Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 listopada 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 8 listopada 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie uznania Pana za podatnika podatku od towarów i usług w związku ze sprzedażą działek.

Wniosek uzupełnił Pan pismem z 18 grudnia 2024 r. (wpływ 27 grudnia 2024 r.) - w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca 5 sierpnia 1986 r. nabył, składającą się wówczas z dwóch działek (nr 1 i nr 2) zabudowaną siedliskiem, nieruchomość rolną o powierzchni 2,88 ha, położoną w jednostce ewidencyjnej (…), przy ul. (…) (obręb (…)).

Nabyta nieruchomość leżała na terenach przeznaczonych pod uprawy polowe, a warunkiem jej nabycia przez Wnioskodawcę było posiadanie przez Niego udokumentowanych kwalifikacji w zawodzie ogrodnik - sadownik.

Wnioskodawca do aktu notarialnego dokumentującego nabycie ww. nieruchomości przedłożył wydany 2 lipca 1982 r. dyplom nr (…) poświadczający posiadanie przez Niego statusu mistrza w zawodzie ogrodnik - sadownik.

W ramach odbudowy posadowionego na nabytej nieruchomości siedliska, Wnioskodawca odbudował na ww. nieruchomości dom jednorodzinny wraz z budynkiem gospodarczym.

Następnie, aktem notarialnym z 16 czerwca 1994 r., Wnioskodawca - w celu faktycznego scalenia nabytych (opisanych powyżej) działek, nabył kolejną działkę (nr ewidencyjny 3) o powierzchni 3 000 m².

Nabyte nieruchomości, stanowiące jednolite gospodarstwo rolne, były przez Wnioskodawcę wykorzystywane jako miejsce zamieszkania Wnioskodawcy oraz uprawy ogrodnicze na własne cele. Wnioskodawca nie prowadził w przeszłości oraz obecnie nie prowadzi działalności gospodarczej polegającej na obrocie nieruchomościami a nabyte nieruchomości (siedlisko wraz z gospodarstwem rolnym) były przez Niego wykorzystywane jako miejsce zamieszkania i stanowiły z całą pewnością majątek prywatny Wnioskodawcy.

W związku z upływem czasu, a także pogarszającym się stanem zdrowia i brakiem perspektyw dla samodzielnego (Wnioskodawca jest osobą samotną - sam prowadzi gospodarstwo domowe) dbania o całą nieruchomość, Wnioskodawca był zmuszony do podjęcia decyzji o sprzedaży części posiadanej nieruchomości. Wnioskodawca jest osobą w podeszłym wieku, która z racji upływu czasu oraz wynikającej z tego utraty sił, nie jest w stanie zajmować się tak dużą nieruchomością składającą się z ww. działek.

W związku z tym, Wnioskodawca podjął działania zmierzające do sprzedaży część nieruchomości.

Wnioskodawca, w dniu 7 marca 2017 r. wystąpił do Burmistrza Miasta i Gminy (…) o wydanie decyzji o warunkach zabudowy (WZ) dla inwestycji polegającej na budowie na opisanej powyżej nieruchomości osiedla domów jednorodzinnych (łącznie 9 budynków jednorodzinnych wraz z infrastrukturą drogową oraz przyłączami - wodą, kanalizacją, gazem i energią elektryczną).

W dniu 18 października 2018 r. WZ została wydana.

W 2020 r. na podstawie tej wydanej decyzji o warunkach zabudowy Wnioskodawca dokonał podziału nieruchomości na:

• 9 działek o jednakowej powierzchni,
• jedna działka, na której znajduje się odbudowane siedlisko (nabyte przez Wnioskodawcę w 1986 r.),
• oraz dwie działki drogowe umożliwiające dojazd do nowo powstałych działek.

W momencie podziału działek, z mocy prawa, wygasła decyzja o warunkach zabudowy.

W tym miejscu Wnioskodawca zaznacza, iż opisany powyżej stan faktyczny był przedmiotem interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 23 grudnia 2019 r. nr 0114-KDIP4.4012.622.2019.3.MP.

Jednak ze względu na to, że Wnioskodawca ostatecznie nie zbył dotychczas nieruchomości a - pomiędzy dniem złożenia wniosku o wydanie ww. interpretacji a dniem złożenia niniejszego wniosku o wydanie interpretacji - pojawiły się nowe okoliczności, Wnioskodawca chcąc zagwarantować sobie możliwość skorzystania z mocy ochronnej interpretacji, składa niniejszy wniosek przedstawiając zaktualizowany stan faktyczny.

