieżkę kontrolną, dzięki której można powiązać fakturę ze stanowiącą podstawę jej wystawienia dostawą towarów bądź usługą. Jednocześnie kontrole biznesowe powinny być odpowiednie do wielkości, działalności i rodzaju podatnika oraz powinny uwzględniać liczbę i wartość transakcji, jak również liczbę i rodzaj dostawców lub usługodawców oraz nabywców lub usługobiorców.

Natomiast pojęcie „wiarygodna ścieżka audytu” użyte w art. 106m ust. 4 ustawy o VAT oznacza, że związek pomiędzy dokumentami uzupełniającymi oraz realizowanymi transakcjami jest łatwy do prześledzenia (dzięki posiadaniu dostatecznych danych dla powiązania dokumentów), zgodny z ustalonymi w przedsiębiorstwie procedurami oraz odzwierciedla procesy, które faktycznie miały miejsce. Ścieżka audytu dla celów VAT powinna zapewnić możliwy do skontrolowania związek pomiędzy fakturą, a dostawą towarów lub świadczeniem usług tak, aby umożliwić sprawdzenie, czy faktura odzwierciedla to, że dostawa towarów lub świadczenie usług faktycznie miało miejsce. Przy czym należy jednak podkreślić, że dobór środków, przy wykorzystaniu których podatnik może wykazać powyższy związek nie został wskazany wprost przez ustawodawcę, a więc pozostawiony został uznaniu podatnika.

Aby zapewnić spełnienie powyższych wymogów Spółka ustanowiła i wdraża następujące procedury w zakresie faktur zakupowych oraz sprzedażowych.

Spółka ustanowiła procedurę otrzymywania, akceptacji, przetwarzania oraz archiwizowania faktur oraz innych dokumentów związanych z fakturami zakupowymi oraz sprzedażowymi. Dostęp do archiwum dokumentów jest ograniczony do pracowników posiadających odpowiednie uprawnienia. Również w zakresie akceptacji i przetwarzania faktur oraz pozostałych dokumentów towarzyszących (m.in. skanowania ich do postaci nieedytowalnych plików PDF) czynności te wykonywane są przez pracowników posiadających w tym zakresie odpowiednie upoważnienia.

Jak zostało to wskazane w treści wniosku Spółka otrzymuje faktury i inne dokumenty towarzyszące w formie papierowej oraz elektronicznej i do obu tych kategorii wdrożone zostaną odpowiednie procedury.

W przypadku faktur i innych dokumentów papierowych:

• Faktury oraz inne dokumenty papierowe objęte wnioskiem są obecnie przesyłane pocztą bezpośrednio do siedziby Spółki lub też przywożone przez pracowników Spółki lub dostawców. Faktury papierowe oraz inne dokumenty, po ich otrzymaniu w siedzibie Spółki są niezwłocznie skanowane przez upoważnionych pracowników.
• Do procesu skanowania używane jest profesjonalne oprogramowanie. Zapewnia to integralność faktury oraz innych dokumentów, albowiem dane na nich zawarte nie mogą być zmienianie czy uzupełnianie. Dokumenty są zapisywane i archiwizowane w nieedytowalnym formacie PDF, uniemożliwiającym wprowadzanie zmian do ich treści.
• Uprawnieni pracownicy są odpowiedzialni za sprawdzenie wysokiej jakości zeskanowanych dokumentów (obrazu) umożliwiającej ich pełną czytelność. Wersja elektroniczna zeskanowanej faktury i pozostałych dokumentów, stanowi wierne i wyraźne odzwierciedlenie wersji papierowej.
• Każdy plik PDF (skan dokumentu) zawiera zeskanowany obraz jednej faktury lub jednego dokumentu w wersji papierowej.

Oprócz faktur i innych dokumentów w postaci papierowej, Spółka otrzymuje faktury i inne dokumenty elektroniczne drogą e-mail w formacie PDF. W zakresie faktur otrzymywanych w formie elektronicznej, Spółka udziela akceptacji dostawcom na stosowanie faktur elektronicznych.

