Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe oraz w części nieprawidłowe - Interpretacja

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe oraz w części nieprawidłowe - Interpretacja - null

Temat interpretacji

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe oraz w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie:

· prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na Inwestycję 2, w przypadku wykorzystywania Inwestycji 2 wyłącznie do czynności opodatkowanych oraz przy zastosowaniu prewspółczynnika metrażowego, w przypadku wykorzystywania Inwestycji 2 do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (pytanie nr 1 oraz nr 3) – jest prawidłowe;

· prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na Inwestycję 1 oraz Inwestycję WOD-KAN przy zastosowaniu prewspółczynników metrażowych (pytanie nr 2) – jest prawidłowe;

· prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na przyszłe inwestycje, tj. inwestycję dotyczącą budowy studni głębinowej na ujęciu wody w ... przy zastosowaniu prewspółczynnika metrażowego (pytanie nr 4) – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na Inwestycję 1, Inwestycję 2, Inwestycję WOD-KAN oraz przyszłe inwestycje, tj. inwestycję dotyczącą budowy studni głębinowej na ujęciu wody w .... Uzupełnili go Państwo pismem z 10 stycznia 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina ... (zwana dalej: „Gminą” bądź „Wnioskodawcą”) jest jednostką samorządu terytorialnego, która na podstawie art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz. 609 z późn. zm., dalej: „u.s.g.”) posiada osobowość prawną oraz wykonuje zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca w ramach wykonywanej działalności wykonuje zarówno czynności opodatkowane, zwolnione, jak i niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Gmina zgodnie z przepisami zawartymi w u.s.g. jest organem wykonującym zadania publiczne własne i zlecone z zakresu administracji rządowej nałożone ustawami. W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 u.s.g. do zadań własnych Gminy należy m.in. zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w szczególności zadania te obejmują sprawy z zakresu wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Zdecydowana większość zadań wykonywana jest w ramach reżimu publicznoprawnego, jednak niektóre z dokonywanych czynności Gmina wykonuje na podstawie umów cywilnoprawnych.

Gmina realizuje zadania własne Gminy w ramach wewnętrznej komórki organizacyjnej – powołanego referatu (dalej: „Referat”).

Gmina w ramach prowadzonej działalności realizuje szereg zadań nałożonych na nią przepisami prawa, w tym zadania o charakterze użyteczności publicznej polegające na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków. Realizacja zadań w zakresie sprzedaży wody i odbioru ścieków jest prowadzona przez Referat działający w ramach Urzędu Miejskiego w ....

Gmina zamierza dokonać realizacji inwestycji pn. „...” (zwanej dalej: „Inwestycją 1” lub „Projektem”).

Przedmiotem Inwestycji 1 jest rozbudowa sieci kanalizacyjnej na terenie gminy ..., celem której jest zapewnienie poprawy dostępności kanalizacji sanitarnej na terenie Gminy. W ramach Inwestycji 1 ma zostać wybudowana sieć kanalizacyjna wraz z przyłączami do gospodarstw domowych w miejscowościach ..., ..., ... i .... W wyniku realizacji inwestycji długość sieci kanalizacyjnej na obszarze Gminy wydłuży się o ponad 4 km i jednocześnie skanalizowana zostanie cała aglomeracja ....

Wybudowanie nowej sieci kanalizacyjnej znacząco zwiększy potencjał miejscowości. Wpłynie na rozwój budownictwa jednorodzinnego oraz ułatwi zakładanie i prowadzenie działalności gospodarczych na tym terenie.

Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie inwestycji z Rządowego Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych (dalej: „RFPL”) do Banku Gospodarstwa Krajowego (dalej: „BGK”). Gmina uzyskała od BGK promesę dotyczącą dofinansowania inwestycji. Część nieobjęta dofinansowaniem zostanie pokryta ze środków własnych Gminy. Finansowanie Inwestycji 1 odbywać się będzie w ramach programu RFPL w kwocie brutto. Program ten nie przewiduje finansowania w kwocie netto.

Przyznawanie bezzwrotnego dofinansowania w kwocie brutto planowanej Inwestycji 1 w ramach Programu Inwestycji Strategicznych odbywa się zgodnie z Uchwałą Rady Ministrów Nr … z dnia … 2021 r. w sprawie ustanowienia Rządowego Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych (dalej: „Uchwała”). Zgodnie z § 4 pkt 1 Uchwały, jako wartość zadania inwestycyjnego przyjmuje się całkowitą łączną wartość wynagrodzenia wykonawcy za wykonanie zadania inwestycyjnego, w tym wartość ceny dostaw określonych w umowie lub umowach mających na celu realizację zadania inwestycyjnego.

(...) 2022 r. Gmina podpisała umowę z wykonawcą na realizację przedmiotowego Projektu. Planowany termin zakończenia realizacji Inwestycji 1 przez wykonawcę to 24 miesiące od daty podpisania umowy. Faktury VAT dokumentujące wydatki związane z realizacją przedmiotowej inwestycji będą wystawiane na Gminę i zostaną przedstawione BGK jako załączniki do rozliczenia realizacji operacji. Gmina ponosi również we własnym zakresie koszty nadzoru inwestorskiego Inwestycji 1 tj. Gmina ma podpisaną umowę cywilnoprawną z osobą wykonującą nadzór inwestorski w ramach Inwestycji 1, z którą dokonuje rozliczeń za wykonaną usługę nadzoru inwestorskiego na podstawie faktur.

Inwestycja 1 została podzielona na następujące zadania:

a)Zadanie 1 – (...) obejmuje następujące działania:

·(…);

b)Zadanie 2 – (...):

·Budowa sieci kanalizacyjnej tłocznej

Zakres przedmiotowy niniejszego wniosku obejmuje wszystkie wydatki poniesione na realizację Inwestycji 1. Inwestycja 1 będzie realizowana przez Urząd Miejski. Po zakończeniu budowy kanalizacji sanitarnej efekty realizacji Inwestycji 1 będą wykorzystywane przez Referat wyodrębniony w ramach Urzędu Miejskiego, do celów prowadzonej przez niego działalności wodno-kanalizacyjnej. Referat będzie odpowiedzialny za zarządzanie i administrowanie przedmiotową infrastrukturą. Do chwili obecnej Gmina poniosła wydatki związane z realizacją Zadania 1 oraz Zadania 2.

Ponadto Gmina realizuje inne inwestycje w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej (dalej: „Inwestycje WOD-KAN”) tj.

1)„ ...”

Zakres przedmiotu zamówienia obejmuje modernizacje ujęcia wody poprzez przebudowę, rozbudowę i remont ujęcia wody w mieście .... Roboty budowlane i instalacyjne obejmują:

-(…).

2)„ ...”

Prace budowlane mające na celu rozbudowę oczyszczalni ścieków w .... Zrealizowana inwestycja pozwoli zwiększyć potencjał ilości obsługiwanych RLM z terenu gminy ....

Zakres przedmiotu zamówienia obejmuje rozbudowę oczyszczalni ścieków wraz z częściową przebudową obiektów istniejących. Przedsięwzięcie będzie realizowane na terenie obecnie eksploatowanej oczyszczalni w miejscowości .... Inwestycja ma na celu zwiększenie przepustowości, wymianę wyeksploatowanych urządzeń na urządzenia o wyższym standardzie, mniejszym oddziaływaniu na środowisko i zautomatyzowaniu większości czynności technologicznych, w tym samym mniejsze zużycie energii. Rozbudowa oczyszczalni realizowana będzie z jej równoległą bieżącą eksploatacją. W ramach rozbudowy oczyszczalni przewidziano zmianę systemu procesu oczyszczania ścieków z S BR na system przepływowy. Po rozbudowie przepustowość oczyszczalni wyniesie Q dśr = 252 m³/d (RLM = 2363).

W zakres inwestycji wchodzi:

-(…).

Ponadto Gmina zrealizowała inwestycję w zakresie budowy sieci kanalizacji sanitarnej w pasie drogowym ul. ... w mieście ... (dalej: „Inwestycja 2”). Zakres przedmiotu zamówienia obejmował wykonanie sieci kanalizacji sanitarnej w systemie grawitacyjnym w pasie drogowym ul. ... w ... (trasa sieci kanalizacji sanitarnej obejmuje działki nr 1 i 2 w obrębie ... Miasto) o łącznej długości ok. (...) m, w tym:

-(…).

Uzbrojenie projektowanej kanalizacji sanitarnej grawitacyjnej stanowią studnie (... szt.), w tym:

-(…).

Zakres robót obejmował również wykonanie prób szczelności, wykonanie inspekcji telewizyjnej kanałów oraz odtworzenie terenu po budowie zgodnie z decyzją zarządcy drogi.

Urząd Miejski w ... prowadzi podstawową działalność statutową w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Przedmiotem działalności Gminy są usługi w szczególności w zakresie:

-(…).

Gmina prowadzi działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków (wraz z usługami towarzyszącymi) na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców oraz innych instytucji spoza struktury organizacyjnej Gminy (odbiorcy zewnętrzni). Realizowana przez Gminę działalność w tym zakresie stanowi działalność gospodarczą i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Gmina z tego tytułu uzyskuje przychody z odpłatnej sprzedaży usług na rzecz odbiorców zewnętrznych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Gmina świadczy również usługi z zakresu dostarczania wody oraz odbioru ścieków na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy (odbiorcy wewnętrzni). W ramach przedmiotowej Inwestycji 1 oraz Inwestycji WOD-KAN zakres prac obejmował prace budowlane w ramach sieci wodno-kanalizacyjnej, do której były podłączone jednostki organizacyjne Gminy, z wyjątkiem Inwestycji 2 w ramach której zakres prac nie obejmował żadnych części sieci wodnokanalizacyjnej, do której byłyby podłączone jednostki organizacyjne Gminy.

Sprzedaż wody i odbiór ścieków na rzecz gospodarstw domowych i podmiotów komercyjnych dokumentowana jest fakturami VAT. Natomiast w przypadku świadczenia usług wodno-kanalizacyjnych na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy sprzedaż wody i odbiór ścieków jest dokumentowana za pomocą not obciążeniowych, jako niepodlegająca podatkowi od towarów i usług.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż przedmiotowa Inwestycja 1 i Inwestycje WOD-KAN objęte niniejszym wnioskiem nie będą wykorzystywane w całości do świadczenia odpłatnych usług z zakresu odbioru ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych (tj. mieszkańców, przedsiębiorstw oraz innych instytucji spoza struktury organizacyjnej Gminy) z wyjątkiem Inwestycji 2.

Powyższe oznacza, że po zakończeniu budowy przedmiotowa Infrastruktura, która powstanie po zrealizowaniu Inwestycji 1 oraz Inwestycji WOD-KAN, będzie wykorzystywana przez Gminę w ramach wewnętrznego Referatu, w większości do celów prowadzonej działalności gospodarczej. Całość realizowanych etapów prac będzie związana tylko i wyłącznie z odcinkami sieci wod-kan, która nie będzie wykorzystywana tylko i wyłącznie do świadczenia usług opodatkowanych VAT, tj. odprowadzania ścieków od odbiorców zewnętrznych, za co Gmina będzie wystawiać faktury VAT. Z Inwestycji 1 oraz Inwestycji WOD-KAN będzie korzystać Urząd Miejski oraz jednostki organizacyjne Gminy, jak szkoły, przedszkole itp. Inwestycja 1 oraz Inwestycje WOD-KAN będą służyły zarówno działalności opodatkowanej i nieopodatkowanej, natomiast Inwestycja 2 jedynie działalności opodatkowanej.