W 2021 r. dla obszaru, na którym znajduje się gospodarstwo Wnioskodawcy, uchwalono Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego (MPZP), który zmienił przeznaczenie tego obszaru na budownictwo jednorodzinne. W związku z uchwaleniem MPZP decyzja WZ uległa wygaszeniu.

W 2024 r., korzystając z prowadzonych w sąsiedztwie prac związanych z przyłączaniem sąsiednich nieruchomości do sieci wodno - kanalizacyjnej, Wnioskodawca zlecił wykonanie przyłącza wodno - kanalizacyjnego również do działek będących jego własnością. Umożliwiła to obecność wykwalifikowanych wykonawców pracujących na działkach sąsiednich, co zminimalizowało nakłady związane z przyłączem.

Wnioskodawca w dalszym ciągu rozważa zbycie od jednej do 11 działek, które powstały w wyniku podziału gospodarstwa nabytego w roku 1986 oraz roku 1994.

Zamiarem Wnioskodawcy jest pozostawienie sobie jedynie działki, na której znajduje się dom (odbudowane siedlisko) stanowiący miejsce zamieszkania Wnioskodawcy.

Uzupełnienie i doprecyzowanie zdarzenia przyszłego

Uchwalenie Miejscowego Planu Zagospodarowania (dalej: MPZP lub Plan) przestrzennego dla obszaru, na którym znajdują się Nieruchomości objęte Wnioskiem o wydanie interpretacji nie odbyło się z inicjatywy Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie występował o uchwalenie MPZP. Nieruchomości zostały objęte Planem w ramach kilkunastoletniego procesu uchwalania MPZP dla terenów gminy. Jak wynika z wiedzy Wnioskodawcy, obowiązek uchwalenia takich planów był obowiązkiem ustawowym dla gmin uzdrowiskowych.

Ponieważ Wnioskodawca jest osobą w podeszłym wieku i nie ma wystarczającej wiedzy oraz doświadczenia związanego z obrotem nieruchomościami, a w szczególności doświadczenia związanego z procesem sprzedaży nieruchomości, Wnioskodawca sprzedaż Nieruchomości powierzył biuru pośrednictwa nieruchomościami. Ta decyzja (o skorzystaniu z usług profesjonalnego podmiotu) wynikała właśnie z faktu, że Wnioskodawca nie jest profesjonalistą, który zawodowo zajmuje się obrotem nieruchomościami i obawiał się, że samodzielna sprzedaż Nieruchomości będzie ponad Jego siły i wiązała się będzie na przykład z ryzykiem prawnym w zakresie postanowień ewentualnej umowy sprzedaży.

Nieruchomości objęte Wnioskiem nigdy nie były przedmiotem żadnych umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze. Do chwili podjęcia decyzji o sprzedaży Nieruchomości Wnioskodawca wykorzystywał je (uprawiał) wyłącznie w celu zaspokajania własnych potrzeb.

Wnioskodawca nie planuje udzielania (oraz nie udzielał w przeszłości) żadnych pełnomocnictw, zgód lub upoważnień do działania w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy w związku ze sprzedażą wskazanych we wniosku działek.

Wnioskodawca nie planuje zawierania umowy/umów przedwstępnych dotyczących zbycia Nieruchomości objętych Wnioskiem. Zdaniem Wnioskodawcy nie można wykluczyć, że umowa/umowy przedwstępne zostaną, w przyszłości, zawarte np. w przypadku, gdyby okazało się, że ewentualny nabywca/nabywcy Nieruchomości będą pozyskiwali finansowanie bankowe na nabycie nieruchomości, co może wiązać się z koniecznością przedstawienia dokumentu (w postaci umowy przedwstępnej), który będzie stanowił dla instytucji finansującej podstawę do udzielenia finansowania potencjalnemu nabywcy.

Nieruchomości opisane we Wniosku są jedynymi Nieruchomościami, które posiada Wnioskodawca. Wszystkie posiadane przez Wnioskodawcę Nieruchomości zostały przez Wnioskodawcę nabyte w sposób opisany we Wniosku (w roku 1986 oraz w roku 1994) i wykorzystywane jako miejsce zamieszkania (działka, na której znajduje się odbudowane przez Wnioskodawcę siedlisko), użytki rolne na potrzeby własne (sad), pola uprawne w niskiej kategorii gleby (IV A, B) oraz obszar starodrzewu. Jak wskazano we Wniosku, zamiarem Wnioskodawcy jest pozostawienie sobie - w celu zaspokojenia własnych potrzeb bytowych (mieszkaniowych) - jednej działki, na której znajduje się odbudowane siedlisko. Poza ww. Nieruchomościami, Wnioskodawca nie posiada innych nieruchomości.

