Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie prawa do zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla usług zarządzania nieruchomościami.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie pismem z 21 stycznia 2025 r. (wpływ 23 stycznia 2025 r.) oraz z 24 stycznia 2025 r. (wpływ 28 stycznia 2025 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT i zamierza rozszerzyć swoją działalność o świadczenie kompleksowych usług z zakresu zarządzania nieruchomościami na rzecz klientów takich jak wspólnoty i spółdzielnie mieszkaniowe.

Klientami Spółki będą podmioty wykonujące wyłącznie czynności zwolnione z VAT na podstawie art. 43 lub art. 113 ustawy o VAT.

Symbolem Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług PKWiU 2015 dla usług z zakresu zarządzania nieruchomościami, które Wnioskodawca zamierza świadczyć na rzecz klientów, takich jak wspólnoty i spółdzielnie mieszkaniowe, to 68.32.11, 68.32.12, natomiast symbol Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych dla budynków, których dotyczą świadczone przez Wnioskodawcę przedmiotowe usługi w zakresie zarządzania nieruchomościami to grupy budynków 111, 112, 113.

Usługi świadczone przez Spółkę będą obejmowały w szczególności czynności takie jak:

1)Bieżący nadzór nad stanem wyznaczonych urządzeń przeznaczonych do użytku wspólnego.

2)Przyjmowanie od właścicieli lokali zgłoszeń o przypadkach wandalizmu oraz stwierdzonych awariach.

3)Realizacja innych zadań z zakresu zarządzania nieruchomościami przyjętych na podstawie uprzedniej zgody wyrażonej w formie pisemnej.

4)Całodobowe administrowanie terenu i budynków na tym terenie poprzez tzw. recepcjonistę.

5)Zapewnienie stałego nadzoru administrowanego terenu i budynków na tym terenie poprzez system telewizji przemysłowej.

6)Nadzór nad poprawnością działania urządzeń zabezpieczających takich jak szlabany, bramy, furtki oraz elementów ogrodzenia i oświetlenia.

7)Zgłaszanie zewnętrznemu podmiotowi, świadczącemu na rzecz podmiotu zarządzającego nieruchomością, usługę w zakresie bezpośredniej ochrony fizycznej w formie doraźnej, sytuacji, w których osoby postronne próbują pokonać, obejść lub zniszczyć urządzenia.

Wskazane powyżej czynności będą składały się na jedną, złożoną usługę świadczoną na podstawie zawartej z klientem umowy zlecenia. W treści umowy będzie wskazane wprost, że Spółka świadczy na rzecz klienta kompleksową usługę zarządzania nieruchomościami, na którą składają się ww. czynności w zamian za ryczałtowe wynagrodzenie.

Spółka podkreśla, że wskazane w umowie wynagrodzenie będzie należne za usługę zarządzania nieruchomościami jako całość i nie będzie możliwe wskazanie kwoty należnej za poszczególne czynności.

Wnioskodawca nie dokonuje wyceny nieruchomości.

Wnioskodawca będzie świadczył usługi w ramach własnej bazy pracowniczej i sprzętowej, w ramach realizacji innych zadań z zakresu zarządzania nieruchomościami przyjętych na podstawie uprzedniej zgody wyrażonej w formie pisemnej.

Wnioskodawca będzie świadczył usługi związane z bieżącymi sprawami nieruchomości np. odebranie zgłoszenia o nieposprzątanej części wspólnej nieruchomości oraz przekazanie tej wiadomości do podmiotu świadczącego usługę sprzątania.

Wnioskodawca nie będzie świadczył takich usług jak na przykład: sprzątanie, konserwacja, usuwanie śmieci, usług ochrony, w zawiązku z tym wynagrodzenie, które będzie pobierał, nie będzie obejmowało wynagrodzenia za te czynności. Do zakresu świadczeń, które będzie świadczył należeć będzie wyłącznie zarząd nieruchomością.

W uzupełnieniu do wniosku wskazali Państwo, że świadczenie kompleksowych usług z zakresu zarządzania nieruchomościami, będące przedmiotem wniosku, jest świadczone tylko na rzecz nieruchomości mieszkalnych.