W ocenie Gminy, do wydatków z tytułu Inwestycji 1 oraz Inwestycji WOD-KAN Gmina mogłaby zastosować odliczenie w sposób oparty o kryterium metrażowe (tj. ilości doprowadzanej wody/odbieranych ścieków do podmiotów zewnętrznych i podmiotów), które jest bardziej reprezentatywnym sposobem określenia proporcji, zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy VAT, niż wynikający z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (dalej: „RMF”).

Natomiast w odniesieniu do Inwestycji 2, gdyby wykorzystanie jej miało ulec zmianie, np. w sytuacji, gdyby podjęta została decyzja o podłączeniu do Inwestycji 2 jakiejś jednostki gminnej (np. utworzenie szkoły), wówczas powstałaby sytuacja, w której Inwestycja 2 byłaby istotnie wykorzystywana także do działalności nieopodatkowanej VAT. W takich okolicznościach Gminie nie przysługiwałoby prawo do odliczenia całości VAT z tytułu realizacji przedmiotowej Inwestycji 2, zatem w opinii Gminy, do ponoszonych wydatków Gmina mogłaby wówczas zastosować odliczenie w sposób oparty o kryterium metrażowe (tj. ilości doprowadzanej wody/odbieranych ścieków do podmiotów zewnętrznych i podmiotów), które jest bardziej reprezentatywnym sposobem określenia proporcji, zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy VAT, niż wynikający z rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (dalej: „RMF”).

Podkreślenia wymaga fakt, że Gmina jest w stanie precyzyjnie wskazać ilości m³ odbieranych ścieków od podmiotów zewnętrznych (dokumentowane fakturami) oraz od podmiotów wewnętrznych. Gwarantuje to między innymi zastosowanie odpowiedniej aparatury pomiarowej, posiadającej stosowne atesty i gwarantującej dokładne odczyty. Ilość odprowadzanych ścieków jest co do zasady równa ilości zużytej wody do celów mieszkalnych, natomiast nie każdy m³ pobranej wody podlega zawsze odprowadzeniu do kanalizacji z uwagi na to, że część mieszkańców posiada także tzw. podliczniki, które służą do pomiaru zużycia wody do celów innych niż mieszkalne np. podlewanie ogrodu.

Gmina jest w stanie również określić dokładnie ilości m³ dostarczonej wody do podmiotów zewnętrznych (dokumentowane fakturami) oraz do podmiotów wewnętrznych, dzięki zastosowaniu odpowiedniej aparatury pomiarowej (wodomierzy), posiadającej stosowne atesty i gwarantującej dokładne odczyty. W szczególności Gmina dysponuje ujęciami wody, w których ewidencjonowana jest ilość wody wydobytej i wprowadzonej do sieci, przy czym wydobycie oznacza wydobycie wody z ziemi za pomocą pompy głębinowej, natomiast wprowadzenie do sieci stanowi różnicę pomiędzy ilością wody wydobytej z ziemi a ilością wody pobranej na cele technologiczne, potrzebne do jej uzdatnienia (tzw. płukanie urządzeń na ujęciach wody). Ponadto, cała sprzedaż do odbiorców zewnętrznych jest także ewidencjonowana przy wykorzystaniu odpowiednich liczników, które służą także jako podstawa do wystawienia faktur VAT na rzecz odbiorców. Gmina nie ewidencjonuje strat wody, które obejmują awarie na sieci, pobór wody na cele ppoż., natomiast jest w stanie je obliczyć.

Rozliczanie doprowadzanej wody i odprowadzanych ścieków praktycznie całkowicie oparte jest na umowach cywilnoprawnych, a stopień zużycia wody jest określany na podstawie wskazań wodomierzy. W pozostałym zakresie, Gmina opiera się na przeciętnych normach zużycia wody określonych zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody (Dz. U. Nr 8, poz. 70).

Ilość odprowadzanych ścieków ustala się co do zasady jako równą ilości dostarczonej wody przez Gminę. Jedynie w przypadku kilku odbiorców, ilość ścieków jest ustalana na podstawie ryczałtowo przyjętych norm zużycia.

Ponadto część mieszkańców posiada także tzw. podliczniki, które służą do pomiaru zużycia wody do celów innych niż mieszkalne np. podlewanie ogrodu. Pobór wody objęty podlicznikami nie jest wówczas uwzględniany przy obliczaniu ilości ścieków. Ponadto w stosunku do podmiotów zewnętrznych niepodłączonych do sieci kanalizacyjnej, Gmina dokonuje wywozu ścieków z nieruchomości tych podmiotów przy użyciu wozu asenizacyjnego. Ilość tak wywożonych ścieków jest dokładnie mierzona i dokumentowana przez Gminę.

Do obliczenia pre-współczynnika Gmina zastosowałaby poniższe wzory:

W odniesieniu do części Inwestycji 1, Inwestycji 2 i Inwestycji WOD-KAN, które wiążę się tylko i wyłącznie z siecią kanalizacyjną:

X = (Kzew / Kall) x 100%, gdzie:

X – prewspółczynnik, zaokrąglony w górę do najbliższej liczby całkowitej,
Kzew – roczna ilość ścieków (w m³) odebrana od poszczególnych kategorii odbiorców zewnętrznych, tj. od mieszkańców Gminy oraz przedsiębiorstw,
Kall – roczna ilość ścieków (w m³) odebrana od wszystkich odbiorców, tj. od odbiorców zewnętrznych (Kzew) wraz z urzędem obsługującym Gminę).

W odniesieniu do części Inwestycji 1, Inwestycji 2 i Inwestycji WOD-KAN, które wiążę się tylko i wyłącznie z siecią wodociągową:

X = (Wzew / Wall) x 100%, gdzie:

X – prewspółczynnik, zaokrąglony w górę do najbliższej liczby całkowitej,
Wzew – roczna ilość wody (w m³) dostarczona do poszczególnych kategorii odbiorców zewnętrznych, tj. do mieszkańców Gminy oraz przedsiębiorstw,
Wall – roczna ilość wydobytej wody (w m³), obejmująca wodę dostarczoną do wszystkich odbiorców, tj. do odbiorców zewnętrznych (Wzew) wraz z urzędem obsługującym Gminę, a także inne cele, np. przeciwpożarowe, uzdatnianie bądź straty.

W przekonaniu Gminy, prewspółczynniki obliczone w ten sposób obiektywnie odzwierciedlają jaka część usług związanych z wodociągami i kanalizacją zostanie wykorzystana do działalności opodatkowanej, jak i niepodatkowanej.

Gmina zamierza dokonać odliczenia podatku od wydatków poniesionych na realizację Inwestycji 1 i Inwestycji WOD-KAN, a także Inwestycji 2 (jeśli wykorzystanie Inwestycji 2 miałoby ulec zmianie), z zastosowaniem prewspółczynników wyliczonych według wyżej wymienionych wzorów.

Ponadto Gmina nie wyklucza również, że w przyszłości będzie dokonywać kolejnych inwestycji w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej. Przykładowo Gmina planuje w najbliższej przyszłości budowę studni głębinowej w miejscowości .... Zatem, w zależności od tego, czy po zakończeniu budowy przedmiotowa infrastruktura, która powstanie po zrealizowaniu takich inwestycji, będzie wykorzystywana tylko i wyłącznie do świadczenia usług opodatkowanych VAT, tj. odprowadzania ścieków od odbiorców zewnętrznych i dostarczania wody na cele mieszkalne, czy przyszłe inwestycje będą wykorzystywane również przez Urząd Miejski oraz jednostki organizacyjne Gminy, jak szkoły, przedszkole itp., wówczas Gminie będzie odpowiednio przysługiwało prawo do obniżenia całej kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub Gmina mogłaby dokonać odliczenia z zastosowaniem prewspółczynników wyliczonych według wyżej wymienionych wzorów.

Zdaniem Gminy ww. prewspółczynniki zapewniają dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

Ponadto w uzupełnieniu wskazano:

W odniesieniu do Inwestycji 2 Wnioskodawca prostuje, że jest ona tylko i wyłącznie związana z inwestycją dotyczącą sieci kanalizacyjnej, a zatem prawidłowym jest stwierdzenie, że zastosowanie do niej znajduje jedynie prewspółczynnik oparty o stosunek ilości ścieków odprowadzonych od odbiorców zewnętrznych w ogólnej ilości ścieków odprowadzonych od wszystkich odbiorców, a zatem opis w stanie faktycznym, dotyczący prewspółczynnika związanego z siecią wodociągową, powinien brzmieć następująco:

„W odniesieniu do części Inwestycji 1 i Inwestycji WOD-KAN, które wiążę się tylko i wyłącznie z siecią wodociągową:

X = (Wzew / Wall) x 100%, gdzie:

X – prewspółczynnik, zaokrąglony w górę do najbliższej liczby całkowitej,

Wzew – roczna ilość wody (w m3) dostarczona do poszczególnych kategorii odbiorców zewnętrznych, tj. do mieszkańców Gminy oraz przedsiębiorstw,

Wall – roczna ilość wydobytej wody (w m³), obejmująca wodę dostarczoną do wszystkich odbiorców, tj. do odbiorców zewnętrznych (Wzew) wraz z urzędem obsługującym Gminę, a także inne cele, np. przeciwpożarowe, uzdatnianie bądź straty.

Na pytanie w wezwaniu o nazwę inwestycji objętej zakresem pytania nr 4, odpowiedzieli Państwo, że jest to inwestycja dotycząca budowy studni głębinowej na ujęciu wody w .... Wnioskodawca wskazuje, iż towary i usługi nabywane w ramach Inwestycji będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca wskazuje, iż cała sieć wodociągowa będzie wykorzystywana wyłącznie do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.). Wnioskodawca wskazuje, że cała sieć wodociągowa będzie wykorzystywana wyłącznie do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) i Wnioskodawca posiada możliwość obiektywnego przyporządkowania ponoszonych wydatków w całości do celów prowadzonej działalności gospodarczej w tym zakresie. Wnioskodawca wskazuje, iż towary i usługi nabywane w ramach Inwestycji będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca wskazuje, iż towary i usługi nabywane w ramach Inwestycji będą wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej i Wnioskodawca będzie w stanie obiektywnie wskazać przyporządkowanie kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Na pytanie „Jakimi przesłankami kierują się Państwo, uznając że wskazane we wniosku sposoby obliczenia proporcji (w odniesieniu do wydatków związanych wyłącznie z siecią kanalizacyjną oraz wyłącznie z siecią wodociągową) są najbardziej reprezentatywne – najbardziej odpowiadają specyfice wykonywanej przez Państwa działalności oraz dokonywanych nabyć w związku z prowadzoną działalnością?”, odpowiedzieli Państwo: Sposób określenia proporcji wskazany w rozporządzeniu Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999, dalej: Rozporządzenie) obliczany jest jako udział obrotu z działalności gospodarczej w całości dochodów wykonanych Wnioskodawcy (wpływów ustalonych i pobieranych na podstawie odrębnych ustaw, m.in. dochodów z podatku od nieruchomości), z których większość zupełnie nie ma żadnego związku z wykorzystaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Oznacza to, że proporcja ta uwzględnia wszystkie dochody zrealizowane przez Wnioskodawcę ze wszystkich segmentów działalności tej jednostki, podczas gdy rodzajowo część z nich może nie mieć żadnego związku z infrastrukturą wodnokanalizacyjną. Innymi słowy, dochody wykonane - poza dochodami z tytułu usług dostarczania wody i gospodarki ściekami – nie są generowane poprzez wykorzystanie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, ale w drodze zupełnie innych czynności. Ponadto w tych przypadkach, gdzie infrastruktura wodnokanalizacyjna jest w jakimś stopniu wykorzystywana przez Wnioskodawcę przy okazji realizowanych przez ten podmiot czynności innych niż dostarczanie wody i odprowadzania ścieków (np. woda w urzędzie), stopień tego wykorzystania nie jest w żaden sposób odzwierciedlony poziomem realizowanych przez Wnioskodawcę dochodów. W przypadku działalności wodno-kanalizacyjnej specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność wodno-kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne. Prewspółczynnik obliczony przez Wnioskodawcę opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (ilość metrów sześciennych dostarczanej do podmiotów zewnętrznych wody i odprowadzanych od podmiotów zewnętrznych ścieków w całkowitej ilości metrów sześciennych dostarczonej wody i odprowadzanych ścieków) obrazujących specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej (typowo gospodarczej wykazującej niewielki związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT) i -co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych – pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze. Metoda zaproponowana przez Wnioskodawcę opiera się więc na konkretnych i dających się ustalić kryteriach i pozwala w sposób wymierny określić, w jakim zakresie sieć wodociągowa i kanalizacyjna jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych. Pomiar ilości dostarczanej wody i odbieranych ścieków prowadzi wprost do określenia zakresu wykorzystania nabytych towarów i usług do czynności opodatkowanych i pozostających poza zakresem opodatkowania. W konsekwencji należy stwierdzić, iż w porównaniu do prewspółczynnika metrażowego, sposób określenia proporcji ustalony na podstawie Rozporządzenia istotnie zniekształca kwotę VAT naliczonego podlegającego odliczeniu, która w takim wypadku jest nieadekwatna do stopnia wykorzystania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do działalności gospodarczej. Metoda prewspółczynnika metrażowego opisana we wniosku o interpretację i proponowana przez Wnioskodawcę eliminuje wskazane wady.

