Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest:

-prawidłowe w zakresie braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług opłat wskazanych w pozycji 5 w tabeli opłat nakładanych zgodnie z regulaminem umowy najmu pojazdów,

-nieprawidłowe w zakresie braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług opłat wskazanych w pozycji 1-4 oraz 6-20 w tabeli opłat nakładanych zgodnie z regulaminem umowy najmu pojazdów.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług opłat wskazanych w tabeli opłat, nakładanych zgodnie z regulaminem umowy najmu pojazdów.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca (zwany dalej Spółką) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest najem samochodów (głównie osobowych). Najem ten może obejmować okres dniowy (1 – 30 dni) lub miesięczny (1 – 24 miesiące) lub letni (2-3 lat).

Klientem mogą być osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, jak i podmioty (w tym osoby fizyczne) prowadzące działalność gospodarczą. Najemcą może być podmiot mający miejsce zamieszkania w Polsce, jak i za granicą.

Przekazanie przedmiotu najmu (samochodów) odbywa się w Polsce – w wybranych miastach.

Zgodne z regulaminem najmu:

(...).

Tabela opłat (Opłaty), o których mowa powyżej, przedstawia się następująco:

(...).

Pytanie

Czy Opłaty, które zostały wskazane w tabeli opłat i nakładane zgodnie z regulaminem stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a tym samym czy podlegają one opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy przedstawione opłaty nie stanowią podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a zatem nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Przepisy ustawy o podatku VAT, zwanej dalej „ustawą”.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został określony w art. 7 oraz w art. 8 ustawy.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast, na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

·przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

·zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

·świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W konsekwencji, usługą jest każde świadczenie realizowane przez podatnika VAT działającego w takim charakterze, które nie spełnia kryteriów uznania za dostawę, tj. którego przedmiotem nie jest towar w ww. rozumieniu oraz w następstwie którego nie dochodzi do przeniesienia władztwa nad towarem (prawa do rozporządzania nim jak właściciel).

Biorąc pod uwagę brzmienie cytowanych przepisów, w związku ze zwrotem pojazdu po okresie najmu nie dochodzi niewątpliwie do dostawy towarów realizowanej przez Wnioskodawcę na rzecz Najemcy.

Jednocześnie, w omawianym przypadku nie ma miejsca świadczenie usługi przez Wnioskodawcę na rzecz Najemcy. W związku z uiszczeniem przez Najemcę Opłat, Spółka nie realizuje na jego rzecz żadnego świadczenia wypełniającego ustawową definicję usługi.

Opłata ma w tym przypadku charakter odszkodowawczy. Konieczność jej uiszczenia może wynikać bowiem z faktu, iż Najemca nie wywiązał się należycie z tych postanowień umowy najmu, które zobowiązywały go do eksploatacji pojazdu zgodnie z jego przeznaczeniem, w sposób niepowodujący obniżenia jego wartości, ponad normalne zużycie.

Stąd kwoty Opłat (traktowanej jako rekompensata/odszkodowanie) nie można przyporządkować do jakiegokolwiek świadczenia Wnioskodawcy, które podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Powyższe znajduje potwierdzenie w ugruntowanym orzecznictwie sądowym, w tym Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), zgodnie z którym opodatkowaniu jako świadczenie usług podlegają czynności, w przypadku których spełnione są łącznie następujące warunki:

-czynność dokonywana jest przez podatnika VAT działającego w takim charakterze;

-w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, na podstawie łączącego go z odbiorcą stosunku prawnego;

-za odpłatnością (wynagrodzeniem), przy czym między wynagrodzeniem a świadczoną usługą zachodzi bezpośredni związek o charakterze przyczynowo-skutkowym;

-występuje ekwiwalentność między świadczoną usługą a wynagrodzeniem;

-odbiorca usługi jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia (odnosi z niej ekonomiczną korzyść).