Pytanie

Czy świadczenie wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego czynności na rzecz wspólnot i spółdzielni mieszkaniowych, a dotyczące będących w posiadaniu tych wspólnot i spółdzielni budynków mieszkalnych, podlegać będzie zwolnieniu z VAT na podstawie § 3 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Spółki, wskazane w opisie zdarzenia przyszłego czynności należy traktować jako podlegające zwolnieniu z VAT na podstawie § 3 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

Usługi objęte złożonym wnioskiem mieszczą się w grupowaniu PKWiU 68.32.2 – usługi zarządzania nieruchomościami świadczone na zlecenie. Dodatkowo, biorąc pod uwagę fakt, iż przedmiotowe usługi będą świadczone na rzecz spółdzielni mieszkaniowych i wspólnot mieszkaniowych i dotyczyć będą budynków, dla których symbol Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych to grupy budynków 111, 112, 113.

W przypadku, gdy przedmiotem zarządzania będzie cały budynek mieszkalny, nawet jeżeli znajduje się w nim, np. garaż lub inne lokale użytkowe, czynność ta będzie podlegać zwolnieniu zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia.

Natomiast jeżeli usługa zarządzania dotyczy wyłącznie określonych części nieruchomości mieszkalnej, przy czym części te nie mają charakteru mieszkalnego, wówczas taka usługa zarządzania podlegałaby opodatkowaniu stawką 23%, na mocy art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Natomiast w myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

Z powołanych przepisów wynika, że przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.

Z kolei zgodnie z art. 5a ustawy:

Dla prawidłowego określenia wysokości stawki podatku od towarów i usług od czynności, których przedmiotem są poszczególne towary i usługi, ustawodawca odsyła częstokroć do klasyfikacji statystycznych wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, powołując w przepisach dotyczących obniżonych stawek podatku, zwolnień od podatku oraz w załącznikach do ustawy symbole PKWiU.

Wskazać należy, że w myśl § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (t. j. Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.):

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do ustawy, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Stosownie do § 3 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 955), zwanego dalej rozporządzeniem:

Należy przy tym zaznaczyć, że zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy:

Umieszczenie dopisku ex przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia, obniżonej stawki podatku lub wyłączenia tylko do towarów lub usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce – nazwa towaru lub usługi. Wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT, zwolnienie, bądź wyłączenie, dotyczy wyłącznie danego towaru lub danej usługi z danego grupowania – konkretnego towaru lub konkretnej usługi wymienionej obok symbolu PKWiU.

Z § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia jednoznacznie wynika, że elementem warunkującym prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług dla czynności zarządzania nieruchomościami, jest charakter oraz przeznaczenie nieruchomości, w odniesieniu do której usługa ta jest świadczona.

Wobec tego należy wskazać, że zwolnieniem od podatku od towarów i usług objęte są jedynie te usługi zarządzania nieruchomościami, które mieszczą się w grupowaniach PKWiU wymienionych w przywołanym wyżej przepisie § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia, a więc dotyczą nieruchomości mieszkalnych i są świadczone na zlecenie, a jednocześnie nie są usługami w zakresie wyceny nieruchomości mieszkalnych.

W związku z tym, zastosowanie zwolnienia od podatku na mocy § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia, uzależnione jest od mieszkalnego charakteru całej zarządzanej nieruchomości, nie zaś od przeznaczenia poszczególnych, znajdujących się w niej lokali. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy zarządzanie odnosi się nie do nieruchomości jako całości, ale do pojedynczego lokalu znajdującego się w tej nieruchomości. W tej sytuacji bowiem, taki pojedynczy lokal należy traktować jak odrębną nieruchomość.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „nieruchomość mieszkalna”, w tym zakresie należy zatem powołać się na definicję zawartą w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB).

W świetle Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne. Budynki mieszkalne według PKOB, to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych, natomiast w przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem (rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych – Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.).