Metoda obliczania proporcji przyjęta w Rozporządzeniu oparta jest na określonych założeniach:

a)Rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii dochodu wykonanego (Rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w odniesieniu do organizacyjnych - urzędu, jednostki budżetowej i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynika już z samego uzasadnienia do nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych. Propozycja przyjęcia „urzędowego" sposobu rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie podejmują działania opodatkowane (zob. uzasadnienie do rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych).

b)Przyjęty w Rozporządzeniu wzór - zmierzający do porównania proporcji obrotu z działalności gospodarczej do obrotu całkowitego utożsamianego z wysokością dochodów wykonanych – zakłada, że wszelkie dotacje (czy inne źródła finansowania) pozostają wyłącznie w związku z działalnością nieopodatkowaną jednostki samorządu terytorialnego. Wartość dofinansowania (występującego tu w różnych postaciach) powiększa bowiem obrót całkowity, co w konsekwencji powoduje konieczność jego uwzględnienia w mianowniku ustalonego wzoru i obniżenie wysokości prewspółczynnika (a zatem ograniczenie zakresu dopuszczalnych odliczeń podatku naliczonego).

Analizując opisaną w zdarzeniu przyszłym strukturę obrotu z działalności Wnioskodawcy, a więc licznika ułamka stosowanego w celu obliczenia prewspółczynnika z Rozporządzenia, należy wskazać na szereg pozycji, które nie mając związku z wykorzystaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej zniekształcają przysługujące Wnioskodawcy prawo do odliczenia VAT z wydatków na infrastrukturę wodno-kanalizacyjną, a tym samym przekreślają całkowicie wymogi stawiane przez art. 86 ust. 2b ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm., dalej: ustawa o VAT)

Identyczna sytuacja ma miejsce w przypadku mianownika ww. ułamka, gdzie występują pozycje zupełnie niemające związku z wykorzystaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, a zaniżają przysługujące Wnioskodawcy prawo do odliczenia VAT w związku z wydatkami na infrastrukturę wodno-kanalizacyjną. Zastosowanie proporcji z Rozporządzenia może być uzasadnione w stosunku do wydatków ogólnych, takich jak oświetlenie, ogrzewanie, zakup środków czystości, które zwykle służą całokształtowi działalności.

Wydatków takich nie da się przyporządkować do wybranych czynności realizowanych przez Wnioskodawcę i w konsekwencji oparcie zakresu prawa do odliczenia VAT na udziale obrotu z działalności gospodarczej w ogólnych dochodach jest uzasadnione. Zupełnie inaczej jednak wygląda sytuacja w przypadku wydatków związanych z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną, gdzie możliwe jest precyzyjne obliczenie stopnia wykorzystania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do czynności opodatkowanych VAT i do czynności pozostałych przy uwzględnieniu metrów sześciennych dostarczonej wody i odprowadzonych ścieków za pomocą infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do odbiorców zewnętrznych i odbiorców wewnętrznych.

W takiej sytuacji zastosowanie proporcji opartej na udziale obrotu z działalności gospodarczej w ogólnych dochodach byłoby całkowitym zaprzeczeniem wymogów określonych w art. 86 ust. 2a i 2b ustawy o VAT – podejście takie nie uwzględniałoby ani specyfiki działalności (dostarczanie wody i odprowadzenie ścieków, gdzie możliwe jest zmierzenie wykorzystania infrastruktury wodnokanalizacyjnej) ani dokonywanych przez Wnioskodawcę nabyć (zakupy związane bezpośrednio z infrastruktura wodno-kanalizacyjną i niezwiązane bezpośrednio z żadnymi innymi obszarami). Co więcej, podejście takie byłoby ewidentnie krzywdzące dla Wnioskodawcy, bowiem doprowadziłoby do znaczącego obniżenia zakresu prawa do odliczenia VAT.

W ocenie Wnioskodawcy sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu jest zupełnie nieodpowiedni dla ustalenia udziału działalności gospodarczej wykonywanej z wykorzystaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej w całości działalności Wnioskodawcy, bowiem nie odpowiada specyfice wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności w zakresie działalności wodno-kanalizacyjnej.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy metoda kalkulacji sposobu określenia proporcji wskazana w Rozporządzeniu nie może być zastosowana względem wydatków dotyczących działalności wodno-kanalizacyjnej, gdyż w omawianym zakresie nie spełni ona wskazanych wyżej przesłanek zawartych w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. Sposób wyliczenia prewspółczynnika wskazany w Rozporządzeniu w sposób ewidentny nie odpowiada najbardziej specyfice działalności Wnioskodawcy i dokonywanych nabyć w zakresie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.

Opiera się on na udziale obrotu z działalności gospodarczej w całości dochodów wykonanych Wnioskodawcy, z których znaczna część nie wykazuje żadnego związku z wykorzystaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Oznacza to, że nie odzwierciedla on właściwie wykorzystania do celów działalności gospodarczej Wnioskodawcy zakupów dotyczących infrastruktury wodnokanalizacyjnej. Zastosowanie prewspółczynnika obliczonego na podstawie Rozporządzenia względem wskazanych powyżej zakupów stanowiłoby zatem nieuzasadnione naruszenie zasady neutralności podatku VAT.

W ocenie Wnioskodawcy zastosowanie prewspółczynnika metrażowego zapewni dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. W szczególności w ocenie Wnioskodawcy jedynie indywidualnie wyliczony prewspółczynnik VAT pozwala dokładnie ustalić część podatku naliczonego przypadającego wyłącznie na realizowane przez Wnioskodawcę czynności opodatkowane VAT, gdyż opiera się on na obiektywnych i precyzyjnych pomiarach. W ten sposób prewspółczynnik metrażowy najpełniej odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności.

W ocenie Wnioskodawcy prewspółczynnik metrażowy opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (ilość metrów sześciennych dostarczanej do podmiotów zewnętrznych wody i odprowadzanych od podmiotów zewnętrznych ścieków w całkowitej ilości metrów sześciennych dostarczonej wody i odprowadzanych ścieków) obrazujących specyfikę działalności wodnokanalizacyjnej, a zatem będzie obiektywnie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza. Zdaniem Wnioskodawcy jedynie indywidualnie wyliczony prewspółczynnik VAT pozwala na dokładne ustalenie części podatku naliczonego przypadającego wyłącznie na realizowane przez Wnioskodawcę czynności opodatkowane VAT, gdyż opiera się on na obiektywnych i precyzyjnych pomiarach. W ten sposób prewspółczynnik metrażowy najpełniej odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności.

Wnioskodawca nie dokonał ustalenia prewspółczynnika dla Urzędu Miejskiego w ... do odliczenia VAT z uwagi na to, że w jego ocenie byłby on bardzo niski. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że dotychczas nie odliczał podatku naliczonego przy zastosowaniu prewspółczynnika wynikającego z Rozporządzenia.

Sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu obliczany jest jako udział obrotu z działalności gospodarczej w całości dochodów wykonanych Wnioskodawcy (wpływów ustalonych i pobieranych na podstawie odrębnych ustaw, m.in. dochodów z podatku od nieruchomości), z których większość zupełnie nie ma żadnego związku z wykorzystaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Oznacza to, że proporcja ta uwzględnia wszystkie dochody zrealizowane przez Wnioskodawcę ze wszystkich segmentów działalności tej jednostki, podczas gdy rodzajowo część z nich może nie mieć żadnego związku z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną.

Innymi słowy, dochody wykonane – poza dochodami z tytułu usług dostarczania wody i gospodarki ściekami – nie są generowane poprzez wykorzystanie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, ale w drodze zupełnie innych czynności. Ponadto w tych przypadkach, gdzie infrastruktura wodnokanalizacyjna jest w jakimś stopniu wykorzystywana przez Wnioskodawcę przy okazji realizowanych przez ten podmiot czynności innych niż dostarczanie wody i odprowadzania ścieków (np. woda w urzędzie), stopień tego wykorzystania nie jest w żaden sposób odzwierciedlony poziomem realizowanych przez Wnioskodawcę dochodów.

Metoda obliczania proporcji przyjęta w Rozporządzeniu oparta jest na określonych założeniach:

a)Rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii dochodu wykonanego (Rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych - urzędu, jednostki budżetowej i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynika już z samego uzasadnienia do nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych. Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie podejmują działania opodatkowane (zob. uzasadnienie do rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych).

b)Przyjęty w Rozporządzeniu wzór – zmierzający do porównania proporcji obrotu z działalności gospodarczej do obrotu całkowitego utożsamianego z wysokością dochodów wykonanych – zakłada, że wszelkie dotacje (czy inne źródła finansowania) pozostają wyłącznie w związku z działalnością nieopodatkowaną jednostki samorządu terytorialnego. Wartość dofinansowania (występującego tu w różnych postaciach) powiększa bowiem obrót całkowity, co w konsekwencji powoduje konieczność jego uwzględnienia w mianowniku ustalonego wzoru i obniżenie wysokości prewspółczynnika (a zatem ograniczenie zakresu dopuszczalnych odliczeń podatku naliczonego).

Tymczasem w przypadku działalności wodno-kanalizacyjnej mamy do czynienia z sytuacją zasadniczo odmienną od powyżej opisanej. Specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność wodnokanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne.

Prewspółczynnik obliczony przez Wnioskodawcę opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (ilość metrów sześciennych dostarczanej do podmiotów zewnętrznych wody i odprowadzanych od podmiotów zewnętrznych ścieków w całkowitej ilości metrów sześciennych dostarczonej wody i odprowadzanych ścieków) obrazujących specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej (typowo gospodarczej wykazującej niewielki związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT) i – co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych - pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze. Metoda zaproponowana przez Wnioskodawcę opiera się więc na konkretnych i dających się ustalić kryteriach i pozwala w sposób wymierny określić, w jakim zakresie sieć wodociągowa i kanalizacyjna jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych. Pomiar ilości dostarczanej wody i odbieranych ścieków prowadzi wprost do określenia zakresu wykorzystania nabytych towarów i usług do czynności opodatkowanych i pozostających poza zakresem opodatkowania.