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze przedstawione okoliczności dotyczące rozliczeń Opłat, w rozpatrywanym przypadku nie występuje świadczenie usług, o którym mowa powyżej. Według Wnioskodawcy nie zostaną bowiem spełnione co najmniej trzy ostatnie przesłanki, tj. nie wystąpi związek przyczynowo-skutkowy między płatnością dokonywaną przez Najemcę na rzecz Spółki, w zamian za którą Najemca uzyskiwałby ekwiwalentną i ekonomiczną korzyść.

Aby można było mówić o usłudze, konieczne jest istnienie świadczenia, które byłoby spełniane na rzecz usługobiorcy. Zgodnie z ustawą świadczenie to może przybierać rozmaite formy zachowania się usługodawcy, w tym może polegać na zaniechaniu działania (zaniechaniu aktywnego zachowania się) lub powstrzymaniu się od niego. Każdorazowo efektem takiego świadczenia powinna być jednak korzyść, która powinna wystąpić po stronie nabywcy (beneficjenta – tu Najemcy). W zamian za jej uzyskanie, zgodnie z łączącym go z usługodawcą stosunkiem prawnym, nabywca powinien być zobowiązany do spełnienia świadczenia wzajemnego w postaci zapłaty wynagrodzenia.

W rozpatrywanym przypadku Spółka nie będzie spełniać takiego świadczenia na rzecz Najemcy, który – w rezultacie – nie będzie uzyskiwał wymiernej korzyści w związku z uiszczeniem na rzecz Spółki Opłat.

Charakter Opłat

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Opłaty mają charakter odszkodowawczy. Opłata ma na celu zabezpieczyć interesy Wnioskodawcy oraz zrekompensować jego straty w związku z mniejszą niż oczekiwana wartością zwróconego na jej rzecz pojazdu. W związku z uiszczeniem ww. kwoty Najemca nie uzyskuje natomiast od Spółki świadczenia wzajemnego, które przejawiałoby się po jego stronie określoną korzyścią ekonomiczną. W związku z uiszczeniem Opłaty Najemca nie uzyskuje korzyści od Spółki, a jedynie ponosi w ten sposób ekonomiczne skutki swojego działania niezgodnego z postanowieniami umowy najmu.

Na potwierdzenie odszkodowawczego charakteru rozpatrywanego obciążenia należy odwołać się do Kodeksu cywilnego, który przewiduje w art. 361 § 1, że zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono (§ 2 ww. artykułu).

Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto, między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy. Szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnienia adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem, a szkodą.

Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę, co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony poszkodowanego – podatnika. Zapłata ta nie jest związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Powyższe warunki należy uznać za spełnione w przypadku płatności uiszczanej przez Najemcę w związku z używaniem przez Najemcę pojazdu niezgodnie z regulaminem lub dokonaniem innych czynności generujących po stronie Wnioskodawcy konieczności ich uregulowania (np. obsługa mandatu). Tak jak zostało to bowiem wcześniej wskazane, ma ona zrekompensować straty powstałe po stronie Spółki w związku ze szkodami/zniszczeniami w przedmiocie najmu, które wpływają na jego wartość rynkową i, w przypadku podjęcia decyzji o jego sprzedaży, atrakcyjność dla przyszłych nabywców. Po stronie Najemcy nie powstaje jakakolwiek korzyść: przedmiot najmu jest bowiem przez niego zwracany i jego dalszy stan (w tym jego przywrócenie do stanu normalnego zużycia) pozostają bez wpływu na sytuację Najemcy.

Nie podlegają podatkowi opłaty dodatkowe za udzielenie informacji o użytkowniku pojazdu organom ścigania i organom administracyjnym w związku z popełnieniem wykroczenia przez Korzystającego, nieuregulowanie mandatu pomimo przesłanego powiadomienia oraz uiszczenie przez Wnioskodawcę opłaty administracyjnej w zastępstwie Korzystającego, nie stanowią wynagrodzenia za czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, o których mowa w art. 7 oraz art. 8 ustawy, (z dnia 7 czerwca 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-3.4012.173.2023.1.RK).