W przypadku faktur i innych dokumentów elektronicznych:

• Faktury i inne dokumenty elektroniczne są przesyłane na wskazany dedykowany adres e-mail Spółki. W praktyce zdarzają się również sytuacje, w których Dostawcy przesyłają fakturę elektroniczną na adres e-mail pracownika Spółki, który ją niezwłocznie przekierowuje na adres e-mail dedykowany do faktur elektronicznych.
• Każda wiadomość e-mail zawierająca fakturę, jest sprawdzana pod względem jej zgodności z polityką Spółki, a więc weryfikowana jest ich zgodność z przedmiotem transakcji, zgodność z umową, weryfikowana jest poprawność formalna oraz okoliczność, czy została wystawiona oraz przesłana przez osobę uprawnioną.

Wszystkie faktury i inne dokumenty trafiają do systemu księgowego Spółki. W celu zapewnienia wiarygodnej ścieżki audytu pomiędzy daną fakturą, a zrealizowaną na rzecz Spółki przez dostawcę dostawą towarów lub świadczeniem usług, dokumenty są poddawane procesowi weryfikacji. Są one sprawdzane pod kątem zgodności i prawidłowości danych zawartych na fakturze z odpowiadającym jej zamówieniem, bądź (w przypadku braku formalnego zamówienia) jest zatwierdzana przez pracowników odpowiedzialnych za daną transakcję. W ramach tych czynności, otrzymane faktury i pozostałe dokumenty są sprawdzane pod kątem ich czytelności i kompletności zawartych w nich danych dotyczących transakcji.

W systemie księgowym Spółki faktury otrzymują dodatkowe numery referencyjne dla celów księgowych. Ostatecznie faktury można wyszukiwać poprzez numery referencyjne dla celów księgowych oraz dane dostawcy, co zapewnia ich łatwe i szybkie zlokalizowanie oraz możliwość weryfikacji. Jednocześnie faktury oraz pozostałe dokumenty towarzyszące umieszczone są na serwerze w odpowiednich folderach odpowiadających okresom, w których faktury zostały rozliczone dla potrzeb podatkowych oraz księgowych.

Procedura wprowadzona przez Spółkę obejmuje również kwestię archiwizowania faktur i innych dokumentów:

• Archiwizacji podlegają między innymi: wiadomości e-mail, faktury i inne dokumenty (w formacie PDF, w przypadku faktur otrzymywanych w wersji papierowej lub faktur otrzymanych na dedykowany adres e-mail), załączniki do faktur.
• Dokumenty są przechowywane przynajmniej do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.
• Jednocześnie jak wskazano wyżej, faktury i pozostałe dokumenty są przechowywane w nieedytowalnym formacie PDF, a odpowiedniej jakości sprzęt oraz weryfikacja otrzymywanych dokumentów przez upoważnionych do tego pracowników, zapewnia wysoką jakość obrazu każdego dokumentu.
• Dostęp do systemu obiegu, weryfikacji i archiwizowania faktur i pozostałych dokumentów jest ograniczony do pracowników z odpowiednimi upoważnieniami.

Spółka wskazuje, że analogiczne zasady będą stosowane do faktur sprzedażowych wystawianych przez Spółkę oraz dokumentów towarzyszących dostawom realizowanych przez Spółkę, które również będą odpowiednio archiwizowane oraz będą podlegały kontroli pozwalającej na łatwy do prześledzenia związek pomiędzy fakturami sprzedaży i dokumentami uzupełniającymi potwierdzającymi realizację transakcji.

Spółka wskazuje, że otrzymane dokumenty w formie papierowej będą niszczone dopiero po zastosowaniu kontroli biznesowych, sprawdzeniu ich poprawności, autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności skanów oraz ich zaewidencjonowaniu i rozliczeniu podatku. Jednocześnie dokumenty te będą archiwizowane do czasu przedawnienia zobowiązania na dedykowanym serwerze w folderach umożliwiających ich łatwe odnalezienie.