Art. 2 pkt 12 ustawy zawiera definicję obiektów budownictwa mieszkaniowego, zgodnie z którą:

Zgodnie z ww. rozporządzeniem w sprawie PKOB, stanowiącym usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków:

1)w grupie 111:

·w klasie 1110 – budynki mieszkalne jednorodzinne. Klasa obejmuje: samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych, rezydencje wiejskie, domy letnie itp., domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu. Klasa nie obejmuje: budynków gospodarstw rolnych (1271), budynków o dwóch mieszkaniach (1121), budynków o trzech i więcej mieszkaniach (1122),

2)w grupie 112:

·w klasie 1121 – budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe. Klasa obejmuje: budynki samodzielne, domy bliźniacze lub szeregowe o dwóch mieszkaniach,

·w klasie 1122 – budynki o trzech i więcej mieszkaniach. Klasa obejmuje: budynki mieszkalne pozostałe, takie jak: budynki mieszkalne o trzech i więcej mieszkaniach. Klasa nie obejmuje: budynków zbiorowego zamieszkania (1130), hoteli (1211), schronisk młodzieżowych, domków kempingowych, domów wypoczynkowych (1212),

3)w grupie 113:

·w klasie 1130 – budynki zbiorowego zamieszkania. Klasa obejmuje: budynki zbiorowego zamieszkania, w tym domy mieszkalne dla ludzi starszych, studentów, dzieci i innych grup społecznych, np.: domy opieki społecznej, hotele robotnicze, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych itp., budynki mieszkalne na terenie koszar, zakładów karnych i poprawczych, aresztów śledczych, budynki rezydencji prezydenckich i biskupich. Klasa nie obejmuje: szpitali, klinik i budynków instytucji z opieką medyczną (lekarską lub pielęgniarską) (1264), zabudowań koszarowych (1274).

Zatem, jeżeli przedmiotem zarządzania jest cały budynek mieszkalny, nawet jeżeli znajduje się w nim np. garaż wielostanowiskowy lub inne lokale użytkowe, czynność ta korzysta zwolnieniu zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia. Natomiast jeżeli usługa zarządzania dotyczy wyłącznie określonych części nieruchomości mieszkalnej, przy czym części te (np. część wspólna budynku, czy też przynależny teren) nie mają charakteru mieszkalnego, wówczas taka usługa zarządzania podlega opodatkowaniu właściwą stawką podatku odpowiednią dla przedmiotu świadczonej usługi.

Ponadto, z uwagi na fakt, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1048 ze zm.).

Stosownie do art. 2 ust. 1 ww. ustawy o własności lokali:

Jak stanowi art. 2 ust. 1a cyt. ustawy o własności lokali:

W myśl art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali:

Zgodnie z art. 2 ust. 3 ww. ustawy:

W tym miejscu zdecydowanego pokreślenia wymaga, że o tym czy dany lokal jest lokalem mieszkalnym decyduje posiadanie przez niego cech określonych w art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali. Nie jest to jednak jedyne kryterium oceny. Ustawa o własności lokali w art. 2 ust. 1a dokładnie wskazuje, że ustanowienie odrębnej własności samodzielnego lokalu następuje na podstawie stosownej dokumentacji, która charakteryzuje zarówno sam budynek – pozwolenie na budowę, jak i teren na którym dany obiekt się znajduje – miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Z kolei, spełnienie warunków dla lokali mieszkalnych potwierdza starosta, tj. wymagań w zakresie samodzielności lokalu oraz jego przeznaczeniu – mieszkalnym lub niemieszkalnym. Fakt, czy lokal jest lokalem mieszkalnym wynika z treści zaświadczenia wydanego przez starostę zgodnie z art. 2 ust. 3 ustawy o własności lokali.

Kwestie zarządzania nieruchomościami zostały uregulowane w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1145 ze zm.).