Pytanie

Czy na gruncie opisanego stanu faktycznego - rozważana przez Wnioskodawcę transakcja zbycia 9 działek powstałych w wyniku podziału gospodarstwa nabytego w latach 1986-1994 stanowić będzie czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, jako czynność wykonywaną w ramach, prowadzonej przez podatnika podatku od towarów i usług, działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług i stanowić będzie czynność opodatkowaną ww. podatkiem?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, rozważana sprzedaż działek powstałych w wyniku podziału gospodarstwa rolnego nabytego przez Wnioskodawcę w latach 1986-1994 nie będzie transakcją realizowaną w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług i - jako taka - nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są - w szczególności - osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Z kolei, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność: producentów, handlowców lub usługodawców, - w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Z kolei „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

W związku z faktem, iż powyższe definicje są - co do zasady - ze sobą zbieżne, rozważania poczynione w dalszej części niniejszej skargi dotyczą zarówno nieprawidłowości w treści skarżonej interpretacji w odniesieniu do norm wywiedzionych z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, jak również w odniesieniu do normy wywiedzionej z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE.

Wychodząc od podstawowej metody wykładni przepisów prawa (wykładni gramatycznej) należy rozważyć zakres pojęciowy definicji działalności gospodarczej, którą ustawodawca zdefiniował, jako działalność producentów, handlowców lub usługodawców (w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne) oraz rolników, a także osób wykonujących wolne zawody.

Posiłkując się w tym zakresie treścią wyroku siedmiu sędziów NSA z 29 października 2007 r. [sygn. akt I FPS 3/07], zauważyć należy, iż Sąd podkreślił, że: „W świetle powyższego uprawniona jest teza, że przepisy art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód.”

Z całą pewnością, w analizowanym stanie faktycznym, nie może być mowy o przypisaniu Wnioskodawcy cech producenta, usługodawcy, rolnika ani osoby wykonującej wolny zawód.

Z kolei w odniesieniu do cech handlowca, posiłkując się definicją słownikową zawartą w Słowniku Języka Polskiego autorstwa Witolda Doroszewskiego wyraz „handlowy” został zdefiniowany jako „dotyczący, odnoszący się do handlu, jako obrotu towarów polegającego na kupnie - sprzedaży: właściwy handlarzowi; kupiecki” .

Jak wynika z powyższego, znaczeniowo działalność handlowa powiązana jest z obrotem towarowym, którego nieodłącznymi cechami jest nie tylko sprzedaż towarów ale także ich kupno.

Za błędne należy uznać rozumowanie, zgodnie z którym, status handlowca na gruncie ustawy o VAT przyznaje się jedynie w oparciu o stronę „sprzedażową” transakcji, której ewentualne opodatkowanie podlega analizie. Wskazywał na to także Naczelny Sąd Administracyjny w cytowanym już powyżej wyroku sygn. I FPS 3/07, w którym stwierdzono, iż: „Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, powyższe okoliczności wskazują, że nabycie przez skarżących w 1991 r. nieruchomości nie nastąpiło w celach handlowych, lecz prywatnych. Jak już zaś wcześniej wspomniano, przepisy art. 2 pkt 1 i art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy sprzeciwiają się uznaniu za czynność opodatkowaną wyprzedaży majątku własnego.”

W każdym przypadku istotne znaczenie powinien mieć zamiar nabycia przedmiotowych gruntów (które są później sprzedawane przez takiego nabywcę). Jeśli z okoliczności sprawy wynika, że zamiarem nabycia było późniejsze odprzedanie gruntów, to - zasadniczo - należałoby takiego sprzedawcę uznać za podatnika VAT w zakresie tych sprzedaży na co zwrócił uwagę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w wyroku z 27 czerwca 2007 r. sygn. akt I SA/Bk 399/06.

Jeśli natomiast sprzedawca gruntów nabywał te grunty do majątku prywatnego, dopuszczając wprawdzie możliwość odprzedaży, lecz nie było to jego głównym celem, to co do zasady w zakresie dokonywanej sprzedaży gruntów nie powinien być traktowany jako podatnik VAT.

Podobnie przyjął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 23 stycznia 2009 r. sygn. akt I FSK 1629/07, w którym podkreślił, że decydujące znaczenie mają zamiar i okoliczności nabycia składników majątku, w szczególności to, czy nabycie dotyczyło zaspokojenia własnych (prywatnych) potrzeb podatnika, czy też miało związek z prowadzoną działalnością handlową.

