Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest:

• prawidłowe w części dotyczącej:
• braku opodatkowania  czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w związku z realizacją Projektu,
• braku uznania otrzymanego dofinansowania i wkładów własnych za element podstawy opodatkowania,
• braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanych towarów i usług wykorzystywanych wyłącznie do celów realizacji Projektu,
• braku obowiązku stosowania proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy, w sytuacji nabycia towarów i usług związanych z realizacją Projektu i pozostałą działalnością Wnioskodawcy,
• nieprawidłowe w części dotyczącej braku obowiązku stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, w sytuacji nabycia towarów i usług związanych z realizacją Projektu i  pozostałą działalnością Wnioskodawcy.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 października 2024 r.  o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

• braku opodatkowania  czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w związku z realizacją Projektu,
• braku uznania otrzymanego dofinansowania i wkładów własnych za element podstawy opodatkowania,
• braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanych towarów i usług wykorzystywanych wyłącznie do celów realizacji Projektu,
• braku obowiązku stosowania proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy, w sytuacji nabycia towarów i usług związanych z realizacją Projektu i pozostałą działalnością Wnioskodawcy,
• braku obowiązku stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, w sytuacji nabycia towarów i usług związanych z realizacją Projektu i pozostałą działalnością Wnioskodawcy.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 stycznia 2025 r. (wpływ  14  stycznia 2025 r.) oraz pismem z 13 stycznia 2025 r. (wpływ 15 stycznia 2025 r.). Treść wniosku jest  następująca:

Opis stanu faktycznego

… S.A. jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

… SA jest spółką prawa handlowego, zarządzającą …, utworzoną na mocy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia ... roku w sprawie ustanowienia … (Dz. U. nr  …,  poz. … z późn. zm.).

… SA zgodnie z przedmiotem działalności określonym w Statucie Spółki podejmuje działania zapewniające sprawne funkcjonowanie specjalnej strefy ekonomicznej. Obejmuje to między innymi czynności wymienione w art. 8 ustawy z dnia 20.10.1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, (t.j. Dz.U. z 2017 roku poz. 1010 z późn. zm.), tj.:

1.Tworzy obszary dla prowadzenia działalności gospodarczej dla inwestorów, którzy chcą działać w oparciu o zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. W tym celu nabywa grunty, które uzbraja w infrastrukturę samodzielnie bądź wspólnie z samorządami i tym samym umożliwia, przedsiębiorcom prowadzącym działalność na terenie strefy używanie i korzystania ze składników mienia położonych na obszarze strefy.

2.Na posiadanych gruntach buduje obiekty budowlane, w których pomieszczenia przeznaczone są na wynajem dla inwestorów, którzy chcą prowadzić działalność gospodarczą na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

3.Dla pozyskania inwestorów … SA podejmuje szereg działań promujących działalność w  specjalnej strefie ekonomicznej oraz informuje o możliwościach inwestycyjnych i korzyściach płynących z działalności na terenie strefy.

4.Przeprowadza przetargi lub rokowania celem ustalenia przedsiębiorców, którzy uzyskują zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Strefy.

5.Udziela w imieniu Ministra właściwego do spraw gospodarki zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Strefy oraz wykonuje bieżącą kontrolę realizacji warunków zezwolenia.

6.Spółka wynajmuje powierzchnie konferencyjne oraz nieruchomości będące własnością … SA.

7.Za koszty związane z administrowaniem Strefą, spółka pobiera opłaty w postaci opłat administracyjnych.

8.Podejmuje działania i współtworzy klastry.

9.Podejmuje współpracę ze szkolnictwem zawodowym w zakresie uwzględnienia w procesie kształcenia potrzeb rynku pracy w specjalnej strefie ekonomicznej.

… S.A. jest podmiotem zarządzającym …, która została powołana do życia rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia … r. w sprawie ustanowienia … (Dz. U. Nr … poz. …, z późn. zm.). Obecnie natomiast podstawowym aktem prawnym dotyczących funkcjonowania … jest  rozporządzenia Rady Ministrów z dnia … r. w sprawie … (t.j. Dz.U. … ze zm.).

… S.A. działa w formie prawnej spółki akcyjnej i jest zarejestrowana w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS … . Forma prawna spółki akcyjnej jest konsekwencją regulacji, zawartej w art. 6 ust. 1 ustawy z dnia … r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U….), zgodnie z którą zarządzającym specjalną strefą ekonomiczną może być wyłącznie spółka akcyjna lub spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. W  literaturze podnosi się, że „Ustawodawca z pełną świadomością powierzył zarządzanie … spółce prawa handlowego ze wszystkimi wynikającymi stąd konsekwencjami" (M. Rydlichowski, [w:] Ustawa o specjalnych strefach ekonomicznych. Komentarz, LexisNexis 2013, komentarz do art. 6 ustawy). W  efekcie, należy przyjąć, że … S.A. jest przedsiębiorcą wykonującym we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz.U.2016.1829 ze zm.).

Na mocy ww. przepisów Wnioskodawca ma podejmować działania, których nadrzędnym celem jest  przyspieszenie rozwoju gospodarczego określonych części terytorium kraju.

Zadania te polegają na podejmowaniu różnych działań, służących przede wszystkim sprawnemu funkcjonowaniu określonej strefy ekonomicznej. Obejmuje to między innymi czynności wymienione w art. 8 SSEUst, do których należą między innymi:

1)umożliwianie, na podstawie umowy, przedsiębiorcom prowadzącym działalność na terenie strefy używania i korzystania ze składników mienia położonych na obszarze strefy, których zarządzający jest właścicielem lub posiadaczem zależnym;

2)gospodarowanie w sposób ułatwiający prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy urządzeniami infrastruktury gospodarczej i technicznej oraz innymi składnikami mienia, których zarządzający jest właścicielem lub posiadaczem zależnym;

3)świadczenie, na podstawie umowy, przedsiębiorcom prowadzącym działalność na obszarze strefy usług oraz tworzenie warunków do świadczenia usług przez osoby trzecie;

4)prowadzenie działań promujących podejmowanie działalności gospodarczej w strefie;

5)podejmowanie działań zmierzających do powstawania klastrów.

W ramach stwarzania warunków do prowadzenia działalności na terenie … Wnioskodawca podejmuje dodatkowe usługi skierowane zarówno do inwestorów strefowych, jak i pozostałych przedsiębiorców, takie jak: wynajem sal konferencyjnych czy organizacja konferencji. Działania te  mają charakter odpłatny i podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

W ostatnich latach … koncentruje swoje wysiłki na stworzeniu warunków do rozwoju nowoczesnych technologii, poprzez stworzenie przestrzeni do komunikacji między inwestorami oraz  startupami. … zapewnia dostęp do wiedzy, innowacji i najnowszych trendów technologicznych. Dzieje się to w ramach realizowanych programów akceleracyjnych i oraz udostępnienia … .

W ramach swojej misji Wnioskodawca wykonuje także inne działania skierowane do ogółu, służące promocji … i … jako miejsca przyjaznego inwestorom. Przykładem takich działań jest organizacja „…”. Inicjatywa ta polega na organizacji pikniku artystyczno- plenerowego na terenie Strefy, w której udział mogą brać wszyscy zainteresowani, w tym pracownicy przedsiębiorców prowadzących działalność na terenie … .

… S.A. (dalej: Wnioskodawca) realizuje projekt pn. „…”, nr … (dalej: Projekt) w ramach programu Regionalnego Fundusze Europejskie dla … 2021-2027, Priorytet … Fundusze europejskie dla edukacji i kadr w …, Działanie … Usługi Rozwojowe dla pracowników, współfinansowany ze  środków Europejskiego Funduszu Społecznego Plus. Strefa „…” skierowana jest  do  mikro, małych, średnich i dużych przedsiębiorstw, pracodawców niebędących jednostkami sektora finansów publicznych oraz pozostałych pracodawców. W ramach projektu, Wnioskodawca pełni rolę operatora (beneficjenta) odpowiedzialnego za dystrybucję bonów rozwojowych o  unikalnych numerach, wartości i z określoną datą ważności, które uprawniają pracodawców z  województwa … i ich pracowników do skorzystania z usług rozwojowych (szkoleń, kursów, studiów podyplomowych oraz egzaminów) dostępnych w Bazie Usług Rozwojowych, prowadzonej przez Polską Agencję Rozwoju Przedsiębiorczości (PARP).

W ramach projektu przedsiębiorcy wybierają z bazy BUR - usługi rozwojowe, świadczone przez  zarejestrowanych w BUR podmioty. Usługi rozwojowe mogą miech charakter stacjonarny, zdalny w czasie rzeczywistym lub mieszany (usługa stacjonarna połączona z usługą zdalną w czasie rzeczywistym).

Jako operator, Wnioskodawca odpowiada za … przeznaczonych na  usługi rozwojowe. Usługi rozwojowe świadczone w ramach projektu są w części pokryte wkładem własnym pracodawców, którego stopień dofinansowania zależy od wielkości przedsiębiorstwa. Dokonane wpłaty będą stanowić pomoc de minimis dla przedsiębiorcy.

W ramach Projektu Wnioskodawca, jako operator bonów, wykonuje ogólne czynności związane bezpośrednio z realizacją, zarządzaniem i rozliczeniem Projektu.

Przedsiębiorstwa samodzielnie wybierają dostawców usług zarejestrowanych w BUR, odpowiadających ich potrzebom. Po wykonaniu usługi przekazują bony rozwojowe wykonawcy, a  Wnioskodawca wypłaca usługodawcom równowartość nominalną bonów, finansując ją ze środków projektu oraz wkładu własnego przedsiębiorców.

Wnioskodawca nie będzie świadczył bezpośrednio usług rozwojowych. Jego głównym zadaniem będzie redystrybucja środków finansowych do przedsiębiorstw realizujących te usługi.

Realizacja Projektu polega na upowszechnianiu wiedzy o Projekcie i przyjmowaniu zgłoszeń od  Uczestników Instytucjonalnych (dalej: UI) za pośrednictwem elektronicznego formularza zgłoszeniowego dostępnego na stronie internetowej Projektu oraz ich weryfikację przez zespół projektowy powołany przez Wnioskodawcę. Po pozytywnej weryfikacji UI podpisują umowy wsparcia, na mocy których otrzymują dofinansowanie na usługi rozwojowe. Dofinansowanie wynosi od wysokości 50% (dla dużych przedsiębiorstw i pozostałych pracodawców) do wysokości 85% (dla  mikro i małych przedsiębiorstw).

Aby uzyskać dofinansowanie, UI musi wpłacić wkład własny uzależniony od jego statusu (mikro, małe, średnie, duże przedsiębiorstwo, jednostka sektora finansów publicznych, inny pracodawca). Po  dokonaniu wpłaty, UI otrzymuje bony rozwojowe, każdy o wartości … zł, co odpowiada … godz. usługi szkoleniowej, lub … godz. dla studiów podyplomowych. Podmiotowy System Finansowania Województwa … gwarantuje UI możliwość dokonania samodzielnego wyboru usług rozwojowych w ramach oferty dostępnej w BUR, odpowiadających w największym stopniu na  ich  aktualne potrzeby.