Mając zatem na uwadze przywołane regulacje i przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że otrzymana przez Wnioskodawcę kwota tytułem Opłat nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT”.

Sposób udokumentowania Opłaty

Rezultatem uznania, że obciążenie Najemcy Opłatą nie jest wynagrodzeniem w zamian za świadczenie opodatkowane podatkiem VAT, musi być stwierdzenie, iż powinno ono być dokumentowane przez Spółkę za pomocą dokumentów innych niż faktura.

Na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy, dokumentowaniu za pomocą faktury podlega sprzedaż, przez którą rozumie się w szczególności odpłatną dostawę towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 2 pkt 22 ustawy). Rozpatrywane obciążenia, jako że nie stanowią wynagrodzenia w zamian za tego rodzaju czynności, nie powinny być dokumentowane za pomocą faktur wystawianych przez Spółkę.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

-prawidłowe w zakresie braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług opłat wskazanych w pozycji 5 w tabeli opłat nakładanych zgodnie z regulaminem umowy najmu pojazdów,

-nieprawidłowe w zakresie braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług opłat wskazanych w pozycji 1-4 oraz 6-20 w tabeli opłat nakładanych zgodnie z regulaminem umowy najmu pojazdów.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę na to, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

‒w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;

‒świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Co istotne, oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Powyższe stanowisko potwierdza także wyrok C-16/93 z 3 marca 1994 r. pomiędzy R. J. Tolsma v. Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, w którym Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

Natomiast w wyroku C-90/20 ws. Apcoa Parking Danmark, TSUE wskazał, że aby świadczenie usług można było uznać za odpłatne, i wobec tego opodatkowane podatkiem VAT, to pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą musi istnieć stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych – usługi i wynagrodzenia, między którymi istnieje bezpośredni związek.

W konsekwencji, aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Tym samym, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 361 § 1 i 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

W myśl art. 363 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego:

Według art. 471 Kodeksu cywilnego:

W świetle wyżej przytoczonych przepisów Kodeksu cywilnego szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika oraz na istnieniu adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą.

Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie – co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Zagadnienie kar umownych reguluje przepis art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego, który stanowi, że:

Przepis wprowadzający karę umowną ma charakter bezwzględnie obowiązujący. Kara umowna może obejmować trzy grupy zdarzeń, a mianowicie: niewykonanie zobowiązania, nienależyte wykonanie zobowiązania w ogólności oraz konkretne uchybienia w zakresie sposobu wykonania zobowiązania. Ma na celu „naprawienie szkody”, a więc należy uznać, że jest ona swoistą postacią odszkodowania.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy:

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. Stosownie do tego przepisu:

Z przytoczonych powyżej regulacji wynika, że w przypadku świadczenia usług za podstawę opodatkowania należy uznać całość świadczenia pieniężnego (bądź dokonywanego w innej dopuszczalnej prawem formie) pobieranego od nabywcy. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania należy wliczyć pobieraną przez zbywcę wartość (cenę) towarów, a także wszystkie inne elementy zapłaty, będące częściami składowymi świadczenia zasadniczego (tj. świadczenia usług). Dotyczy to wyłącznie kosztów, które zwiększają kwotę należną z tytułu konkretnej transakcji, tj. konkretnej wykonanej usługi. Przepisy art. 29a ust. 6 ustawy wymieniają elementy, które powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem Państwa działalności jest najem samochodów (głównie osobowych). Najem ten może obejmować okres dniowy (1-30 dni) lub miesięczny (1-24 miesiące) lub letni (2-3 lat). Państwa klientem mogą być osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, jak i podmioty (w tym osoby fizyczne) prowadzące działalność gospodarczą. Najemcą może być podmiot mający miejsce zamieszkania w Polsce, jak i za granicą. Przekazanie przedmiotu najmu (samochodów) odbywa się w Polsce – w wybranych miastach. Wskazali Państwo, że ilekroć w Regulaminie jest mowa o „Opłacie wskazanej w Tabeli Opłat” należy przez to rozumieć opłatę, którą Najemca niebędący konsumentem jest zobowiązany zapłacić Wynajmującemu niezależnie od winy Najemcy oraz niezależnie od wysokości szkody Wynajmującego i od wysokości odszkodowania otrzymanego przez Wynajmującego w związku z ubezpieczeniem Pojazdu. Wynajmujący jest uprawniony do dochodzenia od Najemcy odszkodowania uzupełniającego, w przypadku gdy opłata administracyjna nie pokryje całości szkody. W przypadku Najemców będących konsumentami, opłata wskazana w Tabeli Opłat pełni funkcję informacyjną i stanowi orientacyjną wysokość szkody Wynajmującego w przypadku danego zdarzenia. Najemca będący konsumentem ponosi odpowiedzialność na zasadzie winy, z zastrzeżeniem szerszej odpowiedzialności przewidzianej przez przepisy prawa. Najemcę niebędącego konsumentem od odpowiedzialności zwalnia jedynie siła wyższa i wyłączna wina Wynajmującego. Najemca jest zobowiązany do kontroli przebiegu kilometrów w celu sprawdzenia obowiązku wykonywania przeglądów gwarancyjnych i pogwarancyjnych zgodnie z planem obsługi Pojazdu oraz do kontroli ważności badań technicznych. Najemca jest zobowiązany informować Wynajmującego o konieczności wykonania przeglądu. Najemca zobowiązany jest dostarczyć pojazd do serwisu mechanicznego wskazanego przez Wynajmującego w terminie uzgodnionym z Wynajmującym. Najemca ponosi pełną odpowiedzialność odszkodowawczą za niedopełnienie wskazanych wyżej obowiązków. Wynajmujący ma prawo w takiej sytuacji obciążyć Najemcę kosztem przywrócenia gwarancji lub nałożyć na Najemcę Opłatę wskazaną w Tabeli Opłat. O ile w umowie nie postanowiono inaczej, Wynajmujący nie ponosi odpowiedzialności za szkody poniesione przez Najemcę na skutek awarii, uszkodzenia, wypadku lub kolizji Pojazdu, chyba że szkoda została wyrządzona przez Wynajmującego z winy umyślnej. Wynajmujący jest uprawniony do przekazywania Najemcy na podany przez Najemcę adres e-mail lub numer telefonu za pośrednictwem wiadomości sms informacji o zbliżającym się przeglądzie lub innej czynności serwisowej (np. akcji serwisowej) na wynajętym Pojeździe. Najemca, przy zgłoszeniu wypadku drogowego, kolizji, włamania do pojazdu lub kradzieży Pojazdu, uprawniony jest do zgłoszenia Wynajmującemu chęci skorzystania z polisy AC. Wynajmujący zarządza postępowaniem związanym z likwidacją szkód komunikacyjnych, ale może się to skutecznie odbywać tylko przy czynnym udziale użytkownika Pojazdu. W związku z korzystaniem przez Najemcę z polisy AC, Najemca zobowiązany jest do uiszczenia opłaty wskazanej w Tabeli Opłat. W przypadku uszkodzenia Pojazdu objętego zakresem polisy AC, zgłoszonego Wynajmującemu, Najemca obciążany jest opłatą administracyjną w wysokości wskazanej w treści umowy. Najemca jest zobowiązany po zakończeniu najmu, zwrócić Pojazd do ustalonego przez strony miejsca. Zamiar przedłużenia okresu najmu Pojazdu musi być zgłoszony, co najmniej na (…) godzin przed upływem terminu zwrotu. Przedłużenie okresu najmu o co najmniej (…) godziny wymaga pisemnego porozumienia z Wynajmującym, zawartym w siedzibie Wynajmującego. Brak zgłoszenia zamiaru przedłużenia najmu Pojazdu i niezwrócenie Pojazdu w ciągu (…) godzin od momentu zakończenia najmu traktowane jest jako przywłaszczenie Pojazdu i zgłoszone zostaje Policji. W wypadku zwłoki w zwrocie Pojazdu, Najemca jest zobowiązany do zapłaty Opłaty wskazanej w Tabeli Opłat. W przypadku braku terminowego zwrotu Pojazdu, Wynajmujący upoważniony jest do odbioru Pojazdu, kluczyków, polisy i innych dokumentów Pojazdu od Najemcy oraz do obciążenia Najemcy pełnymi kosztami w związku z tym poniesionymi. Najemca zobowiązany jest do zwrócenia Pojazdu z taką samą ilością paliwa, jaką otrzymał przy odbiorze Pojazdu. Za ewentualne braki paliwa Najemca uiszcza Opłatę wskazaną w Tabeli Opłat. Po dokonaniu zwrotu lub wymiany użytkowanych przez Najemcę Pojazdów. Wynajmujący ma prawo do obciążenia Najemcy następującymi kosztami:

(...).

Przemieszczanie Pojazdu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest dozwolone na poniższych zasadach:

(...).

Najemca zobowiązany jest do pokrycia opłat administracyjnych związanych z korzystaniem z Pojazdu przez Najemcę, a nałożonych na Wynajmującego, w szczególności dotyczy to opłat za parkowanie pojazdu w strefach płatnego parkowania oraz opłat dodatkowych za nieuiszczenia opłat za parkowanie oraz mandatów lub innych kar i opłat wynikających z naruszenia powszechnie obowiązujących przepisów prawa, z przyczyn, za które Najemca ponosi odpowiedzialność.

Tabela opłat, którymi Wynajmujący może obciążyć Najemcę przedstawia się następująco:

(...).

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy opłaty, które zostały wskazane w tabeli opłat i nakładane są zgodnie z regulaminem umowy najmu pojazdu, stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a tym samym, czy podlegają one opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W opinii Rzecznika Generalnego w sprawie C‑295/17 w pkt 34 wskazano, że: „Nie ma jednak znaczenia, w jaki sposób prawo krajowe traktuje opłatę wyrównawczą. Jak podkreśliły również Komisja i Portugalia podczas rozprawy, z punktu widzenia przepisów o VAT nie ma znaczenia, czy jest to roszczenie o odszkodowanie z tytułu deliktu czy kara umowna, ani czy jest to określane jako odszkodowanie, rekompensata czy wynagrodzenie. Ocena, czy płatność jest dokonywana w zamian za dostawę lub usługę, jest kwestią z zakresu prawa Unii, która musi być rozstrzygana odrębnie od oceny dokonywanej na mocy prawa krajowego (15)”.

Zaś w pkt 56 Rzecznik wskazał: „Artykuł 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy 2006/112/WE należy interpretować w ten sposób, że zapłata kwoty ustalonej z góry w przypadku przedterminowego rozwiązania umowy powoduje powstanie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od wartości dodanej, jeżeli należy ją uznać za wynagrodzenie za już wykonane usługi i nie ogranicza się do naprawienia poniesionej szkody majątkowej.

Dla takiej interpretacji nie ma znaczenia, czy przy zawarciu umów z okresem lojalnościowym pośrednik otrzymuje wyższe wynagrodzenie niż w przypadku umów bez takiego okresu lojalnościowego. Nie ma również znaczenia, że kwota ta w świetle prawa krajowego jest traktowana jako kara umowna.”