W ocenie Wnioskodawcy, zestawiając te dwa sposoby określenia proporcji, należy stwierdzić, iż w porównaniu do prewspółczynnika metrażowego, sposób określenia proporcji ustalony na podstawie Rozporządzenia istotnie zniekształca kwotę VAT naliczonego podlegającego odliczeniu, która w takim wypadku jest nieadekwatna do stopnia wykorzystania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do działalności gospodarczej. Metoda prewspółczynnika metrażowego opisana we wniosku o interpretację i proponowana przez Wnioskodawcę eliminuje wskazane wady.

Pytania (doprecyzowane w uzupełnieniu)

1)Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia całej kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na Inwestycję 2?

2)Czy Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego od Inwestycji 1 i Inwestycji WOD-KAN przy zastosowaniu tzw. pre-współczynników metrażowych opartych o stosunek ilości wody dostarczonej w ogólnej ilości wody dostarczonej wszystkim odbiorcom oraz ilości ścieków odprowadzonych od odbiorców zewnętrznych w ogólnej ilości ścieków odprowadzonych od wszystkich odbiorców?

3)Czy jeżeli Gminie nie przysługiwałoby prawo do odliczenia całości VAT naliczonego od Inwestycji 2, Gmina powinna ustalić zakres prawa do odliczenia Inwestycji 2 przy zastosowaniu tzw. pre-współczynników metrażowych opartych o stosunek ilości ścieków odprowadzonych od odbiorców zewnętrznych w ogólnej ilości ścieków odprowadzonych od wszystkich odbiorców?

4)Czy jeżeli Gminie nie przysługiwałoby prawo do odliczenia całości VAT naliczonego od przyszłych inwestycji, to czy Gmina powinna ustalić zakres prawa do odliczenia przyszłych inwestycji przy zastosowaniu tzw. pre-współczynników metrażowych opartych o stosunek ilości wody dostarczonej w ogólnej ilości wody dostarczonej wszystkim odbiorcom oraz ilości ścieków odprowadzonych od odbiorców zewnętrznych w ogólnej ilości ścieków odprowadzonych od wszystkich odbiorców?

Państwa stanowisko w sprawie (doprecyzowane w uzupełnieniu)

1)W ocenie Wnioskodawcy, Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia całej kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na Inwestycję 2.

2)W ocenie Wnioskodawcy, Gmina powinna ustalić zakres prawa do odliczenia VAT od Inwestycji 1 i Inwestycji WOD-KAN przy zastosowaniu tzw. pre-współczynników metrażowych opartych o stosunek ilości wody dostarczonej do odbiorców zewnętrznych w ogólnej ilości wody dostarczonej wszystkim odbiorcom i ścieków odprowadzonych od odbiorców zewnętrznych do ścieków odprowadzonych od wszystkich odbiorców.

3)W ocenie Wnioskodawcy, jeżeli Gminie nie przysługiwałoby prawo do odliczenia całości VAT naliczonego od Inwestycji 2, Gmina powinna ustalić zakres prawa do odliczenia VAT od Inwestycji 2 przy zastosowaniu tzw. pre-współczynnika metrażowego opartego o stosunek ilości ścieków odprowadzonych od odbiorców zewnętrznych w ogólnej ilości ścieków odprowadzonych od wszystkich odbiorców.

4)W ocenie Wnioskodawcy, jeżeli Gminie nie przysługiwałoby prawo do odliczenia całości VAT naliczonego od przyszłych inwestycji, Gmina powinna ustalić zakres prawa do odliczenia VAT od przyszłych inwestycji przy zastosowaniu tzw. pre-współczynników metrażowych opartych o stosunek ilości wody dostarczonej do odbiorców zewnętrznych w ogólnej ilości wody dostarczonej wszystkim odbiorcom i ścieków odprowadzonych od odbiorców zewnętrznych do ścieków odprowadzonych od wszystkich odbiorców.

Uzasadnienie

Ad. 1)

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT „podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w takim zakresie, w jakim wydatki poniesione na nabycie towarów i usług są związane z wykonywaniem działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124”.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ustawy o VAT przypadki, kiedy faktura nie daje prawa do odliczenia VAT, są to faktury:

-wystawione przez podmiot nieistniejący,

-dokumentujące transakcje niepodlegające opodatkowaniu albo zwolnione od podatku,

-stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,

-podające kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,

-potwierdzające czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 k.c. – w części tych czynności,

-wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami, jeśli nie zostały zaakceptowane przez sprzedawcę,

-w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Natomiast w świetle art. 88 ust. 4 ustawy o VAT „obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7”.

Gmina realizując Inwestycję 2 otrzymała faktury VAT od podatnika VAT, który został wyłoniony w postępowaniu przetargowym i z którym została podpisana umowa na realizację Inwestycji 2. Faktury dokumentowały czynności opodatkowane podatkiem VAT, a kwoty podawane na fakturach są zgodne z rzeczywistością.

Należy również wskazać, że aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, „podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na ceł lub rezultat takiej działalności”.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – „obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, „nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych”.

Jak wynika z przytoczonego przepisu, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

·podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa

oraz

·podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności. Czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 2 ust. 1 u.s.g. gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jak stanowi art. 6 ust. 1 u.s.g., do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Należy wskazać, że do zadań własnych Gminy należy m.in. zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty, a w szczególności zadania własne gminy obejmują sprawy dotyczące wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych.

Gminie, na podstawie art. 2 ust. 2 u.s.g., została nadana osobowość prawna. Usługi w zakresie działalności polegającej na odpłatnym dostarczaniu wody i odprowadzaniu ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych realizowane są przez Gminę samodzielnie, na podstawie zawieranych z odbiorcami umów cywilno-prawnych. Tym samym Gmina w analizowanym zakresie wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą i spełnia definicję podatnika VAT. Oznacza to, że świadczenie usług z zakresu dostarczania wody i odprowadzania ścieków, które wykonywane jest na warunkach i w okolicznościach właściwych dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży usług z zakresu dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych będzie skutkowało powstaniem w Gminie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług związanych ze świadczeniem tych usług. Wartość przedmiotowego odliczenia zależeć będzie od możliwości dokonania przez Wnioskodawcę bezpośredniego przyporządkowania dokonanych zakupów do realizowanych usług opodatkowanych podatkiem VAT, zgodnie ze wskazanym art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Taki pogląd jest także potwierdzany w interpretacjach indywidualnych, w których wskazuje się na pełne prawo do odliczenia VAT, jeżeli konkretna część danej inwestycji będzie wykorzystywana tylko i wyłącznie do działalności opodatkowanej VAT.

Przykładowo w interpretacji z 18 września 2020 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.530.2020.2.MD stwierdzono, że: „Mając zatem na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, są spełnione, ponieważ Gmina wykorzystuje przedmiotowe odcinki kanalizacji wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Gmina jest w stanie precyzyjnie przyporządkować koszty do części inwestycji dotyczącej wybudowania kanalizacji w odcinkach przy ul. ... i przy ul. ... Ponadto, Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. W konsekwencji, Gminie przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego od ponoszonych wydatków na budowę odcinków kanalizacji przy ul. ... / przy ul. ..., do których nie ma przyłączonej żadnej jednostki budżetowej ani innej jednostki organizacyjnej Gminy i żadna jednostka nie będzie podłączona”.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że w zakresie w jakim zrealizowana Inwestycja 2 będzie bezpośrednio dotyczyć sieci, która będzie służyć działalności opodatkowanej VAT, tj. sprzedaży usług wod-kan na rzecz odbiorców zewnętrznych, które będą podlegać opodatkowaniu VAT, Gminie będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia VAT od tej części wydatków. W szczególności w tych okolicznościach zachodzić będzie kluczowa przesłanka odliczenia VAT, tj. związek ponoszonych wydatków z czynnościami opodatkowanymi VAT.

W związku z powyższym odpowiadając na pytanie nr 1 we wniosku należy udzielić odpowiedzi twierdzącej, ponieważ Inwestycja 2 będzie wykorzystana wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT, tj. odprowadzania ścieków od odbiorców zewnętrznych.

Ad. 2 i 3)

Jeżeli Gminie nie przysługiwałoby pełne prawo do odliczenia VAT, wówczas koniecznym będzie zastosowanie odpowiednich narzędzi (tzw. współczynników) uregulowanych w przepisach ustawy o VAT, co może mieć miejsce w przyszłości jeżeli np. do inwestycji zostaną podłączone jednostki gminne (np. szkoła).

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w „przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć”.

Zadaniem prewspółczynnika jest określenie, jaka część podatku VAT z faktury zakupowej jest podatkiem naliczonym w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, czyli dotyczącym działalności gospodarczej JST, a jaka część podatku dotyczy celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Ustawodawca co do zasady pozostawia ustalenie sposobu kalkulacji prewspółczynnika podatnikowi. Jest to prawidłowe i naturalne podejście, bowiem nikt lepiej od podatnika nie zna specyfiki oraz zasad rządzących prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Jedynym warunkiem jest, aby sposób ustalony przez podatnika jak najbardziej odpowiadał specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych przez podatnika nabyć.

Zgodnie z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT „sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1)zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2)obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa wart. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe”.

W art. 86 ust. 2c ustawy o VAT wskazane zostały przykładowe metody, które mogą zostać wykorzystane przez podatnika przy ustalaniu prewspółczynnika. Podkreślić należy, że są to jedynie sugestie wskazujące podatnikowi jakie dane, zdaniem ustawodawcy, mogą pokazać rzeczywisty stopnieć jego działalności związanej ze sprzedażą podlegającą opodatkowaniu. Podatnik może zatem wypracować indywidualnie określoną metodę, o ile będzie ona odpowiadała specyfice jego działalności bardziej niż metody zaproponowane przez ustawodawcę. Istnieje możliwość zastosowania również wariacji metod wskazanych przez ustawodawcę poprzez rozbudowanie ich o dodatkowe dane bądź przez ich połączenie. Metody te obejmują następujące kategorie danych:

·średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

·średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

·roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

·średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W art. 86 ust. 22 ustawy o VAT wskazano, że „minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego”.

Z powyższego uprawnienia skorzystano w odniesieniu do JST, gdzie zasady ustalania prewspółczynnika zostały określone na podstawie RMF. W przedmiotowym rozporządzeniu przedstawione zostały osobne metody wyliczania prewspółczynnika m.in. dla urzędu obsługującego JST, jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego. Tym samym, mimo że po obowiązkowej centralizacji rozliczeń w zakresie podatku VAT, Gmina występuje jako jeden, samodzielny podatnik VAT, rozliczający czynności dokonywane przez wszystkie jej jednostki organizacyjne, to prewspółczynnik określany jest osobno dla każdej z tych jednostek. Co istotne, określone w RMF metody nie są jedynymi, jakie JST mogą zastosować ustalając prewspółczynnik dla swojej działalności gospodarczej.

Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, „w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji”.

Tym samym, podsumowując powyższe rozważania, to podatnik jest podmiotem właściwym do ustalenia, jaka metoda kalkulacji prewspółczynnika będzie w jego ocenie, zgodnie z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, w największym stopniu odpowiadała specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych nabyć. W analizowanym przypadku – w zakresie świadczonych przez Gminę usług w zakresie dostawy wody i odbioru ścieków – metoda wskazana w RMF zdecydowanie nie pozwala na prawidłowe przyporządkowanie części podatku naliczonego do odpowiadającej im sprzedaży opodatkowanej w przypadku działalności wodociągowo-kanalizacyjnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, najbardziej adekwatną metodą ustalenia prewspółczynnika dla działalności Gminy polegającej na sprzedaży wody i odprowadzaniu ścieków jest oparcie się na danych dotyczących ilości dostarczonej wody i odprowadzonych ścieków do odbiorców zewnętrznych w stosunku do ilości wydobytej wody i odprowadzonych ścieków od wszystkich odbiorców, w tym jednostek organizacyjnych Gminy (sprzedaż zewnętrzna i wewnętrzna).