Stosownie do art. 185 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Na podstawie art. 184b ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Z wniosku wynika, że Państwa Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT i zamierza rozszerzyć swoją działalność o świadczenie kompleksowych usług z zakresu zarządzania nieruchomościami na rzecz klientów takich jak wspólnoty i spółdzielnie mieszkaniowe. Klientami Spółki będą podmioty wykonujące wyłącznie czynności zwolnione z VAT na podstawie art. 43 lub art. 113 ustawy. Symbol Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług PKWiU 2015 dla usług z zakresu zarządzania nieruchomościami, które Wnioskodawca zamierza świadczyć ma rzecz klientów, takich jak wspólnoty i spółdzielnie mieszkaniowe, to 68.32.11, 68.32.12, natomiast symbol Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych dla budynków, których dotyczą świadczone przez wnioskodawcę przedmiotowe usługi w zakresie zarządzania nieruchomościami, to grupy budynków 111, 112, 113.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Państwa wątpliwości dotyczą uznania, usług z zakresu zarządzania budynkami mieszkalnymi na rzecz wspólnot i spółdzielni mieszkaniowych za usługi, które będą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie § 3 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

Należy zauważyć, że w obrocie gospodarczym występują świadczenia natury kompleksowej, czyli takie, które nie dają się w prosty sposób zaklasyfikować do danej kategorii, gdyż składają się z kilku pojedynczych świadczeń. Aby móc określić, że dana czynność jest czynnością kompleksową (jednolitą/złożoną), powinna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na czynność złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast, usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania czynności zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element czynności kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez usługi pomocniczej.

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna czynność obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, czynność ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia czynności nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną czynność kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych.

Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowania do poszczególnych jego elementów odrębnych cen. Jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu czynności kompleksowej.

Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L nr 347 str. 1 ze zm.).

W szczególności w wyroku z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd., Trybunał uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

Na uwagę zasługuje również wyrok z 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07, w którym stwierdzono, że: „każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne” (również wyrok z 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06). Wyrok ten sformułował kryteria przesądzające o tym, kiedy występuje świadczenie złożone. Ma ono zatem miejsce w sytuacji, gdy:

·świadczenie pomocnicze nie stanowi celu samego w sobie, lecz stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z usługi podstawowej;

·poszczególne czynności są ze sobą tak ściśle związane, że ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny;

·kiedy nie istnieje możliwość nabywania danego świadczenia od podmiotów zewnętrznych;

·kiedy nie istnieje możliwość odrębnego fakturowania za daną czynność.

Zatem, co do zasady, jedno świadczenie usług podlega jednej stawce VAT, jednakże możliwe jest oddzielne opodatkowanie określonych towarów/usług, jeżeli z przepisów wyraźnie wynika taka ewentualność i taka konieczność.

Również w orzecznictwie NSA przyjmuje się, że świadczenie złożone (kompleksowe) ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych świadczeń wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego. Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy, wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa niezależnie opodatkowane świadczenia. Zatem, należy uwzględniać ochronę podstawowych zasad opodatkowania podatkiem od wartości dodanej wymagających, by każda działalność gospodarcza była traktowana w ten sam sposób. Sprzeciwia się to temu, by podmioty gospodarcze dokonujące takich samych czynności, były traktowane odmiennie w zakresie poboru tego podatku (wyrok NSA z 6 maja 2015 r. sygn. akt I FSK 2105/13).

W kontekście przytoczonych regulacji stwierdzić należy, że z wykonaniem czynności złożonej (kompleksowej) mamy do czynienia wówczas, gdy świadczenie to jest rozbudowane i obejmuje dwie lub więcej pojedynczych czynności (świadczeń), będących elementami częściowego zobowiązania strony transakcji. Jednocześnie czynność taka, jeśli może zostać uznana za czynność o charakterze złożonym, podlega opodatkowaniu jednolitą stawką podatku od towarów i usług, właściwą dla świadczenia podstawowego, głównego.

W konsekwencji, w przypadku czynności o charakterze kompleksowym, o sposobie opodatkowania, w tym wysokości stawki podatku, decydować będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną czynnością kompleksową, czy też z szeregiem jednostkowych czynności. Ocena tej okoliczności powinna odbywać się więc na podstawie tego, czy dokonywane czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Należy też zauważyć, że ze świadczeniem kompleksowym mamy do czynienia, jeżeli dwa lub więcej świadczeń są dokonane przez tego samego podatnika – po spełnieniu zasad wynikających z orzecznictwa TSUE.