W analizowanym stanie faktycznym, celem nabycia nieruchomości (a także okoliczności nabycia, tj. nabycie gospodarstwa rolnego, na którym posadowione było siedlisko, wyremontowanie tego siedliska a następnie wykorzystywanie go przez niemal 40 lat w celach mieszkaniowych) było zamieszkiwanie w nim oraz prowadzenie gospodarstwa sadowniczo - ogrodniczego na własne potrzeby, co faktycznie miało miejsce przez blisko czterdzieści lat. Dopiero ze względu na - spowodowany wiekiem - brak sił do dbania o całość nieruchomości Wnioskodawca podjął decyzję o zaprzestaniu prowadzenia gospodarstwa i sprzedaży części nieruchomości (działek).

Warto w tym miejscu zwrócić uwagę na treść uzasadnienia wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, w którym Trybunał stwierdził, iż:

„Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Takie transakcje nie stanowią zaś same z siebie działalności gospodarczej w rozumieniu dyrektywy (zob. wyroki z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 EDM, Rec. s. I-4295, pkt 58; z dnia 21 października 2004 r. w sprawie C-8/03 BBL, Zb. Orz. s. 1-10157, pkt 39) (…).

Natomiast jeżeli osoba ta, w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej.

W analizowanym stanie faktycznym, z całą pewnością Wnioskodawca nie angażował środków podobnych do wykorzystywanych przez handlowców. W szczególności nie angażował zawodowo/profesjonalnie, środków niezbędnych do kupna nieruchomości, które następnie, po dokonaniu podziału i uzyskaniu warunków zabudowy ma zamiar zbyć, uzyskując z takiego przedsięwzięcia wymierny dochód. Naturalnym jest też, iż - nie będąc podatnikiem podatku od towarów i usług - Wnioskodawca nie dokonywał żadnych zakupów związanych z nieruchomością, które uprawniałyby go do odliczenia podatku naliczonego. Realizował natomiast czynności wchodzące w zakres pojęcia zarządu majątkiem prywatnym, do realizacji których był niejako zmuszony w związku ze - spowodowanym wiekiem oraz sytuacją życiową - niemożliwością kontynuowania prowadzenia gospodarstwa.

Warto w tym miejscu wskazać na treść wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego wydanego 9 maja 2014 r. w sprawie o sygn., akt I FSK 811/13, w którym NSA zauważył, że podział nieruchomości w celu umożliwienia sprzedaży jest działaniem, które mieści się w zarządzie majątkiem prywatnym i może być w okolicznościach konkretnego stanu faktycznego uzasadniony, gdy podmiot jeszcze nie wie, czy sprzeda jedną nieruchomość, czy więcej. Podobnie przyjął WSA we Wrocławiu, który w orzeczeniu z 10 czerwca 2016 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Wr 235/16 stwierdził m.in., że wprawdzie sam podział gruntów wymaga podjęcia określonej czynności, jednakże jest niewystarczający do tego, aby uznać, że spełniona jest jedna z cech wykonywania działalności gospodarczej - wykonywanie jej w sposób zorganizowany.

W podobnym duchu wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w przytaczanym powyżej wyroku z 29 października 2007 r., w którym Sąd stwierdził:

„Okolicznością przesądzającą nie może tu być - jak przyjęto w zaskarżonym wyroku - jedynie sam fakt podziału gruntu na odrębne działki. Rozumowanie i takie bowiem prowadziłoby do trudnych do zaakceptowania wniosków, że podmiot sprzedający poza działalnością gospodarczą np. swój prywatny samochód nie ma statusu podatnika w przypadku, gdy zbywa go w całości, a uzyskuje ten status sprzedając go w częściach.”

Końcowo wskazać należy ponownie na treść przytaczanego już powyżej wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego wydanego 9 maja 2014 r. w sprawie o sygn. akt I FSK 811/13, w którym Sąd stwierdził:

„Fakt pojedynczych zachowań nie przesądza o aktywności handlowca, zaś zarówno podział nieruchomości, jak i ogłoszenia o sprzedaży mogą odnosić się do zarządu majątkiem prywatnym. W przebiegu zdarzeń i zachowań strony nie można dopatrzyć się ciągu zachowań wskazujących na aktywność handlowca. Rozłożenie zdarzeń w czasie nie potwierdza zorganizowanego charakteru działań strony. Okoliczność podziału nieruchomości dla umożliwienia sprzedaży jest działaniem, które mieści się w zarządzie majątkiem prywatnym i jest w okolicznościach sprawy uzasadnione, ponieważ, jak wynika z wniosku strona nie wie, czy sprzeda jedną czy więcej nieruchomości.”