Prewspółczynniki obliczone i wskazane przez Gminę w opisie stanu faktycznego opierają się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (ilość metrów sześciennych dostarczanej do podmiotów zewnętrznych wody i odprowadzanych od podmiotów zewnętrznych ścieków w całkowitej ilości metrów sześciennych dostarczonej wody i odprowadzanych ścieków) obrazujących specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej (typowo gospodarczej wykazującej niewielki związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT) i – co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych -pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze. Metoda zaproponowana przez Gminę opiera się więc na konkretnych i dających się ustalić kryteriach i pozwala w sposób wymierny określić, w jakim zakresie sieć wodociągowa i kanalizacyjna jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych. Pomiar ilości dostarczanej wody i odbieranych ścieków prowadzi wprost do określenia zakresu wykorzystania nabytych towarów i usług do czynności opodatkowanych i pozostających poza zakresem opodatkowania.

Tym samym, na potrzeby dokonania odliczenia VAT od wydatków związanych z realizacją Inwestycji 1, Inwestycji 2 oraz Inwestycji WOD-KAN Gmina jest uprawniona do zastosowania metody kalkulacji prewspółczynnika VAT innej niż przewidziana w RMF.

Gmina uznając, że wskazany we wniosku sposób określenia proporcji jest najbardziej reprezentatywny, kieruje się przesłankami wynikającymi z ustawy o VAT. W szczególności w ocenie Gminy jedynie indywidualnie wyliczony prewspółczynnik VAT pozwala dokładnie ustalić część podatku naliczonego przypadającego wyłącznie na realizowane przez Gminę czynności opodatkowane VAT, gdyż opiera się on na obiektywnych i precyzyjnych pomiarach. W ten sposób prewspółczynnik najpełniej odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez Gminę działalności.

Powyższe podejście potwierdza przykładowo interpretacja indywidualna, z 7 marca 2024 r. sygn. 0112-KDIL1-2.4012.628.2023.2.AS: „Podsumowując, w związku z wykorzystaniem przez Państwa Infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej w celu odpłatnego świadczenia usług na rzecz Odbiorców zewnętrznych, jak i dostarczania wody oraz odbioru ścieków na rzecz Odbiorców wewnętrznych, przysługuje/będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki ponoszone na realizację Inwestycji, które związane są/będą z:

·Infrastrukturą wodociągową, obliczonego według udziału procentowego, w jakim przedmiotowa Infrastruktura wykorzystywana jest/będzie do wykonywania działalności gospodarczej, przy zastosowaniu klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych wody dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych w liczbie metrów sześciennych wody dostarczonej ogółem:

·Infrastrukturą kanalizacyjną, obliczonego według udziału procentowego, w jakim przedmiotowa Infrastruktura wykorzystywana jest/będzie do wykonywania działalności gospodarczej, przy zastosowaniu klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych ścieków w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem.”

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, dla odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych na przedmiotowe inwestycje za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Gminę działalności i dokonywanych przez niego nabyć, należy uznać indywidualnie wyliczone prewspółczynniki VAT.

Powyższy sposób kalkulacji proporcji odliczania VAT stosowany przez Gminę w odniesieniu do wydatków na infrastrukturę wodociągowo-kanalizacyjną, w tym dotyczących jej rozbudowy oparty na ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków do/od poszczególnych kategorii odbiorców zewnętrznych w rocznej ilości wody dostarczonej i ścieków odebranych do/od wszystkich odbiorców został uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez gminę działalności i dokonywanych przez nią nabyć w wyroku NSA z dnia 18 grudnia 2020 r. o sygn. akt I FSK 2155/18, w którym wskazano, że „sąd odwoławczy nie podziela w tym względzie stanowiska prezentowanego w skardze kasacyjnej, jakoby podatnik nie wykazał, aby sugerowana przez niego metoda była reprezentatywna, a proporcja przewidziana w rozporządzeniu była nieodpowiednia. Podkreślenia wymaga, że prewspółczynnik obliczony przez Gminę opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (ilość metrów sześciennych dostarczanej do podmiotów zewnętrznych wody i odprowadzonej od podmiotów zewnętrznych ścieków w całkowitej ilości metrów sześciennych dostarczonej wody i odprowadzanych ścieków) obrazujących specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej (typowo gospodarczej wykazującej niewielki związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT) i – co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych - pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze. Metoda zaproponowana przez Gminę opiera się więc na konkretnych i dających się ustalić kryteriach i pozwala w sposób wymierny określić, w jakim zakresie sieć wodociągowa i kanalizacyjna jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych. Pomiar ilości dostarczanej wody i odbieranych ścieków prowadzi wprost do określenia zakresu wykorzystania nabytych towarów i usług do czynności opodatkowanych i pozostających poza zakresem opodatkowania”.

Dodatkowo NSA wskazał również, że „Gmina w sposób wystarczający, zdaniem Sądu odwoławczego, uzasadniła zastosowanie odrębnego współczynnika. Wykazała bowiem, że wzór zaproponowany w rozporządzeniu nie uwzględnia specyfiki zakupów i dostaw w ramach działalności wodnokanalizacyjnej, która w przeważającej mierze ma charakter gospodarczy i odnosi się do działalności opodatkowanej. Gmina podkreślała bowiem zasadnie specyfikę w zakresie działalności wodnokanalizacyjnej, gdzie infrastruktura w 93% wykorzystywana jest do działalności opodatkowanej VAT. Szczegółowo uzasadniła również, z jakiego powodu uznaje wzór z rozporządzenia za niemiarodajny podkreślając, że nie uwzględnia on owej specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej i sposobu wykorzystania infrastruktury, w szczególności do działalności gospodarczej. Jednostki samorządu terytorialnego mają prawo do stosowania prewspółczynnika odliczenia innego niż określony w rozporządzeniu wykonawczym właśnie z uwagi na specyfikę tego rodzaju działalności mającej w przeważającym zakresie charakter gospodarczy, co nie przystaje do metod opisanych w rozporządzeniu, w którym np. metoda obliczania proporcji według klucza obrotu oparta została o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego oraz zakłada, że wszelkie dotacje (czy inne źródła finansowania) pozostają wyłącznie w związku z działalnością nieopodatkowaną jednostki samorządu terytorialnego, podczas gdy w przypadku działalności kanalizacyjnej takiego założenia nie można z góry przyjmować co jednoznacznie czyni niezasadnym zastrzeżenie organu odnośnie do braku uwzględnienia przez gminę w przyjętej metodzie kwestii dotyczących finansowania zakładu budżetowego”.

Gmina wskazuje również, że ilość wody dostarczonej do danej nieruchomości ustala się na podstawie wskazania wodomierza głównego. W związku z tym, pomiar dostarczanej wody opiera się na jednoznacznych i obiektywnych wskazaniach wynikających z zastosowania dokładnej aparatury pomiarowej, tj. wodomierzy (liczników) spełniających wszelkie wymagania prawne dla tego typu urządzeń (posiadają atesty, spełniają warunki techniczne i są dopuszczone do użytkowania). Urządzenia pomiarowe umożliwiają dokładny pomiar dostawy wody dla poszczególnych odbiorców.

Ilość odprowadzanych ścieków jest co do zasady równa ilości zużytej wody do celów mieszkalnych, natomiast nie każdy m³ pobranej wody podlega zawsze odprowadzeniu do kanalizacji z uwagi na to, że część mieszkańców posiada także tzw. podliczniki, które służą do pomiaru zużycia wody do celów innych niż mieszkalne np. podlewanie ogrodu. Ponadto w stosunku do podmiotów zewnętrznych niepodłączonych do sieci kanalizacyjnej, Gmina dokonuje wywozu ścieków z nieruchomości tych podmiotów przy użyciu wozu asenizacyjnego. Ilość tak wywożonych ścieków jest dokładnie mierzona i dokumentowana przez Gminę.

W związku z tym, pomiar odebranych ścieków opiera się na jednoznacznych i obiektywnych wskazaniach wynikających z zastosowania dokładnej aparatury pomiarowej, tj. wodomierzy (liczników) spełniających wszelkie wymagania prawne dla tego typu urządzeń (posiadają atesty, spełniają warunki techniczne i są dopuszczone do użytkowania) oraz pomiaru zawartości ścieków wprowadzonych/ wyprowadzonych do/z wozu asenizacyjnego. Urządzenia pomiarowe umożliwiają dokładny pomiar odbioru ścieków dla poszczególnych odbiorców. Na wszystkich ujęciach wody zamontowana jest aparatura pomiarowa (wodomierze) umożliwiająca ustalenie rzeczywistej ilości wody pobraną z ujęć. W miejscu ujęcia odprowadzanych ścieków znajduje się aparatura pomiarowa umożliwiająca ustalenie ilości pobranej wody.

Pomiar ilości wody/ilości ścieków przez wodomierze jest prawidłowy. Obejmuje on wodę, która jest dostarczana z gminnej sieci wodociągowej do wewnętrznych budynków oraz wodę, która z instalacji wewnętrznych budynków odpływa jako ścieki do gminnej sieci kanalizacji sanitarnej.

Analogiczny pogląd w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od inwestycji wodno-kanalizacyjnych współfinansowanych z Rządowego Programu Polski Lad w ramach Funduszu Inwestycji Strategicznych z zastosowaniem indywidualnie wyliczonego prewspółczynnika wodno-kanalizacyjnego został potwierdzony również w licznych interpretacjach indywidualnych m.in.

·w interpretacji z 25 lutego 2022 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.781.2021.2.RMA, gdzie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) uznał, iż:

„Państwa zdaniem prewspółczynnik oparty na kryterium udziału rocznej ilości wody dostarczonej i odebranych ścieków do/od poszczególnych kategorii odbiorców zewnętrznych w rocznej ilości wody dostarczonej i ścieków odebranych do/od wszystkich odbiorców zapewnia/będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Wobec tego, w opisanej sytuacji wskazany przez Państwa prewspółczynnik opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach i pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze. Zatem mając na uwadze przedstawiony opis sprawy, będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków dotyczących budowy nowego systemu odbioru i oczyszczania ścieków na terenie miejscowości (...) na podstawie indywidualnie wyliczonego prewspółczynnika opartego na stosunku rocznej ilości dostarczonej wody oraz odebranych ścieków na rzecz podmiotów trzecich do rocznej ilości dostarczonej wody oraz odebranych ścieków ogółem (tj. zarówno na rzecz podmiotów trzecich, jak również na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy) zrealizowanej przez Gminę (działającą poprzez Zakład Usług Komunalnych)”.

·w interpretacji z 13 marca 2024 r. sygn. 0112-KDIL3.4012.106.2024.2.NW:

„Mając na uwadze Państwa wyjaśnienia oraz przedstawiony sposób wyliczenia proporcji dotyczącej wydatków inwestycyjnych i bieżących związanych z infrastrukturą wodociągowo-kanalizacyjną należy stwierdzić, że metoda ta będzie zapewniała dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Prewspółczynnik wskazany przez Państwa najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę działalności w zakresie wodociągów i kanalizacji, a tym samym dokonywanych w tym zakresie nabyć.