Odnosząc się do Państwa wątpliwości w tej sprawie należy stwierdzić, że opłaty wymienione w pozycjach 1-4 oraz 6-20 tabeli opłat, pobierane z tytułu korzystania przez Najemcę z pojazdu niezgodnie z regulaminem umowy najmu, nie stanowią kary umownej czy też odszkodowania, lecz stanowią wynagrodzenie za świadczenie przez Państwa usługi najmu pojazdu.

Z powyższych orzeczeń TSUE wynika, że świadczenie usług dokonywane jest „odpłatnie” tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości wyodrębnionej usługi świadczonej usługobiorcy. Tak jest w przypadku, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym.

W przedmiotowej sprawie pomiędzy Państwem a Najemcą pojazdu dochodzi do nawiązania stosunku prawnego w oparciu o zawartą umowę najmu pojazdu. Udostępniają Państwo pojazd Najemcy, a Najemca uiszcza należność za najem pojazdu. Ponadto na podstawie zawartej umowy Najemcy zobowiązani są do korzystania z pojazdu zgodnie z zapisami regulaminu. Natomiast w przypadku, gdy Najemca naruszy zasady ustanowione w regulaminie, to może zostać wezwany do zapłaty opłaty dodatkowej. Regulamin określa wysokość opłaty za określone naruszenia ze strony Najemcy pojazdu.

Zatem w analizowanej sprawie główny warunek dotyczący istnienia świadczeń wzajemnych zostanie spełniony. Uiszczenie należności za najem pojazdu oraz, stosownie do okoliczności, kwoty odpowiadającej opłacie pobieranej z tytułu korzystania przez najemcę z pojazdu niezgodnie z regulaminem stanowi bowiem wynagrodzenie za najem pojazdu. Najemca, który uiści powyższą opłatę, skorzystał z pojazdu, a wysokość tej dodatkowej opłaty wynika z tego, że warunki zaakceptowane przez danego najemcę zostaną spełnione. W związku z tym łączna kwota, jaką najemca pojazdu zobowiąże się zapłacić w zamian za świadczoną przez Państwa usługę najmu pojazdu – w stosownych przypadkach wraz z dodatkową opłatą pobieraną z tytułu korzystania przez najemcę z pojazdu niezgodnie z regulaminem – stanowi warunki, na jakich faktycznie skorzysta on z pojazdu, będącego przedmiotem umowy najmu.

W rezultacie powyższa opłata dodatkowa ma bezpośredni związek z usługą najmu pojazdu i w konsekwencji należy ją uznać za integralną część całkowitej kwoty, którą najemca zobowiąże się zapłacić Państwu, decydując się na najem pojazdu.

Ponadto, pobranie opłaty dodatkowej nie jest możliwe, gdy wcześniej nie zostanie wykonana usługa najmu pojazdu, zatem obowiązek zapłaty opłaty dodatkowej za nieprzestrzeganie regulaminu korzystania z pojazdu stanowi jeden z warunków skorzystania z usługi najmu pojazdu. W konsekwencji, ww. opłaty oraz opłata za usługę najmu pojazdu są ze sobą powiązane i łącznie stanowią wynagrodzenie za świadczenie usług – opodatkowane VAT.

Bez znaczenia staje się także fakt, że nakładana na najemców pojazdów opłata dodatkowa stanowi rekompensatę ponoszonych przez Państwa dodatkowych kosztów powstałych na skutek niezgodnego z regulaminem korzystania z udostępnionego pojazdu. Bowiem dla zakwalifikowania transakcji jako transakcji dokonanej odpłatnie bez znaczenia jest wysokość świadczenia wzajemnego, w szczególności okoliczność, czy jest ona równa kosztom poniesionym przez podatnika w związku ze świadczeniem usługi, czy też od nich wyższa lub niższa. Taka okoliczność nie może mieć wpływu na bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem usług a otrzymanym świadczeniem wzajemnym (wyrok z 11 marca 2020 r. w sprawie C-94/19 San Domenico Vetraria, pkt 29).