Co ważne, czynność złożona jest świadczona przez jej wykonawcę (jeden podmiot) nawet, gdy ten aby zrealizować tą usługę nabywa od innych podmiotów usługi, które ostatecznie składać się będą na czynność złożoną. Co do zasady bowiem, nie może jednej czynności złożonej wykonywać kilka podmiotów.

Należy również zwrócić uwagę na wyrok TSUE z 3 kwietnia 2008 r. sygn. sprawy C-442/05 Zweckverband zur Trinkwasser-versorgung und Abwasserbeseitigung Torgau-Westeibien. Sprawa dotyczyła objęcia obniżoną stawką indywidualnego podłączenia do stałej sieci dostawy wody. Podatnik twierdził, że czynność podłączenia indywidualnego należy do zakresu dostawy wody, do której zastosowanie ma obniżona stawka podatku. Trybunał uznał indywidualne podłączenie wody, jako czynność poboczną do czynności głównej, czyli dostawy wody. W uzasadnieniu sędziowie Trybunału stwierdzili, że: „Bezsporne jest, że bez wykonania podłączenia dostarczanie wody na rzecz właściciela lub posiadacza danej nieruchomości jest niemożliwe. Toteż podłączenie to jest niezbędne w celu dostarczania wody. (...) Ponieważ podłączenie indywidualne jest niezbędne do dostarczania wody ludności, jak wynika to z pkt 34 niniejszego wyroku, należy uznać, że należy ono również do zakresu dostawy wody wymienionej w kategorii 2 załącznika H do szóstej dyrektywy”.

Jak wynika z powyższego, w orzecznictwie sądowym, także w sprawach dotyczących świadczeń złożonych, wielokrotnie akcentowane jest, że potraktowanie kilku usług za jedną złożoną stanowi odstępstwo od powszechności opodatkowania, zgodnie z którą każde świadczenie należy postrzegać odrębnie. Mając do czynienia ze świadczeniami złożonymi, należy każdorazowo spoglądać przez pryzmat powyższej zasady. Inne podejście w rzeczywistości prowadziłoby do pełnej dowolności i uznaniowości przy ocenie kompleksowości.

Jak wskazano powyżej, przepis § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia, zwalnia od podatku od towarów i usług usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczone na zlecenie, z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych (PKWiU ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 68.32.12.0).

Odpowiednia kwalifikacja wykonywanych usług, a tym samym zaklasyfikowanie do odpowiedniego grupowania PKWiU, jest podstawą prawidłowego zastosowania ww. zwolnienia.

Należy wskazać, że w dziale 68 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług znajdują się usługi związane z obsługą rynku nieruchomości. Dział ten ma swoje umiejscowienie w sekcji L, która to nie obejmuje między innymi: usług związanych z utrzymaniem porządku w budynkach klienta, włączając sprzątanie wnętrz, konserwacje i drobne naprawy, usuwanie śmieci, usługi ochrony, sklasyfikowanych w 81.10.10.0. Przepis § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia, odwołuje się do grupowania ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 68.32.12.0, które to zawiera się w dziale 68, co skutkuje tym, że wyłączenia zawarte w sekcji L dotyczą również tej regulacji.

Z objaśnień do PKWiU wynika, że grupowanie 68.32.11.0 obejmuje:

‒usługi zarządzania domami i innymi nieruchomościami mieszkalnymi świadczone na zlecenie,

‒usługi zarządzania budynkami wielomieszkaniowymi (lub budynkami o wielorakim wykorzystaniu, które są przede wszystkim przeznaczone na cele mieszkalne),

‒usługi zarządzania miejscami pod przewoźne domy mieszkalne,

‒usługi pobierania opłat za czynsz,

‒usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi stanowiącymi wspólnoty mieszkaniowe.