Tym samym, wskazany sposób kalkulacji prewspółczynnika będzie odzwierciedlał, w jakim stopniu będą Państwo wykorzystywać infrastrukturę wodociągowo-kanalizacyjną do działalności gospodarczej, a w jakim do działalności innej niż gospodarcza.

Podsumowując, będą Państwo uprawnieni do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych w ramach realizacji zadania inwestycyjnego pn.: „(...)” przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT, skalkulowanego w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące ilości zużytej wody oraz ilości odprowadzonych ścieków dla działalności wodociągowej i kanalizacyjnej”.

W analizowanym przypadku nie wystąpią również przesłanki uniemożliwiające prawo do odliczenia podatku VAT wymienione w art. 88 Ustawy o VAT. W ocenie Gminy przesłanką skutkującą brakiem prawa do odliczenia podatku VAT nie jest bowiem otrzymanie dofinansowania z RFPŁ w kwocie brutto.

Stanowisko to potwierdza m.in. interpretacja indywidualna DKIS z dnia 31 maja 2022 r. o sygn. 0112-KDIL3.4012.145.2022.2.MS, w której uznano, iż: „w sytuacji ponoszenia wydatków na realizację inwestycji finansowanej w ramach Programu Inwestycji Strategicznych "Polski Ład" nie zaistnieją negatywne przesłanki z art. 88 ustawy VAT, które nie dają prawa do odliczenia podatku VAT z faktur zakupu. Taką przesłanką nie jest płatność za wydatki w ramach projektu w wysokości brutto. (...) W konsekwencji Państwa stanowisko, zgodnie z którym płatność za faktury zakupu ze środków otrzymanych z Banku Gospodarstwa Krajowego w kwocie brutto nie jest przesłanką negatywną wpływającą na prawo Gminy do odliczenia podatku VAT zawartego w fakturach zakupu należy uznać za prawidłowe”.

Podsumowując:

a)Odpowiadając na pytanie nr 2 należy wskazać, że Gmina nie będzie uprawniona do dokonania odliczenia VAT w całości od Inwestycji 1 oraz Inwestycji WOD-KAN – na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT – będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją przedmiotowej Inwestycji 1 i Inwestycji WOD-KAN z zastosowaniem prewspółczynnika opartego na ilości dostarczonej wody oraz odebranych ścieków oraz prawo do jego zwrotu zgodnie z art. 87 ust. 1 Ustawy o VAT. W analizowanym przypadku nie wystąpią bowiem przesłanki, o których mowa w art. 88 ust. 4 Ustawy o VAT.

b)Odpowiadając na pytanie nr 3 należy wskazać, że jeżeli Gmina nie byłaby uprawniona do dokonania odliczenia VAT w całości od Inwestycji 2 – na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT - będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją przedmiotowej Inwestycji 2 z zastosowaniem prewspółczynnika opartego na ilości odebranych ścieków oraz prawo do jego zwrotu zgodnie z art. 87 ust. 1 Ustawy o VAT. W analizowanym przypadku nie wystąpią bowiem przesłanki, o których mowa w art. 88 ust. 4 Ustawy o VAT.

Ad. 4)

Odnosząc się natomiast do kwestii przyszłych inwestycji w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej, Wnioskodawca wskazuje, że w związku z regularnym rozwojem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, na terenie Gminy będą planowane w najbliższej przyszłości kolejne inwestycje w tym przedmiocie.

Na moment składania niniejszego wniosku, Gmina jest w posiadaniu ogólnych planów w zakresie dalszego rozwoju sieci wodno-kanalizacyjnej np. planowana jest inwestycja związana z budową studni głębinowej w miejscowości ...

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że w zakresie w jakim zrealizowane przyszłe inwestycje będą bezpośrednio dotyczyć sieci, która będzie służyć działalności opodatkowanej VAT, tj. sprzedaży usług wod-kan na rzecz odbiorców zewnętrznych, które będą podlegać opodatkowaniu VAT, Gminie będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia VAT od tej części wydatków. W szczególności w tych okolicznościach zachodzić będzie kluczowa przesłanka odliczenia VAT, tj. związek ponoszonych wydatków z czynnościami opodatkowanymi VAT.

Natomiast w sytuacji, gdyby przyszłe inwestycje nie dotyczyły bezpośrednio sieci, która będzie służyć działalności opodatkowanej VAT, wówczas w ocenie Wnioskodawcy odpowiednie byłoby zastosowanie właściwego prewspółczynnika metrażowego dla działalności wodno-kanalizacyjnej.

Prewspółczynniki obliczone i wskazane przez Gminę w opisie stanu faktycznego opierają się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (ilość metrów sześciennych dostarczanej do podmiotów zewnętrznych wody i odprowadzanych od podmiotów zewnętrznych ścieków w całkowitej ilości metrów sześciennych dostarczonej wody i odprowadzanych ścieków) obrazujących specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej (typowo gospodarczej wykazującej niewielki związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT) i – co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych – pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze. Metoda zaproponowana przez Gminę opiera się więc na konkretnych i dających się ustalić kryteriach i pozwala w sposób wymierny określić, w jakim zakresie sieć wodociągowa i kanalizacyjna jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych. Pomiar ilości dostarczanej wody i odbieranych ścieków prowadzi wprost do określenia zakresu wykorzystania nabytych towarów i usług do czynności opodatkowanych i pozostających poza zakresem opodatkowania.

Tym samym, na potrzeby dokonania odliczenia VAT od wydatków związanych z realizacją przyszłych w ocenie Gminy jest ona uprawniona do zastosowania metody kalkulacji prewspółczynnika VAT innej niż przewidziana w RMF.

Zdaniem Wnioskodawcy, dla odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych na przyszłe inwestycje za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Gminę działalności i dokonywanych przez niego nabyć, należy uznać indywidualnie wyliczone prewspółczynniki VAT, gdyż sposób kalkulacji proporcji odliczania VAT stosowany w odniesieniu do wydatków na infrastrukturę wodociągowo-kanalizacyjną, w tym dotyczących jej rozbudowy oparty na ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków do/od poszczególnych kategorii odbiorców zewnętrznych w rocznej ilości wody dostarczonej i ścieków odebranych do/od wszystkich odbiorców jest najbardziej odpowiadającym specyfice wykonywanej przez Gminę działalności i dokonywanych przez nią nabyć.

Podsumowując:

a)W związku z powyższym odpowiadając na pytanie nr 4 we wniosku należy udzielić odpowiedzi twierdzącej, jeżeli przyszłe inwestycje będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT, tj. odprowadzania ścieków i dostarczania wody od/do odbiorców zewnętrznych

b)Odpowiadając na pytanie nr 4 należy wskazać, że jeżeli Gmina nie byłaby uprawniona do dokonania odliczenia VAT w całości od przyszłych inwestycji – na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT – będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją przedmiotowej Inwestycji 2 z zastosowaniem prewspółczynnika opartego na ilości dostarczonej wody oraz odebranych ścieków oraz prawo do jego zwrotu zgodnie z art. 87 ust. 1 Ustawy o VAT. W analizowanym przypadku nie wystąpią bowiem przesłanki, o których mowa w art. 88 ust. 4 Ustawy o VAT.

Orzecznictwo sądów administracyjnych potwierdzające prawidłowość zastosowania tzw. współczynnika metrażowego:

Uzupełniając powyższe uzasadnienie Wnioskodawca wskazuje, że jego stanowisko znajduje potwierdzenie w bardzo licznych orzeczeniach sądów administracyjnych:

·Sygn. I FSK 1816/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 lutego 2021 r.,

·Sygn. I FSK 1507/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 lutego 2021 r.,

·Sygn. I FSK 959/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 stycznia 2021 r.,

·Sygn. I FSK 995/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 stycznia 2021 r.,

·Sygn. I FSK 813/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 stycznia 2021 r.,

·Sygn. I FSK 1170/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 stycznia 2021 r.,

·Sygn. I FSK 1563/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 grudnia 2020 r.,

·Sygn. I FSK 1343/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 grudnia 2020 r.,

·Sygn. I FSK 926/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 listopada 2020 r.,

·Sygn. I FSK 1129/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 lipca 2020 r.

·Sygn. I FSK 1571/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 lipca 2020 r.,

·Sygn. I FSK 1768/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 lipca 2020 r.,

·Sygn. I FSK 1609/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 czerwca 2020 r.,

·Sygn. I FSK 1114/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 stycznia 2020 r.,

·Sygn. I FSK 1340/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 marca 2020 r.,

·Sygn. I FSK 411/18, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 lutego 2019 r.,

·Sygn. I FSK 1354/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 lutego 2019 r.,

·Sygn. I FSK 1532/18, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 grudnia 2018 r.,

·Sygn. I FSK 795/18, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 grudnia 2018 r.,

·Sygn. I FSK 715/18, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 grudnia 2018 r.,

·Sygn. I SA/Go 562/18, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 5 czerwca 2019 r.,

·Sygn. I SA/Łd 73/19, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 30 maja 2019 r.,

·Sygn. I SA/Go 166/19, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 8 maja 2019 r.,

·Sygn. I SA/Go 135/19, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wGorzowie Wielkopolskim z 8 maja 2019 r.,

·Sygn. I SA/Łd 74/19, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi wyrok z 26 kwietnia 2019 r.

Ponadto Wnioskodawca zwraca uwagę, że znane są mu liczne przypadki kiedy po niekorzystnym wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej złożył skargę kasacyjną, którą następnie wycofał. Taka sytuacja dotyczyła np. następujących wyroków:

·Sygn. I SA/Łd 831/18, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi wyrok z 9 kwietnia 2019 r.,

·Sygn. I SA/Ke 104/19, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach wyrok z 18 kwietnia 2019 r.,

·Sygn. I SA/Rz 70/19, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie wyrok z 9 kwietnia 2019 r.,

·Sygn. I SA/Go 107/19, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 28 marca 2019 r.,

·Sygn. I SA/Rz 69/19, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 21 marca 2019 r.,

·Sygn. I SA/Bd 17/19, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 26 lutego 2019 r.,

·Sygn. I SA/Rz 1211/18, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 21 lutego 2019 r.,

·Sygn. I SA/Bd 973/18, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 5 lutego 2019 r.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

·prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na Inwestycję 2, w przypadku wykorzystywania Inwestycji 2 wyłącznie do czynności opodatkowanych oraz przy zastosowaniu prewspółczynnika metrażowego, w przypadku wykorzystywania Inwestycji 2 do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (pytanie nr 1 oraz nr 3) – jest prawidłowe;

·prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na Inwestycję 1 oraz Inwestycję WOD-KAN przy zastosowaniu prewspółczynników metrażowych (pytanie nr 2) – jest prawidłowe;

·prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na przyszłe inwestycje, tj. inwestycję dotyczącą budowy studni głębinowej na ujęciu wody w ... przy zastosowaniu prewspółczynnika metrażowego (pytanie nr 4) – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą o VAT”. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)nabycia towarów i usług,

b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych przepisów prawa wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyrażoną w cytowanym art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy o VAT:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy o VAT:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

2)obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy o VAT:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1)średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2)średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3)roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4)średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy o VAT:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy o VAT:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy o VAT:

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy o VAT,

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie delegacji zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem z dnia 17 grudnia 2015 r.”.

Na mocy § 1 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.:

Rozporządzenie:

1)określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”;

2)wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:

a)urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,

b)jednostkę budżetową,

c)zakład budżetowy.