Po zakończeniu usługi, podmiot świadczący usługę rozwojową wystawia fakturę przedsiębiorstwu, którego pracownicy skorzystali z usługi, a kopię faktury wraz z innymi wymaganymi dokumentami przekazuje Wnioskodawcy. Po zweryfikowaniu poprawności formalnej i merytorycznej przekazanych dokumentów, Wnioskodawca dokonuje zapłaty na rzecz usługodawcy, która obejmuje wkład własny przedsiębiorstwa i dofinansowanie z projektu. Wnioskodawca dokonuje zapłaty do wysokości iloczynu liczby godzin usługi i wartości bonu rozwojowego (zgodnie z kartą usługi), z uwzględnieniem limitu kwotowego za jedną godzinę wynoszącego: … zł dla usług szkoleniowych i usług doradczych i  … zł dla usług studiów podyplomowych oraz … zł/godz. egzamin. W przypadku, gdy koszt usługi przekracza te limity, przedsiębiorstwo jest zobowiązane do pokrycia różnicy bezpośrednio dostawcy usługi. W przypadku usług o wartości poniżej limitu, Wnioskodawca, jako operator bonów, zwraca pracodawcy nadpłacony wkład.

Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach Projektu, polegające na opracowaniu Projektu, a następnie na jego wdrożeniu i rozliczeniu, obejmą w szczególności następujące procesy:

-(…).

Wnioskodawca rozlicza się z otrzymanego na projekt dofinansowania z instytucją zarządzającą, tj.  jednostką finansów publicznych mającą w dyspozycji środki publiczne, w tym europejskie, na  współfinansowanie Usług rozwojowych dla Pracodawców i Przedsiębiorców, tj. z Urzędem … .

Większość środków finansowych Projektu (90%) jest przeznaczona na pokrycie kosztów bezpośrednich Projektu, tj. głównie kosztów … .

10% środków jest przeznaczone na pokrycie tzw. kosztów pośrednich Projektu, tj. kosztów nieprzypisanych bezpośrednio do głównego celu projektu, m.in. wydatki na organizację biura projektu, zatrudnienie kadry zarządzającej, personelu obsługowego (obsługa kadrowa, księgowa, prawna oraz finansowa), działania informacyjno-promocyjne projektu, koszty materiałów biurowych i eksploatacyjnych, utrzymanie powierzchni biurowej.

W uzupełnieniu wniosku na pytanie: Czy, a jeśli tak, to jakie czynności (usługi/dostawy towarów) wykonują Państwo na rzecz biorących udział w projekcie przedsiębiorców/pracodawców/ pracowników? Jeżeli tak to prosimy wskazać, jakie i na czyją rzecz? odpowiedzieli Państwo: Głównym celem działań podejmowanych przez Operatora w ramach projektu, stanowiącego przedmiot wniosku o interpretację jest redystrybucja środków przyznanych przez Urząd ... w  ramach Podmiotowego Systemu Finansowania. Czynności podejmowane przez Wnioskodawcę w  ramach Projektu same w sobie nie prowadzą do realizacji żadnego skonkretyzowanego interesu. Podjęcie przez Wnioskodawcę realizacji Projektu można określić jako służące rozwojowi przedsiębiorczości. Nie jest możliwe wskazanie konkretnego odbiorcy świadczeń Wnioskodawcy. Brak jest konkretnego konsumenta lub konkretnego podmiotu gospodarczego odnoszącego korzyść, która może być uznana za element kosztowy jego działalności. Wnioskodawca wykonuje czynności dla ww. wymienionego zbioru potencjalnych beneficjentów w postaci: (...).

Następnie na pytanie: Z jakich środków pokrywają Państwo koszty swojej działalności związanej z  realizacją Projektu? wskazali Państwo: W związku z realizacją Projektu, Wnioskodawca będzie ponosił koszty bezpośrednie i pośrednie. 90% stanowią koszty bezpośrednie projektu, a jedynie 10% jest przeznaczone na pokrycie kosztów tzw. pośrednich projektu, tj. kosztów administracyjnych związanych z realizacją projektu, m.in. na organizację biura projektu, zatrudnienie kadry, zakup sprzętu, obsługa prawna. Wnioskodawca jako Operator nie otrzymuje wynagrodzenia w związku z  udziałem w projekcie. Jedynie uzyskuje zwrot poniesionych kosztów. W związku z udziałem w  Projekcie Wnioskodawca nie może również generować zysku.

Na pytanie: Czy za wykonywane w ramach Projektu czynności otrzymują Państwo jakiekolwiek wynagrodzenie lub zwrot środków, dofinansowanie Programu lub innych źródeł? wskazali Państwo: Otrzymane środki mogą Państwo przeznaczyć wyłącznie na zadania, cele i procesy związane z  realizacją projektu. W ramach realizowanego projektu Wnioskodawca nie otrzymuje wynagrodzenia, równocześnie dostaje zwrot poniesionych kosztów. Program nie jest dofinansowany z  innych źródeł.

Dalej na pytanie: Czy otrzymane środki finansowe na pokrycie środków własnych mogą Państwo przeznaczyć wyłącznie na wydatki związane z projektem czy na inny cel, który nie jest związany z  realizacją projektu? odpowiedzieli Państwo: Otrzymane środki na realizację Projektu muszą być przeznaczone na zadania, cele i procesy związane z jego realizacją i nie mogą być przeznaczone na  cele inne niż związane z realizowanym Projektem.

Następnie na pytanie: Czy otrzymane środki finansowe, na pokrycie środków własnych, mogą Państwo przeznaczyć na ogólną działalność Państwa Spółki? wskazali Państwo: Otrzymane środki na  realizację projektu muszą być przeznaczone na zadania, cele i procesy związane z jego realizacją i  nie mogą być przeznaczone na ogólną działalność spółki.

Na pytanie: Od czego uzależniona jest wysokość otrzymywanego przez Państwa dofinansowania? wskazali Państwo: Kwota dofinansowania została określona w par. 2 ust. Umowy o dofinansowanie w wysokości ... zł i obejmuje:

• dofinansowanie ze środków europejskich w kwocie nieprzekraczającej ... zł co  stanowi 80,97 % wydatków kwalifikowalnych Projektu,
• wkład własny w kwocie ... zł stanowiącej 19,03% wydatków kwalifikowalnych pochodzący ze środków przedsiębiorców/pracodawców biorących udział w projekcie. Kwota ta może być przeznaczona na bony rozwojowe, koszty bezpośrednie projektu oraz  zryczałtowanych kosztów pośrednich. W przypadku nieosiągnięcia założeń Projektu w  zakresie określonym i zatwierdzonym we wniosku o dofinansowanie, Instytucja Zarządzająca (Urząd ...) może zastosować regułę proporcjonalności, tj.  ograniczyć dofinansowanie proporcjonalnie do stopnia osiągnięcia założeń merytorycznych.

W dalszej kolejności na pytanie: Kto zawiera umowę z firmami szkoleniowymi o świadczenie usług rozwojowych? odpowiedzieli Państwo: Operator (...) zawiera umowy wsparcia z przedsiębiorcami/ pracodawcami, a następnie korzystają oni ze szkoleń dostępnych w Bazie Usług Rozwojowych. Wnioskodawca nie ma wiedzy na temat umów zawieranych przez przedsiębiorców/pracodawców z  firmami szkoleniowymi (dostawcami usług rozwojowych). Jest to inicjatywa ww. podmiotów. Zasady dofinansowania poszczególnych usług rozwojowych określone są w „...”. Zawiera on szczegółowe limity dofinansowania związane z  wielkością i kategorią beneficjentów. Minimalny wkład własny uczestników wynosi 15% wartości bonów rozwojowych, o które aplikują. Po podpisaniu Umowy wsparcia z ... i wpłatą wkładu własnego, Operator nadaje ID wsparcia uczestnikowi i przekazuje „bony rozwojowe”, które są  przyrzeczeniem płatności dla firmy szkoleniowej i stanowią swoisty znak legitymacyjny, którym przedsiębiorcy/pracodawcy płacą firmie szkoleniowej za zrealizowaną usługę rozwojową. Kolejnym etapem jest wystawienie faktury przez dostawcę usługi i przekazanie jej kopii Operatorowi do  płatności wraz z kompletem innych dokumentów (w tym otrzymanymi od MŚP bonami) w celu uregulowania wartości nominalnej bonów. Wnioskodawca pokryje wartość bonów ze środków pochodzących z wkładu własnego przedsiębiorcy oraz z dofinansowania.

Następnie na pytanie: Czy umowy zawarte z firmami szkoleniowymi określają wysokość dofinansowania? wskazali Państwo: Wnioskodawca nie posiada wiedzy nt. treści ewentualnych umów zawieranych pomiędzy przedsiębiorcami/pracodawcami a firmami szkoleniowymi. Zasady wsparcia określa „...", w którym zawarte są limity zarówno wartości ... godziny usługi rozwojowej, wkładu własnego, jak również limitu na przedsiębiorstwo/pracodawcę (mikro, małe, średnie, duże przedsiębiorstwo), pracodawca. Ewentualne warunki zawarte w umowie muszą być zgodne z regulaminem i zasadami Projektu ... .

Dalej na pytanie: Czy bony rozwojowe muszą być przeznaczone wyłącznie na wybrane usługi rozwojowe czy też mogą być przeznaczone na inne cele (wskazać jakie)? odpowiedzieli Państwo: Bony rozwojowe przedsiębiorcy/pracodawcy mogą przeznaczyć wyłącznie na usługi rozwojowe znajdujące się w Bazie Usług Rozwojowych. Zgodnie z „...". Usługa rozwojowa ma na celu nabycie, potwierdzenie lub wzrost wiedzy, umiejętności lub kompetencji społecznych u osoby lub podmiotu w niej uczestniczących, w tym przygotowująca do uzyskania kwalifikacji lub pozwalająca na ich rozwój. Usługi Rozwojowe rozliczane za pomocą Bonów rozwojowych dzielą się na trzy kategorie usług:

a.usługi szkoleniowe (w tym kursy zawodowe) i usługi doradcze (doradztwo, mentoring, coaching);

b.studia podyplomowe;

c.egzamin.

Limit kwotowy za jedną godzinę zrealizowanej Usługi Rozwojowej wynosi dla:

a.usługi szkoleniowej i doradczej - maksymalnie ... zł/godz.;

b.studiów podyplomowych - maksymalnie ... zł/godz.;

c.egzaminu - ... zł/godz.

Podsumowując przedsiębiorca/pracodawca nie może wybrać usługi rozwojowej i firmy szkoleniowej nie występującej w Bazie Usług Rozwojowych.

Na pytanie nr 10: O jakiej pozostałej działalności jest mowa w pytaniu nr 3 i 4? wskazali Państwo: Pod  pojęciem pozostałej działalności Spółki, o której jest mowa w pytaniu 3 i 4 rozumieją Państwo działania niezwiązane z realizacją Projektu, a stanowiące podstawowy przedmiot działalności Wnioskodawcy. W ramach podstawowej działalności spółka nabywa grunty, uzbraja je w infrastrukturę techniczną, a następnie sprzedaje inwestorom lokującym swoje inwestycje w ... . Ponadto Wnioskodawca administruje terenami strefowymi oraz nadzoruje działalność inwestorów po kątem zgodności działalności z zezwoleniami-decyzjami o wsparciu związanymi z prowadzoną działalnością w specjalnej strefie ekonomicznej. Czynności te są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dalej na pytanie: Jakie towary i usługi są wykorzystywane przez Państwa wyłącznie do celów realizacji Projektu? wskazali Państwo: Przedmiotem zakupu towarów wykorzystywanych przez  Podatnika wyłącznie dla celów realizacji Projektu są w głównej mierze sprzęty biurowe (biurka, krzesła biurowe) sprzęt komputerowy (laptopy, drukarki, urządzenia wielofunkcyjne) oraz materiały biurowe.