Pytanie (numeracja zgodna z przedstawioną we wniosku)

2. Czy wskazane w opisie zdarzenia przyszłego dokumenty, wykorzystywane przez Spółkę do potwierdzenia możliwości stosowania stawki 0% podatku VAT w stosunku do transakcji WDT, tj. skan CMR, potwierdzenie od nabywcy zawarte w korespondencji e-mail oraz inne dokumenty potwierdzające transport towarów, mogą być skanowane i przechowywane na serwerach Spółki w formie elektronicznej, bez konieczności przechowywania przez Spółkę ww. dokumentów w formie fizycznej?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 2

W zakresie możliwości archiwizowania w formie elektronicznej dokumentów uprawniających do zastosowania art. 42 ust. 1 ustawy o VAT w odniesieniu do WDT Spółka wskazuje, że przepisy podatkowe nie zawierają wyłączenia, uniemożliwiającego wykorzystywanie oraz archiwizowanie tych dokumentów w formie elektronicznej. W opinii Wnioskodawcy, w razie przechowywania dokumentów w formie elektronicznej, nie jest on zobligowany do archiwizowania ww. dokumentów również w formie papierowej.

Zgodnie z treścią art. 42 ust. 1 ustawy o VAT, WDT podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1)  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;

2)  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;

3)  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem WDT do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju (art. 42 ust. 3 ustawy o VAT):

• dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium innego kraju UE – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi), oraz
• specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.

Jednocześnie, stosownie do treści art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, w przypadku gdy powyższe dokumenty nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towaru do nabywcy w innym kraju UE, dowodami dokonania WDT mogą być również inne dokumenty, w szczególności:

• korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie,
• dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu,
• dokument potwierdzający zapłatę za towar,
• dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium innego kraju UE.

Z brzmienia wskazanych przepisów ustawy o VAT wynika, iż prawo podatnika do zastosowania preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0% przy realizacji WDT uzależnione jest m.in. od posiadania dokumentów potwierdzających, że doszło do wywozu towaru z terytorium kraju i dostarczenia go na terytorium innego kraju UE.

Spółka pragnie wskazać, że żadna z regulacji ustawy o VAT oraz rozporządzenia wykonawczego nie określa formy dokumentów przewozowych, w jakiej podatnik powinien dysponować takimi dokumentami, aby był on uprawniony do stosowania stawki 0% do świadczonych przez siebie usług. W szczególności przepisy te nie stanowią, że dokumenty potwierdzające wewnątrzwspólnotową dostawę towarów muszą posiadać wyłącznie formę tradycyjnego dokumentu papierowego dla zachowania swojej mocy dowodowej.

Ograniczenie prawa podatnika do zastosowania preferencyjnego opodatkowania WDT do przypadków, gdy możliwe jest przedstawienie dowodów dokonania takiej dostawy w konkretnej formie, nie znajdowałoby uzasadnienia w świetle Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 2006.347.1 ze zm., dalej: Dyrektywa VAT). W myśl art. 131 Dyrektywy VAT, zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 (w tym zwolnienia dla WDT przewidziane w art. 138 ust. 1 Dyrektywy VAT) stosuje się na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć. Zatem Dyrektywa VAT, nie określając rodzaju dokumentów potwierdzających fakt wywozu towarów (ich ustalenie pozostawione zostało w gestii poszczególnych krajów członkowskich), jednocześnie podkreśla konieczność takiego określenia warunków formalnych dla preferencyjnego opodatkowania WDT, aby umożliwić możliwie proste ich stosowanie i aby rezultaty nie były sprzeczne z celami sprecyzowanymi w przepisach omawianej dyrektywy. W ocenie Spółki, w świetle tych regulacji nie można uznać, że jedynie posiadanie konkretnych dowodów dokonania dostawy uprawnia podatnika do zastosowania stawki 0% w odniesieniu do WDT.

Przyjęcie takiej zasady byłoby nadmiernie restrykcyjne i w nieuprawniony sposób ograniczałoby dostęp podatnikom do preferencji podatkowych zagwarantowanych przepisami Dyrektywy VAT. W związku z powyższym Spółka stoi na stanowisku, że w świetle brzmienia przepisów w zakresie VAT należy uznać, że dokumenty przewozowe oraz inne dokumenty potwierdzające dostawę towaru w formie elektronicznej mają taką samą moc dowodową jak tradycyjne, papierowe dokumenty przewozowe dla celów stosowania stawki 0% VAT.