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt (działka) spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

W oparciu o art. 2 pkt 22 ustawy:

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku prywatnego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v.Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych.

„Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych.

Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo.

Status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, była przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10).

Z orzeczenia ww. wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Ponadto, Trybunał orzekł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Z powołanego wyżej orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej jednoznacznie wynika, że rozstrzygnięcie - czy podmiot, w związku z realizacją określonej czynności występuje w charakterze podatnika - wymaga każdorazowo oceny okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Przyjęcie więc, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działki, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Wątpliwości Pana dotyczą tego, czy sprzedaż przez Pana 9 działek powstałych w wyniku podziału gospodarstwa nabytego w latach 1986-1994 r. stanowić będzie czynność opodatkowaną, jako czynność wykonywaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

Istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że podejmował Pan działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta, powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy, w świetle przywołanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że planowana przez Pana dostawa 9 działek gruntu nie nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym, lecz stanowić będzie sprzedaż w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Za uznaniem Pana za profesjonalny podmiot gospodarczy przemawia całokształt wykonywanych czynności, których Pan dokonał w celu sprzedaży działek. Podział geodezyjny działek po uprzednim scaleniu nabytych działek. W dalszej kolejności w odniesieniu do obu działek o nr ewidencyjnych nr 1 i 2 wystąpił Pan do Burmistrza Miasta i Gminy (...) o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie domków jednorodzinnych i decyzję taką Pan uzyskał, oraz zlecił Pan wykonanie przyłącza wodno-kanalizacyjnego z uwzględnieniem minimalizacji kosztów. Podjęcie szeregu działań skierowane było w celu stworzenia warunków pod zabudowę domków jednorodzinnych wraz z komunikacją - w postaci wydzielenia dwóch działek drogowych, aby w końcowym etapie skorzystać z profesjonalnych usług podmiotu zajmującego się pośrednictwem w sprzedaży nieruchomości.

W związku z przedstawionymi okolicznościami sprawy, uznać należy, że rodzaj podjętych przez Pana działań (podział gruntu na mniejsze działki, wydzielenie dróg wewnętrznych, zakup działki w celu scalenia działek, a następnie ich podziału, wystąpienie do właściwego organu o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i uzyskanie takiej decyzji przed podziałem i sprzedażą, uzbrojenie w przyłącze wodno-kanalizacyjne, skorzystanie z usług profesjonalnego podmiotu) świadczy o zorganizowanym charakterze sprzedaży i powoduje, że planowana sprzedaż działek przybiera formę zawodową (profesjonalną) w zakresie obrotu nieruchomościami. Działania Pana wykraczają poza zakres zarządu majątkiem prywatnym i należy je uznać za działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami. Aktywność podejmowana przez Pana w przedmiocie zbycia opisanych nieruchomości jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju czynnościami.

W konsekwencji, w stosunku do sprzedanych działek, nie będzie Pan korzystał z przysługującego Jemu prawa do rozporządzania własnym majątkiem. Brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując sprzedaży wskazanych działek wystąpi Pan w charakterze osoby nieprowadzącej działalności gospodarczej.

Tym samym, przy sprzedaży ww. działek będzie Pan występował w charakterze podatnika , o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym, sprzedaż ww. działek będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy, przy czym kwestia zwolnienia od podatku nie była przedmiotem rozpatrzenia interpretacji.

Tym samym Pana stanowisko uznaję za nieprawidłowe.

Odnosząc się do przywołanych przez Pana w uzasadnieniu własnego stanowiska wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego należy zaznaczyć, że każdy z wyroków zapada na gruncie unikalnego stanu faktycznego i w zasadzie wyłącznie do niego się ogranicza. Ocena omawianej kwestii, tj. uznania/nieuznania za podatnika osoby fizycznej z tytułu sprzedaży nieruchomości nie jest kwestią uniwersalną, dającą się odnieść do ogólnych okoliczności w analizowanych sprawach, lecz opiera się na wielu przesłankach podnoszonych wyżej przez organ podatkowy i powinna być dokonywana z punktu widzenia każdego odrębnego stanu faktycznego. Zatem z uwagi na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw, powołane przez Pana orzeczenia sądowe, choć stanowią element argumentacji, to nie mogą stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.