Usługami nabywanymi wyłącznie dla celów realizacji projektu są głównie usługi informatyczne, prawne, konsultacje podatkowe oraz promocja projektu.

Podatnik nie nabywa usług szkoleniowych lub innych usług, które mogłoby być przedmiotem udostępnienia beneficjentom w ramach realizacji projektu.

Na pytanie: Jakie nabyte towary i usługi wykorzystywane są przez Państwa jednocześnie do celów realizacji Projektu i do celów pozostałej działalności Spółki? odpowiedzieli Państwo: Dla celów realizacji projektu, jak i dla celów pozostałej, tj. opodatkowanej, działalności Spółki wykorzystywane są środki trwałe, materiały biurowe, wyposażenie oraz usługi służące działalności ogólnozakładowej. Środki trwałe i towary oraz usługi wykorzystywane dla celów ogólnego zarządu służą zarówno celom pozostałej działalności, która ma wiodący charakter, jak i pośrednio w celu realizacji projektu. Z uwagi na ich ogólnozakładowe przeznaczenie nie jest możliwe bezpośrednie przypisanie tych towarów lub  usług wyłącznie działalności pozostałej lub realizacji Projektu.

Następnie na pytanie: Do jakich czynności wykorzystują Państwo towary i usługi nabywane w ramach ww. „pozostałej działalności Spółki", tj. do czynności:

• czynności opodatkowanych podatkiem VAT,
• czynności zwolnionych od podatku VAT,
• czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT?

wskazali Państwo: Towary i usługi nabywane przez Wnioskodawcę w ramach „pozostałej działalności spółki" są wykorzystywane do wykonywania czynności opisanych w uzupełnieniu do pytania 10. Czynności te podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dalej na pytanie: Do jakich czynności wykorzystują Państwo towary i usługi nabywane do realizacji Projektu, tj. do czynności:

• opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,
• zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług,
• niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

odpowiedzieli Państwo: Jak wskazano we wniosku czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w  ramach Projektu nie podlegają wprawdzie opodatkowaniu, ale stanowią czynności wykonywane w  ramach działalności gospodarczej, niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym towary i usługi nabywane wyłącznie do realizacji Projektu są wykorzystywane do  wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na pytanie: Czy towary i usługi, nabywane do realizacji Projektu, wykorzystują Państwo:

• do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z  dnia  11  marca 2004?
• do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od  towarów i usług?
• zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w  rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

wskazali Państwo: Działania podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach Projektu, a także założonych celów, jakim ma służyć Projekt, w kontekście założonych celów działalności podmiotów zarządzających specjalnymi strefami ekonomicznymi i konkretnie Wnioskodawcę jako zarządzającego ..., stanowią działalność gospodarczą Wnioskodawcy w  rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samy towary i usługi nabywane w celu do realizacji Projektu są nabywane w celu wykonywaniu działalności gospodarczej.

Następnie na pytanie: W sytuacji, gdy ww. towary i usługi wykorzystywane są przez Państwa zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, czy istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od  towarów i usług? wskazali Państwo: Jak wyjaśniono we wniosku i powyższym uzupełnieniu, zdaniem Wnioskodawcy, nie wykonuje on działalności innej niż działalność gospodarcza. Zdaniem Wnioskodawcy realizacja Projektu będącego przedmiotem niniejszego wniosku również nie jest działalnością inną niż działalności gospodarcza, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku VAT. Realizacja projektu jako instrument promocji Spółki jest przejawem działalności gospodarczej i służy osiąganiu korzyści gospodarczych i realizacji celów statutowych Spółki. Jednocześnie z powodów wyjaśnionych powyżej i złożonym wniosku o interpretację udział w Projekcie jest wykonywaniem czynności wyłącznie we własnym interesie i nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W głównej mierze usługi i towary nabywane przez Wnioskodawcę związane są wyłącznie z realizacją Projektu będącego przedmiotem niniejszego wniosku lub wyłącznie z działalnością gospodarczą inną niż realizacja niniejszego wniosku. Jednak Wnioskodawca nabywa również towary i usługi służące jednocześnie realizacji Projektu, jak i działalności gospodarczej innej niż realizacja Projektu. Tym  samym część towarów i usług służy wyłącznie wykonywaniu czynności niepodlegających opodatkowaniu będących działalnością gospodarczą (nie dającym prawa do odliczenia podatku naliczonego), natomiast część towarów służy zarówno wykonywaniu czynnościom opodatkowanym, jak i niepodlegającym opodatkowaniu będących działalnością gospodarczą.

Dalej w odpowiedzi na pytanie: Jeżeli nabywane towary i usługi do realizacji Projektu, są  wykorzystywane przez Państwa zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz  do  czynności zwolnionych od podatku VAT, to czy mają Państwo możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i zwolnionych z podatku VAT? wskazali Państwo: Spółka nie wykonuje czynności zwolnionych z podatku VAT. Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka wykonuje czynności podlegającego opodatkowaniu (tj. czynności pozostałej działalności Spółki) oraz czynności niepodlegające opodatkowaniu (czynności polegające na realizacji projektu). W odniesieniu do zakupów, które  można przyporządkować wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. realizacją Projektu, zdaniem Wnioskodawcy, nie przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Następnie na pytanie: Czy towary i usługi, nabywane do realizacji Projektu i do celów pozostałej działalności, wykorzystują Państwo:

• do celów prowadzonej działalności w gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o  podatku od towarów i usług?
• do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o  podatku od towarów i usług?
• zarówno do celów prowadzonej działalności w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od  towarów i usług, jak od celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

odpowiedzieli Państwo: Jak wyjaśniono we wniosku, zdaniem podatnika realizacja Projektu jest przejawem prowadzenia działalności gospodarczej z tym zastrzeżeniem, że działalność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Pozostała działalności spółki również jest działalnością gospodarczą w rozumieniu art.15 ust 2 ustawy o VAT, jednak podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT. W  związku z powyższym, Państwa zdaniem, towary i usługi nabywane do realizacji projektu, jak  i  do  celów pozostałej działalności są wykorzystywane do celów działalności gospodarczej w  rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na pytanie: W sytuacji, gdy nabywane towary i usługi do realizacji Projektu i do celów prowadzonej działalności gospodarczej są wykorzystywane przez Państwa zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, to czy istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług? wskazali Państwo: Jak wyjaśniono we wniosku i powyższym uzupełnieniu, zdaniem Wnioskodawcy, nie wykonuje on  działalności inna niż działalność gospodarcza. Zdaniem Wnioskodawcy, realizacja Projektu będącego przedmiotem niniejszego wniosku również nie jest działalnością inną niż działalności gospodarcza, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Realizacja Projektu jest przejawem działalności gospodarczej opisanej w art. 15 ust. 2. Realizacja projektu jako instrument promocji jest  przejawem działalności gospodarczej i służy osiąganiu korzyści gospodarczych i realizacji celów statutowych spółki. Jednocześnie z powodów wyjaśnionych powyżej i złożonym wniosku o  interpretację udział w Projekcie jest wykonywaniem czynności wyłącznie we własnym interesie i  nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W głównej mierze usługi i towary nabywane przez Wnioskodawcę związane są wyłącznie z realizacją Projektu będącego przedmiotem niniejszego wniosku lub wyłącznie z działalnością gospodarczą inną niż realizacja niniejszego wniosku. Jednak Wnioskodawca nabywa również towary i usługi służące jednocześnie realizacji Projektu, jak i działalności gospodarczej innej niż realizacja Projektu. Tym samym część towarów i usług służy wyłącznie wykonywaniu czynności niepodlegających opodatkowaniu (niedającym prawa do odliczenia podatku naliczonego), natomiast część towarów służy zarówno wykonywaniu czynnościom opodatkowanym, jak niepodlegającym opodatkowaniu. W  związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie wydatki pozostają w związku z  działalnością gospodarczą podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i  usług.

Dalej na pytanie: Jeśli nabywane towary i usługi do realizacji Projektu i do celów pozostałej działalności, są wykorzystywane przez Państwa zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz do czynności zwolnionych z podatku VAT, to czy mają Państwo możliwość odrębnego przyporządkowania kwoty podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i zwolnionych z podatku VAT? wskazali Państwo: W opinii Spółki, Wnioskodawca nie  wykonuje czynności zwolnionych z VAT. Zdaniem Wnioskodawcy, nabywane towary i usługi do  realizacji Projektu, jak i do celów pozostałej działalności nie służą czynnościom zwolnionym opodatkowaniu z VAT, zatem nie jest możliwe, jak i konieczne odrębne przyporządkowanie kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami zwolnionymi z podatku VAT.

Następnie na pytanie: Na kogo będą wystawione faktury dokumentujące nabycie ww. towarów i  usług? odpowiedzieli Państwo: Towary i usługi nabywane w ramach Projektu, jak i działalności gospodarczej niezwiązanej z Projektem będą udokumentowane fakturami wystawionymi na  Wnioskodawcę. Wyjątkiem od tej reguły będą jedynie faktury za usługi rozwojowe, które  są  świadczone na rzecz przedsiębiorców/pracodawców i na nich będą wystawione faktury przez firmy szkoleniowe świadczące usługi rozwojowe.

Pytania

1.Czy w myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z  2017 r., poz. 1221, ze zm.; dalej UPTU) czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w  ramach realizacji Projektu stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od  towarów i usług, a otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie lub jego część przeznaczona na pokrycie kosztów własnych oraz otrzymane przez Wnioskodawcę wkłady własne Przedsiębiorco lub Pracodawców lub ich część stanowią w myśl art. 29a ust. 1 UPTU element podstawy opodatkowania?

2.Czy w myśl art. 86 ust. 1 UPTU, Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych wyłącznie do celów realizacji Projektu?

3.Czy wykorzystanie towarów i usług jednocześnie do celów realizacji Projektu i do celów pozostałej działalności Spółki skutkuje obowiązkiem zastosowania proporcji, o której mowa w  art. 90 UPTU?

4.Czy wykorzystanie towarów i usług jednocześnie do celów realizacji Projektu i do celów pozostałej działalności Spółki skutkuje obowiązkiem zastosowania proporcji, o której mowa w  art. 86 ust. 2a UPTU?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko do pytania 1.

Wnioskodawca w ramach Projektu nie wykonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 UPTU, a w szczególności nie świadczy odpłatnych usług. Otrzymane przez Wnioskodawcę wkłady własne przedsiębiorstw nie stanowią elementu podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 UPTU, nie są bowiem zapłatą z tytułu sprzedaży dokonywanej przez Wnioskodawcę, a w szczególności nie są zapłatą z tytułu usług świadczonych przez Wnioskodawcę. Otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie nie stanowi elementu podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 UPTU, nie jest bowiem dotacją, która miałaby bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez Wnioskodawcę, zarówno w całej kwocie dofinansowania, jak i w części dofinansowania przeznaczonej na pokrycie kosztów Projektu poniesionych przez Wnioskodawcę.