Natomiast grupowanie 68.32.12.0 obejmuje:

-usługi zarządzania nieruchomościami będącymi we współwłasności świadczone na zlecenie.

Okoliczności niniejszej sprawy na tle przedstawionego stanu prawnego prowadzą do wniosku, że skoro przedmiotem realizowanych, w ramach zawartej umowy, świadczeń jest usługa, na którą składają się wymienione we wniosku czynności, których zasadniczym celem jest zarządzanie nieruchomością, a poszczególne czynności przyczyniają się do prawidłowego realizowania usługi podstawowej, to świadczenia te stanowią łącznie usługę złożoną, składającą się z kombinacji różnych czynności.

Jak bowiem wskazano we wniosku, usługi świadczone przez Spółkę będą obejmowały w szczególności czynności takie jak:

1)Bieżący nadzór nad stanem wyznaczonych urządzeń przeznaczonych do użytku wspólnego.

2)Przyjmowanie od właścicieli lokali zgłoszeń o przypadkach wandalizmu oraz stwierdzonych awariach.

3)Realizacja innych zadań z zakresu zarządzania nieruchomościami przyjętych na podstawie uprzedniej zgody wyrażonej w formie pisemnej.

4)Całodobowe administrowanie terenu i budynków na tym ternie poprzez tzw. recepcjonistę.

5)Zapewnienie stałego nadzoru administrowanego terenu i budynków na tym terenie poprzez system telewizji przemysłowej.

6)Nadzór nad poprawnością działania urządzeń zabezpieczających takich jak szlabany, bramy, furki oraz elementów ogrodzenia i oświetlenia.

7)Zgłaszanie zewnętrznemu podmiotowi, świadczącemu na rzecz podmiotu zarządzającego nieruchomością, usługę w zakresie bezpośredniej ochrony fizycznej w formie doraźnej, sytuacji w których osoby postronne próbują pokonać, obejść lub zniszczyć urządzenia.

Wskazali Państwo, iż powyższe czynności będą składały się na jedną, złożoną usługę świadczoną na podstawie zawartej z klientem umowy zlecenia. W treści umowy będzie wskazane wprost, że Spółka świadczy na rzecz klienta kompleksową usługę zarządzania nieruchomościami, na którą składają się ww. czynności w zamian za ryczałtowe wynagrodzenie. Wskazane w umowie wynagrodzenie będzie należne za usługę zarządzania nieruchomościami jako całość i nie będzie możliwe wskazanie kwoty należnej za poszczególne czynności. Ponadto, Spółka nie będzie świadczyła takich usług jak na przykład: sprzątanie, konserwacja, usuwanie śmieci, usług ochrony, w zawiązku z tym wynagrodzenie które będzie pobierała, nie będzie obejmowało wynagrodzenia za te czynności oraz Spółka nie dokonuje wyceny nieruchomości. Do zakresu świadczeń, które będzie świadczyła Spółka należeć będzie wyłącznie zarząd nieruchomością. Ponadto, wskazali Państwo, że świadczenie kompleksowych usług z zakresu zarządzania nieruchomościami, będące przedmiotem wniosku, jest świadczone tylko na rzecz nieruchomości mieszkalnych.

W konsekwencji, świadczenia te nie będą czynnościami samoistnymi, lecz będą się składać się na kompleksowe usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi świadczonymi przez Państwa na rzecz wspólnot i spółdzielni mieszkaniowych i co do zasady, będą dzielić los prawny świadczenia głównego, którym będzie – zgodnie z treścią wniosku – zarządzanie nieruchomościami świadczonymi na zlecenie.

Zatem, z uwagi na powołane przepisy prawa, jak również przedstawiony we wniosku opis sprawy, stwierdzić należy, że czynności świadczone na rzecz wspólnot i spółdzielni mieszkaniowych wskazane przez Państwa jako usługi zarządzania, polegające na kompleksowym zarządzaniu nieruchomościami mieszkalnymi, sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 68.32.11 oraz 68.32.12 będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia z dnia 20 grudnia 2013 r.

Zatem Państwa stanowisko uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego, Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.