Reasumując, zgodnie z prawidłową wykładnią przepisów ustawy o VAT dotyczących dokumentacji WDT, dla udowodnienia prawa podatnika do stosowania stawki 0% VAT wystarczające jest posiadanie dokumentów łącznie potwierdzających, że dostawa wewnątrzwspólnotowa faktycznie nastąpiła. Fakt, że dokumenty te przedstawione mają być w formie elektronicznej, nie wpływa w ocenie Spółki na możliwość wykorzystywania ich jako dokumentów upoważniających do stosowania stawki 0% VAT w odniesieniu do WDT. Archiwizowanie dokumentów potwierdzających wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w formie elektronicznej jest w ocenie Spółki równoznaczne z brakiem obowiązku przechowywania tychże w formie fizycznej.

Stanowisko takie prezentowane jest również w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego wydawanych przez Ministra Finansów, m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 grudnia 2017 r., znak: 0112-KDIL1-3.4012.481.2017.2.AP, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 sierpnia 2012 r., znak: IPPP3/443-724/12-2/KC, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 czerwca 2017 r., znak: 0112-KDIL1-3.4012.94.2017.1.AP, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 stycznia 2019 r., znak: 0114-KDIP1-2.4012.828.2018.1.RM oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 grudnia 2018 r., znak: 0111-KDIB3-2.4012.715.2018.1.ASZ.

Postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 23 grudnia 2019 r. wydałem postanowienie nr 0114-KDIP1-3.4012.617.2019.2.RMA o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wniosku z 8 października 2019 r. (data wpływu 11 października 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie przechowywania w formie elektronicznej dokumentów potwierdzających możliwość stosowania stawki 0%.

Postanowienie doręczono Państwu 2 stycznia 2020 r.

9 stycznia 2020 r. wnieśli Państwo zażalenie na postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania (data wpływu 10 stycznia 2020 r.).

5 marca 2020 r. wydałem postanowienie nr 0114-KDIP1-3.4012.617.2019.3.RMA/IG, w którym utrzymałem w mocy ww. postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

Postanowienie doręczono Państwu 10 marca 2020 r.

Skarga na postanowienie

9 kwietnia 2020 r. wnieśli Państwo skargę (data wpływu 14 kwietnia 2020 r.) na postanowienie z 5 marca 2020 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.617.2019.3.RMA/IG o utrzymaniu w mocy postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania.

Wnieśli Państwo o:

1)  uchylenie w całości postanowienia Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wraz z poprzedzającym je postanowieniem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 grudnia 2019 r., zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.; dalej: „Ppsa”;

2)  zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę – wyrokiem z 30 czerwca 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 1084/20.

Wnieśli Państwo skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 7 sierpnia 2024 r. sygn. akt I FSK 1695/20 uchylił zaskarżony wyrok WSA w Warszawie z 30 czerwca sygn. akt III SA/WA 1084/20 oraz postanowienie z 5 marca 2020 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.617.2019.3.RMA/IG i poprzedzające je postanowienie z 23 grudnia 2019 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.617.2019.2.RMA.

11 grudnia 2024 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zwrócił akta sprawy po prawomocnym rozstrzygnięciu przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tych przepisów, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku;
• ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie przechowywania w formie elektronicznej dokumentów dotyczących stosowania stawki 0% jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 i 22 ustawy:

Stosownie do art. 13 ust. 1 ustawy:

Dla uznania danej czynności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów musi zaistnieć wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, w wyniku dokonania dostawy tych towarów (przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel).

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy:

Na podstawie art. 13 ust. 6 ustawy:

Stosownie do art. 41 ust. 3 ustawy:

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy:

Warunki te muszą być spełnione łącznie. Spełnienie pierwszego z nich ma zagwarantować, że czynność zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w kraju odbiorcy i zostanie tam faktycznie opodatkowana, a drugi wskazuje, że istotnie nastąpił wywóz towarów z jednego państwa członkowskiego (z kraju) i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju. Istotą transakcji wewnątrzwspólnotowych jest faktyczne opodatkowanie dostawy towaru w państwie przeznaczenia (do którego towar jest docelowo przemieszczany). Dostawa, która następuje na terytorium państwa dostawcy towarów, jest opodatkowana stawką 0%, a w państwie nabywcy następuje opodatkowanie tej dostawy według stawki podatku tam właściwej. Transakcja opodatkowana w ten sposób ma na celu uniknięcie zakłócania konkurencji, powodowanego podwójnym opodatkowaniem lub brakiem opodatkowania.