Uzasadnienie

Działanie w interesie ogólnym, brak usługobiorcy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 UPTU „opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 UPTU, „przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel”. Świadczenie usług zostało zdefiniowane w art. 8 ust. 1 UPTU jako „każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7”. Również zgodnie z art. 24 ust. 1 Dyrektywy VAT „świadczenie usług oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów”. Jak zauważył Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TS UE), „Artykuł 24 ust. 1 dyrektywy VAT definiuje „świadczenie usług”, poprzez przeciwstawienie go „dostawie towarów”. Zatem na podstawie tego przepisu każdą transakcję, która  nie stanowi dostawy towarów, należy uważać za świadczenie usług.” (TSUE, wyrok z dnia 18  stycznia 2017 r., w  sprawie C-37/16 SAWP, pkt 20).

Ze świadczeniem usług stanowiącym czynność opodatkowaną mamy do czynienia tylko, jeśli dojdzie do transakcji polegającej na wykonaniu przez jeden podmiot świadczenia na rzecz drugiego podmiotu. Aby mówić o świadczeniu usług musi być możliwe stwierdzenie, że działanie lub  zaniechanie jednego podmiotu stanowi z perspektywy drugiego, konkretnego podmiotu realizację jego interesu gospodarczego lub prywatnego. Usługą będzie tylko takie świadczenie, w  przypadku którego istnieje bezpośredni odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść (choćby potencjalną).

Jak zauważono w doktrynie, „Dopóki nie ma kogoś, kto odnosiłby lub powinien odnosić konkretne (wymierne) korzyści o charakterze majątkowym wiążące się z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą. Nie ma tutaj bowiem żadnej konsumpcji. Skoro świadczenie nie  jest konsumowane (przy czym nie chodzi tutaj wyłącznie o finalną konsumpcję), to nie stanowi ono usługi.” (A. Bartosiewicz, Art. 8, pkt 4 [w:] A. Bartosiewicz, VAT. Komentarz, Wolters Kluwer Polska, Warszawa 2017, Lex/el). „Dopatrywanie się w każdej czynności, często o charakterze technicznym, usługi wydaje się zbyt daleko idącym rygoryzmem” (A. Bartosiewicz, Art. 8, pkt 6 [w:] A.  Bartosiewicz, VAT. Komentarz, Wolters Kluwer Polska, Warszawa 2017, Lex/el).

Czynności podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach Projektu same w sobie nie prowadzą do  realizacji żadnego skonkretyzowanego interesu. Podjęcie przez Wnioskodawcę realizacji Projektu może co najwyżej określić jako służące rozwojowi przedsiębiorczości i konkurencyjności przedsiębiorstw w regionie, czyli interesowi społecznemu, ogólnemu interesowi gospodarczemu. Nie  jest natomiast możliwe wskazanie konkretnego odbiorcy ewentualnych świadczeń Wnioskodawcy, a z wyroku TSUE z dnia 29 lutego 1996 r. w sprawie C-215/94 Mohr można wywnioskować, że dla wystąpienia czynności opodatkowanej musi występować konsumpcja, musi występować korzyść, która z danego podmiotu czyni konsumenta usługi, a korzyść taka nie występuje, jeśli dochodzi jedynie do realizacji interesu ogólnego (zob. pkt 20 - 23 wyroku). Również analiza wyroku Trybunału z dnia 18 grudnia 1997 r. w sprawie C-385/95 Landboden-Agrardienste prowadzi do wniosku, że aby wystąpiło podlegające opodatkowaniu świadczenie usług, należy zidentyfikować konkretnego konsumenta ostatecznego lub konkretny podmiot gospodarczy odnoszący korzyść, która może być uznana za element kosztowy jego działalności (zob. pkt 23 - 24 wyroku).

Realizacja przez Wnioskodawcę, jako Operatora, projektu współfinansowanego ze środków unijnych w ramach Podmiotowego Systemu Finansowania z wykorzystaniem bonów rozwojowych, sama w  sobie nie stanowi dla żadnego podmiotu realizacji jego skonkretyzowanego interesu gospodarczego czy prywatnego: ani dla Urzędu ..., jako  instytucji zarządzającej środkami unijnymi, ani dla Ul (mikro, małych, średnich, dużych, przedsiębiorstw, pracodawców), których pracownicy korzystają z usług rozwojowych świadczonych przez podmioty trzecie, niezależne od Wnioskodawcy i wymienionych w Bazie Usług Rozwojowych, ani dla podmiotów świadczących usługi rozwojowe. Wnioskodawca nie świadczy ani usług rozwojowych, ani usług zarządzania projektem. W ramach Podmiotowego Systemu Finansowania z  wykorzystaniem bonów rozwojowych, z nadającym się do konsumpcji (wykorzystania) przez  konkretny podmiot świadczeniem mamy do czynienia jedynie w relacji między podmiotem świadczącym usługę rozwojową a Ul, którego pracownicy z tej usługi rozwojowej korzystają, a więc Uczestnikiem Ostatecznym przedmiotowego finansowania, ostatecznym beneficjentem finansowania podmiotowego.

Należy podkreślić, że Wnioskodawca i jego pracownicy nie mogą korzystać z usług rozwojowych realizowanych w ramach Projektu.

Wnioskodawca jako Operator projektu nie otrzymuje wynagrodzenia za czynności w związku z  udziałem w projekcie. Nie może też osiągnąć na projekcie zysku, zaś wszelkie przepływy mają charakter zwrotu poniesionych kosztów.

Wnioskodawca nie świadczy usługi zarządzania projektem.

Sytuację Wnioskodawcy należy wyraźnie odróżnić od sytuacji podmiotów, które na zlecenie beneficjentów środków unijnych, za wynagrodzeniem należnym od tych podmiotów, zobowiązują się  do zarządzania projektami unijnymi tych podmiotów. Wówczas to nie podmiot komercyjnie zarządzający, lecz beneficjent środków jest stroną umowy z instytucją zarządzającą środkami, a  następnie beneficjent ten powierza działania zarządcze wynajętemu przez siebie profesjonalnemu zarządcy za wynagrodzeniem. Realizując Projekt Wnioskodawca nie świadczy nikomu odpłatnej usługi zarządzania projektem unijnym. W analizowanym stanie faktycznym, Wnioskodawca podjął wysiłek realizacji Projektu, nie po to, by czerpać z tego tytułu wynagrodzenie, nie po to by wyręczać inne podmioty w zarządzeniu projektem korzystającym z dofinansowania unijnego, lecz dlatego, by  realizować swoją misję wskazaną w przepisach powszechnie obowiązujących i przepisach wewnętrznych (jej statucie), do której należy m.in. tworzenie warunków do świadczenia usług przez  podmioty trzecie. Wnioskodawca jest podmiotem zarządzającym specjalną strefą ekonomiczną. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2015 r., poz. 282; dalej: USSE), zadaniem zarządzającego strefą jest  prowadzenie - zgodnie z planem rozwoju strefy, jej regulaminem oraz przepisami prawa - działań zmierzających do rozwoju działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy, w tym także „świadczenie, na podstawie umowy, przedsiębiorcom prowadzącym działalność na obszarze strefy usług oraz tworzenie warunków do świadczenia usług przez osoby trzecie” (art. 8 ust. 1 pkt 3 USSE). Zgodnie z § 5 pkt 1 Statutu Spółki, „celem spółki jest podejmowanie działań służących rozwojowi oraz wzrostowi gospodarczemu regionu ..., poprzez ...”.

Wnioskodawca nie świadczy usług rozwojowych.

Sytuację Wnioskodawcy należy też odróżnić od sytuacji takich beneficjentów, którzy pozyskują w  ramach projektów dofinansowanie ze środków unijnych do świadczonych bezpośrednio przez  siebie usług (np. szkoleniowych, doradczych, studiów podyplomowych), co umożliwia im  świadczenie swoich usług beneficjentom ostatecznym za obniżoną odpłatnością lub  bez  odpłatności ze strony beneficjentów ostatecznych. W tego rodzaju projektach u podmiotów je realizujących i pozyskujących dofinansowanie dochodzi do wykonywania opodatkowanych podatkiem od towarów i usług odpłatnych usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 UPTU, a  otrzymane dofinansowanie wchodzi do postawy opodatkowania, jako mające bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług zgodnie z art. 29a ust. 1 UPTU. Wówczas wykonawca projektu świadczy odpłatne usługi na rzecz beneficjentów końcowych (generuje konkretne świadczenie, które nadaje się do konsumpcji przez konkretnego beneficjenta końcowego), a podmiotem uiszczającym wynagrodzenie nie jest ten beneficjent końcowy, lecz podmiot trzeci wypłacający dotację. Z taką sytuacją nie mamy jednak do czynienia u Wnioskodawcy w związku z realizacją analizowanego Projektu. Wnioskodawca jedynie wdraża Projekt, odpowiadając za prawidłową redystrybucję wśród przedsiębiorstw, pracodawców niebędących jednostkami sektora finansów publicznych oraz  pozostałych pracodawców środków przeznaczonych na usługi rozwojowe i to w ramach systemu finansowania podmiotowego, w którym to Uczestnik Instytucjonalny samodzielnie decyduje, z których usług rozwojowych skorzystają, a jedynym ograniczeniem pozostaje kryterium obecności danej usługi w Bazie Usług Rozwojowych, czyli rejestrze takich usług prowadzonym przez  podmiot publiczny, niezależny od Wnioskodawcy. Same odpłatne usługi rozwojowe, finansowane w części z wkładów własnych Ul, a w części z dofinansowania redystrybuowanego przez  Wnioskodawcę, jako operatora bonów rozwojowych, są świadczone przez podmioty trzecie.

Należy podkreślić, że Wnioskodawca nie podpisuje umów z dostawcami usług rozwojowych. Przedsiębiorcy i Pracodawcy samodzielnie wybierają podmioty świadczące usługi i to jedynie w  ramach katalogu usług i dostawców zarejestrowanych w Bazie Usług Rozwojowych prowadzonej przez PARP.

W kontekście bonów rozwojowych wydawanych przez Wnioskodawcę na rzecz Przedsiębiorców lub  Pracodawców zakwalifikowanych do Projektu, należy zauważyć, że nie stanowią one bonów w  rozumieniu Rozdziału 2a UPTU. Zgodnie z definicją bonu określoną w art. 2 pkt. 41 UPTIU, bon lub  powiązana z nim dokumentacja powinny określać towary lub usługi lub też tożsamość dostawców lub usługodawców, dla których bon będzie stanowił wynagrodzenie. Zgodnie z przepisem powinno dojść skonkretyzowania świadczeniu i/lub świadczącego działanie w zamian za bon.

W ramach projektu po zawarciu pomiędzy operatorem, a beneficjentem końcowym umowy, przekazane bony mogą zostać zamienione na jakąkolwiek usługę szkoleniową, doradczą, studia podyplomowe umieszczone w BUR, a świadczone przez podmioty szkoleniowe zgłaszające się  do  BUR. W BUR umieszczonych jest ok. 30 tysięcy szkoleń realizowanych przez 2731 Dostawców Usług. Szkolenia te podlegają ustawicznym zmianom. Na moment wydania bonu nie jest możliwe skonkretyzowania działania lub podmioty wykonujące to działanie. Należy podkreślić, że Operator nie świadczy żadnych usług, w szczególności usług, dla których bony mogłyby stanowić wynagrodzenie.