Tym samym, opłaty wskazane w pozycjach 1-4 oraz 6-20, pobierane z tytułu korzystania przez Najemcę z pojazdu niezgodnie z regulaminem umowy najmu pojazdu, stanowią wynagrodzenie z tytułu wykonywania przez Państwa czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. usług najmu pojazdu.

W konsekwencji, należy stwierdzić, ze ww. opłaty (wskazane w pozycjach 1-4 oraz 6-20) podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a tym samym stanowią podstawę opodatkowania podatkiem VAT, o ile miejsce świadczenia tych usług będzie znajdowało się na terytorium Polski.

Zgodzić należy się natomiast z Państwem w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT opłaty wskazanej w pozycji 5 tabeli opłat, tj. opłaty za udzielenie pisemnej informacji na wniosek organów ścigania i organów administracji o użytkowniku pojazdu, którym dokonano wykroczenia.

W powyższej sytuacji nie zachodzi żaden związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy usługą najmu a kosztem opłaty dodatkowej z tytułu udzielenia informacji na wniosek organów ścigania i organów administracji o użytkowniku pojazdu, którym dokonano wykroczenia (organ polski/zagraniczny) – nie stanowi ona zatem elementu usługi najmu. Ww. opłata nie stanowi wynagrodzenia z tytułu wykonywanej na rzecz korzystającego jakiejkolwiek innej usługi towarzyszącej usłudze najmu pojazdu. W tej sytuacji, rzeczywistym beneficjentem udostępnienia danych użytkownika nie jest korzystający z pojazdu, a organy ścigania i organy administracji. W konsekwencji, świadczącym usługi jest Wynajmujący, natomiast jej odbiorcą – organy ścigania, a nie Najemca pojazdu.

Stąd też nie można pobierania opłaty dodatkowej za przekazanie danych na wezwanie organu krajowego lub zagranicznego w przypadkach wykroczeń drogowych traktować jako elementu wynagrodzenia należnego w zamian za świadczoną przez Państwa usługę najmu, która podlega opodatkowaniu VAT. W tym zakresie nie znajdzie zastosowania art. 29a ust. 6 w zw. z ust. 1 ustawy, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje również koszty dodatkowe pobierane przez usługodawcę od usługobiorcy. Koszt tej opłaty nie stanowi kosztów dodatkowych, o których mowa w art. 29a ust. 6 ustawy.

W konsekwencji obciążenie przez Państwa Najemcę pojazdu opłatą dodatkową za przekazanie danych użytkownika pojazdu na wniosek organów ścigania i organów administracji nie spełnia dyspozycji art. 7 ustawy bądź art. 8 ustawy, a zatem nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opłata wskazana w pozycji 5 tabeli opłat, tj. opłata za udzielenie informacji na wniosek organów ścigania i organów administracji o użytkowniku pojazdu, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tym samym nie stanowi podstawy opodatkowania podatkiem VAT.

Podsumowując, wskazać należy, że:

-opłaty wskazane w pozycji 5 tabeli opłat (opłaty za udzielenie informacji na wniosek organów ścigania i organów administracji o użytkowniku pojazdu) nie stanowią wynagrodzenia za odpłatne świadczenie usług o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i w konsekwencji nie stanowią podstawy opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy;

-opłaty wskazane w pozycji 1-4 oraz 6-20 tabeli opłat, nakładane i pobierane z tytułu korzystania przez Najemcę z udostępnionego pojazdu niezgodnie z regulaminem umowy najmu, stanowią wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, tym samym podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i w konsekwencji stanowią podstawę opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko jest:

-prawidłowe w zakresie braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług opłat wskazanych w pozycji 5 w tabeli opłat nakładanych zgodnie z regulaminem umowy najmu pojazdów,

-nieprawidłowe w zakresie braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług opłat wskazanych w pozycji 1-4 oraz 6-20 w tabeli opłat nakładanych zgodnie z regulaminem umowy najmu pojazdów.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.