Natomiast zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy:

Jak stanowi art. 42 ust. 4 ustawy:

W myśl art. 42 ust. 11 ustawy:

W kwestii dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów od dnia 1 stycznia 2020 r. zastosowanie mają przepisy rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (Dz. Urz. UE L Nr 311 z 7 grudnia 2018 r. s. 10), zwanego dalej „rozporządzeniem 2018/1912”. Rozporządzenie 2018/1912 ma zasięg ogólny, wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich.

Zgodnie z art. 45a rozporządzenia 2018/1912:

W myśl art. 112 ustawy:

Państwa wątpliwości dotyczą potwierdzenia, czy wskazane dokumenty wykorzystywane przez Państwa do potwierdzenia możliwości stosowania stawki 0% podatku VAT w stosunku do transakcji WDT, tj. skan CMR, potwierdzenie od nabywcy zawarte w korespondencji e‑mail oraz inne dokumenty potwierdzające transport towarów, mogą być skanowane i przechowywane na Państwa serwerach w formie elektronicznej bez konieczności przechowywania ich w formie fizycznej.

Jak wyżej wyjaśniono, dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0% podatnik musi posiadać w swojej dokumentacji dowody, które łącznie potwierdzą fakt wywiezienia z terytorium kraju i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Należy wskazać, że przepisy ustawy nie uzależniają zastosowania stawki 0% od posiadania oryginałów dokumentów w formie papierowej. Skoro przepisy nie stanowią o ich formie, każda forma jest dopuszczalna, pod warunkiem, że autentyczność tych dokumentów została uprawdopodobniona. W dobie szeroko rozwiniętych technik komunikacji nie ma podstaw, aby odmawiać mocy dowodowej dokumentowi sporządzonemu i przesłanemu w formie elektronicznej. Jeżeli zatem jest to dokument udostępniony w formie elektronicznej, e-mail, ksero, skan lub faks dokumentu, niebudzący wątpliwości co do jego autentyczności, może on stanowić dowód, o którym mowa w powołanych przepisach ustawy.

Przedstawione okoliczności sprawy na tle obowiązujących przepisów prawa pozwalają na stwierdzenie, że w opisanej sytuacji zapewniona będzie autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność dokumentów wykorzystywanych przez Państwa do potwierdzenia możliwości stosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Jak wynika z wniosku, planują Państwo archiwizowanie dokumentów otrzymywanych w formie papierowej oraz elektronicznej na serwerze w formie elektronicznej. Podobnie jak w przypadku faktur, powyższe dokumenty w formie papierowej będą skanowane do pliku elektronicznego, który nie podlega edycji (np. pliku w formacie pdf), który będzie umieszczany na Państwa serwerze. Dokumenty w formacie pdf będą dokumentami nieedytowalnymi. Jednocześnie wersja papierowa ma być niszczona, aby nie dublować posiadanej dokumentacji. Pliki elektroniczne zawierające skany dokumentów potwierdzających dostawę towaru do odbiorcy w formacie pdf będą przez Państwa  przechowywane z podziałem na okresy rozliczeniowe w sposób umożliwiający ich natychmiastowe udostępnienie i przyporządkowanie do faktur których dotyczą, ale bez możliwości edycji.

Tak przygotowane faktury oraz dokumenty przewozowe i inne dowody, potwierdzające prawo do zastosowania stawki 0% podatku VAT, przeznaczone są wyłącznie do odczytu, niemożliwe jest nanoszenie na nie zmian.

Również po wejściu w życie od 1 stycznia 2020 r. zmian wynikających z rozporządzenia Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającego rozporządzenie (UE) 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi, które zmienia obowiązki dokumentacyjne w zakresie zastosowania preferencyjnej stawki VAT, zamierzają Państwo przechowywać dokumenty CMR oraz oświadczenia kontrahentów lub nabywców potwierdzające, że określony towar został otrzymany przez nabywcę na terenie innego państwa członkowskiego niż Polska w formie elektronicznej i za ich pośrednictwem dokumentować prawo do stosowania stawki 0% podatku VAT w odniesieniu do dokonywanych przez Państwa transakcji WDT.