Bon rozwojowy jest w tym przypadku jedynie zamiennikiem (surogatem) pieniądza, akceptowanym jako środek płatniczy. W momencie wydania bonu nie ma żadnej konsumpcji i nie jest znany przedmiot konsumpcji i dostawca usług.

Warto podkreślić, że przepływy finansowe same w sobie pozostają neutralne na gruncie podatku od  towarów i usług. Samo otrzymanie wkładów własnych od przedsiębiorstw i dofinansowania od  instytucji zarządzającej środkami unijnymi, nie może stanowić u Wnioskodawcy czynności opodatkowanej. W świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 UPTU, czynnością opodatkowaną może być bowiem wyłącznie dostawa towarów albo świadczenia usług, do których u Wnioskodawcy nie dochodzi. Jak  zauważono w doktrynie „nie każda płatność występująca w obrocie gospodarczym oznacza powstanie konieczności opodatkowania. Podatek powinien wystąpić tam, gdzie pojawiają się  świadczenie i konsumpcja, a nie każda płatność jest związana z ich powstaniem.

W związku z tym, rozpatrując kwestię opodatkowania, należy przede wszystkim badać, czy miało miejsce jakiekolwiek świadczenie, co pozwoliłoby na ustalenie, że wystąpiła czynność opodatkowana.” (A. Bartosiewicz, Art. 5, pkt 2 [w:] A. Bartosiewicz, VAT. Komentarz, Wolters Kluwer Polska, Warszawa 2017, Lex/el).

Ponadto, aby daną czynność uznać za podlegające opodatkowaniu odpłatne świadczenie usług, między usługodawcą, a usługobiorcą musi istnieć stosunek prawny, z którego dla usługodawcy wynika obowiązek świadczenia usługi adresowanej do usługobiorcy, a dla usługobiorcy wynika obowiązek przekazania usługodawcy świadczenia wzajemnego pozostającego w bezpośrednim związku ze świadczoną usługą (tj. wynagrodzenia), a świadczenie to (wynagrodzenie) jest możliwe do  wymierzenia w pieniądzu (zob. m.in. TS UE, wyrok z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 Tolsma, pkt 14; wyrok z dnia 16 grudnia 2010 r. w sprawie C-270/09 MacDonald Resorts, pkt 16). Trybunał wielokrotnie podkreślał, że „świadczenie usług jest dokonywane odpłatnie w rozumieniu dyrektywy VAT tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w  ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymane przez  usługodawcę stanowi faktyczne odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy ... ma to miejsce, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a  otrzymanym świadczeniem wzajemnym w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste  wynagrodzenie za możliwą do wyodrębnienia usługę świadczoną w ramach takiego stosunku prawnego" (TSUE, wyrok z dnia 18 stycznia 2017 r. w sprawie C-37/16 SAWP, pkt 25 - 26; zob. też TSUE, wyrok z dnia 22 czerwca 2016 r. w sprawie C-11/15, Ćesky rozhlas, pkt 21; wyrok z  dnia 18 lipca 2007 r. w sprawie C-277/05 Societe thermale d'Eugenie-les-Bains, pkt 19).

Jak wskazuje się w doktrynie, „pomiędzy otrzymaną zapłatą a wykonanym świadczeniem (dostawą towarów czy też usługą) powinien istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia. Kwoty przekazane przez świadczeniobiorcę jedynie przy  okazji dostawy towarów czy też świadczenia usług, które nie są należne za świadczenie i  w  związku z jego wykonaniem nie są zapłatą, nie mogą przesądzać o odpłatności danej umowy.” (A. Bartosiewicz, Art. 5, pkt 29 [w:] A. Bartosiewicz, VAT. Komentarz, Wolters Kluwer Polska, Warszawa 2017, Lex/el). Również organy podatkowe wskazują, że „usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. Zatem usługa podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy  wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.” (zob. Dyrektor Krajowej  Informacji Skarbowej, interpretacja indywidualna z dnia 4 kwietnia 2017 r. nr 0461-ITPP2.4512.125.2017.1.AK).

Między Wnioskodawcą i instytucją zarządzającą, między Wnioskodawcą i mikro, małymi i średnimi przedsiębiorstwami, między Wnioskodawcą i podmiotami świadczącymi usługi rozwojowe nie  istnieje taki stosunek prawny. Otrzymane wkłady własne Przedsiębiorców i Pracodawców i  dofinansowanie od instytucji zarządzającej nie mogą być uznane za wynagrodzenie należne Wnioskodawcy za konkretne usługi.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 UPTU, „podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art.  32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika". Przepis ten jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy VAT, zgodnie z którym „podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub  usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.” Zatem otrzymane środki finansowe wchodzą do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług tylko, gdy stanowią zapłatę za konkretną dostawę towarów lub  konkretne świadczenie usług, tj. stanowią zapłatę należną podatnikowi od nabywcy konkretnego towaru lub usługi lub przynajmniej dofinansowanie należne podatnikowi od osoby trzeciej i  bezpośrednio związane z ceną konkretnego towaru lub konkretnej usługi. Nie wszystkie dotacje stanowią element podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, lecz wyłącznie te, które  są bezpośrednio związane z ceną danego dostarczanego towaru czy ceną danej świadczonej usługi. Jak zauważono w literaturze, „aby dotacja kształtowała podstawę opodatkowania musi mieć bezpośredni (a nie wyłącznie pośredni wpływ, z czym mamy do czynienia w większości przypadków - o czym będzie mowa poniżej) na cenę oferowanych produktów. Musi ona w sposób zindywidualizowany i policzalny wpływać na cenę danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę). W przypadku pośredniego związku, otrzymanie dotacji nie  rzutuje na podstawę opodatkowania.” (G. Gębka Grzegorz, Dotacje, subwencje i dopłaty - podstawa opodatkowania VAT na przykładach, ABC, Lex/el). Należy podkreślić, że „Samo otrzymanie dotacji nie stanowi żadnej czynności opodatkowanej VAT”, może ona tylko wpłynąć na podstawę opodatkowania „jako składowa czynności, z którą dotacja jest związana” (G. Gębka Grzegorz, Dotacje, subwencje i dopłaty - podstawa opodatkowania VAT na przykładach, ABC, Lex/el).

Pojęcie „subwencji bezpośrednio związanej z ceną” było wielokrotnie analizowane przez Trybunał Sprawiedliwości. W wyroku z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00 Office des products wallons ASBL Trybunał stwierdził, że bezpośrednio związane z ceną są „jedynie subwencje, które  stanowią całość lub część wzajemnego świadczenia za dostawę towarów lub usług i które są  płacone przez stronę trzecią sprzedawcy lub dostawcy” (pkt 18 wyroku). Aby subwencja była uznana za bezpośrednio związaną z ceną, powinna ona być przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określony towar lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja może być bowiem uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym, podlega opodatkowaniu (pkt 12 wyroku). W sprawach rozstrzygniętych przez Trybunał, jak zauważył sam Trybunał, występowały 3 podmioty: organ udzielający dofinansowania, podmiot będący beneficjentem i nabywca towarów lub usług dostarczanych przez beneficjenta (TSUE, wyrok w sprawie C-353/00 KNW, pkt 23, wyrok w sprawie C-184/00 Office des produits wallons, pkt 10). Tymczasem, stan faktyczny, który zaistniał u Spółki w  związku z realizacją Projektu wyraźnie różni się od stanów faktycznych, których dotyczyły ww.  wyroki Trybunału. W stanie faktycznym dotyczącym Spółki występują 4 podmioty: organ przyznający Wnioskodawcy jako beneficjentowi dofinansowanie (instytucja zarządzająca), Wnioskodawca jako beneficjent będący operatorem bonów rozwojowych, ale nieświadczący usług rozwojowych, przedsiębiorstwa korzystające z usług rozwojowych i podmioty trzecie świadczące usługi rozwojowe. Nie można więc uznać, że kwota dofinansowania Projektu udzielona Wnioskodawcy przez instytucję zarządzającą stanowi „dotację mającą bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez podatnika”, Wnioskodawca nie świadczy bowiem żadnych usług.

Wnioskodawca nie pośredniczy w nabyciu usług rozwojowych.

Należy też odnieść się do kwestii ewentualnego pośrednictwa Wnioskodawcy w świadczeniu usług rozwojowych, z których korzystają UI na podstawie otrzymanych bonów rozwojowych. Jak stanowi art. 8 ust. 2a UPTU, „W przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.” W ramach analizowanego Projektu Wnioskodawca nie spełnia hipotezy art. 8 ust. 2a UPTU. Wnioskodawca nie bierze udziału w świadczeniu usług rozwojowych, ponieważ nie nabywa ich od podmiotu świadczącego taką usługę. To nie Wnioskodawca, jako Operator bonów rozwojowych, decyduje, jaka usługa i od kogo zostanie nabyta. W tym zakresie decyzja pozostawiona jest przedsiębiorstwu i jego pracownikowi, którzy ograniczeni są jedynie liczbą przydzielonych bonów oraz katalogiem usług rozwojowych zawartym w Bazie Usług Rozwojowych prowadzonej przez podmiot zewnętrzny wobec Wnioskodawcy (tj. PARP).

Wnioskodawca nie zobowiązuje się do zapewniania UI konkretnych usług rozwojowych, ich  określonym rodzaju, tematyce, dacie i miejscu realizacji. Wnioskodawca dowiaduje się o  zamówieniu przez UI konkretnej usługi rozwojowej u konkretnego podmiotu świadczącego usługi rozwojowe post factum, trudno więc mówić o uczestniczeniu przez Wnioskodawcę w świadczeniu usług przez podmiot trzeci.

Stanowisko do pytania 2

W świetle art. 86 ust. 1 UPTU, Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku od towarów i  usług z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych wyłącznie do celów realizacji Projektu. Realizując Projekt Wnioskodawca nie wykonuje czynności podlegających opodatkowaniu, nie  ma  więc prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług na potrzeby Projektu.

Uzasadnienie

Podstawowe znaczenie dla oceny, czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych do realizacji Projektu, ma art. 86 ust. 1 UPTU. Zgodnie z art. 86 ust. 1 UPTU, „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego”.

Skoro Wnioskodawca nie wykonuje w ramach Projektu czynności (transakcji) opodatkowanych, w  szczególności zaś nie wykonuje usług podlegających opodatkowaniu, to w świetle art. 86 ust. 1 UPTU nie przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług wykorzystywanych wyłącznie do realizacji Projektu. Nie jest bowiem spełniony warunek wykorzystania tych towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych.

Stanowisko do pytania 3

Wnioskodawca nie ma obowiązku stosowania proporcji, o której mowa w art. 90 UPTU, w  odniesieniu do nabywanych towarów i usług wykorzystywanych jednocześnie do celów realizacji Projektu i do celów pozostałej działalności Wnioskodawcy. Realizacja Projektu nie stanowi bowiem „działalności zwolnionej z VAT, a wykorzystanie towarów i usług do celów realizacji Projektu nie  stanowi ich wykorzystania do celów działalności nie dającej prawa do odliczenia, o którym mowa w art. 90 UPTU.