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Stosownie do § 3 ust. 2 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.:

Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:

X=Ax100/D_UJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D_UJST – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Przy czym zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.:

Przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

a) dokonywanych przez podatników:

- odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,

- odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,

- eksportu towarów,

- wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem, gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego – rozumie się dochody obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych – wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o:

a)dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b–d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych,

b)zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,

c)dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego,

d)środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego,

e)wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,

f)kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki samorządu terytorialnego,

g)odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.:

Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu:

1)dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;

2)transakcji dotyczących:

a)pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,

b)usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Powołany przepis art. 86 ust. 2a ustawy o VAT wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT.

W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.

Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 11 grudnia 2006 r. Nr 347 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Zamierzają Państwo dokonać realizacji inwestycji pn. „...” („Inwestycja 1”).

Po zakończeniu budowy kanalizacji sanitarnej efekty realizacji Inwestycji 1 będą wykorzystywane przez Referat wyodrębniony w ramach Urzędu Miejskiego, do celów prowadzonej przez niego działalności wodno-kanalizacyjnej. Referat będzie odpowiedzialny za zarządzanie i administrowanie przedmiotową infrastrukturą.

Ponadto realizują Państwo inwestycje w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej („Inwestycje WOD-KAN”), tj.:

1)„ ...”

Zadanie polegać będzie na wykonaniu prac modernizacyjnych w ujęciu wody w .... Celem przedsięwzięcia będzie poprawa standardu zaopatrzenia mieszkańców w wodę pitną, którzy korzystają z ujęcia wody w .... Zakres przedmiotu zamówienia obejmuje modernizacje ujęcia wody poprzez przebudowę, rozbudowę i remont ujęcia wody w mieście ....

2)„ ...”

Prace budowlane mające na celu rozbudowę oczyszczalni ścieków w .... Zrealizowana inwestycja pozwoli zwiększyć potencjał ilości obsługiwanych RLM z terenu gminy .... Zakres przedmiotu zamówienia obejmuje rozbudowę oczyszczalni ścieków wraz z częściową przebudową obiektów istniejących. Przedsięwzięcie będzie realizowane na terenie obecnie eksploatowanej oczyszczalni w miejscowości .... Inwestycja ma na celu zwiększenie przepustowości, wymianę wyeksploatowanych urządzeń na urządzenia o wyższym standardzie, mniejszym oddziaływaniu na środowisko i zautomatyzowaniu większości czynności technologicznych, w tym samym mniejsze zużycie energii. Rozbudowa oczyszczalni realizowana będzie z jej równoległą bieżącą eksploatacją.

Ponadto zrealizowali Państwo inwestycję w zakresie budowy sieci kanalizacji sanitarnej w pasie drogowym ul. ... w mieście ... („Inwestycja 2”). Zakres przedmiotu zamówienia obejmował wykonanie sieci kanalizacji sanitarnej w systemie grawitacyjnym w pasie drogowym ul. ... w ....

Będą Państwo również realizować inwestycję dotyczącą budowy studni głębinowej na ujęciu wody w ....

Prowadzą Państwo działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków (wraz z usługami towarzyszącymi) na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców oraz innych instytucji spoza struktury organizacyjnej Gminy (odbiorcy zewnętrzni). Realizowana przez Państwa działalność w tym zakresie stanowi działalność gospodarczą i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Gmina z tego tytułu uzyskuje przychody z odpłatnej sprzedaży usług na rzecz odbiorców zewnętrznych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Świadczą Państwo również usługi z zakresu dostarczania wody oraz odbioru ścieków na rzecz Państwa jednostek organizacyjnych (odbiorcy wewnętrzni). W ramach Inwestycji 1 oraz Inwestycji WOD-KAN zakres prac obejmował prace budowlane w ramach sieci wodno-kanalizacyjnej, do której były podłączone Państwa jednostki organizacyjne, z wyjątkiem Inwestycji 2 w ramach której zakres prac nie obejmował żadnych części sieci wodnokanalizacyjnej, do której byłyby podłączone Państwa jednostki organizacyjne.

Inwestycja 1 i Inwestycje WOD-KAN nie będą wykorzystywane w całości do świadczenia odpłatnych usług (tj. mieszkańców, przedsiębiorstw oraz innych instytucji spoza struktury organizacyjnej) z wyjątkiem Inwestycji 2.

Po zakończeniu budowy przedmiotowa Infrastruktura, która powstanie po zrealizowaniu Inwestycji 1 oraz Inwestycji WOD-KAN, będzie wykorzystywana przez Gminę w ramach wewnętrznego Referatu, w większości do celów prowadzonej działalności gospodarczej. Całość realizowanych etapów prac będzie związana tylko i wyłącznie z odcinkami sieci wod-kan, która nie będzie wykorzystywana tylko i wyłącznie do świadczenia usług opodatkowanych VAT, tj. odprowadzania ścieków od odbiorców zewnętrznych, za co będą Państwo wystawiać faktury. Z Inwestycji 1 oraz Inwestycji WOD-KAN będzie korzystać Urząd Miejski oraz Państwa jednostki organizacyjne, jak szkoły, przedszkole itp. Inwestycja 1 oraz Inwestycje WOD-KAN będą służyły zarówno działalności opodatkowanej i nieopodatkowanej, natomiast Inwestycja 2 jedynie działalności opodatkowanej.

Wskazali Państwo również, że w odniesieniu do Inwestycji 2, gdyby wykorzystanie jej miało ulec zmianie, np. w sytuacji, gdyby podjęta została decyzja o podłączeniu do Inwestycji 2 jakiejś jednostki gminnej (np. utworzenie szkoły), wówczas powstałaby sytuacja, w której Inwestycja 2 byłaby istotnie wykorzystywana także do działalności nieopodatkowanej VAT.

Towary i usługi nabywane w ramach Inwestycji dotyczącej budowy studni głębinowej na ujęciu wody w ... będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Cała sieć wodociągowa będzie wykorzystywana wyłącznie do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Towary i usługi nabywane w ramach Inwestycji dotyczącej budowy studni głębinowej na ujęciu wody w ... będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Będą Państwo w stanie obiektywnie wskazać odnośnie tej inwestycji przyporządkowanie kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Wskazali Państwo, że są w stanie precyzyjnie wskazać ilości m³ odbieranych ścieków od podmiotów zewnętrznych (dokumentowane fakturami) oraz od podmiotów wewnętrznych. Gwarantuje to między innymi zastosowanie odpowiedniej aparatury pomiarowej, posiadającej stosowne atesty i gwarantującej dokładne odczyty. Ilość odprowadzanych ścieków jest co do zasady równa ilości zużytej wody do celów mieszkalnych, natomiast nie każdy m³ pobranej wody podlega zawsze odprowadzeniu do kanalizacji z uwagi na to, że część mieszkańców posiada także tzw. podliczniki, które służą do pomiaru zużycia wody do celów innych niż mieszkalne np. podlewanie ogrodu.

Są Państwo w stanie również określić dokładnie ilości m³ dostarczonej wody do podmiotów zewnętrznych (dokumentowane fakturami) oraz do podmiotów wewnętrznych, dzięki zastosowaniu odpowiedniej aparatury pomiarowej (wodomierzy), posiadającej stosowne atesty i gwarantującej dokładne odczyty. W szczególności dysponują Państwo ujęciami wody, w których ewidencjonowana jest ilość wody wydobytej i wprowadzonej do sieci, przy czym wydobycie oznacza wydobycie wody z ziemi za pomocą pompy głębinowej, natomiast wprowadzenie do sieci stanowi różnicę pomiędzy ilością wody wydobytej z ziemi a ilością wody pobranej na cele technologiczne, potrzebne do jej uzdatnienia (tzw. płukanie urządzeń na ujęciach wody). Ponadto, cała sprzedaż do odbiorców zewnętrznych jest także ewidencjonowana przy wykorzystaniu odpowiednich liczników, które służą także jako podstawa do wystawienia faktur VAT na rzecz odbiorców. Nie ewidencjonują Państwo strat wody, które obejmują awarie na sieci, pobór wody na cele ppoż., natomiast jest w stanie je obliczyć.

Rozliczanie doprowadzanej wody i odprowadzanych ścieków praktycznie całkowicie oparte jest na umowach cywilnoprawnych, a stopień zużycia wody jest określany na podstawie wskazań wodomierzy. W pozostałym zakresie, opierają się Państwo na przeciętnych normach zużycia wody określonych zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody (Dz. U. Nr 8, poz. 70).

Ilość odprowadzanych ścieków ustala się co do zasady jako równą ilości dostarczonej wody przez Państwa. Jedynie w przypadku kilku odbiorców, ilość ścieków jest ustalana na podstawie ryczałtowo przyjętych norm zużycia.

Ponadto część mieszkańców posiada także tzw. podliczniki, które służą do pomiaru zużycia wody do celów innych niż mieszkalne np. podlewanie ogrodu. Pobór wody objęty podlicznikami nie jest wówczas uwzględniany przy obliczaniu ilości ścieków. Ponadto w stosunku do podmiotów zewnętrznych niepodłączonych do sieci kanalizacyjnej, dokonują Państwo wywozu ścieków z nieruchomości tych podmiotów przy użyciu wozu asenizacyjnego. Ilość tak wywożonych ścieków jest dokładnie mierzona i dokumentowana przez Państwa.

Do obliczenia pre-współczynnika zastosowaliby Państwo poniższe wzory:

W odniesieniu do części Inwestycji 1, Inwestycji 2 i Inwestycji WOD-KAN, które wiążę się tylko i wyłącznie z siecią kanalizacyjną:

X = (Kzew / Kall) x 100%, gdzie:

X – prewspółczynnik, zaokrąglony w górę do najbliższej liczby całkowitej,
Kzew – roczna ilość ścieków (w m³) odebrana od poszczególnych kategorii odbiorców zewnętrznych, tj. od mieszkańców Gminy oraz przedsiębiorstw,
Kall – roczna ilość ścieków (w m³) odebrana od wszystkich odbiorców, tj. od odbiorców zewnętrznych (Kzew) wraz z urzędem obsługującym Gminę).

W odniesieniu do części Inwestycji 1 i Inwestycji WOD-KAN, które wiążę się tylko i wyłącznie z siecią wodociągową:

X = (Wzew / Wall) x 100%, gdzie:

X – prewspółczynnik, zaokrąglony w górę do najbliższej liczby całkowitej,
Wzew – roczna ilość wody (w m³) dostarczona do poszczególnych kategorii odbiorców zewnętrznych, tj. do mieszkańców Gminy oraz przedsiębiorstw,
Wall – roczna ilość wydobytej wody (w m³), obejmująca wodę dostarczoną do wszystkich odbiorców, tj. do odbiorców zewnętrznych (Wzew) wraz z urzędem obsługującym Gminę, a także inne cele, np. przeciwpożarowe, uzdatnianie bądź straty.