Jednocześnie wskazują Państwo, że zapewnią funkcjonowanie kontroli biznesowych, które pozwolą ma ustalenie ścieżki audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług. Ustanowili Państwo procedurę otrzymywania, akceptacji, przetwarzania oraz archiwizowania faktur oraz innych dokumentów związanych z fakturami zakupowymi oraz sprzedażowymi.

Dostęp do archiwum dokumentów jest ograniczony do pracowników posiadających odpowiednie uprawnienia. Również w zakresie akceptacji i przetwarzania faktur oraz pozostałych dokumentów towarzyszących (m.in. skanowania ich do postaci nieedytowalnych plików PDF) czynności te wykonywane są przez pracowników posiadających w tym zakresie odpowiednie upoważnienia.

W przypadku faktur i innych dokumentów papierowych:

• Faktury oraz inne dokumenty papierowe są obecnie przesyłane pocztą bezpośrednio do Państwa siedziby lub też przywożone przez Państwa pracowników lub dostawców. Faktury papierowe oraz inne dokumenty, po ich otrzymaniu w siedzibie Państwa są niezwłocznie skanowane przez upoważnionych pracowników.
• Do procesu skanowania używane jest profesjonalne oprogramowanie. Zapewnia to integralność faktury oraz innych dokumentów, albowiem dane na nich zawarte nie mogą być zmienianie czy uzupełnianie. Dokumenty są zapisywane i archiwizowane w nieedytowalnym formacie PDF, uniemożliwiającym wprowadzanie zmian do ich treści.
• Uprawnieni pracownicy są odpowiedzialni za sprawdzenie wysokiej jakości zeskanowanych dokumentów (obrazu) umożliwiającej ich pełną czytelność. Wersja elektroniczna zeskanowanej faktury i pozostałych dokumentów, stanowi wierne i wyraźne odzwierciedlenie wersji papierowej.
• Każdy plik PDF (skan dokumentu) zawiera zeskanowany obraz jednej faktury lub jednego dokumentu w wersji papierowej.

Oprócz faktur i innych dokumentów w postaci papierowej, otrzymują Państwo faktury i inne dokumenty elektroniczne drogą e-mail w formacie PDF. W zakresie faktur otrzymywanych w formie elektronicznej, udzielają Państwo akceptacji dostawcom na stosowanie faktur elektronicznych.

W przypadku faktur i innych dokumentów elektronicznych:

• Faktury i inne dokumenty elektroniczne są przesyłane na wskazany dedykowany Państwa adres e-mail. W praktyce zdarzają się również sytuacje, w których Dostawcy przesyłają fakturę elektroniczną na adres e-mail Państwa pracownika, który ją niezwłocznie przekierowuje na adres e-mail dedykowany do faktur elektronicznych.
• Każda wiadomość e-mail zawierająca fakturę, jest sprawdzana pod względem jej zgodności z polityką Państwa, a więc weryfikowana jest ich zgodność z przedmiotem transakcji, zgodność z umową, weryfikowana jest poprawność formalna oraz okoliczność, czy została wystawiona oraz przesłana przez osobę uprawnioną.

Wszystkie faktury i inne dokumenty trafiają do Państwa systemu księgowego. W celu zapewnienia wiarygodnej ścieżki audytu pomiędzy daną fakturą, a zrealizowaną na Państwa rzecz przez dostawcę dostawą towarów lub świadczeniem usług, dokumenty są poddawane procesowi weryfikacji. Są one sprawdzane pod kątem zgodności i prawidłowości danych zawartych na fakturze z odpowiadającym jej zamówieniem, bądź (w przypadku braku formalnego zamówienia) jest zatwierdzana przez pracowników odpowiedzialnych za daną transakcję. W ramach tych czynności, otrzymane faktury i pozostałe dokumenty są sprawdzane pod kątem ich czytelności i kompletności zawartych w nich danych dotyczących transakcji.

W Państwa systemie księgowym faktury otrzymują dodatkowe numery referencyjne dla celów księgowych. Ostatecznie faktury można wyszukiwać poprzez numery referencyjne dla celów księgowych oraz dane dostawcy, co zapewnia ich łatwe i szybkie zlokalizowanie oraz możliwość weryfikacji. Jednocześnie faktury oraz pozostałe dokumenty towarzyszące umieszczone są na serwerze w odpowiednich folderach odpowiadających okresom, w których faktury zostały rozliczone dla potrzeb podatkowych oraz księgowych.

Procedura wprowadzona przez Państwa obejmuje również kwestię archiwizowania faktur i innych dokumentów:

• Archiwizacji podlegają między innymi: wiadomości e-mail, faktury i inne dokumenty (w formacie PDF, w przypadku faktur otrzymywanych w wersji papierowej lub faktur otrzymanych na dedykowany adres e-mail), załączniki do faktur.
• Dokumenty są przechowywane przynajmniej do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.
• Jednocześnie jak wskazano wyżej, faktury i pozostałe dokumenty są przechowywane w nieedytowalnym formacie PDF, a odpowiedniej jakości sprzęt oraz weryfikacja otrzymywanych dokumentów przez upoważnionych do tego pracowników, zapewnia wysoką jakość obrazu każdego dokumentu.
• Dostęp do systemu obiegu, weryfikacji i archiwizowania faktur i pozostałych dokumentów jest ograniczony do pracowników z odpowiednimi upoważnieniami.

Analogiczne zasady będą stosowane do faktur sprzedażowych wystawianych przez Państwa oraz dokumentów towarzyszących dostawom realizowanych przez Państwa, które również będą odpowiednio archiwizowane oraz będą podlegały kontroli pozwalającej na łatwy do prześledzenia związek pomiędzy fakturami sprzedaży i dokumentami uzupełniającymi potwierdzającymi realizację transakcji.

Otrzymane dokumenty w formie papierowej będą niszczone dopiero po zastosowaniu kontroli biznesowych, sprawdzeniu ich poprawności, autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności skanów oraz ich zaewidencjonowaniu i rozliczeniu podatku. Jednocześnie dokumenty te będą archiwizowane do czasu przedawnienia zobowiązania na dedykowanym serwerze w folderach umożliwiających ich łatwe odnalezienie.

Skoro jak Państwo wskazują, opisany we wniosku sposób przechowywania dokumentów w formie elektronicznej zapewni ich autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność, a przepisy obowiązujące w tym zakresie nie stanowią, że podatnik ma posiadać wyłącznie papierowe oryginały dokumentów należy przyjąć, że opisana we wniosku elektroniczna forma przechowywania dokumentów określonych w ww. przepisach jest dopuszczalna.

W konsekwencji należy uznać, że wskazane przez Państwa dokumenty wykorzystywane do potwierdzenia możliwości stosowania stawki 0% do transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, tj. skan CMR, potwierdzenie od nabywcy zawarte w korespondencji e‑mail oraz inne dokumenty potwierdzające transport towarów, mogą być skanowane i przechowywane na Państwa serwerach w formie elektronicznej bez konieczności przechowywania ww. dokumentów w formie fizycznej.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania, tj. 23 grudnia 2019 r.

Jednocześnie zastrzegamy, że rozstrzygnięcie, czy dokumenty, którymi będzie dysponować podatnik, rzeczywiście potwierdzają dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów może być stwierdzone ostatecznie jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ podatkowy, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

W niniejszej interpretacji dokonano rozstrzygnięcia wyłącznie w zakresie pytania nr 2 przedstawionego we wniosku, tj. w podatku od towarów i usług w kwestii dotyczącej możliwości przechowywania w formie elektronicznej dokumentów potwierdzających możliwość stosowania stawki 0%.

W zakresie pytania nr 1 przedstawionego we wniosku, dotyczącego podatku od towarów i usług w kwestii dotyczącej możliwości przechowywania w formie elektronicznej faktur zakupowych i sprzedażowych otrzymywanych oraz wystawianych w formie papierowej lub elektronicznej oraz pytania nr 3 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych dotyczącego możliwości potwierdzenia poniesienia wydatku, w formie skanu faktury lub innego dokumentu potwierdzającego poniesienie wydatku w formacie pdf, uprawniającego do zachowania prawa do rozpoznania danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów, zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.