Uzasadnienie

W świetle art. 86 ust. 1 UPTU i art. 168 Dyrektywy VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje w zakresie, w jakim zakupy służą do wykonywania działalności opodatkowanej (czynności opodatkowanych, opodatkowanych transakcji podatnika). Zgodnie z art. 86 ust. 1 UPTU, „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o  kwotę podatku naliczonego”. Artykuł 168 Dyrektywy VAT stanowi: „Jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w  państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od  kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić: a) VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika”.

W przypadku, gdy towary i usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu albo wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych, prawo do  odliczenia nie przysługuje. Jednak jednoczesne wykorzystanie towarów i usług do czynności opodatkowanych i czynności nieopodatkowanych daje prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 UPTU „w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez  podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w  stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.” Artykuł 90 ust. 2 UPTU stanowi, iż „jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o  których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.” W  myśl art. 90 ust. 3 i 4 UPTU „proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w  odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.” Artykuł 90 UPTU stanowi implementację art. 173 ust. 1 Dyrektywy VAT zgodnie z  którym „w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych przez podatnika zarówno do  dokonywania transakcji dających prawo do odliczenia, o których mowa w art. 168,169 i 170, jak i transakcji niedających prawa do odliczenia, odliczenie będzie dotyczyło tylko takiej części VAT, która proporcjonalnie przypada na kwotę tych pierwszych transakcji.

Jak wynika z orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości i polskich sądów administracyjnych, odpowiednio, art. 173-175 Dyrektywy i art. 90 UPTU, służą dokonaniu podziału podatku zakupowego na związany z  czynnościami dającymi prawo do odliczenia i związany z czynnościami niedającymi takiego prawa, przy czym za te drugie w tym kontekście nie uważa się czynności nieopodatkowanych, czynności pozostających poza zakresem zastosowania systemu VAT. W konsekwencji przy wyliczaniu proporcji na podstawie art. 90 UPTU i art. 174-175 Dyrektywy VAT nie uwzględnia się czynności nieopodatkowanych, czynności pozostających poza zakresem zastosowania systemu VAT.

W pkt 33 - 34 wyroku z dnia 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06 Securenta Trybunał stwierdził, iż  „przepisy szóstej dyrektywy nie obejmują zasad, których przedmiotem są metody lub kryteria - jakie państwa członkowskie są zobowiązane stosować, gdy przyjmują przepisy pozwalające na  podział kwot podatku naliczonego - według których odpowiednie wydatki mają związek z  działalnością gospodarczą lub działalnością niemającą charakteru gospodarczego ... zasady zawarte w art. 17 ust. 5 i art. 19 szóstej dyrektywy [obecnie art. 173- 175 Dyrektywy 2006/112] dotyczą podatku naliczonego od wydatków związanych wyłącznie z działalnością gospodarczą, wprowadzając rozróżnienie w jej ramach pomiędzy działalnością opodatkowaną uprawniającą do odliczenia a  działalnością zwolnioną z podatku, która nie rodzi takiego uprawnienia. W tych okolicznościach i  aby podatnicy mogli dokonywać koniecznych obliczeń, do państw członkowskich należy ustalenie metod i kryteriów właściwych dla tego celu, z poszanowaniem zasad, które stanowią podstawę wspólnego systemu podatku VAT.” Trybunał wskazał, że „Państwa członkowskie powinny korzystać z  przysługującego im swobodnego uznania w taki sposób, aby zapewnić, że odliczenie będzie dokonywane wyłącznie w odniesieniu do tej części podatku VAT, która jest proporcjonalna do kwoty przypadającej na czynności uprawniające do odliczenia. Powinny one więc dołożyć starań, aby  obliczenie proporcji pomiędzy działalnością gospodarczą a działalnością niemającą charakteru gospodarczego obiektywnie odzwierciedlało część wydatków faktycznie przypadającą odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności.” (pkt 37). Jak zauważył Trybunał „Ustalenie metod i kryteriów podziału kwot podatku naliczonego pomiędzy działalność gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego w rozumieniu szóstej dyrektywy ... należy do swobodnego uznania państw członkowskich, które korzystając z tego uprawnienia, powinny uwzględniać cel i strukturę tej dyrektywy i na tej podstawie określić sposób obliczania obiektywnie odzwierciedlający część wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności. Państwa członkowskie są upoważnione do stosowania w danym przypadku klucza inwestycyjnego bądź klucza transakcyjnego, bądź też jeszcze innego właściwego klucza, nie będąc przy tym zobowiązane do  ograniczania się do jednej z tych metod” (pkt 38, 39; pkt 2 sentencji). Podsumowując, zdaniem Trybunału, kwoty pozostające całkowicie poza sferą opodatkowania VAT, nie mogą być uwzględniane przy obliczaniu proporcji służącej do oznaczania części podatku podlegającej odliczeniu, tj. proporcji o której mowa w art. 174- 175 Dyrektywy, a ustalenie metod i kryteriów podziału kwot podatku naliczonego pomiędzy działalność gospodarczą a działalność niemającą charakteru gospodarczego należy do państw członkowskich.

Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 24 października 2011 r. (I  FPS 9/10), wyraźnie stwierdził, że: „W świetle art. 86 ust. 1 i art. 90 ust. 1 i 2 ustawy z 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług, czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i  usług, nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art.  90 ust. 3 powołanej wyżej ustawy”. Zdaniem NSA „zawarte w przepisach art. 90 ust. 1-3 u.p.t.u. sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych od podatku. Sformułowanie "czynności, w  związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku" należy zatem rozumieć jako „czynności zwolnione od podatku” oraz czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia (por. art. 114 u.p.t.u.).” Według NSA „wartość czynności niepodlegających w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży”, o której mowa w art. 90 ust. 3 UPTU.”

Również doktryna potwierdza, że art. 90 UPTU nie dotyczy sytuacji, w której podatnik prowadzi działalność opodatkowaną oraz wykonuje aktywności pozostające całkowicie poza sferą VAT (A.  Bartosiewicz, Art. 90, pkt 1 [w:] A. Bartosiewicz, VAT. Komentarz, Wolters Kluwer Polska, Warszawa 2017, Lex/el).

Należy też zwrócić uwagę, iż polski ustawodawca nie skorzystał z prawa przyznanego na mocy art.  174 ust. 1 zdanie drugie Dyrektywy VAT i nie postanowił w art. 90 ust. 3 UPTU, iż w mianowniku należy uwzględnić subwencje inne niż bezpośrednio związane z ceną dostaw towarów lub  świadczenia usług.

W obliczu powyższego, wykonywanie czynności w ramach Projektu nie będzie skutkować obowiązkiem Spółki stosowania proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 UPTU.

Stanowisko do pytania 4

Wnioskodawca nie ma obowiązku stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a UPTU, w  odniesieniu do nabywanych towarów i usług wykorzystywanych jednocześnie do celów realizacji Projektu i do celów pozostałej działalności Wnioskodawcy. Realizacja Projektu nie stanowi bowiem „działalności innej niż gospodarcza”, a wykorzystanie towarów i usług do celów realizacji Projektu nie  stanowi ich „wykorzystania do celów innych niż działalność gospodarcza”, o których mowa w  art.  86 ust. 2a UPTU.

Uzasadnienie

W przypadku zakupów służących jednocześnie czynnościom opodatkowanym i czynnościom pozostającym poza zakresem zastosowania podatku od wartości dodanej, państwa członkowskie dysponują kompetencją do określenia sposobu wyliczania części podatku podlegającej odliczeniu. Polski ustawodawca skorzystał z powyższej kompetencji do określenia sposobu wyliczania części podatku podlegającej odliczeniu z tytułu nabyć służących jednocześnie czynnościom opodatkowanym i czynnościom pozostających poza zakresem zastosowania podatku od towarów i usług, wprowadzając obowiązujący od 1 stycznia 2016 r. art. 86 ust. 2a UPTU.

W myśl art. 86 ust. 2a UPTU „W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do  celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż  działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie  jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze  sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i  dokonywanych przez niego nabyć.” W art. 86 ust. 2a UPTU mowa jest o „wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej”. Wykonywania działalności gospodarczej nie można utożsamiać wyłącznie z wykonywaniem czynności opodatkowanych, z wykonywaniem takich czynności, które  bezpośrednio prowadzą do powstania obowiązku podatkowego. Prowadzenie działalności gospodarczej wymaga wykonywania szeregu czynności, z których nie wszystkie skierowane są  na  zewnątrz, nie wszystkie stanowią podlegające opodatkowaniu świadczenie usług lub dostawę towarów. Niektóre czynności wykonywane w ramach działalności gospodarczej mogą nie spełniać warunków definicyjnych opodatkowanej dostawy towarów i opodatkowanego świadczenia usług, na  przykład ze względu na niemożność zidentyfikowania beneficjenta czy świadczenia zdatnego do  konsumpcji. Z pewnością nie wyklucza to definitywnie możliwości uznania tych czynności za  wykonywane w ramach działalności gospodarczej, za związane z tą działalnością, nie tylko na  gruncie art. 15 UPTU, ale i art. 86 ust. 2a UPTU.

Należy wskazać, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach Projektu nie podlegają wprawdzie opodatkowaniu, ale stanowią czynności wykonywane w ramach działalności gospodarczej i są przynajmniej czynnościami związanymi z działalnością gospodarczą Spółki i ich wykonywanie samo w sobie nie powinno być źródłem obowiązku stosowania tzw. prewspółczynnika. Nie mamy bowiem do czynienia z wykorzystaniem towarów i usług „zarówno do celów wykonywanej przez  podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza” (o  czym mowa w art. 86 ust. 2a UTU wprowadzającym obowiązek stosowania prewspółczynnika).

Zdaniem Wnioskodawcy, realizacja Projektu stanowi działalność gospodarczą Wnioskodawcy lub  przynajmniej jest z tą działalnością gospodarczą związana, a co za tym idzie, wykorzystanie towarów i usług do celów realizacji Projektu jest ich wykorzystaniem „do celów działalności gospodarczej”. Wnioskodawca jest podmiotem zarządzającym ... . Podstawowym aktem prawnym regulującym funkcjonowanie ... strefy jest rozporządzenie Rady  Ministrów z dnia ... r. w sprawie ... (Dz.U. z  ... r., poz. ..., ze zm.). Wnioskodawca działa w formie prawnej spółki akcyjnej. Zgodnie z art. 6 ust. 1 USSE, zarządzającym specjalną strefą ekonomiczną może być wyłącznie spółka akcyjna lub spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Spółka jest przedsiębiorcą wykonującym we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz.U.2016.1829 ze zm.; dalej USDG), zarejestrowanym w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.

Należy jednak zauważyć, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług obowiązuje odrębna definicja działalności gospodarczej zawarta w art. 15 ust. 2 UPTU. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza to „wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w  tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 UPTU, „podatnikami podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą ..., bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”. Dla uzyskania statusu podatnika konieczne jest zatem wykonywanie działalności gospodarczej w sposób samodzielny. Aby  działalność uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i  usług, działalność ta musi mieć przymiot działalności prowadzonej samodzielnie.

Działalność nie jest samodzielna, gdy istnieje stosunek podporządkowania porównywalny do  stosunku między pracodawcą a pracownikiem, charakteryzującego się określeniem warunków pracy i wynagrodzenia i odpowiedzialnością pracodawcy (zob. pkt 33 wyroku TS UE z dnia 23 marca 2006 r. w sprawie C-210/04 FCE Bank pic). Działalność samodzielna to działalność wykonywana na  własny rachunek i na własną odpowiedzialność danego podmiotu, który ponosi ryzyko gospodarcze tej działalności, organizuje warunki jej wykonywania i pobiera za nią wynagrodzenie stanowiące jego dochód (pkt 14 wyroku TS UE z dnia 26 marca 1987 r. w sprawie 235/85 Komisja p.  Królestwu Niderlandów). Nie ma natomiast znaczenia cel czy rezultat tej działalności: nie jest ważne, czy działalność jest prowadzona w celu osiągnięcia zysku (czy z założenia ma generować zyski, czy odbywać się „po kosztach" albo nawet ze stratą), ani to, czy rzeczywistym rezultatem prowadzonej działalności jej osiąganie zysków, czy generowanie strat. Działanie w celu osiągnięcia zysku nie należy więc do elementów definicyjnych działalności gospodarczej na gruncie podatku od  towarów i usług.

Działalnością gospodarczą jest wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, wszelka działalność podmiotu, który podejmuje działania charakterystyczne dla producentów, handlowców lub usługodawców, a nie tylko czynności, które bezpośrednio prowadzą do  opodatkowania. Działalność gospodarcza, to taka, którą można uznać za profesjonalną, zawodową. Art. 3 USSE stanowi, że podstawowym celem ustanawiania specjalnych stref ekonomicznych jest przyśpieszenie rozwoju gospodarczego określonych części terytorium kraju. Do  celów szczegółowych stref należą m.in. rozwój określonych dziedzin działalności gospodarczej, rozwój nowych rozwiązań technicznych i technologicznych oraz ich wykorzystanie w gospodarce narodowej, rozwój eksportu, zwiększenie konkurencyjności wytwarzanych wyrobów i świadczonych usług, zagospodarowanie istniejącego majątku przemysłowego i infrastruktury gospodarczej, tworzenie nowych miejsc pracy oraz zagospodarowanie niewykorzystanych zasobów naturalnych z  zachowaniem zasad równowagi ekologicznej. Zgodnie z art. 8 USSE, głównym zadaniem zarządzającego strefą jest prowadzenie - zgodnie z planem rozwoju strefy, jej regulaminem oraz  przepisami prawa - działań zmierzających do rozwoju działalności gospodarczej prowadzonej na  terenie strefy. Zadanie to realizowane jest poprzez działania szczegółowe przykładowo wymienione w art. 8 ust. 1 pkt 1-6 USSE, a obejmujące m.in.: umożliwianie, na podstawie umowy, przedsiębiorcom prowadzącym działalność na terenie strefy używania i korzystania ze składników mienia położonych na obszarze strefy, których zarządzający jest właścicielem lub posiadaczem zależnym; gospodarowanie w sposób ułatwiający prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy urządzeniami infrastruktury gospodarczej i technicznej oraz innymi składnikami mienia, których zarządzający jest właścicielem lub posiadaczem zależnym; świadczenie, na podstawie umowy, przedsiębiorcom prowadzącym działalność na obszarze strefy usług oraz tworzenie warunków do świadczenia usług przez osoby trzecie; prowadzenie działań promujących podejmowanie działalności gospodarczej w strefie; podejmowanie działań zmierzających do  powstawania klastrów; współpracę, w zakresie uwzględniania w procesie kształcenia potrzeb rynku pracy w strefie, ze szkołami ponadgimnazjalnymi oraz uczelniami wyższymi. Działania te  zarządzający strefą wykonuje we własnym imieniu, w ramach posiadanej podmiotowości prawnej oraz w oparciu o posiadane środki, dzięki posiadanemu statusowi spółki kapitałowej i możliwości nabywania praw i zaciągania zobowiązań we własnym imieniu.

Nie podlega wątpliwościom, że Podmiot zarządzający strefą działa jako przedsiębiorca, samodzielnie, stale, powtarzalnie wykonując we własnym imieniu swoją działalność zawodową, profesjonalną, w  oparciu o posiadane zorganizowane zasoby osobowe, finansowe i techniczne. To, czy poszczególne czynności wykonywane w tym zakresie będą stanowiły podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenie usług będzie zależało od spełnienia przez te czynności wymogów definicyjnych odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług.

Zgodnie z § 5 pkt 1 Statutu Spółki, „celem spółki jest podejmowanie działań służących rozwojowi oraz  wzrostowi gospodarczemu Regionu ..., poprzez ...". Przedmiotem działalności Spółki jest, zgodnie z § 6 Statutu m.in. zarządzanie i pośrednictwo w obrocie nieruchomościami, budownictwo, działalność inwestycyjna, doradztwo i inna działalność usługowa. Jak wynika z punktu 1.3 planu rozwoju ... ustalonego rozporządzeniem Ministra Gospodarki z ... r., misją ...strefy jest „...”.

Zgodnie z art. 5 planu rozwoju, finansowanie działań określonych planem obywa się: „1) ze środków własnych pozyskanych z działalności statutowej (działalność gospodarcza), w tym z przychodów pochodzących z opłat za administrowanie uzyskiwanych na podstawie umów cywilnoprawnych zawieranych z przedsiębiorcami; 2) ze środków pozyskiwanych ze źródeł zewnętrznych, w tym z  funduszy strukturalnych.”

Analiza działań podejmowanych przez Wnioskodawcę w ramach Projektu, a także założonych celów, jakim ma służyć Projekt, w kontekście założonych celów działalności podmiotów zarządzających specjalnymi strefami ekonomicznymi i konkretnie Wnioskodawcę jako zarządzającego ..., prowadzi do wniosku, że realizacja tego Projektu mieści się  w  zadaniach i działalności profesjonalnej Wnioskodawcy jako zarządzającego ... . Działanie jako operator bonów rozwojowych stanowi „tworzenie warunków do  świadczenia usług przez osoby trzecie”, a więc zaliczone do działań, w zakresie których Wnioskodawca działa jako przedsiębiorca, prowadzi działalność gospodarczą. Realizacja analizowanego Projektu bez wątpienia mieści się w granicach misji ... strefy oraz zadań specjalnych stref ekonomicznych ogólnie, o których mowa w ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych. Choć Projekt nie jest skierowany wyłącznie do podmiotów prowadzących działalność na terenie ..., nawet w opisie Projektu zgłoszonym do konkursu o dofinansowanie wyraźnie wskazano, że realizując Projekt Wnioskodawca zamierza docierać do  potencjalnych uczestników Projektu m.in. przez swoją sieć kontaktów biznesowych, w tym w  szczególności przez grupę przedsiębiorców prowadzących działalność w Strefie i uiszczających na  podstawie umów cywilnoprawnych opłaty za administrowanie podlegające podatkowi od  towarów i usług. Wnioskodawca zakłada, że w dużej mierze uczestnikami Projektu będą przedsiębiorcy prowadzący działalność w Strefie i ich kooperanci, podwykonawcy. Zachodzi więc związek między realizacją Projektu, a podstawową działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, która  podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest:

•   prawidłowe w części dotyczącej:
• braku opodatkowania  czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w związku z realizacją Projektu,
• braku uznania otrzymanego dofinansowania i wkładów własnych za element podstawy opodatkowania,
• braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanych towarów i usług wykorzystywanych wyłącznie do celów realizacji Projektu,
• braku obowiązku stosowania proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy, w sytuacji nabycia towarów i usług związanych z realizacją Projektu i pozostałą działalnością Wnioskodawcy,
• nieprawidłowe w części dotyczącej braku obowiązku stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, w sytuacji nabycia towarów i usług związanych z realizacją Projektu i  pozostałą działalnością Wnioskodawcy.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 ustawy:

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, tj. zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie).

Ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. Czynnikiem wyróżniającym określoną czynność jako czynność usługową (usługę) jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

• w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
• świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby daną czynność uznać za świadczenie usługi, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym. Zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Dla uznania, że świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast „odpłatny” to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczeniem usług i  otrzymaną zapłatą.

Czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie świadczącego usługę.

Kolejnym czynnikiem decydującym o tym czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem jest określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu.

Czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej  czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to  świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od  towarów i usług.

Wobec tego dla opodatkowania czynności podatkiem od towarów i usług nie ma znaczenia, czy przez świadczącego usługę została odniesiona korzyść finansowa. Istotnym jest, czy w zamian za wykonane świadczenie zostało wypłacone wynagrodzenie na rzecz świadczącego usługę. Bez znaczenia pozostaje zatem fakt, czy wynagrodzenie usługodawcy obejmuje jedynie kwotę stanowiącą zwrot kosztów lub jej część, czy też zostało powiększone o marżę stanowiącą zysk dla świadczącego usługę.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

Opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie  wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do  wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą do podstawy opodatkowania, a  w  konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „dotacja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz  C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że:

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że:

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z  funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po  niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Wskazania wymaga, iż cytowany powyżej przepis art. 29a ust. 1 ustawy o VAT stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 s. 1 ze zm.), z treści którego wynika, iż:

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania. Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, iż w sytuacji, gdy  podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dotacji za zwiększającą obrót stanowi zatem stwierdzenie, iż dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z  konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie  stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 wyżej ustawy, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o  takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub  świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności - nie podlega opodatkowaniu. Włączenie zatem do  podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o  podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to celowa dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc obrotem ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o  podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem, usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Spółka będąca czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, realizuje projekt pn. „…”, na który otrzymała dofinansowanie ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego Plus. Projekt skierowany jest do  mikro, małych, średnich i dużych przedsiębiorstw, pracodawców niebędących jednostkami sektora finansów publicznych oraz pozostałych pracodawców. W ramach projektu, Wnioskodawca pełni rolę operatora (beneficjenta) odpowiedzialnego za dystrybucję bonów rozwojowych o  unikalnych numerach, wartości i z określoną datą ważności, które uprawniają pracodawców i  ich  pracowników do skorzystania z usług rozwojowych (szkoleń, kursów, studiów podyplomowych oraz egzaminów) dostępnych w Bazie Usług Rozwojowych, prowadzonej przez Polską Agencję Rozwoju Przedsiębiorczości(PARP). Jako operator, Wnioskodawca odpowiada za dystrybucję bonów rozwojowych przeznaczonych na usługi rozwojowe. Usługi rozwojowe świadczone w ramach projektu są w części pokryte wkładem własnym pracodawców, którego stopień dofinansowania zależy od wielkości przedsiębiorstwa. Dokonane wpłaty będą stanowić pomoc de minimis dla  przedsiębiorcy. W ramach Projektu Wnioskodawca, jako operator bonów, wykonuje ogólne czynności związane bezpośrednio z realizacją, zarządzaniem i rozliczeniem Projektu. Przedsiębiorstwa samodzielnie wybierają dostawców usług zarejestrowanych w BUR, odpowiadających ich potrzebom. Po wykonaniu usługi przekazują bony rozwojowe wykonawcy, a  Wnioskodawca wypłaca usługodawcom równowartość nominalną bonów, finansując ją z środków projektu oraz wkładu własnego przedsiębiorców. Wnioskodawca nie będzie świadczył bezpośrednio usług rozwojowych. Jego głównym zadaniem będzie redystrybucja środków finansowych do  przedsiębiorstw realizujących te usługi. Realizacja Projektu polega na upowszechnianiu wiedzy o  Projekcie i przyjmowaniu zgłoszeń od Uczestników Instytucjonalnych (dalej: Ul) za pośrednictwem elektronicznego formularza zgłoszeniowego dostępnego na stronie internetowej Projektu oraz ich weryfikację przez zespół projektowy powołany przez Wnioskodawcę. Po pozytywnej weryfikacji UI podpisują umowy wsparcia, na mocy których otrzymują dofinansowanie na usługi rozwojowe. Po  zakończeniu usługi, podmiot świadczący usługę rozwojową wystawia fakturę przedsiębiorstwu, którego pracownicy skorzystali z usługi, a kopię faktury wraz z innymi wymaganymi dokumentami przekazuje Wnioskodawcy. Po zweryfikowaniu poprawności formalnej i merytorycznej przekazanych dokumentów, Wnioskodawca dokonuje zapłaty na rzecz usługodawcy, która obejmuje wkład własny przedsiębiorstwa i dofinansowanie z projektu. Głównym celem działań podejmowanych przez Operatora w ramach projektu, stanowiącego przedmiot wniosku o interpretację jest … . Czynności podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach Projektu same w sobie nie prowadzą do  realizacji żadnego skonkretyzowanego interesu. Podjęcie przez Wnioskodawcę realizacji Projektu można określić jako służące rozwojowi przedsiębiorczości. Nie jest możliwe wskazanie konkretnego odbiorcy świadczeń Wnioskodawcy. Brak jest konkretnego konsumenta lub konkretnego podmiotu gospodarczego odnoszącego korzyść, która może być uznana na element kosztowy jego działalności. Wnioskodawca wykonuje czynności dla ww. wymienionego zbioru potencjalnych beneficjentów w  postaci: ... . Większość środków finansowych Projektu (90%) jest przeznaczona na  pokrycie kosztów bezpośrednich Projektu, tj. głównie kosztów … . 10% środków jest przeznaczone na pokrycie tzw. kosztów pośrednich Projektu, tj. koszów nie przypisanych bezpośrednio do głównego celu projektu m.in. wydatki na  organizację biura projektu, zatrudnienie kadry zarządzającej, personelu obsługowego (obsługa kadrowa, księgowa, prawna oraz finansowa), działania informacyjno-promocyjne projektu, koszty materiałów biurowych i eksploatacyjnych, utrzymanie powierzchni biurowej. Wnioskodawca jako Operator nie otrzymuje wynagrodzenia w związku z udziałem w projekcie. Jedynie uzyskuje zwrot poniesionych kosztów. Otrzymane środki na realizację Projektu muszą być przeznaczone na zadania, cele i procesy związane z jego realizacją i nie mogą być przeznaczone na cele inne niż związane z  realizowanym Projektem. Otrzymane środki na realizację projektu muszą być przeznaczone na  zadania, cele i procesy związane z jego realizacją i nie mogą być przeznaczone na ogólną działalność spółki.

Mają Państwo wątpliwości czy w myśl art. 5 ust. 1 ustawy, czynności wykonywane przez  Wnioskodawcę w ramach realizacji Projektu stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz czy otrzymana kwota dofinansowania, w tym kwota wkładu własnego Przedsiębiorców lub Pracodawców stanowi w myśl art. 29a ust. 1 ustawy element podstawy opodatkowania.

Za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

1)istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

2)wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w  zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

3)istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub  usługi,

4)odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

5)istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Analiza powyższych okoliczności sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa, prowadzi do  wniosku, że czynności wykonywane przez Państwa w związku z realizacją Projektu będącego przedmiotem wniosku, nie spełniają ww. warunków – Państwa Spółka nie jest stroną żadnego stosunku zobowiązaniowego, nie świadczy żadnych usług, za które otrzyma wynagrodzenie. Z  wniosku nie wynika też jakakolwiek korzyść o charakterze majątkowym, jaką w związku z  przedstawioną sytuacją uzyska Państwa Spółka. Państwa Spółka jedynie wdraża projekt i  odpowiada za ... . Zatem czynności wykonywane przez Państwa w  ramach realizacji ww. Projektu  nie stanowią czynności mieszczących się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy oraz jako odpłatne świadczenie usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Tym samym, czynności wykonywane przez Państwa w ramach realizacji ww. Projektu nie stanowią czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy.

Jednocześnie zauważenia wymaga, że otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje (dopłaty) podlegają bowiem opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług, są ściśle związane z  daną usługą, czy towarem i podlegają opodatkowaniu.

Biorąc powyższe pod uwagę oraz wskazane we wniosku okoliczności, iż:

• otrzymane środki na realizację Projektu muszą być przeznaczone na zadania, cele i procesy związane z jego realizacją i nie mogą być przeznaczone na cele inne niż związane z  realizowanym Projektem,
• nie świadczą Państwo bezpośrednio usług rozwojowych, Państwa głównym zadaniem będzie redystrybucja środków finansowych do przedsiębiorstw realizujących te usługi,
• do świadczenia i nabywania usług dochodzi jedynie w relacji między podmiotem świadczącym usługę rozwojową a ostatecznym beneficjentem przedmiotowego finansowania,
• Państwa Spółka jako Operator nie otrzymuje wynagrodzenia w związku z udziałem w  projekcie

nie można uznać, że kwota dofinansowania Projektu udzielona przez instytucję zarządzającą, stanowi dotację mającą bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług, bowiem – jak wyżej wskazałam – nie świadczą Państwo żadnych usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Natomiast kwota wkładów własnych przedsiębiorców/pracodawców stanowiąca pokrycie Państwa wkładu własnego może być – jak Państwo wskazali - przeznaczona na bony rozwojowe, koszty bezpośrednie projektu oraz zryczałtowanych kosztów pośrednich.

Zatem, przedmiotowe dofinansowanie, w tym wkład własny przedsiębiorców/pracodawców, nie  stanowi dopłaty do ceny świadczonych przez Państwa usług, a tym samym nie stanowi elementu podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznałem za prawidłowe.

Wątpliwości Państwa dotyczą również prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z  nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji Projektu, jak również na potrzeby realizacji Projektu i Państwa pozostałej działalności.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub  w  części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy  transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy:

Zatem z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są  zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2c ustawy:

Według art. 86 ust. 2d ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2e ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2f ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy:

Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z  tą  normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Ponadto zauważenia wymaga, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w  art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 90 ust. 2 ustawy:

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy:

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy:

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Mieszczą się tutaj również działania czy  sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u  podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT.

Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w  charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową), a także cele prywatne, które z założenia nie mają nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika.

Jak wcześniej wskazano, z obowiązujących przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od  towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są  wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia podatku należnego o  kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do  czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z  zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w   jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do  realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i  usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W konsekwencji w związku z wykorzystywaniem nabywanych towarów i usług do działalności gospodarczej, tj. do działalności odpłatnej (zwolnionej i opodatkowanej podatkiem VAT), jak  i  do  celów innych niż działalność gospodarcza, tj. do działalności nieodpłatnej, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy towarów i  usług jedynie w zakresie, w jakim te towary i usługi służą do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zatem w sytuacji, gdy podatnik dokonuje zakupu, który nie jest związany z jego działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, to traktowany jest jako ostateczny konsument i  tym samym pozbawiony jest prawa do odliczenia. Jeżeli jednak realizuje zakup w ramach swojej działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych, to ma prawo do odliczenia. W sytuacji pośredniej, gdy dany zakup jest związany zarówno z działalnością gospodarczą, jak i z aktywnością niepodlegającą ustawie o podatku od towarów i usług danego podmiotu (do działalności innej niż  działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy), istnieje konieczność określenia sposobu proporcji, ponieważ dany wydatek powinien uprawniać do odliczenia, ale tylko w części, którą będzie można obliczyć przy wykorzystaniu mechanizmu wstępnej proporcji (art. 86 ust. 2a ustawy).

Jak wskazano we wniosku, towary i usługi nabywane wyłącznie do realizacji Projektu są  wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od  towarów i usług.

Zatem w sytuacji, gdy nabyte przez Państwa towary i usługi związane będą wyłącznie z realizacją Projektu objętego zakresem wniosku, to nie przysługuje Państwu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dotyczących nabycia ww. towarów i usług, z  uwagi na fakt, że realizacja tego projektu, nie jest związana z czynnościami opodatkowanymi Państwa Spółki, poniesione ww. wydatki nie stanowią elementów cenotwórczych czynności obciążonych podatkiem należnym.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznałem za prawidłowe.

Z okoliczności sprawy wynika, że czynności podejmowane przez Państwa w ramach przedmiotowego Projektu, są czynnościami, które nie mają charakteru gospodarczego i tym samym nie są wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Dla zakupów związanych z realizacją Projektu Państwa Spółka jest ostatecznym konsumentem i nabycia te – jak wskazano wyżej - nie będą stanowiły elementów cenotwórczych czynności obciążonych podatkiem należnym.

W związku z tym, w przypadku nabycia przez Państwa towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej (odpłatna działalność opodatkowana), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (do realizacji Projektu – w ramach działalności nieodpłatnej), gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika (działalności opodatkowanej) nie jest możliwe, to do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, należy zastosować art. 86 ust. 2a ustawy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 uznałem za nieprawidłowe.

Jednocześnie w analizowanym przypadku nie znajdzie zastosowania art. 90 ustawy, gdyż z opisu sprawy nie wynika, aby w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonywali Państwo czynności, które nie dawałyby prawa do odliczenia (czynności zwolnione). Jeżeli zatem w ramach działalności gospodarczej wykonują Państwo wyłącznie czynności dające prawo do odliczenia, to  proporcja wskazana w art. 90 nie znajdzie w przedmiotowej sprawie zastosowania.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Zgodnie z art. 14f § 2b pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Z tytułu złożenia niniejszego wniosku 28 października 2024 r. wnieśli Państwo opłatę w wysokości 160 zł. 13 stycznia 2025 r. uiścili Państwo dodatkową opłatę w wysokości 120 zł. Analiza wniosku wskazuje, iż dotyczy on 4 stanów faktycznych. Zatem opłata należna od tego wniosku wynosi 160 zł (40 zł x 4 stanów faktycznych). W związku z tym, opłata w wysokości 120 zł zostanie zwrócona – stosownie do art. 14f § 2a Ordynacji podatkowej – na rachunek bankowy wskazany przez Państwa we wniosku.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który  obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznaczam, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o   wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we  wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez  Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Publikator ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, który Państwo powołali w  pytaniu nr 1, tj. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, ze zm., jest nieaktualny. Obecnie tekst jednolity ww.  ustawy opublikowany został w Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.

Odnosząc się do powołanych wyroków sądów administracyjnych, wyjaśniam, że powołane wyroki są  rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i  tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądów nie mają wpływu na podjęte w tej interpretacji rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.