Wskazali Państwo, że sposób określenia proporcji wskazany w rozporządzeniu Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników obliczany jest jako udział obrotu z działalności gospodarczej w całości Państwa dochodów wykonanych (wpływów ustalonych i pobieranych na podstawie odrębnych ustaw, m.in. dochodów z podatku od nieruchomości), z których większość zupełnie nie ma żadnego związku z wykorzystaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Oznacza to, że proporcja ta uwzględnia wszystkie dochody zrealizowane przez Państwa ze wszystkich segmentów działalności tej jednostki, podczas gdy rodzajowo część z nich może nie mieć żadnego związku z infrastrukturą wodnokanalizacyjną. Innymi słowy, dochody wykonane – poza dochodami z tytułu usług dostarczania wody i gospodarki ściekami – nie są generowane poprzez wykorzystanie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, ale w drodze zupełnie innych czynności. Ponadto w tych przypadkach, gdzie infrastruktura wodnokanalizacyjna jest w jakimś stopniu wykorzystywana przez Państwa przy okazji realizowanych przez ten podmiot czynności innych niż dostarczanie wody i odprowadzania ścieków (np. woda w urzędzie), stopień tego wykorzystania nie jest w żaden sposób odzwierciedlony poziomem realizowanych przez Państwa dochodów. W przypadku działalności wodno-kanalizacyjnej specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność wodno-kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne. Prewspółczynnik obliczony przez Państwa opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (ilość metrów sześciennych dostarczanej do podmiotów zewnętrznych wody i odprowadzanych od podmiotów zewnętrznych ścieków w całkowitej ilości metrów sześciennych dostarczonej wody i odprowadzanych ścieków) obrazujących specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej (typowo gospodarczej wykazującej niewielki związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT) i – co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych – pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze. Jak Państwo wskazali zaproponowana przez Państwa metoda opiera się więc na konkretnych i dających się ustalić kryteriach i pozwala w sposób wymierny określić, w jakim zakresie sieć wodociągowa i kanalizacyjna jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych. Pomiar ilości dostarczanej wody i odbieranych ścieków prowadzi wprost do określenia zakresu wykorzystania nabytych towarów i usług do czynności opodatkowanych i pozostających poza zakresem opodatkowania. W konsekwencji należy stwierdzić, iż w porównaniu do prewspółczynnika metrażowego, sposób określenia proporcji ustalony na podstawie Rozporządzenia istotnie zniekształca kwotę VAT naliczonego podlegającego odliczeniu, która w takim wypadku jest nieadekwatna do stopnia wykorzystania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do działalności gospodarczej. Jak zostało wskazane we wniosku metoda prewspółczynnika metrażowego opisana we wniosku o interpretację i proponowana przez Państwa eliminuje wskazane wady.

Państwa zdaniem analizując opisaną w zdarzeniu przyszłym strukturę obrotu z działalności Państwa, a więc licznika ułamka stosowanego w celu obliczenia prewspółczynnika z Rozporządzenia, należy wskazać na szereg pozycji, które nie mają związku z wykorzystaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej zniekształcają przysługujące Państwu prawo do odliczenia VAT z wydatków na infrastrukturę wodno-kanalizacyjną, a tym samym przekreślają całkowicie wymogi stawiane przez art. 86 ust. 2b ustawy o podatku od towarów i usług.

Identyczna sytuacja – Państwa zdaniem – ma miejsce w przypadku mianownika ww. ułamka, gdzie występują pozycje zupełnie niemające związku z wykorzystaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, a zaniżają przysługujące Państwu prawo do odliczenia VAT w związku z wydatkami na infrastrukturę wodno-kanalizacyjną. Zastosowanie proporcji z Rozporządzenia może być uzasadnione w stosunku do wydatków ogólnych, takich jak oświetlenie, ogrzewanie, zakup środków czystości, które zwykle służą całokształtowi działalności. Wydatków takich nie da się przyporządkować do wybranych czynności realizowanych przez Państwa i w konsekwencji oparcie zakresu prawa do odliczenia VAT na udziale obrotu z działalności gospodarczej w ogólnych dochodach jest uzasadnione. Zupełnie inaczej jednak wygląda sytuacja w przypadku wydatków związanych z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną, gdzie możliwe jest precyzyjne obliczenie stopnia wykorzystania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do czynności opodatkowanych VAT i do czynności pozostałych przy uwzględnieniu metrów sześciennych dostarczonej wody i odprowadzonych ścieków za pomocą infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do odbiorców zewnętrznych i odbiorców wewnętrznych.

Według Państwa zastosowanie proporcji opartej na udziale obrotu z działalności gospodarczej w ogólnych dochodach byłoby całkowitym zaprzeczeniem wymogów określonych w art. 86 ust. 2a i 2b ustawy o VAT – podejście takie nie uwzględniałoby ani specyfiki działalności (dostarczanie wody i odprowadzenie ścieków, gdzie możliwe jest zmierzenie wykorzystania infrastruktury wodnokanalizacyjnej) ani dokonywanych przez Państwa nabyć (zakupy związane bezpośrednio z infrastruktura wodno-kanalizacyjną i niezwiązane bezpośrednio z żadnymi innymi obszarami).

W ocenie Państwa sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu jest zupełnie nieodpowiedni dla ustalenia udziału działalności gospodarczej wykonywanej z wykorzystaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej w całości Państwa działalności, bowiem nie odpowiada specyfice wykonywanej przez Państwa działalności w zakresie działalności wodno-kanalizacyjnej.

Odnosząc się do zakresu pytań, objętych we wniosku należy zauważyć:

Odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, brak jest z kolei takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania.

W przypadku, gdy nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, podatnik zobowiązany jest do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT. Co istotne, jak wynika z wyżej cytowanego przepisu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

-zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT)

oraz

-obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że podatnik zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto nadmienić, że zastosowane przez podatnika metody, czy też sposoby, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na podatniku.

Przy czym, korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, Minister Finansów, w cyt. wyżej rozporządzeniu, określił dla jednostek samorządu terytorialnego sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanych przez te jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć. Jednocześnie należy wyjaśnić, że w przypadku, gdy przedmiotowa infrastruktura będzie wykorzystywana przez Gminę za pośrednictwem urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, to do wyliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, uwzględnia się zasady określone w § 3 ust. 2 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 grudnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1448/18 wskazał, że:

„Skoro sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to oczywistym jest, że wobec różnorodności zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe wskazanie jednego sposobu do zastosowania przez wszystkich podatników. Z tego względu ustawodawca określił w ustawie o VAT jedynie wymagania, którym powinien on czynić zadość, nakreślił cele, jakie za jego pomocą należy osiągnąć. Są one następujące: obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane, obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadających odpowiednio na działalność gospodarczą oraz inne cele niż działalność gospodarcza (art. 86 ust. 2b pkt 1) i 2) ustawy o VAT). Konsekwentnie ustawodawca „podpowiedział” jedynie dane, które można wykorzystać, żeby ten cel osiągnąć (art. 86 ust. 2c ustawy o VAT)”.

Ustawodawca na mocy art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, daje podatnikom możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, jednak tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny.

Zatem będą mogli Państwo zastosować inną metodę tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana przez Państwa metoda będzie bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej będzie odpowiadać specyfice wykonywanej działalności. Dokonując wyboru sposobu określenia proporcji należy w szczególności mieć na uwadze charakter działalności prowadzonej przez jednostkę, a także sposób finansowania tego podmiotu.

W wyroku z 26 czerwca 2018 r. sygn. akt I FSK 219/18, Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że:

Zasadne są racje zmierzające do podważenia adekwatności wzoru z rozporządzenia w odniesieniu do działalności wodno-kanalizacyjnej. Zwrócił w tym kontekście uwagę na to, że przyjęta w rozporządzeniu, akcie wykonawczym, metoda obliczania proporcji według klucza obrotu oparta jest na określonych założeniach. Po pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych – urzędu, jednostki budżetowej i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynikał już z samego uzasadnienia do nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych. Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie podejmują działania opodatkowane.

Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na to, że w przypadku działalności wodno-kanalizacyjnej, specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność wodno-kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne. Przyznawane w tym obszarze dotacje mają charakter celowy i z uwagi na relację czynności opodatkowanych do nieopodatkowanych nie mogą być przypisane wyłącznie do działań pozostających poza VAT. Nie można dotacji z zasady traktować jako niemającej związku z działalnością gospodarczą, gdyż jest ona celowa i może dotować właśnie tę sferę działalności gminy (zob. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 86 ustawy o VAT – System Informacji Prawnej LEX). W rezultacie NSA wskazał, że o ile prewspółczynnik proponowany w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności gminy, to nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prawa, należy stwierdzić, że przedstawione przez Państwa sposoby określenia proporcji w tym konkretnym przypadku mogą zostać uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć. Prewspółczynniki metrażowe wskazane przez Państwa opierają się na jednoznacznych i jasnych kryteriach, tj. odzwierciedlają rzeczywiste wykorzystywanie infrastruktury. Wskazane sposoby kalkulacji prewspółczynnika będą odzwierciedlały, w jakim stopniu będą Państwo wykorzystywać daną infrastrukturę do działalności gospodarczej, a w jakim do działalności innej niż gospodarcza.

Udzielając zatem odpowiedzi na zadane we wniosku pytania wskazuję:

Jak wynika z wniosku Inwestycja 2, objęta zakresem pytania nr 1 oraz nr 3, będzie wykorzystywana przez Państwa do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, jednakże może zdarzyć się w przyszłości sytuacja, że Inwestycja 2 będzie wykorzystywana również do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem, w przypadku wykorzystywania Inwestycji 2 wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na Inwestycję 2.

Natomiast, w przypadku, gdy Inwestycja 2 będzie wykorzystywana przez Państwa zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, będzie Państwu wówczas przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących na Inwestycję 2 przy zastosowaniu prewspółczynnika metrażowego opartego o stosunek ilości ścieków odprowadzonych od odbiorców zewnętrznych w ogólnej ilości ścieków odprowadzonych od wszystkich odbiorców.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Tym samym uznałem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 oraz nr 3 za prawidłowe.

Odnosząc się z kolei do kwestii, objętej zakresem pytania nr 2 wniosku, należy zauważyć, że wydatki ponoszone przez Państwa na Inwestycję 1 oraz Inwestycję WOD-KAN, będą związane zarówno z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT oraz czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wobec powyższego będzie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących na Inwestycję 1 oraz Inwestycję WOD-KAN przy zastosowaniu pre-współczynników metrażowych opartych odpowiednio o stosunek ilości wody dostarczonej w ogólnej ilości wody dostarczonej wszystkim odbiorcom oraz stosunek ilości ścieków odprowadzonych od odbiorców zewnętrznych w ogólnej ilości ścieków odprowadzonych od wszystkich odbiorców.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

A zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznałem za prawidłowe.

Jak wynika z uzupełnienia wniosku, zakresem zadanego pytania nr 4 jest inwestycja dotycząca budowy studni głębinowej na ujęciu wody w ....

Wskazali Państwo, że ww. inwestycja będzie wykorzystywana przez Państwa wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. A zatem będzie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na Inwestycję, objętą zakresem pytania nr 4, tj. inwestycję dotyczącą budowy studni głębinowej na ujęciu wody w ....

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Oceniając Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4, z którego wynika, że będą mieli Państwo prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego odnośnie inwestycji, objętej zakresem pytania nr 4, przy zastosowaniu pre-współczynnika metrażowego, uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Rolą Organu jest wyłącznie interpretacja przepisów prawa podatkowego, a nie badanie poprawności dokonanych wyliczeń i podanych kwot, zatem w niniejszej interpretacji nie dokonywałem oceny poprawności wyliczenia „prewspółczynnika” proporcji.

Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. W sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jeżeli w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź kontroli celno‑skarbowej zostanie ustalone, że metody obliczenia prewspółczynników metrażowych wskazanych przez Państwa we wniosku oceniona przez Państwa jako najbardziej reprezentatywna, nie zapewnią dokonania odliczenia podatku naliczonego z tytułu ponoszonych wydatków na Inwestycję 1, Inwestycję 2 (w przypadku gdy będzie wykorzystywana również do czynności niepodlegających podatkiem VAT) oraz Inwestycję WOD-KAN, w części przypadającej na działalność gospodarczą oraz nie odzwierciedlają obiektywnie części wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na inne cele, a zatem nie są metodami najbardziej odpowiadającymi specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych przez Państwa nabyć, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie